2C_564/2016 - 2017-05-09 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern (Steuerpflicht)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C_564/2016

Urteil vom 9. Mai 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Gerichtsschreiber Matter.

Verfahrensbeteiligte
Katholische Kirchgemeinde Luzern,
vertreten durch Balmer-Etienne AG,
Beschwerdeführerin,

gegen

Dienststelle Steuern des Kantons Luzern, Buobenmatt 1, 6002 Luzern,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern (Steuerpflicht),

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts Luzern, 4. Abteilung, vom 17. Mai 2016.

Sachverhalt:

A.
Im Jahr 2010 realisierte die Katholische Kirchgemeinde Luzern in Luzern ein Überbauungsprojekt mit einem Investitionsvolumen von 58 Mio. Franken. Von den erbauten zehn Mehrfamilienhäusern wurden 55 Wohneinheiten in Stockwerkeigentum verkauft und 55 weitere vermietet.

B.
Mit Feststellungsentscheid vom 18. Juli 2014 verfügte die Dienststelle Steuern des Kantons Luzern, dass die aus der Veräusserung der Eigentumseinheiten realisierten Verkaufsgewinne für die Kantons- und Gemeindesteuern steuerbaren Reingewinn und das entsprechende Reinvermögen steuerbares Eigenkapital bildeten. Dagegen gelangte die Kirchgemeinde erfolglos an das Kantonsgericht Luzern mit dem Feststellungsbehren, dass sie für die Gewinne und das Vermögen aus dem Projekt vollumfänglich von der Steuerpflicht zu befreien sei.

C.
Am 17. Juni 2016 hat die Kirchgemeinde Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht eingereicht. Sie beantragt, es sei das kantonsgerichtliche Urteil vom 17. Mai 2016 aufzuheben und die Steuerbefreiung festzustellen.
Die Kantonale Steuerverwaltung schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Das Kantonsgericht und die Eidgenössische Steuerverwaltung haben auf eine Vernehmlassung verzichtet.
Erwägungen:

1.

1.1. Angefochten ist ein Urteil des Kantonsgerichts Luzern betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern des Kantons Luzern. Aus dem kantonalen Instanzenzug wird ersichtlich, dass die zuständige Steuerbehörde und danach das Kantonsgericht gegenüber der Beschwerdeführerin - wohl ohne diesbezüglich irgendwelche Gesetzesbestimmungen zu nennen - für die Feststellung der Steuerpflicht ein gesondertes Verfahren durchgeführt haben, das vom ordentlichen Steuerveranlagungsverfahren getrennt ist.
In einem solchen Fall schliesst der Feststellungsentscheid ein selbständiges Verfahren ab (vgl. zu dieser Unterscheidung u.a. die zu anderen Teilbereichen des Abgaberechts bzw. des öffentlichen Rechts ergangenen Urteile 2C_380/2012 vom 22. Februar 2013 E. 1.2, nicht publiziert in BGE 139 II 389; 2C_1236/2012 vom 20. Juni 2013 E. 1.1 in: ASA 82 S. 72; je mit weiteren Hinweisen; siehe auch BGE 137 I 273 E. 3.3.2 S. 278). Der Entscheid ist, wenn kantonal letztinstanzlich, als Endentscheid im Sinne von Art. 90 BGG mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten anfechtbar (Art. 82 ff ., 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG in Verbindung mit Art. 73 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]).
Die Beschwerde ist daher zulässig. Die Beschwerdeführerin ist durch das angefochtene Urteil im Sinne von Art. 89 Abs. 1 BGG wie eine private steuerpflichtige Person betroffen und zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert (vgl. Art. 73 Abs. 2 StHG und insb. das Urteil 2C_521/2012 vom 16. Januar 2013 E. 1.3, nicht publiziert in BGE 139 II 90, aber in RDAF 2013 II S. 217).

