2C_742/2008 - 2009-02-11 - Finanze pubbliche e diritto tributario - TVA; identité du prestataire; principe de la transparence; succession fiscale; période du 01.03.1999 au 31.12.2000

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 742/2008
{T 0/2}

Arrêt du 11 février 2009
IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges Müller, Président,
Merkli, Karlen, Zünd et Aubry Girardin.
Greffier: M. Vianin.

Parties
X.________ Sàrl,
recourante, représentée par Me Stéphane Riand, avocat,

contre

Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne.

Objet
TVA; imposition selon l'approche économique; périodes du 1er mars 1999 au 31 décembre 2000,

recours contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral, Cour I, du 13 septembre 2008.

Faits:

A.
X.________ Sàrl (ci-après: la Société), société à responsabilité limitée sise à A.________, a pour but, selon l'inscription au registre du commerce, l'exploitation et la construction d'installations de sports et de loisirs, toutes affaires mobilières et immobilières ainsi que l'importation et l'exportation d'installations. Elle est détenue à parts égales par Y.________ et Z.________, associés gérants avec signature individuelle.

La Société a été inscrite au registre du commerce le 11 août 1999.

Sur le questionnaire pour l'assujettissement comme contribuable TVA qu'elle a rempli le 26 novembre 1999, la Société a déclaré avoir commencé son activité en mars de la même année. A la demande de l'Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après: l'Administration fédérale), elle a établi une "déclaration de responsabilité" qu'elle a fait parvenir à cette dernière le 7 décembre 1999 et dans laquelle elle a déclaré "assumer les obligations contractées en son nom avant son inscription dans le registre du commerce".

La Société a été immatriculée dans le registre des assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après: TVA) avec effet au 1er mars 1999.

B.
Les 18 et 19 novembre 2002, l'Administration fédérale a effectué auprès de la Société un contrôle fiscal portant sur la période allant du 1er mars 1999 au 30 juin 2002. A la suite de ce contrôle, elle a établi notamment le décompte complémentaire no 287'633 du 12 février 2003, d'un montant de 18'399 fr., se rapportant aux périodes fiscales allant du 1er trimestre 1999 au 4ème trimestre 2000. Cette reprise portait sur la vente d'une catapulte géante à la société D.________ SA le 1er mars 2000 pour un prix de 200'000 fr., lequel n'avait pas été comptabilisé dans les comptes de la Société, mais partagé entre Y.________ et Z.________, les deux associés de cette dernière. La reprise concernait également les recettes tirées de l'exploitation de ladite catapulte, qui avaient été enregistrées dans les comptes de l'entreprise individuelle de Y.________. L'Administration fédérale a justifié les reprises par le principe de l'unité de l'entreprise.

Le décompte complémentaire a été confirmé par décision formelle du 10 janvier 2005.

Sur la base de plusieurs documents que la Société lui avait adressés à sa demande, l'Administration fédérale a établi le décompte complémentaire no 287'937 du 9 février 2006, d'un montant de 4'445 fr., qui concernait les mêmes périodes fiscales que celui du 12 février 2003. Cette reprise portait sur la part des recettes provenant de l'exploitation de la catapulte qui était revenue à Z.________.

La Société a contesté également cette reprise.

Par décision sur réclamation du 1er mars 2006, l'Administration fédérale a confirmé les montants des deux décomptes complémentaires précités.

Le recours interjeté par la Société à l'encontre de cette décision a été rejeté par arrêt du Tribunal administratif fédéral du 13 septembre 2008. Cette autorité a considéré que, d'un point de vue juridique, les opérations relatives à la catapulte avaient été effectuées non pas par la recourante, mais par une société simple composée de Y.________ et Z.________. Toutefois, la recourante présentait trop de points communs avec cette société simple (les associés étaient les mêmes, l'adresse de la recourante se trouvait au domicile privé de l'un d'eux, les opérations effectuées par la société simple entraient dans le but de la recourante, les élastiques nécessaires à l'exploitation de la catapulte étaient fabriqués par cette dernière) pour que l'on puisse, sous l'angle du principe de l'unité de l'entreprise et plus largement du principe de l'appréciation économique, admettre l'existence de deux sujets fiscaux distincts. Les opérations en cause devaient donc être attribuées à la recourante.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, la Société demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt entrepris et de renvoyer le dossier à l'autorité compétente pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

Le Tribunal administratif fédéral a renoncé à déposer des observations. L'Administration fédérale conclut au rejet du recours, sous suite de frais et dépens.

