A-4472/2021 - 2022-08-10 - Indirekte Steuern - Mehrwertsteuer (Steuerperioden 2014 und 2015); Steuerpflicht

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-4472/2021

Urteil vom 10. August 2022

Richter Jürg Steiger (Vorsitz),

Besetzung Richterin Annie Rochat Pauchard,
Richter Raphaël Gani,

Gerichtsschreiber Kaspar Gerber.

A._______ GmbH,
(...),

Parteien vertreten durch

(...),

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Mehrwertsteuer (Steuerperioden 2014 und 2015); Steuerpflicht.

Sachverhalt:

A.

A.a Die A._______ GmbH übt eine Beratungstätigkeit im Finanz- und Treuhandbereich aus. Mit Datum vom 3. Juli 2019 reichte sie der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) den Fragebogen zur Abklärung der Mehrwertsteuerpflicht ein. Sie gab dabei an, sie habe die Geschäftstätigkeit am 2. Juli 2014 aufgenommen und bis zum 31. Dezember 2014 einen steuerbaren Umsatz von Fr. 78'500.-- erzielt. Die Umsätze betrugen laut weiteren Angaben im Geschäftsjahr 2015 Fr. 65'500.--, im Geschäftsjahr 2016 Fr. 97'439.--, im Geschäftsjahr 2017 Fr. 87'585.-- und im Geschäftsjahr 2018 Fr. 99'180.--.

A.b Gestützt auf die Angaben der A._______ GmbH setzte die ESTV mit Schreiben vom 8. Juli 2019 den Beginn der Steuerpflicht auf den Zeitpunkt der Aufnahme der Geschäftstätigkeit am 2. Juli 2014 fest.

A.c Mit Schreiben vom 12. Juli 2019 bestritt die A._______ GmbH die rückwirkende Eintragung in das Register der mehrwertsteuerpflichtigen Personen (MWST-Register) auf den 2. Juli 2014 und verlangte eine einsprachefähige Verfügung. Als Begründung brachte sie vor, es sei weder zu Beginn der Geschäftstätigkeit noch anlässlich der erneuten Beurteilung im Oktober 2014 absehbar gewesen, dass die Umsatzgrenze innerhalb der ersten 12 Monate überschritten werden würde.

A.d Mit Verfügung vom 23. Dezember 2019 bestätigte die ESTV die Eintragung auf den 2. Juli 2014 mit der Begründung, drei Monate nach Aufnahme der Geschäftstätigkeit sei erkennbar gewesen bzw. habe aufgrund der bis dahin erzielten Umsätze davon ausgegangen werden müssen, dass die Umsatzgrenze überschritten werden würde.

B.

B.a Am 3. Februar 2020 erhob die A._______ GmbH Einsprache gegen die Verfügung der ESTV vom 23. Dezember 2019 und beantragte, die Verfügung sei aufzuheben, sie sei für die Zeit vom 1. Juli 2014 bis zum 31. Dezember 2015 rückwirkend aus dem MWST-Register zu löschen und die Steuerforderung von Fr. 8'783.-- sei aufzuheben.

B.b Mit Einspracheentscheid vom 8. September 2021 wies die ESTV die Einsprache ab und bestätigte die Verfügung vom 23. Dezember 2019 sowie die entsprechende Mehrwertsteuerforderung für die Steuerperioden 2014 und 2015 in der Höhe von Fr. 8'783.--.

C.

C.a Gegen den Einspracheentscheid der ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) vom 8. September 2021 liess die A._______ GmbH (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am 8. Oktober 2021 beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde erheben mit den folgenden Anträgen:

1. Die Beschwerdeführerin sei für die Periode vom 2. Juli 2014 bis 31. Dezember 2015 aus dem MWST-Register der ESTV zu streichen.

2. Die für die in vorstehender Ziffer 1 genannte Periode erhobenen Mehrwertsteuerforderungen von Fr. 8'783.-- zuzüglich Verzugszinsen seien aufzuheben.

3. Die Verfügung vom 23. Dezember 2019 und der Einspracheentscheid vom 8. September 2021 seien dementsprechend aufzuheben.

4. Alles unter o/e Kostenfolge.

C.b In ihrer Vernehmlassung vom 19. November 2021 schliesst die Vorinstanz auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Auf die detaillierten Vorbringen in den Eingaben der Parteien wird - sofern sie entscheidwesentlich sind - im Rahmen der Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) gegeben ist (Art. 31 VGG). Eine solche Ausnahme liegt nicht vor. Der angefochtene Einspracheentscheid ist eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG. Die ESTV ist zudem eine Vorinstanz des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Art. 33 VGG). Dieses ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Das Verfahren richtet sich - soweit das VGG nichts anderes bestimmt - nach den Vorschriften des VwVG (Art. 37 VGG).

1.2 Die Beschwerdeführerin ist Adressatin des angefochtenen Entscheids und damit zur Beschwerdeerhebung legitimiert (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG). Die Beschwerde wurde zudem frist- und formgerecht eingereicht (vgl. Art. 20 Abs. 1 und 3 i.V.m. Art. 50 Abs. 1 VwVG, Art. 52 Abs. 1 VwVG). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG).

1.4 Gestützt auf das Rügeprinzip, welches im Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht in abgeschwächter Form zur Anwendung gelangt, ist dieses Gericht nicht gehalten, nach allen möglichen Rechtsfehlern zu suchen; für entsprechende Fehler müssen sich mindestens Anhaltspunkte aus den Vorbringen der Verfahrensbeteiligten oder den Akten ergeben (vgl. statt vieler: Urteil des BGer A-1336/2020 vom 12. Oktober 2021 E. 1.6 m.w.H.).

1.5

1.5.1 Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (SR 101; nachfolgend: BV) garantiert jeder Verfahrenspartei den Anspruch auf rechtliches Gehör. Dazu gehört insbesondere, dass die Behörde die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten tatsächlich hört, prüft und in ihrer Entscheidfindung berücksichtigt.