1.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts durch die kantonalen Instanzen mit freier Kognition, ebenso, wie es dies im Fall von Bundesrecht täte. In den Bereichen, in welchen das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen einen Gestaltungsspielraum belässt, beschränkt sich die Kognition des Bundesgerichts indessen im Wesentlichen auf Willkür (vgl. BGE 134 II 207 E. 2 S. 209 f.; 130 II 202 E. 3.1 S. 205 f.; Urteil 2C_705/2011 vom 26. April 2012 E. 1.5.2 mit Hinweisen; zum Begriff der Willkür: siehe u.a. BGE 138 I 49 E. 7.1 S. 51).

2.
Gemäss Art. 23 Abs. 1 lit. c StHG sind von der Steuerpflicht nur befreit die Gemeinden, die Kirchgemeinden und die anderen Gebietskörperschaften des Kantons und ihre Anstalten nach Massgabe des kantonalen Rechts. Nach § 70 Abs. 1 lit. d des Steuergesetzes des Kantons Luzern vom 22. November 1999 (StG/LU; SRL 620) sind die Kirchgemeinden für das Vermögen und Einkommen von der Steuerpflicht befreit, soweit es kirchlichen Zwecken dient.

2.1. Im angefochtenen Urteil hat sich die Vorinstanz in systematischer, historischer und teleologischer Hinsicht vertieft mit § 70 Abs. 1 lit. d StG/LU auseinandergesetzt.

2.1.1. Kirchgemeinden der von der Verfassung öffentlich-rechtlich anerkannten Landeskirchen sind im Kanton Luzern von Verfassungs und Gesetzes wegen den Einwohnergemeinden gleichgestellt. So ist die Katholische Kirchgemeinde Luzern eine von der kantonalen Verfassung anerkannte Körperschaft des öffentlichen Rechts (vgl. § 79 Abs. 1 i.V.m. § 80 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Luzern vom 17. Juni 2007; KV/LU; SR 131.213). Sie ist nach dem Vorbild der Einwohnergemeinde als öffentlich-rechtliche Gebietskörperschaft organisiert (vgl. E. 2.6.4 des angefochtenen Urteils).

2.1.2. Nach § 6 Abs. 1 der Verfassung der römisch-katholischen Landeskirche des Kantons Luzern sorgen die Kirchgemeinden neben der Landeskirche für die religiöse Betreuung der Katholiken im Kanton Luzern durch die römisch-katholische Kirche und besorgen die der kirchlichen Tätigkeit dienende öffentliche Verwaltung. Zu ihren Verwaltungsaufgaben gehören u.a. die Erhebung der Kirchensteuern, die Sicherstellung eines geordneten Finanzhaushaltes und die Vermögensverwaltung (vgl. E. 2.6.6).

2.1.3. Aus dem Wortlaut von § 70 Abs. 1 lit. d StG/LU ergibt sich, dass die Kirchgemeinden im Kanton Luzern im Gegensatz zur Rechtslage bei der direkten Bundessteuer (vgl. Art. 56 lit. c des Gesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990; DBG; SR 642.11) nicht generell und vorbehaltlos steuerbefreit sind, sondern lediglich teilweise und objektbezogen, d.h. soweit ihr Vermögen und Einkommen eben kirchlichen Zwecken dient. Der konkrete Umfang der Steuerpflicht muss im Rahmen der Veranlagung bestimmt werden (vgl. E. 2.2 einleitend).