Considérant en droit:

1.
1.1 Dirigé contre un jugement final (cf. art. 90 LTF) rendu dans une cause de droit public (cf. art. 82 lettre a LTF) par le Tribunal administratif fédéral (cf. art. 86 al. 1 lettre a LTF), le présent recours est en principe recevable comme recours en matière de droit public. Interjeté par une partie directement touchée par la décision attaquée et qui a un intérêt digne de protection à son annulation ou sa modification (cf. art. 89 al. 1 LTF), il a, en effet, été déposé dans le délai (cf. art. 100 al. 1 LTF) et la forme (cf. art. 42 LTF) prévus par la loi et ne tombe sous aucun des cas d'exceptions mentionnés à l'art. 83 LTF.

1.2 La recourante ne forme que des conclusions en renvoi, alors que l'art. 107 al. 2 LTF confère au Tribunal fédéral un pouvoir général de réforme, quel que soit le recours interjeté devant lui (cf. ATF 134 II 186 consid. 1.5 p. 190 ss). Selon la jurisprudence, toutefois, une conclusion tendant uniquement à l'annulation de la décision attaquée est recevable dans le cadre d'un recours en matière de droit public; elle doit en effet être interprétée en ce sens que le recourant laisse au Tribunal fédéral le soin d'apprécier s'il entend, une fois la décision entreprise annulée, statuer lui-même sur le fond ou renvoyer la cause pour nouvelle décision (ATF 133 II 409 consid. 1.4.1 p. 414 s.). Par ailleurs, l'art. 107 al. 2 LTF habilite le Tribunal fédéral, outre à réformer la décision entreprise, à renvoyer l'affaire à l'autorité précédente ou à celle de première instance pour qu'elle statue à nouveau. Les conclusions de la recourante sont ainsi recevables.

1.3 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF). Il ne peut s'en écarter que si ces faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF (art. 105 al. 2 LTF). Le recourant qui entend invoquer que les faits ont été établis de manière manifestement inexacte (art. 97 al. 1 LTF), c'est-à-dire, pour l'essentiel, que les constatations de fait sont arbitraires au sens de l'art. 9 Cst. (ATF 134 IV 36 consid. 1.4.1 p. 39), doit démontrer par une argumentation précise en quoi consiste la violation (art. 106 al. 2 LTF). Les faits ont été établis de manière arbitraire lorsqu'ils se trouvent clairement en contradiction avec la situation réelle, qu'ils reposent sur une erreur manifeste ou que rien ne peut les justifier objectivement (ATF 133 III 393 consid. 7.1 p. 398 et les références). Le Tribunal fédéral n'entre pas en matière sur les critiques de nature purement appellatoire (ATF 133 III 393 consid. 6 p. 397).

2.
L'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée, entrée en vigueur le 1er janvier 1995 (OTVA; RO 1994 II 1464 ss et les modifications ultérieures), a été remplacée par la loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée, du 2 septembre 1999 (loi sur la TVA, LTVA; RS 641.20), entrée en vigueur le 1er janvier 2001. Selon l'art. 93 al. 1 LTVA, les dispositions abrogées et leurs dispositions d'exécution restent applicables, sous réserve d'exceptions non réalisées en l'espèce, à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance au cours de leur durée de validité. L'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée s'applique dès lors au présent litige, qui porte sur les périodes fiscales allant du 1er mars 1999 au 31 décembre 2000.

3.
La recourante demande l'audition de ses associés Y.________ et Z.________.

Le Tribunal de céans statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente (cf. consid. 1.3) et il ne procède en principe pas à des mesures probatoires pour élucider des faits qu'il incombait à l'autorité inférieure de constater (cf. Bernard Corboz, Introduction à la nouvelle loi sur le Tribunal fédéral, SJ 2006 II p. 319 ss, 336). En l'occurrence, la recourante avait déjà demandé l'audition de ses associés devant l'autorité précédente, requête qui a été rejetée par appréciation anticipée des preuves. Devant le Tribunal fédéral, la recourante peut ainsi seulement faire valoir que cette appréciation est arbitraire et que le refus de l'autorité précédente porte atteinte à son droit d'être entendue (cf. ATF 130 II 425 consid. 2.1 p. 429), ce qu'elle ne fait nullement. Il n'y a donc pas lieu de donner suite à sa requête de mesures probatoires.

4.
La recourante soutient que l'état de fait constaté par l'autorité précédente est inexact ou incomplet à plusieurs égards.

