A-1343/2006 - 2007-04-12 - Impôts indirects - Mehrwertsteuer (1. Quartal 2001 - 1.Quartal 2002); Entstehung der Steuerforderung

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1343/2006
{T 0/2}

Urteil vom 12. April 2007
Mitwirkung:

Richter Daniel Riedo (Vorsitz); Richter Pascal Mollard; Richter Pierre Leu.
Gerichtsschreiberin Jeannine Müller.

X._______ AG,
Beschwerdeführerin, vertreten durch Y._______, gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Vorinstanz
betreffend
Mehrwertsteuer (1. Quartal 2001 - 1. Quartal 2002); Entstehung der Steuerforderung.

2

Sachverhalt:
A.

Die X._______ AG ist Herausgeberin der ... Tageszeitung "..." und dessen Online-Angebot. Sie ist seit dem 1. Januar 1995 bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen und rechnet ihre Umsätze nach vereinbarten Entgelten ab.
B.

Am 18. Juli 2002 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle durch. Gegenstand der Prüfung bildete die Zeit vom 1. Januar 1997 31. März 2002. In der Folge forderte die ESTV mit der Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. 305'436 vom 18. Juli 2002 für die Abrechnungsperiode 1. Quartal 1997 4. Quartal 2000 (Zeit vom 1. Januar 1997 31. Dezember 2000) Fr. 5'385.-- Zins, mit der EA Nr. 305'435 (ebenfalls vom 18. Juli 2002) für die Abrechnungsperiode 1. Quartal 2001 1. Quartal 2002 (Zeit vom 1. Januar 2001 31. März 2002) Fr. 42'664.-- Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins sowie mit der EA Nr. 305'437 gleichen Datums für die Abrechnungsperiode 1. Quartal 2001 1. Quartal 2002 (Zeit vom 1. Januar 2001 31. März 2002) Fr. 1'712.-- Zins nach.
C.

Mit Schreiben vom 23. Dezember 2002 teilte die Steuerpflichtige der Verwaltung mit, dass sie den die EA Nr. 305'435 zugrunde liegenden Sachverhalt und dessen rechtliche Würdigung eingehender prüfen wolle. Am 3. Februar 2003 erklärte sie schliesslich, dass sie die Praxis der ESTV bezüglich des Zeitpunkts der Versteuerung der Abonnementserträge nicht anerkenne. Am 15. Mai 2003 erliess die ESTV einen Entscheid, in dem sie ihre Forderung gemäss EA Nr. 305'435 bestätigte und der Steuerpflichtigen die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 250.-- auferlegte.
D.

Dagegen liess die Steuerpflichtige am 13. Juni 2003 Beschwerde erheben und die Aufhebung des Entscheids vom 15. Mai 2003 einschliesslich der Auflage der Verfahrenskosten von Fr. 250.-- beantragen. Ferner verlangte sie die Feststellung, wonach die Praxis der ESTV für Verleger, welche nach vereinbarten Entgelten abrechnen und ihren Kunden zur Verlängerung von Abonnements Rechnungen zustellen, nicht rechtmässig sei.
E.

Mit Einspracheentscheid vom 26. Januar 2004 wies die ESTV die Einsprache ab, soweit sie darauf eintrat, und auferlegte der Steuerpflichtigen die Kosten sowohl des Einspracheverfahrens in der Höhe von Fr. 600.-als auch des Entscheidverfahrens im Betrag von Fr. 250.--. Die Verwaltung hielt dabei im Wesentlichen dafür, dass die Zustellung der Schreiben inkl. Einzahlungsschein an die Abonnenten zur Erneuerung des Abonnements als Rechnungsstellung gelte. Da die Steuerpflichtige nach vereinbarten Entgelten abrechne, habe sie den in Rechnung gestellten Betrag im Quartal der Rechnungsstellung zu versteuern. Der Umstand, dass ein Abonnement allenfalls nicht fortgesetzt werde, weil der Abonnent keine Zahlung für eine weitere Abonnementsperiode leistet, werde berücksichtigt, indem dem Verleger zugestanden werde, in seiner nächsten Quartalsabrechnung eine entsprechende Korrektur vorzunehmen. Bezüglich der Verfahrenskosten erwog die ESTV, die in Frage stehenden Hauptpunkte seien bereits durch den Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK)
3

vom 3. Dezember 1999 in grundsätzlicher Weise geklärt worden. Die Tatsache, dass die Steuerpflichtige das vorliegende Verfahren bewirkte, obwohl sie offensichtlich Kenntnis dieses Entscheids gehabt habe, rechtfertige die Auflage der Kosten. F.

Gegen den genannten Einspracheentscheid lässt die X._______ AG (Beschwerdeführerin) mit Eingabe vom 26. Februar 2004 Beschwerde bei der SRK erheben und dessen Aufhebung sowie die Feststellung beantragen, dass die ESTV zu Unrecht für die Abrechnungsperioden 1. Quartal 2001 1. Quartal 2002 Fr. 42'664.-- nebst Verzugszins nachgefordert habe. Zudem seien die Verfahrenskosten für das Beschwerde- und die vorinstanzlichen Verfahren auf die Staatskasse zu nehmen bzw. der ESTV aufzuerlegen. Die Beschwerdeführerin macht im Wesentlichen geltend, dass es sich vorliegend um befristete Abonnementsverträge handle, für welche während der Bezugsdauer keine Teilzahlungen geleistet würden. Die Erneuerung des Abonnements komme erst im Zeitpunkt der Überweisung des Bezugspreises zustande. Erst dann entstehe ein Steuerschuldverhältnis, d.h. ein Leistungsaustausch. Bei den Anschreiben handle es sich lediglich um Offerten auf Abschluss eines erneuerten Vertrags. Einzig die Abrechnung der abzuliefernden Steuer im Zeitpunkt der Vereinnahmung der Bezugspreise füge sich in die Steuersystematik des Mehrwertsteuergesetzes ein.
In ihrer Vernehmlassung vom 26. April 2004 schliesst die ESTV auf Abweisung der Beschwerde.