2.1.4. Für die Frage, ob das betreffende Einkommen und Vermögen kirchlichen Zwecken dient, ist auf die Verwendung der erwirtschafteten Mittel abzustellen. Es ergibt sich aber keine klare Beschränkung auf ein unmittelbares "Dienen". Gewinn und Kapital aus Liegenschaften, die unmittelbar kirchlichen Zwecken dienen, gehören fraglos zum steuerbefreiten Tätigkeitsbereich, darüber hinaus aber auch Liegenschaften, welche nur mittelbar kirchlichen Zwecken dienen, also insbesondere die verpachteten Wohn- und Geschäftshäuser, Restaurations- und Landwirtschaftsbetriebe usw. als Kapitalanlage im Rahmen der kirchlichen Zweckverfolgung. Gleiches gilt für Wertschriften und Beteiligungen, sofern dadurch keine eigentliche Handelstätigkeit wahrgenommen wird (vgl. E. 2.6.1).
Da die Kirchgemeinde wie jede juristische Person mit privilegierter Zielsetzung ihr Vermögen verwalten muss, schliesst die Vermögensverwaltung allein somit die Verfolgung kirchlicher Zwecke nicht aus. Das gilt auch insoweit, als das Vermögen ganz oder teilweise in vermieteten Liegenschaften angelegt ist. Die Vermögensverwaltung stellt also im Rahmen einer breiten Auslegung noch kirchliche Zweckverfolgung dar (vgl. E. 2.6.6).

2.1.5. In Übereinstimmung mit den Weisungen Staats- und Gemeindesteuern (Weisungen StG) im Luzerner Steuerbuch (LU StB) gehören aber andererseits alle gewerblichen oder industriellen Aktivitäten in eigener Regie zum steuerpflichtigen Tätigkeitsbereich der Kirchgemeinden. So fallen z.B. Friedhofsgärtnereien, Landwirtschafts- und Restaurantbetriebe, Parkhäuser usw. unter die ordentliche Steuerpflicht, soweit es sich nicht um verpachtete Betriebe handelt. All diese wirtschaftlichen Tätigkeiten gehen gemäss den Weisungen über die blosse Vermögensverwaltung hinaus und stehen in Konkurrenz mit privatwirtschaftlichen Unternehmen. Das betrifft auch Kapitalgewinne auf Vermögensbestandteilen des steuerpflichtigen Tätigkeitsbereichs (vgl. E. 2.6.5, auf der Grundlage von E. 2.3).

2.2. Weiter hat sich die Vorinstanz zum Vergleich auf die heute für die Einwohnergemeinden gültige Regelung bezogen. Im Kanton Luzern sind die Einwohnergemeinden und die Gemeindeverbände für ihr Einkommen und Vermögen unter Vorbehalt von § 70 Abs. 2 und 3 StG/LU befreit (§ 70 Abs. 1 lit. c StG/LU). § 70 Abs. 2 StG/LU bestimmt: Der Kanton Luzern, die Einwohnergemeinden und die Gemeindeverbände entrichten die Gewinnsteuer vom Reingewinn ihrer gewerblichen und industriellen Betriebe nach den für die Kapitalgesellschaften und Genossenschaften geltenden Grundsätzen. Abs. 3 derselben Vorschrift hält fest: Der Kanton Luzern, die Einwohnergemeinden und die Gemeindeverbände entrichten eine Kapitalsteuer vom Reinvermögen ihrer gewerblichen und industriellen Betriebe nach den für die Kapitalgesellschaften und Genossenschaften geltenden Grundsätzen.

2.2.1. Mit dieser Regelung soll die Wettbewerbsgleichheit gegenüber Privaten, die dieselben Leistungen anbieten, hergestellt werden (vgl. E. 2.6.2 des vorinstanzlichen Urteils). Der Grundsatz der Wettbewerbsneutralität der Steuer (Art. 27 , Art. 94 Abs. 4 , Art. 127 Abs. 2 BV) verlangt, dass ein sich auf dem Markt betätigendes Unternehmen hinsichtlich der Besteuerung auf die gleiche Konkurrenzbasis zu stellen ist wie die übrigen Wirtschaftssubjekte. Dem Grundsatz kommt insbesondere bei der Auslegung von Bestimmungen über Ausnahmen von der subjektiven Steuerpflicht Bedeutung zu (vgl. E. 2.6.5).