L'autorité précédente a retenu que le montant de 200'000 fr. constituait le prix de vente de la catapulte. La recourante soutient que ce prix représente seulement une partie du montant en question, qui comprendrait également des sommes dues à titre d'indemnités pour résiliation anticipée du contrat relatif à l'exploitation de ladite catapulte ainsi que d'un trampoline. Ce faisant, la recourante oppose sa propre version des faits à celle figurant dans la décision entreprise, alors que rien ne permet d'affirmer que cette dernière serait manifestement inexacte. Le document intitulé "Détail et répartition des revenus de la vente du 20 mars 2000", daté du 13 décembre 2002 et signé par Y.________ et Z.________ (pièce jointe no 15 du dossier de l'Administration fédérale) indique certes que la moitié du montant de 200'000 fr. représente des dommages-intérêts pour résiliation [anticipée] des contrats de location portant sur la catapulte et un trampoline; en revanche, il ressort tant de la convention que les prénommés ont conclue le 28 février 2000 avec la société D.________ SA que de la quittance établie le 1er mars 2000 (pièces jointes no 15 du dossier de l'Administration fédérale) que les 200'000 fr. représentaient le prix de vente de la
catapulte, ces deux documents ne faisant nullement état d'une indemnité pour résiliation anticipée du contrat. Dans ces conditions, il n'apparaît pas que la constatation de l'autorité précédente au sujet du prix de la catapulte soit insoutenable ou manifestement inexacte.

La recourante relève encore que les élastiques nécessaires à l'exploitation de la catapulte ont été facturés par la société B.________ GesmbH, sise en Autriche, et ne sont ainsi pas fournis par elle-même. Il ressort pourtant de l'annexe 1 au rapport de révision (pièce jointe no 2 du dossier de l'Administration fédérale) que ces élastiques sont "fournis et facturés" par la recourante, comme cela a été retenu dans la décision entreprise, laquelle ne saurait ainsi apparaître manifestement inexacte sur ce point.

En outre, la recourante affirme que l'atelier de constructions métalliques exploité sous la forme d'une entreprise individuelle par Y.________ n'était pas situé au domicile privé de ce dernier, à A.________, mais dans la zone industrielle de C.________. Toutefois, si la décision attaquée fait un lien entre l'adresse de la recourante et le domicile privé de l'un de ses associés (consid. 4.2.2), elle n'évoque pas celle de l'entreprise individuelle du prénommé, de sorte qu'elle ne saurait être, à cet égard non plus, affectée d'une inexactitude manifeste.

Les critiques de la recourante concernant l'état de fait retenu dans la décision attaquée sont ainsi infondées. C'est donc sur la base des faits tels que l'autorité précédente les a constatés qu'il convient d'examiner si ladite décision est conforme au droit fédéral.

5.
5.1 L'autorité précédente a fait application de la théorie de la réalité économique pour imputer à la recourante les opérations relatives à la catapulte.

La recourante conteste en substance que l'on puisse lui opposer cette théorie, car tout démontrerait que Y.________ et Z.________ avaient réellement la volonté d'exploiter eux-mêmes la catapulte, plutôt que de le faire au travers de la recourante. C'est ainsi que la catapulte n'a pas fait l'objet d'une reprise de biens lors de la constitution de la recourante, que son exploitation entrait dans les buts à la fois de l'entreprise individuelle de Y.________ et de l'association au travers de laquelle Z.________ gérait un parc d'attractions axées sur le saut à l'élastique et que le produit de la vente a été comptabilisé dans les comptes de l'entreprise individuelle de Y.________.

5.2 Aux termes de l'art. 17 al. 1 OTVA, dont la teneur a été reprise à l'art. 21 al. 1 LTVA, est assujetti à l'impôt quiconque, même sans but lucratif, exerce de manière indépendante une activité commerciale ou professionnelle en vue de réaliser des recettes, à condition que ses livraisons, ses prestations de services et ses prestations à lui-même effectuées sur territoire suisse dépassent globalement 75'000 fr. par an. Les art. 17 al. 2 OTVA et 21 al. 2 LTVA énumèrent de manière non exhaustive les entités qui peuvent être assujetties, à savoir les personnes physiques, les sociétés de personnes, les personnes morales de droit privé et de droit public, les établissements publics non autonomes ainsi que les collectivités de personnes dépourvues de la personnalité juridique qui effectuent des opérations sous une raison sociale commune.