G.

Per 31. Dezember 2006 hat die SRK die Verfahrensakten an das Bundesverwaltungsgericht (BVGer) zur Beurteilung der Sache übergeben.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.

Bis zum 31. Dezember 2006 konnten Einspracheentscheide der ESTV nach Art. 44 ff . des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021) innert 30 Tagen nach Eröffnung mit Beschwerde bei der SRK angefochten werden (aArt. 65 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.201], in der Fassung vom 1. Januar 2001 [AS 2000 1300]; aufgehoben per 31. Dezember 2006). Das BVGer übernimmt, sofern es zuständig ist, die am 1. Januar 2007 bei der SRK hängigen Rechtsmittel. Die Beurteilung erfolgt nach neuem Verfahrensrecht (Art. 53 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 172.32]). Das Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nicht anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Das BVGer ist zur Behandlung der Beschwerde sachlich wie funktionell zuständig (Art. 31 , 32 und 33 Bst. d VGG). Die Beschwerdeführerin hat den Einspracheentscheid vom 26. Januar 2004 frist- und formgerecht angefochten (Art. 50 und 52 VwVG). Sie ist durch diesen beschwert und zur Anfechtung berechtigt (Art. 48 VwVG). Auf die Beschwerde ist somit einzutreten.

4

Das BVGer kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Gerügt werden kann die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens (Art. 49 Bst. a VwVG), die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) sowie die Unangemessenheit (Art. 49 Bst. c VwVG). 2.

Die Beschwerdeführerin hält dafür, dass die Vorinstanz hinsichtlich der Entstehung der Steuerforderung bei der Erneuerung bzw. Verlängerung der Zeitungsabonnements zu Unrecht auf den Zeitpunkt der Zustellung der neuen "Rechnungen" abgestellt habe. Einzig die Abrechnung der abzuliefernden Steuer im Zeitpunkt der Vereinnahmung der Bezugspreise füge sich in die Steuersystematik des MWSTG ein.

2.1

Die Entstehung der Steuerforderung für Lieferungen und Dienstleistungen ist je nach Abrechnungsart (Abrechnung nach vereinbarten oder ausnahmsweise nach vereinnahmten Entgelten, vgl. Art. 44 MWSTG) unterschiedlich geregelt. Im Fall der Abrechnung nach vereinbarten Entgelten entsteht die Steuerforderung mit der Rechnungsstellung, welche spätestens drei Monate nach der Erbringung der Lieferung oder Dienstleistung zu erfolgen hat (Art. 43 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 MWSTG), bzw. bei Umsätzen, die zu aufeinander folgenden Teilrechnungen oder Teilzahlungen Anlass geben, mit der Ausgabe der Teilrechnung oder mit der Vereinnahmung der Teilzahlung (Art. 43 Abs. 1 Bst. a Ziff. 2 MWSTG), bzw. bei Vorauszahlungen sowie bei Lieferungen und Dienstleistungen ohne oder mit verspäterer Rechnungsstellung mit der Vereinnahmung des Entgelts (Art. 43 Abs. 1 Bst. a Ziff. 3 MWSTG). Bei der Abrechnung nach vereinbarten Entgelten entsteht die Steuerforderung somit grundsätzlich mit der Rechnungsstellung oder Teilrechnungsstellung, sofern das Entgelt nicht schon zuvor ganz oder teilweise vereinnahmt wurde (vgl. Entscheid der SRK vom 3. Dezember 1999 [SRK 1998-199], E. 3). Die Abrechnung nach vereinbarten Entgelten als Regelfall und die grundsätzliche Entstehung der Steuerforderung im Zeitpunkt der Rechnungsstellung ist denn auch im Zusammenhang zu sehen mit der Systematik des Vorsteuerabzugs. In diesem Fall kann der Steuerpflichtige die Steuer auf den Eingangsleistungen in jener Abrechnungsperiode abziehen, in der er die Rechnung erhält (Art. 38 Abs. 7 Bst. a MWSTG; vgl. die Rechtsprechung zur weitgehend identischen Situation während der Geltungsdauer der alten Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuerverordnung [aMWSTV von 1994, AS 1994 1464]: Urteil des Bundesgerichts 2A.220/2003 vom 11. Februar 2004, E. 2.2.1; Entscheide der SRK vom 4. März 2002, publiziert in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 66.58 E. 3a und b, vom 10. Juni 1998, veröffentlicht in VPB 63.25 E. 3a und b; Entscheid der SRK vom 7. Dezember 2005 [SRK 2003-140], E. 3a/aa).