2.2.2. Wie die heutige Fassung von § 70 Abs. 1 lit. d StG/LU zeigt, ist die zweckorientierte Steuerbefreiung der Kirchgemeinden von der in § 70 Abs. 2 und 3 StG/LU konkretisierten Totalrevision unberührt geblieben. Für die Kirchgemeinden überführte der Gesetzgeber die Befreiungsnorm von § 12 Abs. 4 des früheren Steuergesetzes vom 17. Dezember 1945 ins aktuelle Gesetz, ohne sie in irgendeiner Weise zu ändern (vgl. E. 2.6.2). Das ist dadurch erklärbar, dass der ursprüngliche Gesetzgeber der Auffassung war, eine Veranlagung bei den Kirchgemeinden würde sich ohnehin nicht lohnen; diese Ansicht entspricht indessen nicht heutigen Verhältnissen (vgl. E. 2.6.3).

2.2.3. Aus § 70 Abs. 2 und 3 StG/LU ergibt sich, dass § 70 Abs. 1 lit. d StG/LU in einer Weise auszulegen ist, die sowohl mit der Eingliederung der Kirchgemeinde in der kantonalen Staatsstruktur als auch mit dem verfassungsrechtlichen Grundsatz der Allgemeinheit der Besteuerung (Art. 127 Abs. 2 BV) im Einklang steht. Diese Auslegung bestätigt zusätzlich, dass Reingewinne und Reinvermögen von gewerblichen und industriellen Tätigkeiten der Kirchgemeinde nicht unter die steuerbefreiten kirchlichen Zwecke fallen können (vgl. E. 2.6.4).

2.3. Aus seinen allgemeinen Überlegungen zu § 70 Abs. 1 lit. d StG/LU (vgl. oben E. 2.1) und zu § 70 Abs. 2 sowie 3 StG/LU (vgl. oben E. 2.2) hat das Kantonsgericht für den vorliegend zu beurteilenden Einzelfall den Schluss gezogen, dass eine Kirchgemeinde insoweit keinen Anspruch auf Steuerbefreiung haben kann, als sie gewerblichen Liegenschaftenhandel betreibt. Einen solchen hat das Gericht hier als erfüllt erachtet und festgestellt, dass die Veräusserungsgewinne und das Vermögen aus dem Überbauungsprojekt der Besteuerung unterworfen sind (vgl. E. 2.7.1 des angefochtenen Urteils).

2.4. Die differenzierte und kohärente Beurteilung der Vorinstanz erweist sich auf jeden Fall nicht als willkürlich (vgl. oben E. 1.2 u. E. 2 einleitend). Was die Beschwerdeführerin dagegen einwendet, vermag ein anderes Ergebnis nicht zu rechtfertigen.

2.4.1. Vergeblich wendet sie vorab ein, die Unterscheidung zwischen blosser Verwaltung des Vermögens und gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel sei nur für die Besteuerung von natürlichen Personen anwendbar und könne gegenüber Gebietskörperschaften bzw. Kirchgemeinden bereits vom Ansatz her nicht verwendet werden.
Dabei lässt die Beschwerdeführerin aber ausser Acht, dass das Kantonsgericht sich wohl auf die besagte Rechtsprechung des Bundesgerichts bezogen hat (vgl. dazu u.a. BGE 125 II 113 E. 5e S. 123, m.H.), um den gewerblichen Charakter der hier zu beurteilenden wirtschaftlichen Tätigkeit zu begründen. Das hat es aber im Rahmen der Konkretisierung von § 70 Abs. 1 lit. d StG/LU getan. Dabei erweist es sich auf jeden Fall nicht als willkürlich, der Auslegung dieser Bestimmung die genannte Unterscheidung zugrunde zu legen. Ebenso ist es zumindest vertretbar, unter den gegebenen Umständen (insbesondere angesichts des grossen Investititonsvolumens, der hohen Fremdfinanzierung, der angestrebten Gewinne und der eingegangenen Risiken) festzuhalten, dass die Veräusserungsgewinne und das Vermögen aus dem Überbauungsprojekt deutlich über das hinausgingen, was - selbst bei einer wohlwollend weiten Auslegung (vgl. oben E. 2.1.4) - einer blossen Vermögensverwaltung entsprochen und noch kirchlichen Zwecken gedient hätte (vgl. dazu im Einzelnen E. 2.7.1 des angefochtenen Urteils).