Exerce une telle activité de manière indépendante l'entité qui fournit ses prestations en son nom, en apparaissant comme prestataire vis-à-vis de l'extérieur (cf. arrêt 2A.520/2003 du 29 juin 2004 consid. 4.1 et 5, in RDAF 2005 II p. 75, RF 60/2005 p. 244). Tel est généralement le cas des personnes morales, même si celles-ci, bien que juridiquement indépendantes, dépendent dans les faits d'une autre personne comme par exemple une société-mère qui contrôle sa filiale (Camenzind/ Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2e éd., 2003, n. 1006; pour le régime de l'IChA: Dieter Metzger, Handbuch der Warenumsatzsteuer, 1993, n. 152). Une communauté de personnes dépourvue de la personnalité juridique - notamment une société simple (cf. arrêt 2A.520/2003, précité, consid. 2.2) - peut aussi constituer un sujet fiscal distinct de ses membres dès que la collaboration se manifeste sur le plan externe et que la communauté fournit des prestations sous son nom (cf. art. 17 al. 2 OTVA et 21 al. 2 LTVA in fine; Rivier/Rochat Pauchard, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, 2000, p. 104: principe de l'entité distincte).

Dès lors que l'entité remplit les conditions énoncées ci-dessus, elle est en principe considérée comme un assujetti distinct (Pierre-Marie Glauser, Evasion fiscale et interprétation économique en matière de TVA, Archives 75 p. 727 ss, 750; cf. aussi le rapport du 28 août 1996 de la Commission de l'économie et des redevances sur l'initiative parlementaire "Loi fédérale sur la taxe sur la valeur ajoutée [Dettling]", où il est dit, en relation avec l'énumération des entités entrant en considération comme assujettis, que "en principe, on se fonde donc sur la forme juridique de l'entreprise au sens du droit civil" [p. 49 du tiré à part]) et les prestations qu'elle fournit lui sont attribuées aux fins de l'assujettissement et de l'imposition (Rivier/Rochat Pauchard, op. cit., p. 86, 104).

5.3 Le principe de l'unité de l'entreprise ne va pas à l'encontre de cette règle. Selon ce principe, un assujetti est censé exploiter une seule et même entreprise, même s'il exerce son activité commerciale au travers de plusieurs établissements ou centres de profit, voire, s'agissant d'une personne physique, sous la forme de plusieurs entreprises individuelles. Il s'ensuit que, aux fins de l'assujettissement et de l'imposition, les chiffres d'affaires des différents établissements ou unités sont additionnés et portés sur les mêmes décomptes (Heinz Keller, Besondere mehrwertsteuerliche Probleme bei Selbständiger-werbenden, Archives 73 p. 433 ss, 446 s.; Rivier/Rochat Pauchard, op. cit., p. 108; Camenzind/Honauer/Vallender, op. cit., n. 1024 s.). Le principe de l'unité de l'entreprise sert à déterminer l'étendue de l'assujettissement d'un contribuable donné (cf. Rivier/Rochat Pauchard, op. cit., p. 107 s.), tel que défini par les art. 17 al. 2 OTVA et 21 al. 2 LTVA. Il ne joue en revanche pas de rôle s'agissant de savoir si l'on est en présence d'un ou de plusieurs contribuables. Il ne permet pas, en particulier, de faire abstraction de la forme juridique pour admettre l'existence d'un seul assujetti en présence de plusieurs entités
juridiquement distinctes, mais qui exploitent une seule entreprise d'un point de vue économique (cf. Keller, loc. cit., selon lequel l'unité de l'entreprise cesse lorsqu'une partie de celle-ci est détachée pour être exploitée sous la forme d'une nouvelle personne morale qui constitue alors un contribuable distinct). En d'autres termes, ce principe ne permet pas de réunir deux assujettis distincts pour qu'ils ne forment qu'un seul contribuable.

5.4 La jurisprudence a introduit des exceptions permettant, dans certaines situations, de déroger aux règles d'assujettissement et de ne pas considérer que l'on est en présence de plusieurs entités distinctes, mais d'un seul contribuable.

Sous le régime de l'ancien arrêté du Conseil fédéral du 29 juillet 1941 instituant un impôt sur le chiffre d'affaires (AChA; RO 1941 821), le Tribunal fédéral a été confronté à la problématique des restructurations par lesquelles l'activité économique d'un assujetti est répartie entre plusieurs entités juridiquement distinctes. Celles-ci devaient en principe être traitées comme des contribuables différents, avec, le cas échéant, pour conséquence que l'une ou plusieurs de ces entités ne remplissaient plus les conditions d'assujettissement à l'impôt. Afin d'éviter que, par ces restructurations, l'impôt soit éludé, la jurisprudence a posé des conditions pour que les nouvelles entités puissent être considérées, fiscalement, comme des sujets distincts. Il fallait pour cela que celles-ci disposent de leurs propres moyens de production, tiennent leur propre comptabilité et calculent leurs prix de manière à obtenir le meilleur résultat. Les entités issues de la restructuration devaient donc apparaître comme distinctes non seulement du point de vue juridique, mais aussi sous l'angle économique. A défaut, leurs chiffres d'affaires étaient attribués, aux fins de l'assujettissement et de l'imposition, à l'entité qui servait de support
juridique à l'(unique) entreprise (arrêts 2A.287/1991 du 30 juin 1992 consid. 2b, in Archives 62 p. 427; 2A.75/2002 du 9 août 2002 consid. 3.1). Cette jurisprudence a été développée sur la base de l'art. 8 al. 4 AChA, disposition aux termes de laquelle "les actes juridiques qui ont pour but d'éluder, dans un cas d'espèce, l'obligation fiscale ou le paiement de l'impôt n'ont aucun effet au point de vue fiscal", et donc sur la notion d'évasion fiscale (Metzger, op. cit., n. 162).