1.5.2 Damit hängt die Pflicht der Behörde zusammen, ihre Verfügung zu begründen, da sich meist nur anhand der Verfügungsbegründung feststellen lässt, ob die Behörde ihrer Prüfungs- und Berücksichtigungspflicht nachgekommen ist (vgl. statt vieler: BGE 135 V 65 E. 2.4; Urteil des BVGer A-5624/2018 vom 19. Juli 2019 E. 6.2). Die Begründung eines Entscheids muss so abgefasst sein, dass ihn die Betroffenen gegebenenfalls sachgerecht anfechten können. Dies ist nur möglich, wenn sie sich über die Tragweite des Entscheids ein Bild machen können (BVGE 2013/46 E. 6.2.5; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 3.106). Die Behörde ist aber nicht verpflichtet, sich zu allen Rechtsvorbringen der Parteien zu äussern. Vielmehr kann sie sich auf die für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte beschränken. Es genügt, wenn ersichtlich ist, von welchen Überlegungen sich die Behörde leiten liess (BGE 141 III 28 E. 3.2.4, 140 II 262 E. 6.2; BVGE 2013/46 E. 6.2.5; Urteil des BVGer A-3485/2018 vom 31. Januar 2019 E. 3.2 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_238/2019 vom 14. März 2019]). Erforderlich ist aber stets eine Auseinandersetzung mit dem konkret zu beurteilenden Sachverhalt. Allgemein gehaltene Erwägungen ohne Bezugnahme auf den Einzelfall genügen ebenso wenig wie floskelhafte Feststellungen betreffend die Rechtslage im Allgemeinen oder die Richtigkeit einer Tatsachenbehauptung oder einer Rechtsauffassung (vgl. BVGE 2013/46 E. 6.2.5; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 3.106; Lorenz Kneubühler/Ramona Pedretti, Kommentar VwVG, Art. 35 N 9; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1336/2020 vom 12. Oktober 2021 E. 2.1).

2.

2.1 Nach den allgemeinen intertemporalen Regeln sind in verfahrensrechtlicher Hinsicht diejenigen Rechtssätze massgebend, welche im Zeitpunkt der Beschwerdebeurteilung Geltung haben, unter Vorbehalt spezialgesetzlicher Übergangsbestimmungen (vgl. BGE 130 V 1 E. 3.2). In materieller Hinsicht sind dagegen grundsätzlich diejenigen Rechtssätze massgebend, die bei der Erfüllung des zu Rechtsfolgen führenden Sachverhalts Geltung hatten (vgl. BGE 134 V 315 E. 1.2, 130 V 329 E. 2.3; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-553/2021 vom 8. Februar 2022 E. 1.2.1 m.w.H.).

2.2 Vorliegend sind die Steuerperioden 2014 bis 2015 (2. Juli 2014 bis 31. Dezember 2015) zu beurteilen. Somit ist in casu das MWSTG mitsamt der zugehörigen Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV, SR 641.201) in den für die Jahre 2014 und 2015 gültigen Fassungen massgebend, worauf nachfolgend - wo nicht anders vermerkt - referenziert wird (vgl. zum Ganzen auch: Urteile des BVGer A-4569/2020 vom 4. Juli 2022 E. 2, A-553/2021 vom 8. Februar 2022 E. 1.2.2).

3.

3.1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG). Als Leistung gilt die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt (Art. 3 Bst. c MWSTG). Sie besteht in einer Lieferung oder einer Dienstleistung
(vgl. Art. 3 Bst. d und e MWSTG).

3.2 Steuerpflichtig ist nach Art. 10 Abs. 1 MWSTG, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und nicht gemäss Art. 10 Abs. 2 MWSTG von der Steuerpflicht befreit ist. Ein Unternehmen betreibt, wer eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbständig ausübt (Bst. a) und unter eigenem Namen gegen aussen auftritt (Bst. b). Von der Steuerpflicht nach Art. 10 Abs. 1 MWSTG ist befreit, wer im Inland innerhalb eines Jahres weniger als Fr. 100'000.-- Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt, sofern er oder sie nicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht verzichtet, wobei sich der Umsatz nach vereinbarten Entgelten ohne die Steuer bemisst (Art. 10 Abs. 2 Bst. a MWSTG).

4.

4.1 Art. 14 MWSTG ordnet den Beginn und das Ende der Steuerpflicht und der Befreiung von der Steuerpflicht. Die Steuerpflicht beginnt mit der Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit (Art. 14 Abs. 1 MWSTG). Die Steuerpflicht endet nach Art. 14 Abs. 2 MWSTG mit der Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit (Bst. a); bei Vermögensliquidation mit dem Abschluss des Liquidationsverfahrens (Bst. b). Die Befreiung von der Steuerpflicht endet, sobald das Total der im letzten Geschäftsjahr erzielten Umsätze die Grenze von Art. 10 Abs. 2 Bst. a oder c oder 12 Abs. 3 erreicht hat oder absehbar ist, dass diese Grenze innerhalb von 12 Monaten nach der Aufnahme oder Ausweitung der unternehmerischen Tätigkeit überschritten wird (Art. 14 Abs. 3 MWSTG). Unterschreitet der massgebende Umsatz der steuerpflichtigen Person die Umsatzgrenze nach Art. 10 Abs. 2 Bst. a oder c oder 12 Abs. 3 und ist zu erwarten, dass der massgebende Umsatz auch in der folgenden Steuerperiode nicht mehr erreicht wird, so muss sich die steuerpflichtige Person abmelden. Die Abmeldung ist frühestens möglich auf das Ende der Steuerperiode, in der der massgebende Umsatz nicht erreicht worden ist. Die Nichtabmeldung gilt als Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht nach Art. 11 . Der Verzicht gilt ab Beginn der folgenden Steuerperiode (Art. 14 Abs. 5 MWSTG).