2.2

Damit überhaupt ein steuerbarer Umsatz vorliegt, ist ein Austausch von Leistungen notwendig (BGE 126 II 451 f. E. 6a; vgl. ferner CAMENZIND/HONAUER/V ALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern 2003,
5

S. 82 Rz. 178). Die Leistung besteht dabei entweder in einer Lieferung oder Dienstleistung, die Gegenleistung des Empfängers im Entgelt (Art. 5 MWSTG Ausnahme: Eigenverbrauch). Zusätzlich ist eine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung erforderlich (BGE 126 II 451 E. 6a, mit Hinweisen; IVO P. BAUMGARTNER, in mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, ad Art. 33 Abs. 1 und 2 Rz. 6 und 8). Es muss ein ursächlicher Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung bestehen (DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 223 ff.). Der Steuerpflichtige leistet, um eine Gegenleistung zu erhalten und weil seine Leistung die Gegenleistung auslösen soll. Die Beantwortung der Frage, ob eine Gegenleistung aus mehrwertsteuerlicher Sicht in ursächlichem Zusammenhang mit der Leistung steht, hat dabei in erster Linie nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (Urteil des Bundesgerichts vom 14. November 2003 [2A.304/2003], E. 3.6.1, mit Hinweisen; statt vieler: Entscheide der SRK vom 14. Juni 2005, veröffentlicht in VPB 69.126 E. 2a/ee; vom 8. Juli 2004 [SRK 2002-089], E. 5a; ausführlich: RIEDO, a.a.O., S. 112; vgl. auch KUHN/SPINNLER, Mehrwertsteuer, Muri/Bern 1994, S. 38 in fine und 41; BAUMGARTNER, a.a.O., ad Art. 33 Abs. 1 und 2, Rz. 12). Insbesondere ist für die Annahme eines Leistungsaustauschs das Vorliegen eines Vertragsverhältnisses nicht zwingend erforderlich (BGE 126 II 252 f. E. 4a; Urteil des Bundesgerichts vom 23. Dezember 2002 [2A.175/2002], E. 3.2). Es genügt vielmehr, dass Leistung und Gegenleistung innerlich derart verknüpft sind, dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst. Ausreichend kann folglich auch sein, wenn einer Leistung eine erwartete (Üblichkeit) oder erwartbare Gegenleistung (nach den Umständen ist erwartbar, dass eine Leistung die Gegenleistung auslöst) gegenübersteht, d.h. dass nach den Umständen davon auszugehen ist, dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst (vgl. zum Ganzen: Entscheid der SRK vom 24. April 1997, veröffentlicht in MWST-Journal 3/97 S. 121 ff. [teilweise verworfen durch das Urteil des Bundesgerichts vom 25. August 2000, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 71 S. 157 ff. sowie in StR 1/2001 S. 55 ff., aber nicht in diesem Punkt]; Entscheid der SRK vom 3. Dezember 1999, a.a.O., E. 4d; vgl. ferner auch RIEDO, a.a.O., S. 223 ff.). Das namentlich vom Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) mit dem Entscheid "Tolsma" aufgestellt Erfordernis, dass ein Leistungsaustausch nur dann vorliege, wenn diesem ein Rechtsverhältnis zugrunde liege, wurde für das schweizerische Recht nicht übernommen (vgl. Urteil vom 3. März 1994 in der Rechtssache C-16/93, Slg. 1994 I743). 2.3

Ist das vom Empfänger bezahlte Entgelt niedriger als das vereinbarte (namentlich Herabsetzung durch Skonto, Preisnachlass, Verlust) oder werden vereinnahmte Entgelte zurückerstattet (namentlich Rückerstattung wegen Rückgängigmachung der Lieferung, nachträglich gewährter Rabatte, Rückvergütungen), so kann hiefür in der Abrechnung über die
6

Periode, in der die Entgeltsminderung verbucht oder die Rückvergütung ausgerichtet wurde, ein Abzug vom steuerbaren Umsatz vorgenommen werden (Art. 44 Abs. 2 MWSTG).
2.4

Gemäss Praxis der ESTV schuldet ein Verleger, der nach vereinbarten Entgelten abrechnet und seinen Kunden zur Verlängerung von Abonnements Einzahlungsscheine und/oder Rechnungen zustellt, die Steuer bereits im Quartal der Rechnungsstellung; verzichtet der Kunde in der Folge auf die Fortführung seines Abonnements, indem er keine Zahlung leistet, kann der Verleger in der nächsten Abrechnungsperiode eine entsprechende Korrektur vornehmen (Art. 44 Abs. 2 MWSTG). Die Rechnungsstellung bzw. die Ausstellung von Einzahlungsscheinen für die Verlängerung von Abonnements ist in der entsprechenden Abrechnungsperiode zu verbuchen. Bei Nichtbezahlung kann eine Ausbuchung vorgenommen werden (Ziff. 2.1.11 der Branchenbroschüre [BB] Nr. 3 "Grafisches Gewerbe" der ESTV, August 2000).
3.
3.1