Dans le système de la taxe sur la valeur ajoutée, la jurisprudence a également été amenée à se prononcer sur le cas de deux entités juridiquement distinctes - en l'occurrence une société à responsabilité limitée et une entreprise individuelle. Le litige portait sur l'assujettissement de la société à responsabilité limitée et son inscription au registre des contribuables. Celle-ci avait des liens étroits avec l'entreprise individuelle (détenteurs communs; domaines d'activité se recoupant; même localisation etc.). De plus, la société à responsabilité limitée réalisait un chiffre d'affaires inférieur à la limite déterminante pour l'assujettissement, mais cette limite était atteinte si on y ajoutait le chiffre d'affaires de l'entreprise individuelle. Compte tenu de l'ensemble de ces circonstances, le Tribunal fédéral a considéré que l'existence de deux entités était insolite et ne correspondait pas à la réalité économique, de sorte qu'il se justifiait d'admettre l'existence d'un seul contribuable (arrêt 2A.61/2006 du 26 novembre 2006 consid. 3.1 et 3.2, in RF 62/2007 p. 586). La motivation de cet arrêt se réfère non seulement à l'approche économique (wirtschaftliche Betrachtungsweise, voir à ce sujet Blumenstein/Locher, System des
schweizerischen Steuerrechts, 6e éd., 2002, p. 31), mais aussi à l'évasion fiscale, sans toutefois les différencier (consid. 3.1 et 3.2). On ne peut toutefois déduire de cette jurisprudence qu'il suffit que deux assujettis distincts aient des liens économiques entre eux, pour faire abstraction de la réalité juridique et considérer que l'on est en présence d'un seul contribuable, sans examiner la problématique de l'évasion fiscale.

Du reste, sous l'empire de l'ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée, l'ancienne Commission fédérale de recours en matière de contributions a aussi estimé que des entités, même si elles présentaient des liens entre elles - il s'agissait en l'occurrence d'une société en nom collectif appartenant à des époux dont le mari exploitait en parallèle une entreprise individuelle - constituaient en principe des assujettis distincts, sous réserve de l'existence d'une évasion fiscale (arrêt du 23 avril 2003, CRC 2001-066 consid. 4c, in JAAC 67/2003 no 123 p. 1208).

5.5 La doctrine subordonne elle aussi la possibilité de faire abstraction de la réalité juridique pour retenir l'existence d'un seul assujetti TVA en présence de deux entités distinctes à l'évasion fiscale.

Certes, l'application et la portée de la théorie de l'évasion fiscale en matière de taxe sur la valeur ajoutée est sujette à controverse. Selon certains auteurs, ces règles s'appliquent de manière générale dans le domaine en question (cf. Rivier/Rochat Pauchard, op. cit., p. 25, qui se réfèrent au droit européen de la TVA). D'autres évoquent la notion d'évasion fiscale seulement dans le contexte particulier de la localisation et de l'imposition des prestations de services fournies à des sociétés de domicile sises à l'étranger, alors que leur propriétaire économique est domicilié en Suisse (Camenzind/Honauer/Vallender, op. cit., n. 634 s.; voir aussi les auteurs cités par Glauser, op. cit., p. 755 en note 168). Enfin, Glauser est d'avis que les règles sur l'évasion fiscale ne sont applicables qu'en présence d'une norme fondée sur un concept de droit civil. Comme la taxe sur la valeur ajoutée repose sur une logique économique, l'évasion fiscale ne jouerait en principe pas de rôle dans ce domaine (op. cit., p. 759 ss).