2.4.2. Es kann der Beschwerdeführerin auch dort nicht gefolgt werden, wo sie argumentiert, der Bereich gewerblicher Tätigkeit schliesse wohl gemäss der neu ins Gesetz aufgenommenen Regelung von § 70 Abs. 2 und 3 StG/LU eine Steuerbefreiung für die Einwohnergemeinden aus, während die für die Kirchgemeinden massgebliche Bestimmung unverändert geblieben sei, woraus geschlossen werden müsse, dass sogar ein gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel mittelbar noch kirchlichen Zwecken dienen könne.
Dagegen ist festzuhalten, dass sich die Ausführungen der Vorinstanz zum Verhältnis zwischen den für Einwohner- und Kirchgemeinden jeweils wesentlichen Regelungen (vgl. dazu u.a. auch BGE 139 II 90 E. 2.1 S. 91 f.) auf jeden Fall nicht als willkürlich erweisen, genauso wenig wie diejenigen zu den Grundsätzen der Allgemeinheit oder der Wettbewerbsneutralität der Besteuerung. Entscheidend ist aber die Beurteilung des Kantonsgerichts zu § 70 Abs. 1 lit. d StG/LU; diesbezüglich ist ein Verstoss gegen das Willkürverbot nicht ersichtlich.

3.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen und wird die Beschwerdeführerin, die Vermögensinteressen im Sinne von Art. 66 Abs. 4 BGG verfolgt, kostenpflichtig (vgl. Art. 65 f . BGG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht Luzern, 4. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 9. Mai 2017
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Matter