Im vorliegenden Fall bietet die Beschwerdeführerin ihren Kunden an, ihre Tageszeitung für drei oder sechs Monate bzw. für ein, zwei, drei oder fünf Jahre zu abonnieren. Der Bezugspreis für das jeweilig gewählte Abonnement ist im Voraus zu bezahlen. Sechs bis sieben Wochen vor Ablauf der Abonnementsperiode verschickt die Beschwerdeführerin ihren Abonnenten ein Schreiben mit Einzahlungsschein zur Erneuerung des Abonnements, wobei die Laufzeit der aktuell gewählten entspricht und unverzüglich im Anschluss an diese beginnt. Wird der in Rechnung gestellte Betrag nicht beglichen, erhält der Kunde eine erste und zweite "Erinnerung". Bleiben diese ebenso unbeachtet, nimmt die Beschwerdeführerin schliesslich telefonischen Kontakt mit dem jeweiligen Kunden auf. Erst dann, wenn bestätigt wird, dass keine Erneuerung des Abonnements erfolgen soll, wird die Auslieferung der Zeitung eingestellt. Mithin wird die Zeitung nach Ablauf der Abonnementsperiode noch bis zu sechs Wochen weitergeliefert.
3.2

Die SRK hatte mit dem bereits erwähnten Entscheid vom 3. Dezember 1999, a.a.O., einen vergleichbaren Fall mit vierteljährlich, halbjährlich oder jährlich abschliessbaren Zeitungsabonnements zu beurteilen. Damals wurde den Kunden fünf bis sechs Wochen vor Ablauf der Abonnementsdauer ein neuer Einzahlungsschein zugesandt. Bezahlte der Abonnent die Rechnung nicht, wurde die Zeitung weitergeliefert und die Einstellung erfolgte erst nach der ersten und allenfalls zweiten unbezahlten Rechnungsmahnung, das bedeutete zehn Wochen nach Ablauf der Zahlungsfrist (E. 4b und c des genannten Entscheids). Die SRK ist zum Schluss gekommen, dass die Beschwerdeführerin mit dem Verschicken der neuen Einzahlungsscheine bzw. Rechnungen zum Ausdruck bringe, dass sie bereit sei, ihre Leistung im Hinblick auf eine erwartete oder zumindest erwartbare Gegenleistung zu erbringen, auch wenn zu diesem Zeitpunkt noch nicht sicher sei, ob der Abonnent die Zeitung auch in Zukunft geliefert haben wolle. Der Umstand, dass die
7

Beschwerdeführerin die Rechnung für die Abonnements verschicke, bevor sie mit der diesbezüglichen Zeitungslieferung beginne, ändere nichts daran. Entscheidend sei nur, dass sie selbst dann mit der Lieferung fortfahre, wenn der Kunde die Rechnung nicht begleiche und damit zum Ausdruck bringe, er sei an der Weiterführung des Abonnementvertrags nicht interessiert. Ein steuerpflichtiges Umsätzgeschäft müsste nur dann verneint werden, wenn mit der Rechnungsstellung überhaupt keine Leistung verbunden wäre. Der Einwand, wonach aus der Rechnungsstellung kein steuerbarer Umsatz hergeleitet werden könne, erweise sich selbst dann als unbeachtlich, wenn bei den fraglichen Abonnementsverträgen von einem befristeten Vertragsverhältnis auszugehen wäre (E. 4e). 3.3
3.3.1 Für das BVGer sind keine Gründe erkennbar, weshalb die vorstehenden Überlegungen nicht auch in der vorliegenden Beschwerdesache entsprechend zu berücksichtigen wären. Die Beschwerdeführerin vermag keine stichhaltigen Argumente vorzubringen, die in ihrem Fall zu einer anderen Beurteilung führen müssten. Die Frage, ob ein Vorgang vom Geltungsbereich der Mehrwertsteuer erfasst wird, ist wie unter E. 2.2 obstehend dargelegt in erster Linie nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu beurteilen. Soweit die Beschwerdeführerin unter Verweis auf den Entscheid der SRK vom 18. November 2002 [SRK 2001-145], E. 3c/aa, Gegenteiliges behauptet, ist ihr zu entgegnen, dass die fragliche Erwägung weder wortgetreu noch sinngemäss wiedergegeben wurde (Ziff. 3.1 S. 16 der Beschwerdeschrift). Ebenso wenig ist entgegen der Behauptung der Beschwerdeführerin einzusehen, inwiefern sich ferner an der Rechtsprechungspraxis, welche zur Vermittlungstätigkeit entwickelt worden ist, der Vorrang der zivilrechtlichen Absprache ablesen lassen könnte (Ziff. 3.1 S. 17 der Beschwerdeschrift). Bei einem Vermittlungsgeschäft ist zu prüfen, ob der Vertreter direkt, d. h. im Namen und auf Rechnung des Vertretenen gehandelt hat, währenddem es in casu darum geht zu beurteilen, wann ein mehrwertsteuerrechtlicher Leistungsaustausch zwischen zwei Personen angenommen werden muss. Nach dem Gesagten wird deutlich, dass vorliegend unabhängig davon, ob es sich bei den Abonnementsverträgen um befristete Verträge handelt oder nicht ein mehrwertsteuerrechtlich relevanter Leistungsaustausch zu bejahen ist. Im Zeitpunkt der Zustellung der neuen "Rechnung" manifestiert die Beschwerdeführerin ihre Bereitschaft, die Leistung die Lieferung der Zeitung im Hinblick auf eine erwartete oder zumindest erwartbare Gegenleistung weiter zu erbringen. Anders ausgedrückt, die Beschwerdeführerin bietet ihren Kunden mit Zusendung der Schreiben für eine neue Abonnementsperiode sogleich die Berechtigung zum Bezug der Zeitung an, welche noch mindestens sechs Wochen nach Ablauf der alten Abonnementsdauer Gültigkeit hat. Die Übermittlung der "Rechnung" für die neue Bezugsperiode sowie das Verschicken der "Erinnerungen" und die anschliessende telefonische Kontaktaufnahme sind denn auch als gewichtiges Indiz für die Erwartungshaltung der Beschwerdeführerin auf Erneuerung des Abonnements zu werten; auch dafür, dass die Bezahlung
8