4.2 Zum Beginn der Steuerpflicht und zum Ende der Befreiung von der Steuerpflicht nach Art. 14 Abs. 3 MWSTG regelt Art. 11 MWSTV das Folgende: Bei bisher von der Steuerpflicht befreiten Unternehmen endet die Befreiung von der Steuerpflicht nach Ablauf des Geschäftsjahres, in dem die massgebende Umsatzgrenze überschritten wurde. Wurde die für die Steuerpflicht massgebende Tätigkeit nicht während eines ganzen Jahres ausgeübt, so ist der Umsatz auf ein volles Jahr umzurechnen (Art. 11 Abs. 1 MWSTV). Bei Unternehmen, die ihre Tätigkeit neu aufnehmen oder ihre Tätigkeit durch Geschäftsübernahme oder Eröffnung eines neuen Betriebszweiges ausweiten, endet die Befreiung von der Steuerpflicht mit der Aufnahme beziehungsweise der Ausweitung dieser Tätigkeit, wenn zu diesem Zeitpunkt nach den Umständen anzunehmen ist, dass die massgebende Umsatzgrenze innerhalb der folgenden zwölf Monate überschritten wird (Art. 11 Abs. 2 MWSTV). Kann zum Zeitpunkt der Tätigkeitsaufnahme oder -ausweitung noch nicht beurteilt werden, ob die Umsatzgrenze überschritten wird, so ist spätestens nach drei Monaten eine erneute Beurteilung vorzunehmen. Ist aufgrund dieser Beurteilung anzunehmen, dass die Umsatzgrenze überschritten wird, so beginnt die Steuerpflicht beziehungsweise endet die Befreiung von der Steuerpflicht wahlweise rückwirkend auf den Zeitpunkt der Aufnahme beziehungsweise der Ausweitung der Tätigkeit oder auf den Stichtag der erneuten Überprüfung, spätestens aber mit Beginn des vierten Monats (Art. 11 Abs. 3 MWSTV).

4.3 Die Steuer wird je Steuerperiode erhoben (Art. 34 Abs. 1 MWSTG). Als Steuerperiode gilt das Kalenderjahr (Art. 34 Abs. 2 MWSTG). Die ESTV gestattet der steuerpflichtigen Person auf Antrag, das Geschäftsjahr als Steuerperiode heranzuziehen (Art. 34 Abs. 3 MWSTG).

5.
Im vorliegenden Fall bestreitet die Beschwerdeführerin ihre subjektive Steuerpflicht vom 2. Juli 2014 bis zum 31. Dezember 2015 mit den nachfolgend zu prüfenden formellen (E. 6) und materiellen (E. 7) Argumenten.

6.
Vorab ist auf die formellen Aspekte einzugehen.

6.1

6.1.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, die Praxis der ESTV sei willkürlich. Sie habe sich im Rahmen des Einspracheentscheids vom 8. September 2021 auf die Prüfung der Willkür beschränkt und somit ihre umfassende Kognition zu Unrecht nicht ausgeschöpft. Diese auf Stufe der Verwaltung unzulässige eingeschränkte Überprüfung stelle eine Rechtsverweigerung dar. Allein diese nicht akzeptable Verkürzung des Rechtswegs zwinge zur Beschwerde.

6.1.2 Die Vorinstanz entgegnet, sie habe in ihrem Einspracheentscheid vom 8. September 2021 unter Ziff. 2.3 ausgeführt, die Praxis und die Beurteilung der Umsatzgrenze ex ante (zukunftsgerichtet) und das Abstellen auf bereits erzielte Umsätze oder erhaltene Aufträge sei nicht nur gesetzeskonform, sondern trage auch soweit als möglich dem tatsächlichen Sachverhalt Rechnung und werde von der Rechtsprechung gestützt. Sie habe sich somit nicht auf eine Willkürprüfung beschränkt, sondern die volle Kognition ausgeübt.

6.2 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung kann eine zu Unrecht vorgenommene Kognitionsbeschränkung eine formelle Rechtsverweigerung im Sinne von Art. 29 Abs. 1 BV bzw. eine Verletzung des rechtlichen Gehörs nach Art. 29 Abs. 2 BV darstellen (E. 1.5; vgl. Urteil des BGer 8C_824/2015 vom 19. Mai 2016 E. 7.1.1 m.w.H.).

6.3 Die Vorinstanz hat im angefochtenen Einspracheentscheid vom 8. September 2021 die entscheidwesentlichen rechtlichen und tatsächlichen Faktoren im Zusammenhang mit der subjektiven Steuerpflicht der Beschwerdeführerin hinlänglich festgestellt und gewürdigt, so dass sie sich über die vorinstanzliche Auffassung zu Art. 11 MWSTV im Speziellen sowie über die weitere rechtliche Würdigung gemäss dem Einspracheentscheid vom 8. September 2021 ein Bild machen konnte. Aus den präzisen tatsächlichen und rechtlichen Vorbringen in der Beschwerde ergibt sich zudem, dass die Beschwerdeführerin in der Lage war, den vorinstanzlichen Einspracheentscheid vom 8. September 2021 sachgerecht anzufechten (zum Ganzen: BGE 142 II 49 E. 9.2 m.w.H.). Eine zu Unrecht vorgenommene Kognitionsbeschränkung der Vorinstanz ist nicht erkennbar. Der Vorwurf der Verletzung des rechtlichen Gehörs ist somit unbegründet (siehe zu Art. 11 MWSTV auch sogleich E. 7).