Dans le cas particulier, la question de la portée des règles sur l'évasion fiscale en matière de taxe sur la valeur ajoutée n'a cependant pas à être tranchée de manière générale, mais seulement dans le contexte de l'assujettissement au sens des art. 17 OTVA et 21 LTVA. Or, même les auteurs qui doutent de leur applicabilité générale se fondent sur les règles en matière d'évasion fiscale pour définir les conditions auxquelles il est possible de s'écarter de la forme juridique prévue - ce qui revient à pratiquer un "Durchgriff" (voir à ce sujet ATF 132 III 489 consid. 3.2 p. 493 et arrêt 4A 384/2008 du 9 décembre 2008 consid. 4.1) - et de se fonder sur la réalité économique, en admettant l'existence d'un seul contribuable en présence de plusieurs entités juridiquement distinctes (Glauser, op. cit., p. 762 s.; cf. aussi Oberson/ Pittet, La jurisprudence du Tribunal fédéral rendue en 2006 en matière de TVA, Archives 77 p. 25 ss, 51).

5.6 Il ressort ainsi tant de la jurisprudence en matière d'impôt sur le chiffre d'affaires et de taxe sur la valeur ajoutée que de la doctrine que la règle selon laquelle une entité au sens des art. 17 al. 2 OTVA et 21 al. 2 LTVA, qui fournit ses prestations en son nom, en apparaissant comme prestataire vis-à-vis de l'extérieur, est considérée comme un assujetti distinct, vaut sous réserve de l'évasion fiscale. Il en va d'ailleurs de même en matière d'impôt fédéral direct, où le Tribunal fédéral admet que l'on ignore l'existence d'une personne morale et que l'on attribue son revenu à son propriétaire économique uniquement si l'on se trouve en présence d'une évasion fiscale (arrêt 2P.92/2005 du 30 janvier 2006 consid. 8, in RF 61/2006 p. 523). C'est donc seulement dans ce cas qu'il convient de privilégier l'approche économique et de s'écarter de la construction juridique mise en place. On ne saurait en effet admettre que deux entités juridiquement distinctes constituent un seul contribuable pour le seul motif qu'elles possèdent des liens entre elles, indépendamment de toute incidence fiscale.

5.7 Selon la jurisprudence, il y a évasion fiscale lorsque a) la forme juridique choisie par le contribuable paraît insolite, inappropriée ou étrange, en tout cas inadaptée au but économique poursuivi, b) ce choix a été opéré abusivement, dans le seul but d'économiser des impôts qui seraient dus si les rapports de droit avaient été aménagés de façon appropriée et c) le procédé conduirait effectivement à une notable économie d'impôt s'il était admis par l'autorité fiscale. Lorsque ces conditions sont remplies, l'imposition doit être fondée non pas sur la forme juridique choisie par le contribuable, mais sur la situation qui aurait été appropriée au but économique poursuivi par celui-ci (ATF 131 II 627 consid. 5.2 p. 635 s.).

5.8 En l'espèce, l'autorité précédente a confirmé la reprise litigieuse en vertu du principe de l'unité de l'entreprise en se fondant sur une approche économique, tenant compte exclusivement des liens existant entre la Société à responsabilité limitée et la société simple. Bien qu'elle ait évoqué ce problème et présenté de manière détaillée les conditions de l'évasion fiscale, elle n'a toutefois pas examiné si les conditions d'une telle évasion étaient réalisées, estimant que le principe de l'unité de l'entreprise suffisait. Or, comme il a été indiqué ci-dessus, ce principe sert à déterminer l'étendue de l'assujettissement d'un contribuable donné, mais ne permet pas, en présence de deux contribuables, d'admettre l'existence d'un seul assujetti (cf. supra consid. 5.3). Il faut, comme le préconisent la jurisprudence et la doctrine, envisager cette problématique sous l'angle de l'évasion fiscale et le Tribunal administratif fédéral ne pouvait s'en dispenser. C'est à la lumière des règles sur l'évasion fiscale qu'il convient de déterminer s'il se justifie de ne pas considérer la société simple formée de Y.________ et de Z.________ comme un contribuable distinct de la recourante d'un point de vue économique, de sorte que les opérations
relatives à la catapulte doivent être attribuées à cette dernière. Pour trancher ces questions, il faut en particulier se demander si le fait de "séparer" les opérations relatives à la catapulte, fournies par la société simple, de celles effectuées par la recourante, paraît insolite ou étrange. La réponse dépend notamment de la nature de l'activité effectivement exercée par la recourante, laquelle ne ressort pas de la décision attaquée, qui n'indique que le spectre d'activités très large découlant de l'inscription au registre du commerce de la Société. Une autre question à élucider est celle de savoir si le maintien de la société simple parallèlement à la recourante visait à réaliser une économie d'impôt. Elle dépend du point de savoir si la société simple remplissait les conditions d'assujettissement, aspect sur lequel la décision entreprise ne renseigne pas non plus (on peut tout au plus en déduire que la limite de chiffre d'affaires déterminante pour l'assujettissement - 75'000 fr. selon l'art. 17 al. 1 OTVA - était atteinte pour l'année 2000, puisque la vente de la catapulte a généré à elle seule des recettes de 200'000 fr.). Comme les constatations de fait ressortant de la décision attaquée ne sont pas suffisantes et qu'il
n'appartient en principe pas au Tribunal de céans de procéder à des mesures probatoires sur ces éléments (cf. consid. 3 ci-dessus), il y a lieu d'annuler le prononcé du 13 septembre 2008 et de renvoyer le dossier à l'autorité précédente pour qu'elle complète l'instruction et statue à nouveau (cf. art. 107 al. 2 LTF) dans le sens des considérants du présent arrêt.