des Entgelts üblich bzw. zumindest nach den Umständen erwartbar ist. Dass sich weder auf den ersten Bestelltalons und -unterlagen noch auf der neuen "Rechnung" ein Vermerk befindet, wonach das Abonnement nach Ablauf der Dauer ohne entsprechende Kündigung automatisch um die gleiche Zeitdauer verlängert würde, oder dass auch keine allgemeinen Geschäftsbedingungen dazu bestehen, vermag am Vorstehenden entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin nichts zu ändern. 3.3.2 Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass die Einstellung der Weiterlieferung unverzüglich nach Ablauf der Bezugsperiode aus logistischen Gründen nicht möglich sei. Diesem Einwand ist entgegenzuhalten, dass die Beschwerdeführerin das in casu zu beurteilende Vorgehen unabhängig von logistischen Überlegungen wohl schwerlich gewählt hätte, wenn es sich um ein Verlustgeschäft handeln würde, weil sich kaum mehr Kunden zur Verlängerung bzw. Erneuerung entschliessen (vgl. die Ausgaben im Zusammenhang mit dem Verschicken der ersten und zweiten "Erinnerung" sowie mit der telefonischen Kontaktaufnahme, Kosten der Weiterlieferung der Zeitung während sechs Wochen). Auch in dieser Hinsicht zeigt sich die innerliche Verknüpfung von Leistung und Gegenleistung. 3.3.3 Unbehelflich ist schliesslich auch der Einwand, die ESTV ignoriere den wichtigen Umstand, dass der Kunde aufgrund der zugestellten "Rechnung" die Möglichkeit hätte, ein Abonnement mit einer anderen Bezugsdauer zu wählen. An der mehrwertsteuerrechtlichen Qualifikation bzw. an der Bejahung des Leistungsaustauschs ändert sich dadurch jedenfalls nichts. Im Übrigen ist Folgendes anzumerken: Auf dem durch die Beschwerdeführerin eingereichten Beispiel einer solchen "Rechnung" (Beschwerdebeilage Nr. 12) sind die genaue Abonnementsperiode sowie der dafür zu entrichtende Betrag vermerkt. Derselbe Betrag ist auch auf dem codierten Einzahlungsschein eingetragen. Ferner ist der Name des Abonnenten bereits auf dem Einzahlungsschein registriert. Soweit zudem vorliegend von Interesse, lautet der Text wie folgt: "Wir freuen uns, Sie weiterhin zu unserer Leserschaft zählen zu dürfen, und danken ihnen herzlich für Ihre Treue. ... Hier noch ein Tipp: Wir gewären auf Mehrjahresabonnements folgende Rabatte: Bei fünf Jahren 11%, bei drei Jahren 9% und bei Zweijahresabonnements einen Rabatt von 7%". Der lediglich vage ausgestaltete Tipp ohne Nennung der genauen Preise wird durch die übrigen Gegebenheiten derart in den Hintergrund gedrängt, dass man sich ohnehin fragen könnte (was in concreto indes offengelassen werden kann), ob auf die Änderungsmöglichkeit der Abonnementsdauer überhaupt mit hinreichender Deutlichkeit aufmerksam gemacht wird. 3.3.4 Die fraglichen Zeitungslieferungen (bzw. die Verschaffung der Berechtigung zum Bezug der Zeitungen) erweisen sich unter den gegebenen Umständen als steuerpflichtig. Bei diesem Zwischenergebnis erübrigt es sich ferner, zu den beschwerdeführerischen Ausführungen zur zivilrechtlichen Würdigung der hier zu beurteilenden Abonnementsverträge eingehender Stellung zu nehmen.
9