7.
Im Weiteren ist die subjektive Mehrwertsteuerpflicht der Beschwerdeführerin zu prüfen.

7.1

7.1.1 Die Beschwerdeführerin bestreitet beschwerdeweise die Eintragung ins Mehrwertsteuerregister per 2. Juli 2014. Sie ist der Ansicht, die ESTV habe Art. 11 MWSTV nicht korrekt angewendet. Diese Bestimmung komme nur zur Anwendung, wenn die Steuerpflicht eines Unternehmens zur Beurteilung stehe, welches seine Geschäftstätigkeit unterbrochen habe, was bei ihr nicht der Fall gewesen sei. Zudem diene Art. 11 MWSTV lediglich zur Bestimmung des Eintragungszeitpunkts von Unternehmen, welche die Umsatzgrenze schlussendlich tatsächlich erreicht hätten. Art. 11 MWSTV komme nur bei solchen Unternehmen zur Anwendung, bei welchen nach drei Monaten von einem Jahresumsatz von über Fr. 100'000.-- ausgegangen werden müsse und welche diese Umsatzgrenze dann auch tatsächlich erreichten. Die Austragung aus dem Mehrwertsteuerregister ohne dass sich die Umsatzverhältnisse geändert hätten, zeige eine nicht der ratio legis entsprechende, absurde und überspitzt formalistische Auslegung von Art. 11 MWSTV.

7.1.2 Die Vorinstanz hält dagegen, sie habe praxisgemäss (MWST-Info 02 in der bis zum 31. Dezember 2017 gültigen Fassung, Ziff. 5.4 Beispiele Fall C), den von der Beschwerdeführerin innerhalb der ersten drei Monate der Geschäftstätigkeit erzielten Umsatz von Fr. 30'000.-- auf ein volles Jahr hochgerechnet und daher die Steuerpflicht für 2014 bejaht. Für die Ansicht der Beschwerdeführerin, wonach eine solche Hochrechnung nur zulässig sei, wenn die Geschäftstätigkeit unterbrochen und dementsprechend nicht während eines vollen Jahres ausgeübt worden sei, gebe es weder in den gesetzlichen Grundlagen noch in der Rechtsprechung Anhaltspunkte. Um eine zukunftsgerichtete Beurteilung zu ermöglichen, seien zwingend gewisse Schätzungen vorzunehmen. Werde eine Beurteilung nach drei Monaten seit Aufnahme der Geschäftstätigkeit vorgenommen und seien in diesen drei Monaten bereits Umsätze erzielt worden, sei es naheliegend, die bereits erzielten Umsätze auf ein volles Jahr aufzurechnen, werde dadurch doch dem tatsächlichen Sachverhalt Rechnung getragen. Sinn und Zweck der massgebenden Bestimmungen sei eine zukunftsgerichtete Beurteilung und nicht ein Rückblick auf die effektiv erzielten Umsätze. Auch wenn sich die Prognosen im Nachhinein nicht bestätigen würden, gelte laut Urteil des BVGer A-6438/2011 vom 10. Juli 2012 E. 3.1, letzter Absatz, eine Eintragung als zu Recht erfolgt, wenn zum Zeitpunkt der Beurteilung davon habe ausgegangen werden müssen, dass die Umsatzgrenze überschritten würde.

7.2 Vorliegend ist den Akten zu entnehmen und unter den Parteien unstreitig, dass die Beschwerdeführerin ihre Geschäftstätigkeit am 2. Juli 2014 aufgenommen und ihre ersten Umsätze im September 2014 generiert hatte. Zum Zeitpunkt der Geschäftsaufnahme am 2. Juli 2014 konnte die Beschwerdeführerin daher noch keine Umsätze verbuchen. Am 2. Oktober 2014 hatte die Beschwerdeführerin bereits einen Umsatz von Fr. 30'000.-- sowie bis zum Ende des ersten Geschäftsjahres am 31. Dezember 2014 einen steuerbaren Umsatz von Fr. 78'500.-- erzielt. Im Weiteren ist
- entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin - nicht im Streit, dass die Beschwerdeführerin ihre Tätigkeit im Jahr 2014 und 2015 nicht unterbrochen hat.

7.3

7.3.1 Im von der Vorinstanz zitierten Urteil des BVGer A-6438/2011 vom 10. Juli 2012 E. 3.1 ging es um die Mehrwertsteuerpflicht eines Einzelunternehmens, das das Befördern von Personen und Kurierdienste bezweckte. Das Bundesverwaltungsgericht erwog, aus der vom (dortigen) Beschwerdeführer eingereichten «Schichtabrechnung» vom 10. August 2009 gehe hervor, dass von April bis und mit Juni 2009 ein Umsatz in der Höhe von Fr. 27'109.60 erzielt worden sei. Aufgerechnet auf zwölf Kalendermonate habe die ESTV gestützt auf die bereits erzielten Umsätze (ohne Trinkgelder) einen voraussichtlichen für die Mehrwertsteuer relevanten Umsatz in der Höhe von Fr. 108'438.40 prognostiziert, ausmachend eine Steuerzahllast (bei einem Saldosteuersatz von 5.2 %) von Fr. 5'638.80. Bei einem Umsatz (einschliesslich Trinkgelder) von Fr. 28'056.80 habe die Vorinstanz einen Jahresumsatz von Fr. 112'227.20 und eine entsprechende Steuerzahllast von Fr. 5'835.80 prognostiziert. Aufgrund der Angaben des Beschwerdeführers sei damit sowohl für ihn als auch für die ESTV berechtigterweise zu erwarten gewesen, er werde die für den Beginn der Steuerpflicht massgebenden Umsatzgrenzen mit dem Start seines Geschäftsbetriebs innerhalb der ersten zwölf Monate der Geschäftstätigkeit überschreiten und daher bereits mit der Aufnahme seiner Geschäftstätigkeit per 1. April 2009 mehrwertsteuerpflichtig. Ohnehin hätte sich auch aus den ergänzenden Angaben des Beschwerdeführers keine andere Prognose ergeben: Der innerhalb von fünf Monaten (April bis und mit August 2009) erzielte Umsatz in der Höhe von Fr. 44'439.20 ergäbe nämlich - aufgerechnet auf zwölf Monate - einen voraussichtlichen Umsatz von Fr. 106'654.10 bei einer Steuerzahllast von Fr. 5'546.--, womit die mehrwertsteuerlich massgebenden Umsatzgrenzen (selbst ohne Trinkgelder) ebenfalls deutlich übertroffen wären. Im Sinne einer im Zeitpunkt der Aufnahme der Tätigkeit vorzunehmenden Beurteilung ex ante war gemäss Bundesverwaltungsgericht auf den erwarteten Umsatz der ersten zwölf Monate - und nicht etwa in einer Rückschau auf den effektiv erzielten - abzustellen. Die ESTV habe damit seinerzeit davon ausgehen dürfen, der Beschwerdeführer unterliege ab dem Zeitpunkt der Aufnahme der Geschäftstätigkeit der Steuerpflicht.