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 96 Ausländisches Recht - Mit der Beschwerde kann gerügt werden:
^a	ausländisches Recht sei nicht angewendet worden, wie es das schweizerische internationale Privatrecht vorschreibt;
^b	das nach dem schweizerischen internationalen Privatrecht massgebende ausländische Recht sei nicht richtig angewendet worden, sofern der Entscheid keine vermögensrechtliche Sache betrifft.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 23 Ausnahmen - 1 Von der Steuerpflicht sind nur befreit:
¹	Von der Steuerpflicht sind nur befreit:
^a	der Bund und seine Anstalten nach Massgabe des Bundesrechtes;
^b	der Kanton und seine Anstalten nach Massgabe des kantonalen Rechts;
^c	die Gemeinden, die Kirchgemeinden und die anderen Gebietskörperschaften des Kantons und ihre Anstalten nach Massgabe des kantonalen Rechts;
^d	die Einrichtungen der beruflichen Vorsorge von Unternehmen mit Wohnsitz, Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz und von ihnen nahe stehenden Unternehmen, sofern die Mittel der Einrichtung dauernd und ausschliesslich der Personalvorsorge dienen;
^e	die inländischen Sozialversicherungs- und Ausgleichskassen, insbesondere Arbeitslosen-, Krankenversicherungs-, Alters-, Invaliden- und Hinterlassenenversicherungskassen, mit Ausnahme der konzessionierten Versicherungsgesellschaften;
^f	die juristischen Personen, die öffentliche oder gemeinnützige Zwecke verfolgen, für den Gewinn und das Kapital, die ausschliesslich und unwiderruflich diesen Zwecken gewidmet sind. Unternehmerische Zwecke sind grundsätzlich nicht gemeinnützig. Der Erwerb und die Verwaltung von wesentlichen Kapitalbeteiligungen an Unternehmen gelten als gemeinnützig, wenn das Interesse an der Unternehmenserhaltung dem gemeinnützigen Zweck untergeordnet ist und keine geschäftsleitenden Tätigkeiten ausgeübt werden;
^g	die juristischen Personen, die kantonal oder gesamtschweizerisch Kultuszwecke verfolgen, für den Gewinn und das Kapital, die ausschliesslich und unwiderruflich diesen Zwecken gewidmet sind;
^h	die ausländischen Staaten für ihre inländischen, ausschliesslich dem unmittelbaren Gebrauch der diplomatischen und konsularischen Vertretungen bestimmten Liegenschaften sowie die von der Steuerpflicht befreiten institutionellen Begünstigten nach Artikel 2 Absatz 1 des Gaststaatgesetzes vom 22. Juni 2007103 für die Liegenschaften, die Eigentum der institutionellen Begünstigten sind und die von deren Dienststellen benützt werden;
ⁱ	die kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz, sofern deren Anleger ausschliesslich steuerbefreite Einrichtungen der beruflichen Vorsorge nach Buchstabe d oder steuerbefreite inländische Sozialversicherungs- und Ausgleichskassen nach Buchstabe e sind;
^j	die vom Bund konzessionierten Verkehrs- und Infrastrukturunternehmen, die für diese Tätigkeit Abgeltungen erhalten oder aufgrund ihrer Konzession einen ganzjährigen Betrieb von nationaler Bedeutung aufrecht erhalten müssen; die Steuerbefreiung erstreckt sich auch auf Gewinne aus der konzessionierten Tätigkeit, die frei verfügbar sind; von der Steuerbefreiung ausgenommen sind jedoch Nebenbetriebe und Liegenschaften, die keine notwendige Beziehung zur konzessionierten Tätigkeit haben.
²	...106
³	Die Kantone können auf dem Wege der Gesetzgebung für Unternehmen, die neu eröffnet werden und dem wirtschaftlichen Interesse des Kantons dienen, für das Gründungsjahr und die neun folgenden Jahre Steuererleichterungen vorsehen. Eine wesentliche Änderung der betrieblichen Tätigkeit kann einer Neugründung gleichgestellt werden.
⁴	Die in Absatz 1 Buchstaben d-g und i genannten juristischen Personen unterliegen jedoch in jedem Fall der Grundstückgewinnsteuer. Die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen (Art. 8 Abs. 4), über Abschreibungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. a), über Rückstellungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. b) und über den Verlustabzug (Art. 10 Abs. 1 Bst. c) gelten sinngemäss.107

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 27 Wirtschaftsfreiheit - 1 Die Wirtschaftsfreiheit ist gewährleistet.
¹	Die Wirtschaftsfreiheit ist gewährleistet.
²	Sie umfasst insbesondere die freie Wahl des Berufes sowie den freien Zugang zu einer privatwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit und deren freie Ausübung.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 94 Grundsätze der Wirtschaftsordnung - 1 Bund und Kantone halten sich an den Grundsatz der Wirtschaftsfreiheit.
¹	Bund und Kantone halten sich an den Grundsatz der Wirtschaftsfreiheit.
²	Sie wahren die Interessen der schweizerischen Gesamtwirtschaft und tragen mit der privaten Wirtschaft zur Wohlfahrt und zur wirtschaftlichen Sicherheit der Bevölkerung bei.
³	Sie sorgen im Rahmen ihrer Zuständigkeiten für günstige Rahmenbedingungen für die private Wirtschaft.
⁴	Abweichungen vom Grundsatz der Wirtschaftsfreiheit, insbesondere auch Massnahmen, die sich gegen den Wettbewerb richten, sind nur zulässig, wenn sie in der Bundesverfassung vorgesehen oder durch kantonale Regalrechte begründet sind.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 127 Grundsätze der Besteuerung - 1 Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
¹	Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
²	Soweit es die Art der Steuer zulässt, sind dabei insbesondere die Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten.
³	Die interkantonale Doppelbesteuerung ist untersagt. Der Bund trifft die erforderlichen Massnahmen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.