3.4

Nachdem das Vorliegen eines steuerbaren Umsatzes als Grundvoraussetzung der Besteuerung zu bejahen ist, muss der Zeitpunkt der Entstehung der Steuerforderung oder ihrer Fälligkeit geklärt werden. Dies hängt wie gesehen (E. 2.1) von der gewählten Erhebungs- bzw. Abrechnungsmethode ab, welche sich im schweizerischen Mehrwertsteuerrecht massgeblich am Institut der Rechnungsstellung orientiert. Selbst wenn dadurch in Einzelfällen die Steuerforderung entstehen mag, bevor ein steuerbarer Vorgang abgeschlossen ist, ist dies indes nicht zu beanstanden (Entscheid der SRK vom 6. Mai 1998, veröffentlicht in MWST-Journal 1998, S. 89 f. E. 4b/bb). Erfüllt sich der Steuertatbestand nachträglich nicht, sieht Art. 44 Abs. 2 MWSTG eine praxisgerechte und systemkonforme Korrekturmöglichkeit vor (vgl. zum weitgehend identischen Art. 35 Abs. 2 aMWSTV: Entscheid der SRK vom 22. Oktober 1996, veröffentlicht in VPB 61.65 E. 6a).
Das als "Rechnung" betitelte Schreiben inkl. Einzahlungsschein, welches die Beschwerdeführerin ihren Abonnenten vor Ablauf einer Abonnementsperiode zukommen lässt, erfüllt offensichtlich alle Anforderungen an eine Rechnung gemäss Art. 37 Abs. 1 MWSTG. Es enthält Namen, Adresse und Mehrwertsteuernummer der Beschwerdeführerin, Namen und Adresse des Leistungsempfängers, Zeitraum der Leistung, das Entgelt sowie den vom Entgelt geschuldeten Steuerbetrag. Dies wird denn auch von der Beschwerdeführerin grundsätzlich nicht bestritten. Vielmehr macht sie geltend, mangels Leistungsaustauschs könne das Schreiben nicht als Rechnung im Sinne von Art. 43 MWSTG betrachtet werden. Da indes wie unter E. 3.3 vorstehend gezeigt ein Leistungsaustausch zu bejahen ist, ist dieses Argument von vornherein nicht zu hören. Damit gilt die Zustellung vorliegend in jedem Fall auch als Rechnungsstellung im Sinne von Art. 43 MWSTG. Die nach vereinbarten Entgelten abrechnende Beschwerdeführerin hat den in Rechnung gestellten Betrag im Quartal der Rechnungsstellung zu versteuern (Art. 43 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 MWSTG). Die in Ziff. 2.1.11 der BB Nr. 3 festgehaltene Praxis der ESTV ist im vorliegenden Fall nicht zu beanstanden. Den Umstand, dass ein Abonnement allenfalls nicht fortgesetzt wird, weil der Abonnent keine Zahlung für eine weitere Abonnementsperiode leistet, berücksichtigt die ESTV, indem sie dem Verleger zugesteht, in seiner nächsten Quartalsabrechnung eine entsprechende Korrektur im Sinne von Art. 44 Abs. 2 MWSTG vornehmen zu können.
Auch in diesem Punkt ist die Beschwerde demnach abzuweisen.
4.

Die Beschwerdeführerin rügt schliesslich die Auflage der Kosten für die Verfahren vor der ESTV (Fr. 250.-- für das Entscheidverfahren sowie Fr. 600.-- für das Einspracheverfahren).
Die Vorinstanz hat erwogen, dass die in Frage stehenden Hauptpunkte bereits mit Entscheid der SRK vom 3. Dezember 1999, a.a.O., in grundsätzlicher Weise geklärt worden seien. Angesichts der Tatsache, dass die Beschwerdeführerin das vorliegende Verfahren bewirkt habe, obschon sie offensichtlich Kenntnis dieses Entscheids gehabt hätte, recht-
10

fertige es sich, ihr die angemessenen Verfahrenskosten aufzuerlegen. 4.1

Im Veranlagungs- und im Einspracheverfahren werden in der Regel keine Kosten erhoben und keine Parteientschädigungen ausgerichtet (Art. 68 Abs. 1 MWSTG); vom Grundsatz der Kostenlosigkeit wird jedoch dann abgewichen, wenn der Steuerpflichtige das Verfahren schuldhaft verursacht hat (vgl. PETER A. MÜLLER-STOLL, in mwst.com, a.a.O., ad Art. 68 , Rz. 3). Überdies sieht Art. 68 Abs. 2 MWSTG explizit vor, dass die Kosten von Untersuchungshandlungen ohne Rücksicht auf den Ausgang des Verfahrens derjenigen Partei auferlegt werden können, die sie schuldhaft verursacht hat.
Ein Verfahren gilt namentlich als unnötigerweise verursacht, wenn ein Steuerpflichtiger seinen Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen ist und beispielsweise ein Beweismittel, mithin die Mehrwertsteuerabrechnung, nicht oder zu spät, also erst im Verlaufe des Einsprache- oder Beschwerdeverfahrens, eingereicht hat (vgl. die Rechtsprechung zu Art. 63 Abs. 3 VwVG betreffend Auferlegung von Verfahrenskosten an eine obsiegende Partei: Entscheide der SRK vom 23. April 2003, veröffentlicht in VPB 67.123 E. 5b; vom 5. Januar 2000, veröffentlicht in VPB 64.83 E. 5b; vom 18. September 1998, veröffentlicht in VPB 63.80 E. 2c und 4c), oder auch, wenn ein Steuerpflichtiger die Bezahlung der Steuerschuld ungerechtfertigterweise verweigert hat (Entscheid der SRK vom 19. September 2003 [SRK 2003-014], E. 6b, bestätigt durch das Urteil des Bundesgerichts [2A.524/2003] vom 5. November 2003, E. 3.3).