7.3.2 Der vorliegende Sachverhalt ist mit demjenigen, der dem Urteil des BVGer A-6438/2011 vom 10. Juli 2012 zugrunde liegt, vergleichbar. Die Erwägungen des Urteils sind deshalb auf den vorliegenden Fall grundsätzlich übertragbar. Mit der Vorinstanz ist festzuhalten, dass das Gesetz eine Zukunftsbetrachtung (ex ante) verlangt, wenn die unternehmerische Tätigkeit neu aufgenommen oder durch Geschäftsübernahme oder Eröffnung eines neuen Betriebszweiges ausgeweitet wird (vgl. Claudio Fischer, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [nachfolgend: MWST-Kommentar 2015], Art. 14 N 20). Im Weiteren ist die Überlegung hinter der Neubeurteilung der Umsätze spätestens nach drei Monaten nach Beginn der Geschäftstätigkeit gemäss Art. 11 Abs. 3 MWSTV (E. 4.2), dass nach drei Monaten Geschäftstätigkeit eine präzisere Prognose möglich ist (Claudio Fischer, MWST-Kommentar 2015, Art. 14 N 24). In diesem Zusammenhang ist vorliegend nicht relevant, dass die Beschwerdeführerin nachträglich mit der Anmeldung für die Mehrwertsteuer am 3. Juli 2019 (Ziff. 2.4 des angefochtenen Einspracheentscheids vom 8. September 2021) einen bis zum 31. Dezember 2014 erzielten Umsatz von Fr. 78'500.-- deklarierte, was aufgerechnet auf ein volles Jahr einem Umsatz von Fr. 157'000.-- ergab. Eine Vergangenheitsbetrachtung würde nämlich zu einer Ungleichbehandlung im folgenden Sinn führen: Die Steuerpflichtigen, welche sich bereits mit Aufnahme ihrer Geschäftstätigkeit bzw. nach der erneuten Prüfung nach drei Monaten gemäss Art. 11 Abs. 3 MWSTV bei der Vorinstanz für die Mehrwertsteuer anmelden, würden nach echtzeitlichen Gegebenheiten beurteilt. Bei denjenigen Steuerpflichtigen, die sich (wie die Beschwerdeführerin) erst Jahre nach Aufnahme ihrer Geschäftstätigkeit bei der Vorinstanz anmelden, würde die (soweit rückwirkend bestehende) Mehrwertsteuerpflicht im Wissen um bisherige Entwicklungen bestimmt.

7.3.3 Auch wenn anlässlich der erneuten Prüfung der Umsätze gemäss Art. 11 Abs. 3 MWSTV drei Monate nach Beginn der Geschäftstätigkeit Umsätze in relevanter Höhe festgestellt werden können, sind diese jedoch nicht in jedem Fall automatisch auf das ganze Jahr hochzurechnen. Art. 11 Abs. 3 MWSTV verlangt eine Prüfung des konkreten Einzelfalls. Denkbar sind etwa Ausnahmen bei Unternehmen mit voraussichtlich sehr unregelmässigen Umsätzen. Das betreffende Unternehmen hat allerdings mittels sachdienlicher (echtzeitlicher) Prognosen glaubhaft darzulegen, dass es die Umsatzgrenze in den nächsten zwölf Monaten (noch) nicht überschreitet (vgl. Claudio Fischer, MWST-Kommentar 2015, Art. 14 N 22). Solche besonderen Umstände sind vorliegend jedoch weder substantiiert und belegt geltend gemacht noch aktenkundig.

7.4 Weil im vorliegenden Fall im Zeitpunkt der Tätigkeitsaufnahme nicht beurteilt werden konnte, ob die Umsatzgrenze überschritten wird, hat die Vorinstanz zu Recht gemäss Art. 11 Abs. 3 MWSTV eine Neubeurteilung nach drei Monaten seit Tätigkeitsaufnahme, d.h. per 2. Oktober 2014, vorgenommen. Praxisgemäss hat sie die in den ersten drei Monaten erzielten Umsätze auf ein Jahr umgerechnet. Dieses Vorgehen ist nicht zu beanstanden, weil keine besonderen Umstände gegeben sind, die gegen die Hochrechnung sprechen (E. 7.3.3). Im Weiteren spielt es keine Rolle, ob später tatsächlich die Umsatzgrenze überschritten wird, weil die Prüfung ex ante zu erfolgen hat (E. 7.3.2).

7.5

7.5.1 Die Beschwerdeführerin bestreitet den Beginn der Steuerpflicht und überhaupt ihre Steuerpflicht für die Jahre 2014 und 2015 generell. Sie hat damit keine Wahl nach Art. 11 Abs. 3 MWSTV getroffen (E. 4.2). Es handelt sich hierbei um ein Wahlrecht und keine Wahlpflicht. Daher ist nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz praxisgemäss den Beginn der Steuerpflicht auf den Beginn der Geschäftstätigkeit am 2. Juli 2014 gelegt hat, zumal die gesetzliche Steuerpflicht nach Art. 14 Abs. 1 MWSTG ohnehin grundsätzlich mit Aufnahme der Geschäftstätigkeit entsteht (E. 4.1; vgl. auch die Verfügung der Vorinstanz vom 23. Dezember 2019 Ziff. II/2.4 [Sachverhalt, Bst. A.d]).

Im Jahr 2015 unterschritt der Umsatz der Beschwerdeführerin die Umsatzgrenze von Fr. 100'000.--. Die Vorinstanz hat deshalb das Ende der Steuerpflicht in Übereinstimmung mit den gesetzlichen Vorgabe von Art. 14 Abs. 5 MWSTG auf den 31. Dezember 2015 festgesetzt (E. 4.1).