6.
Vu ce qui précède, le recours doit être admis. La décision attaquée doit être annulée et la cause renvoyée à l'autorité précédente pour qu'elle rende une nouvelle décision dans le sens des considérants du présent arrêt.

Succombant, l'Administration fédérale, dont l'intérêt pécuniaire est en cause, doit supporter les frais judiciaires (cf. art. 66 al. 1 et 4 LTF). La recourante a droit à des dépens (cf. art. 68 al. 2 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours est admis. La décision attaquée est annulée et la cause renvoyée au Tribunal administratif fédéral pour qu'il rende une nouvelle décision dans le sens des considérants du présent arrêt.

2.
Des frais judiciaires de 3'500 fr. sont mis à la charge de l'Administration fédérale des contributions.

3.
L'Administration fédérale des contributions versera à la recourante une indemnité de dépens de 3'500 fr.

4.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire de la recourante, à l'Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, ainsi qu'au Tribunal administratif fédéral, Cour I.

Lausanne, le 11 février 2009
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président: Le Greffier:

Müller Vianin

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 107 Sentenza - 1 Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
¹	Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
²	Se accoglie il ricorso, giudica esso stesso nel merito o rinvia la causa all'autorità inferiore affinché pronunci una nuova decisione. Può anche rinviare la causa all'autorità che ha deciso in prima istanza.
³	Se ritiene inammissibile un ricorso interposto nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale o dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, il Tribunale federale prende la decisione di non entrare nel merito entro 15 giorni dalla chiusura di un eventuale scambio di scritti. Nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale non è tenuto a rispettare tale termine se la procedura d'estradizione concerne una persona sulla cui domanda d'asilo non è ancora stata pronunciata una decisione finale passata in giudicato.97
⁴	Sui ricorsi interposti contro le decisioni del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195419 sui brevetti, il Tribunale federale decide entro un mese dalla presentazione del ricorso.98

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 93 Garanzie - 1 L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
¹	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
^a	l'esazione tempestiva sembra in pericolo;
^b	il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio;
^c	il debitore è in mora con il loro pagamento;
^d	il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento.
^e	il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi.
²	Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7.
³	La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF182. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo.
⁴	La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale.
⁵	Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.
⁶	La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato.
⁷	Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere.