4.2

In Anbetracht der konkreten Gegebenheiten und unter Berücksichtigung der vorstehenden Ausführungen kann die Ansicht der Vorinstanz nicht geschützt werden. Einem Steuerpflichtigen muss es unbenommen sein, eine seiner Meinung nach falsche bestehende Praxis oder Rechtsprechung überprüfen zu lassen und allenfalls eine Änderung diesbezüglich zu bewirken. Eine geltende Rechtsauffassung kann selbst wenn sie wiederholt bestätigt worden ist im Nachhinein als falsch empfunden werden, sei es beispielsweise, dass das Rechtsverständnis mit dem Wandel der Zeit ändert. Inwieweit das Verfahren vor der ESTV von der Beschwerdeführerin demnach als unnötigerweise verursacht sein soll, ist nicht ersichtlich. Dies gilt umso mehr, als die vorliegend massgebliche Frage, soweit ersichtlich, erst einmal Gegenstand eines Beschwerdeverfahrens vor der SRK bildete und in der Folge aus welchem Grund auch immer seinerzeit von der Steuerpflichtigen nicht weitergezogen wurde. Dass die Beschwerdeführerin ferner irgendwelche Untersuchungshandlungen schuldhaft verursacht hätte, geht aus den Akten in keiner Weise hervor und wird von der Vorinstanz auch nicht geltend gemacht.
5.

Nach dem Gesagten ist die Beschwerde einzig hinsichtlich der Auferlegung von Verfahrenskosten im Veranlagungs- und Einspracheverfahren gutzuheissen, im Übrigen in allen Punkten abzuweisen. Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschwerdeführerin nur in einem untergeordneten Punkt obsiegt (Auflage von Verfahrenkosten in Höhe von Fr. 850.-gegenüber einer Steuernachforderung von Fr. 42'664.-- zuzüglich Ver-
11

zugszinsen), sodass ihr als im Hauptpunkt unterliegende Partei dennoch sämtliche Verfahrenskosten für das Beschwerdeverfahren vor dem BVGer aufzuerlegen sind (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 3'000.-- festgesetzt und sind mit dem von der Beschwerdeführerin geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 3'000.-- zu verrechnen. Aus demselben Grund ist auch auf die Zusprechung einer (reduzierten) Parteientschädigung zu verzichten (Art. 64 Abs. 1 VwVG und Art. 7 Abs. 1 und 2 des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.

Die Beschwerde der X._______ AG vom 26. Februar 2004 wird teilweise gutgeheissen und Dispositiv Ziff. 3 des Einspracheentscheids der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 26. Januar 2004, wonach die X._______ AG die Kosten für die vorinstanzlichen Verfahren von insgesamt Fr. 850.-- zu bezahlen hat, aufgehoben. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

2.

Die Verfahrenskosten im Betrag von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 3'000.-- verrechnet.

3.

Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4.

Dieses Urteil wird eröffnet:
- der Beschwerdeführerin (mit Gerichtsurkunde) - der Vorinstanz (mit Gerichtsurkunde)

Bern, 18. April 2007
Der vorsitzende Richter:

Die Gerichtsschreiberin:

Daniel Riedo

Jeannine Müller

Rechtsmittelbelehrung
Urteile des Bundesverwaltungsgericht können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten werden. Die Beschwerde ist unzulässig gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben. Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Sie muss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden (vgl. Art. 42 , 48 , 54 , 82 , 83 Bst. m sowie 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BGG, SR 173.110]).
Versand am:

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 65 - 1 L'AFC est compétente en matière de détermination et de perception de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse et de l'impôt sur les acquisitions.
¹	L'AFC est compétente en matière de détermination et de perception de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse et de l'impôt sur les acquisitions.
²	Elle arrête les décisions nécessaires à une détermination et à une perception de l'impôt conformes à la loi dans la mesure où ces décisions ne sont pas réservées expressément à une autre autorité.
³	Elle publie sans délai les nouvelles pratiques, excepté celles qui ont un caractère exclusivement interne.
⁴	Les actes de l'administration doivent être exécutés sans retard.
⁵	La charge administrative que la perception de l'impôt entraîne pour l'assujetti ne doit pas aller au-delà de ce qui est nécessaire à l'application de la présente loi.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 53 Dispositions transitoires - 1 La procédure de recours contre les décisions qui ont été rendues avant l'entrée en vigueur de la présente loi et qui, selon l'ancien droit, pouvaient faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral ou le Conseil fédéral est régie par l'ancien droit.
¹	La procédure de recours contre les décisions qui ont été rendues avant l'entrée en vigueur de la présente loi et qui, selon l'ancien droit, pouvaient faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral ou le Conseil fédéral est régie par l'ancien droit.
²	Les recours qui sont pendants devant les commissions fédérales de recours ou d'arbitrage ou devant les services de recours des départements à l'entrée en vigueur de la présente loi sont traités par le Tribunal administratif fédéral dans la mesure où celui-ci est compétent. Ils sont jugés sur la base du nouveau droit de procédure.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 44 Cession et mise en gage de la créance fiscale - 1 Conformément aux dispositions du droit civil, l'assujetti peut céder sa créance fiscale ou la mettre en gage.
¹	Conformément aux dispositions du droit civil, l'assujetti peut céder sa créance fiscale ou la mettre en gage.
²	En cas de cession ou de mise en gage, les droits de l'AFC, notamment ses exceptions et les mesures visant à garantir l'impôt, demeurent intacts.82