7.5.2 Im korrekten Vorgehen der Vorinstanz nach Massgabe von Art. 11 MWSTV ist entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin kein überspitzter Formalismus im Sinne einer prozessualen Formstrenge zu erkennen (vgl. Urteil des BGer 1D_4/2021 vom 8. März 2022 E. 2.3 m.w.H. [zur Publikation vorgesehen]).

7.5.3 Zusammenfassend durfte die Vorinstanz den von der Beschwerdeführerin innerhalb der ersten drei Monate der Geschäftstätigkeit (2. Juli bis 2. Oktober 2014) erzielten Umsatz von Fr. 30'000.-- auf ein volles Jahr hochrechnen (ausmachend Fr. 120'000.--) und somit infolge des Überschreitens der massgeblichen Umsatzgrenze von Fr. 100'000.-- innerhalb eines Jahres (E. 3.2) die Steuerpflicht ab dem 2. Juli 2014 bejahen. Das Ende der Steuerpflicht wurde zudem zu Recht auf den 31. Dezember 2015 festgelegt.

7.6 Schliesslich bestreitet die Beschwerdeführerin die vorinstanzliche rein frankenmässige Berechnung der Mehrwertsteuerschuld in der Höhe von Fr. 8'783.-- zuzüglich Verzugszinsen nicht. Auch das Bundesverwaltungs-gericht sieht nach Aktenlage keinen Anlass für eine Prüfung von Amtes wegen (E.1.4).

8.

8.1 Ausgangsgemäss ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 1'800.-- sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen.

8.2 Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).

Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 1'800.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerin und die Vorinstanz.

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Jürg Steiger Kaspar Gerber

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

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SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5 - 1 Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 32 Ausnahmen - 1 Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
¹	Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Verfügungen auf dem Gebiet der inneren und äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Verfügungen betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie Volkswahlen und -abstimmungen;
^c	Verfügungen über leistungsabhängige Lohnanteile des Bundespersonals, soweit sie nicht die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^d	...
^e	Verfügungen auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
^e1	Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,
^e2	die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,
^e3	den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,
^e4	den Entsorgungsnachweis;
^f	Verfügungen über die Erteilung oder Ausdehnung von Infrastrukturkonzessionen für Eisenbahnen;
^g	Verfügungen der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^h	Verfügungen über die Erteilung von Konzessionen für Spielbanken;
ⁱ	Verfügungen über die Erteilung, Änderung oder Erneuerung der Konzession für die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG);
^j	Verfügungen über die Beitragsberechtigung einer Hochschule oder einer anderen Institution des Hochschulbereichs.
²	Die Beschwerde ist auch unzulässig gegen:
^a	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Einsprache oder durch Beschwerde an eine Behörde im Sinne von Artikel 33 Buchstaben c-f anfechtbar sind;
^b	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Beschwerde an eine kantonale Behörde anfechtbar sind.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5 - 1 Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cquater	des Bundesanwaltes oder der Bundesanwältin auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von ihm oder ihr gewählten Staatsanwälte und Staatsanwältinnen sowie des Personals der Bundesanwaltschaft;
^cquinquies	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses ihres Sekretariats;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^d	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48 - 1 Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 20 - 1 Berechnet sich eine Frist nach Tagen und bedarf sie der Mitteilung an die Parteien, so beginnt sie an dem auf ihre Mitteilung folgenden Tage zu laufen.
¹	Berechnet sich eine Frist nach Tagen und bedarf sie der Mitteilung an die Parteien, so beginnt sie an dem auf ihre Mitteilung folgenden Tage zu laufen.
²	Bedarf sie nicht der Mitteilung an die Parteien, so beginnt sie an dem auf ihre Auslösung folgenden Tage zu laufen.
^2bis	Eine Mitteilung, die nur gegen Unterschrift des Adressaten oder einer anderen berechtigten Person überbracht wird, gilt spätestens am siebenten Tag nach dem ersten erfolglosen Zustellungsversuch als erfolgt.51
³	Ist der letzte Tag der Frist ein Samstag, ein Sonntag oder ein vom Bundesrecht oder vom kantonalen Recht anerkannter Feiertag, so endet sie am nächstfolgenden Werktag. Massgebend ist das Recht des Kantons, in dem die Partei oder ihr Vertreter Wohnsitz oder Sitz hat.52

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 50 - 1 Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
¹	Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
²	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern einer Verfügung kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 52 - 1 Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
¹	Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
²	Genügt die Beschwerde diesen Anforderungen nicht oder lassen die Begehren des Beschwerdeführers oder deren Begründung die nötige Klarheit vermissen und stellt sich die Beschwerde nicht als offensichtlich unzulässig heraus, so räumt die Beschwerdeinstanz dem Beschwerdeführer eine kurze Nachfrist zur Verbesserung ein.
³	Sie verbindet diese Nachfrist mit der Androhung, nach unbenutztem Fristablauf auf Grund der Akten zu entscheiden oder, wenn Begehren, Begründung oder Unterschrift fehlen, auf die Beschwerde nicht einzutreten.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 49 - Der Beschwerdeführer kann mit der Beschwerde rügen:
^a	Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens;
^b	unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes;
^c	Unangemessenheit; die Rüge der Unangemessenheit ist unzulässig, wenn eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 18 Grundsatz - 1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
¹	Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
²	Mangels Leistung gelten namentlich die folgenden Mittelflüsse nicht als Entgelt:
^a	Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmvereinbarung gemäss Artikel 46 Absatz 2 der Bundesverfassung ausgerichtet werden;
^b	Gelder, die Kur- und Verkehrsvereine ausschliesslich aus öffentlich-rechtlichen Tourismusabgaben erhalten und die sie im Auftrag von Gemeinwesen zugunsten der Allgemeinheit einsetzen;
^c	Beiträge aus kantonalen Wasser-, Abwasser- oder Abfallfonds an Entsorgungsanstalten oder Wasserwerke;
^d	Spenden;
^e	Einlagen in Unternehmen, insbesondere zinslose Darlehen, Sanierungsleistungen und Forderungsverzichte;
^f	Dividenden und andere Gewinnanteile;
^g	vertraglich oder gesetzlich geregelte Kostenausgleichszahlungen, die durch eine Organisationseinheit, namentlich durch einen Fonds, an Akteure und Akteurinnen innerhalb einer Branche geleistet werden;
^h	Pfandgelder, namentlich auf Umschliessungen und Gebinden;
ⁱ	Zahlungen für Schadenersatz, Genugtuung und dergleichen;
^j	Entschädigungen für unselbstständig ausgeübte Tätigkeiten wie Verwaltungsrats- und Stiftungsratshonorare, Behördenentschädigungen oder Sold;
^k	Erstattungen, Beiträge und Beihilfen bei Lieferungen ins Ausland, die nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 1 von der Steuer befreit sind;
^l	Gebühren, Beiträge oder sonstige Zahlungen, die für hoheitliche Tätigkeiten empfangen werden.
³	Bezeichnet ein Gemeinwesen von ihm ausgerichtete Mittel gegenüber dem Empfänger oder der Empfängerin ausdrücklich als Subvention oder als anderen öffentlich-rechtlichen Beitrag, so gelten diese Mittel als Subvention oder als anderer öffentlich-rechtlicher Beitrag im Sinne von Absatz 2 Buchstabe a.35