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 17 Costituzione dei gruppi - (art. 13 LIVA)
¹	I membri del gruppo d'imposizione possono essere determinati liberamente fra coloro che hanno diritto di essere inclusi nell'imposizione di gruppo.
²	È ammessa la costituzione di più sottogruppi.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta - 1 Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
¹	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
²	Sono esclusi dall'imposta:
¹	il trasporto di beni che sottostanno ai servizi riservati secondo l'articolo 3 della legge del 30 aprile 199727 sulle poste;
¹⁰	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
¹¹	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione:30
^11a	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, del perfezionamento e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
^11b	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
^11c	gli esami nell'ambito della formazione,
^11d	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
^11e	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
¹²	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni religiose o filosofiche senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
¹³	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
¹⁴	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori:31
^14a	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
^14b	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono,32
^14c	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
^14d	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
¹⁵	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie;
¹⁶	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 199234 sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
¹⁷	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
¹⁸	nel settore assicurativo:
^18a	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
^18b	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
^18c	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
^18d	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
¹⁹	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:
^19a	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19b	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
^19c	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
^19d	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
^19e	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
^19f	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200638 sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 201839 sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e;
²	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, fornite da ospedali come pure da centri medici e diagnostici; la fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
²⁰	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;
²¹	la messa a disposizione per l'uso o il godimento di fondi e parti di fondi; sono invece imponibili:
^21a	la locazione d'appartamenti e camere per l'alloggio di ospiti, nonché la locazione di sale nel settore alberghiero e della ristorazione,
^21b	la locazione di aree di campeggio,
^21c	la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all'uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a una locazione di immobili esclusa dall'imposta,
^21d	la locazione e l'affitto di attrezzature e macchine installate durevolmente e facenti parte di un impianto, non però di impianti sportivi,
^21e	la locazione di cassette di sicurezza,
^21f	la locazione di stand di esposizione e di singoli locali in edifici espositivi e congressuali;
²²	le forniture, al massimo al loro valore facciale, di francobolli valevoli per l'affrancatura sul territorio svizzero e di altri valori di bollo ufficiali;
²³	le operazioni concernenti giochi in denaro, purché il prodotto lordo dei giochi sia assoggettato alla tassa sulle case da gioco secondo l'articolo 119 della legge federale del 29 settembre 201742 sui giochi in denaro (LGD) o l'utile netto realizzato sia destinato interamente a scopi d'utilità pubblica ai sensi dell'articolo 125 LGD;
²⁴	le forniture di beni mobili usati, che sono stati utilizzati unicamente per prestazioni escluse dall'imposta secondo il presente articolo;
²⁵	...
²⁶	la vendita, da parte degli agricoltori, dei selvicoltori e degli orticoltori, di prodotti agricoli, forestali e orticoli della propria azienda, la vendita di bestiame da parte dei commercianti di bestiame e la vendita di latte alle aziende di trasformazione da parte dei centri di raccolta del latte;
²⁷	le prestazioni di organizzazioni di utilità pubblica volte a promuovere l'immagine di terzi e le prestazioni di terzi volte a promuovere l'immagine di organizzazioni di utilità pubblica;
²⁸	le prestazioni effettuate:
^28bis	la messa a disposizione di personale da parte di collettività pubbliche ad altre collettività pubbliche;
^28a	tra le unità organizzative della medesima collettività pubblica,
^28b	tra le società di diritto privato o pubblico alle quali partecipano esclusivamente collettività pubbliche e le collettività pubbliche partecipanti a tali società o le loro unità organizzative,
^28c	tra gli istituti o le fondazioni fondati esclusivamente da collettività pubbliche e le collettività pubbliche che hanno partecipato alla loro fondazione o le loro unità organizzative;
²⁹	l'esercizio di funzioni d'arbitrato;
³	le cure mediche nell'ambito della medicina umana prestate da medici, medici-dentisti, psicoterapeuti, chiropratici, fisioterapisti, naturopati, levatrici, infermieri o da persone che esercitano professioni analoghe, purché chi presta i servizi disponga della relativa autorizzazione; il Consiglio federale disciplina i dettagli.28 La fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
³⁰	le prestazioni eseguite tra istituti di formazione e di ricerca che partecipano a una cooperazione in materia di istruzione e di ricerca, se effettuate nell'ambito della cooperazione, a prescindere dal fatto che la cooperazione in materia di istruzione e di ricerca si presenti quale soggetto fiscale.
⁴	le prestazioni di cura fornite da infermieri, organizzazioni Spitex o case di cura, purché siano state prescritte da un medico;
⁵	le forniture di organi umani da parte di istituzioni riconosciute a livello medico e da ospedali, nonché la fornitura di sangue umano intero da parte di titolari dell'apposita licenza;
⁶	le prestazioni di servizi da parte di associazioni i cui membri esercitano le professioni menzionate nel numero 3, purché tali prestazioni siano fornite proporzionalmente e al prezzo di costo ai membri, per consentire loro l'immediato esercizio della propria attività;
⁷	il trasporto di persone malate, ferite o disabili in mezzi di trasporto appositamente attrezzati;
⁸	le prestazioni delle istituzioni di aiuto e sicurezza sociali, delle organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e delle case per anziani, case di riposo e case di cura;
⁹	le prestazioni di assistenza all'infanzia e alla gioventù fornite da istituzioni appositamente attrezzate;
³	Fatto salvo il capoverso 4, l'esclusione dall'imposta di una prestazione menzionata nel capoverso 2 si determina esclusivamente in funzione del contenuto della stessa, a prescindere da chi la fornisce o la riceve.
⁴	Se una prestazione menzionata nel capoverso 2 è esclusa dall'imposta a causa delle caratteristiche del suo fornitore o destinatario, l'esclusione si applica soltanto alle prestazioni fornite o ricevute da persone che presentano tali caratteristiche.47
⁵	Il Consiglio federale definisce in dettaglio le prestazioni escluse dall'imposta; a tal proposito osserva il principio della neutralità concorrenziale.
⁶	Le unità organizzative di una collettività pubblica secondo il capoverso 2 numero 28 sono i suoi servizi, le sue società di diritto privato o pubblico, purché non vi partecipino né altre collettività pubbliche né altri terzi, nonché i suoi istituti e le sue fondazioni, purché la collettività pubblica li abbia fondati senza la partecipazione di altre collettività pubbliche o di altri terzi.48

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.