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 43 Entrée en force de la créance fiscale - 1 La créance fiscale entre en force:
¹	La créance fiscale entre en force:
^a	par une décision, une décision sur réclamation ou un jugement entrés en force;
^b	par la reconnaissance écrite ou le paiement sans réserve, par l'assujetti, du montant figurant dans la notification d'estimation;
^c	par la prescription du droit de taxation.
²	Jusqu'à l'entrée en force, les décomptes remis et les montants acquittés peuvent être corrigés.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 38 Procédure de déclaration - 1 Si l'impôt calculé au taux légal applicable au prix de vente dépasse 10 000 francs ou qu'une aliénation est effectuée en faveur d'une personne étroitement liée, l'assujetti doit, dans les cas suivants, s'acquitter de son obligation d'arrêter un décompte et de payer l'impôt par voie de déclaration:
¹	Si l'impôt calculé au taux légal applicable au prix de vente dépasse 10 000 francs ou qu'une aliénation est effectuée en faveur d'une personne étroitement liée, l'assujetti doit, dans les cas suivants, s'acquitter de son obligation d'arrêter un décompte et de payer l'impôt par voie de déclaration:
^a	restructurations au sens des art. 19 ou 61 LIFD79;
^b	autres transferts d'un patrimoine ou d'une part de patrimoine à un autre assujetti dans le cadre de la fondation, de la liquidation ou de la restructuration d'une entreprise, de la cession d'un fonds de commerce ou d'une opération juridique réglée par la loi du 3 octobre 2003 sur la fusion80.81
²	Le Conseil fédéral peut déterminer les autres cas dans lesquels la procédure de déclaration doit ou peut être utilisée.
³	Les déclarations doivent se faire dans le cadre du décompte ordinaire.
⁴	En appliquant la procédure de déclaration, l'acquéreur reprend pour les biens transférés les bases de calcul de l'aliénateur et le coefficient applicable à la déduction de l'impôt préalable.
⁵	Si, dans les cas visés à l'al. 1, la procédure de déclaration n'a pas été appliquée et que la créance fiscale est garantie, la procédure de déclaration ne peut plus être ordonnée.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 37 Décompte selon les méthodes des taux de la dette fiscale nette et des taux forfaitaires - 1 Tout assujetti dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas 5 024 000 francs provenant de prestations imposables et dont le montant d'impôt - calculé au taux de la dette fiscale nette déterminant pour lui - n'excède pas 108 000 francs pour la même période peut arrêter son décompte au moyen de la méthode des taux de la dette fiscale nette.77
¹	Tout assujetti dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas 5 024 000 francs provenant de prestations imposables et dont le montant d'impôt - calculé au taux de la dette fiscale nette déterminant pour lui - n'excède pas 108 000 francs pour la même période peut arrêter son décompte au moyen de la méthode des taux de la dette fiscale nette.77
²	Lorsque le décompte est arrêté au moyen de la méthode des taux de la dette fiscale nette, l'assujetti détermine la créance fiscale en multipliant la somme des contre-prestations imposables (impôt inclus) réalisées au cours de la période de décompte par le taux de la dette fiscale nette autorisé par l'AFC.
³	Les taux de la dette fiscale nette tiennent compte des coefficients d'impôt préalable usuels dans la branche considérée. Ils sont fixés par l'AFC après consultation des associations des branches concernées.78
⁴	L'assujetti qui souhaite établir son décompte selon la méthode des taux de la dette fiscale nette doit en faire la demande à l'AFC et appliquer cette méthode pendant au moins une période fiscale. L'assujetti qui opte pour la méthode effective ne peut recourir à la méthode des taux de la dette fiscale nette qu'après une période d'au moins trois ans. Tout changement de méthode de décompte doit être opéré pour le début d'une période fiscale.
⁵	Les collectivités publiques et les institutions analogues, notamment les cliniques, les écoles privées, les entreprises de transport concessionnaires ou les associations et les fondations peuvent effectuer leurs décomptes selon la méthode des taux forfaitaires. Le Conseil fédéral règle les modalités.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 68 Obligation de fournir des renseignements - 1 L'assujetti doit renseigner en conscience l'AFC sur les faits qui peuvent influencer de manière déterminante la constatation de l'assujettissement ou le calcul de l'impôt et lui remettre les documents nécessaires.
¹	L'assujetti doit renseigner en conscience l'AFC sur les faits qui peuvent influencer de manière déterminante la constatation de l'assujettissement ou le calcul de l'impôt et lui remettre les documents nécessaires.
²	La protection du secret professionnel prévue par la loi est réservée. Les détenteurs du secret professionnel ont l'obligation de présenter leurs livres et les documents pertinents; ils peuvent masquer les nom et adresse des clients ou les remplacer par des codes mais le nom de la localité doit être lisible. En cas de doute, le président de la cour compétente du Tribunal administratif fédéral, sur demande de l'AFC ou de l'assujetti, désigne des experts neutres comme organe de contrôle.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 54 - 1 La procédure est conduite dans l'une des langues officielles (allemand, français, italien, rumantsch grischun), en règle générale dans la langue de la décision attaquée. Si les parties utilisent une autre langue officielle, celle-ci peut être adoptée.
¹	La procédure est conduite dans l'une des langues officielles (allemand, français, italien, rumantsch grischun), en règle générale dans la langue de la décision attaquée. Si les parties utilisent une autre langue officielle, celle-ci peut être adoptée.
²	Dans les procédures par voie d'action, il est tenu compte de la langue des parties s'il s'agit d'une langue officielle.
³	Si une partie a produit des pièces qui ne sont pas rédigées dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut, avec l'accord des autres parties, renoncer à exiger une traduction.
⁴	Si nécessaire, le Tribunal fédéral ordonne une traduction.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.