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 3 Begriffe - Im Sinne dieses Gesetzes bedeuten:
^a	Inland: das schweizerische Staatsgebiet mit den Zollanschlussgebieten nach Artikel 3 Absatz 2 des Zollgesetzes vom 18. März 20054 (ZG);
^b	Gegenstände: bewegliche und unbewegliche Sachen sowie Elektrizität, Gas, Wärme, Kälte und Ähnliches;
^c	Leistung: die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt;
^d	Lieferung:
^d1	Verschaffen der Befähigung, im eigenen Namen über einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen,
^d2	Abliefern eines Gegenstandes, an dem Arbeiten besorgt worden sind, auch wenn dieser Gegenstand dadurch nicht verändert, sondern bloss geprüft, geeicht, reguliert, in der Funktion kontrolliert oder in anderer Weise behandelt worden ist,
^d3	Überlassen eines Gegenstandes zum Gebrauch oder zur Nutzung;
^e	Dienstleistung: jede Leistung, die keine Lieferung ist; eine Dienstleistung liegt auch vor, wenn:
^e1	immaterielle Werte und Rechte überlassen werden,
^e2	eine Handlung unterlassen oder eine Handlung beziehungsweise ein Zustand geduldet wird;
^f	Entgelt: Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet;
^g	hoheitliche Tätigkeit: Tätigkeit eines Gemeinwesens oder einer von einem Gemeinwesen eingesetzten Person oder Organisation, die nicht unternehmerischer Natur ist, namentlich nicht marktfähig ist und nicht im Wettbewerb mit Tätigkeiten privater Anbieter steht, selbst wenn für die Tätigkeit Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhoben werden;
^h	eng verbundene Personen:
^h1	die Inhaber und Inhaberinnen von mindestens 20 Prozent des Stamm- oder Grundkapitals eines Unternehmens oder von einer entsprechenden Beteiligung an einer Personengesellschaft oder ihnen nahestehende Personen,
^h2	Stiftungen und Vereine, zu denen eine besonders enge wirtschaftliche, vertragliche oder personelle Beziehung besteht; nicht als eng verbundene Personen gelten Vorsorgeeinrichtungen;
ⁱ	Spende: freiwillige Zuwendung in der Absicht, den Empfänger oder die Empfängerin zu bereichern ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne; eine Zuwendung gilt auch dann als Spende, wenn:
ⁱ¹	die Zuwendung in einer Publikation in neutraler Form einmalig oder mehrmalig erwähnt wird, selbst wenn dabei die Firma oder das Logo des Spenders oder der Spenderin verwendet wird,
ⁱ²	es sich um Beiträge von Passivmitgliedern sowie von Gönnern und Gönnerinnen an Vereine oder an gemeinnützige Organisationen handelt; Beiträge von Gönnern und Gönnerinnen an gemeinnützige Organisationen gelten auch dann als Spende, wenn die gemeinnützige Organisation ihren Gönnern und Gönnerinnen freiwillig Vorteile im Rahmen des statutarischen Zwecks gewährt, sofern sie dem Gönner oder der Gönnerin mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht;
^j	gemeinnützige Organisation: Organisation, die die Voraussetzungen erfüllt, welche gemäss Artikel 56 Buchstabe g DBG für die direkte Bundessteuer gelten;
^k	Rechnung: jedes Dokument, mit dem gegenüber einer Drittperson über das Entgelt für eine Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird;
^l	elektronische Plattform: elektronische Schnittstelle, die online direkte Kontakte zwischen mehreren Personen ermöglicht mit dem Ziel, eine Lieferung oder eine Dienstleistung zu erbringen.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 10 Grundsatz - 1 Steuerpflichtig ist, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und:
¹	Steuerpflichtig ist, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und:
^a	mit diesem Unternehmen Leistungen im Inland erbringt; oder
^b	Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland hat.17
^1bis	Ein Unternehmen betreibt, wer:
^a	eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbstständig ausübt, unabhängig von der Höhe des Zuflusses von Mitteln, die nach Artikel 18 Absatz 2 nicht als Entgelt gelten; und
^b	unter eigenem Namen nach aussen auftritt.18
^1ter	Das Erwerben, Halten und Veräussern von Beteiligungen nach Artikel 29 Absätze 2 und 3 stellt eine unternehmerische Tätigkeit dar.19
²	Von der Steuerpflicht ist befreit, wer:
^a	innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als 100 000 Franken Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Artikel 21 Absatz 2 von der Steuer ausgenommen sind;
^b	ein Unternehmen mit Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Ausland betreibt, das im Inland, unabhängig vom Umsatz, ausschliesslich eine oder mehrere der folgenden Leistungsarten erbringt:20
^b1	von der Steuer befreite Leistungen,
^b1bis	von der Steuer ausgenommene Leistungen,
^b2	Dienstleistungen, deren Ort sich nach Artikel 8 Absatz 1 im Inland befindet; nicht von der Steuerpflicht befreit ist jedoch, wer Telekommunikations- oder elektronische Dienstleistungen an nicht steuerpflichtige Empfänger und Empfängerinnen erbringt,
^b3	Lieferung von Elektrizität in Leitungen, Gas über das Erdgasverteilnetz und Fernwärme an steuerpflichtige Personen im Inland;
^c	als nicht gewinnstrebiger, ehrenamtlich geführter Sport- oder Kulturverein oder als gemeinnützige Organisation innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als 250 000 Franken Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Artikel 21 Absatz 2 von der Steuer ausgenommen sind;
^d	ein Unternehmen mit Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland betreibt, das im Inland ausschliesslich von der Steuer ausgenommene Leistungen erbringt.24
^2bis	Der Umsatz berechnet sich nach den vereinbarten Entgelten ohne die Steuer.25
³	Der Sitz im Inland sowie alle inländischen Betriebsstätten bilden zusammen ein Steuersubjekt.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 14 - 1 Die Steuerpflicht beginnt:
¹	Die Steuerpflicht beginnt:
^a	für Unternehmen mit Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland: mit der Aufnahme der unternehmerischen Tätigkeit;
^b	für alle anderen Unternehmen: mit dem erstmaligen Erbringen einer Leistung im Inland.28
²	Die Steuerpflicht endet:
^a	für Unternehmen mit Sitz, Wohnsitz oder Betriebsstätte im Inland:
^a1	mit der Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit,
^a2	bei Vermögensliquidation: mit Abschluss des Liquidationsverfahrens;
^b	für alle anderen Unternehmen: am Schluss des Kalenderjahres, in dem letztmals eine Leistung im Inland erbracht wird.29
³	Die Befreiung von der Steuerpflicht endet, sobald das Total der im letzten Geschäftsjahr erzielten Umsätze die Grenze von Artikel 10 Absatz 2 Buchstabe a oder c oder 12 Absatz 3 erreicht hat oder absehbar ist, dass diese Grenze innerhalb von 12 Monaten nach der Aufnahme oder Ausweitung der unternehmerischen Tätigkeit überschritten wird.
⁴	Der Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht kann frühestens auf den Beginn der laufenden Steuerperiode erklärt werden.
⁵	Unterschreitet der massgebende Umsatz der steuerpflichtigen Person die Umsatzgrenze nach Artikel 10 Absatz 2 Buchstabe a oder c oder 12 Absatz 3 und ist zu erwarten, dass der massgebende Umsatz auch in der folgenden Steuerperiode nicht mehr erreicht wird, so muss sich die steuerpflichtige Person abmelden. Die Abmeldung ist frühestens möglich auf das Ende der Steuerperiode, in der der massgebende Umsatz nicht erreicht worden ist. Die Nichtabmeldung gilt als Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht nach Artikel 11. Der Verzicht gilt ab Beginn der folgenden Steuerperiode.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 11 Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht - 1 Wer ein Unternehmen betreibt und nach Artikel 10 Absatz 2 oder 12 Absatz 3 von der Steuerpflicht befreit ist, hat das Recht, auf die Befreiung von der Steuerpflicht zu verzichten.
¹	Wer ein Unternehmen betreibt und nach Artikel 10 Absatz 2 oder 12 Absatz 3 von der Steuerpflicht befreit ist, hat das Recht, auf die Befreiung von der Steuerpflicht zu verzichten.
²	Auf die Befreiung von der Steuerpflicht muss mindestens während einer Steuerperiode verzichtet werden.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 34 Steuerperiode - 1 Die Steuer wird je Steuerperiode erhoben.
¹	Die Steuer wird je Steuerperiode erhoben.
²	Als Steuerperiode gilt das Kalenderjahr.
³	Die ESTV gestattet der steuerpflichtigen Person auf Antrag, das Geschäftsjahr als Steuerperiode heranzuziehen.100

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63 - 1 Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64 - 1 Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 7 Grundsatz - 1 Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
¹	Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
²	Obsiegt die Partei nur teilweise, so ist die Parteientschädigung entsprechend zu kürzen.
³	Keinen Anspruch auf Parteientschädigung haben Bundesbehörden und, in der Regel, andere Behörden, die als Parteien auftreten.
⁴	Sind die Kosten verhältnismässig gering, so kann von einer Parteientschädigung abgesehen werden.
⁵	Artikel 6a ist sinngemäss anwendbar.7

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 48 Einhaltung - 1 Eingaben müssen spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
¹	Eingaben müssen spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
²	Im Falle der elektronischen Einreichung ist für die Wahrung einer Frist der Zeitpunkt massgebend, in dem die Quittung ausgestellt wird, die bestätigt, dass alle Schritte abgeschlossen sind, die auf der Seite der Partei für die Übermittlung notwendig sind.20
³	Die Frist gilt auch als gewahrt, wenn die Eingabe rechtzeitig bei der Vorinstanz oder bei einer unzuständigen eidgenössischen oder kantonalen Behörde eingereicht worden ist. Die Eingabe ist unverzüglich dem Bundesgericht zu übermitteln.
⁴	Die Frist für die Zahlung eines Vorschusses oder für eine Sicherstellung ist gewahrt, wenn der Betrag rechtzeitig zu Gunsten des Bundesgerichts der Schweizerischen Post übergeben oder einem Post- oder Bankkonto in der Schweiz belastet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
^1bis	Wurde in einer Zivilsache das Verfahren vor der Vorinstanz in englischer Sprache geführt, so können Rechtsschriften in dieser Sprache abgefasst werden.14
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 15 16
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201617 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.18
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.