2C_778/2008 - 2009-04-08 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 778/2008

Urteil vom 8. April 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Merkli, Zünd,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Parteien
X.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch PricewaterhouseCoopers AG,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Mehrwertsteuer 1/1996-4/2000 (Personalrabatte),

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 22. September 2008.

Sachverhalt:

A.
Die X.________ ist Detailhändlerin im food- und non-food-Bereich. Sie ist als Mehrwertsteuerpflichtige im Register der Eidgenössischen Steuerverwaltung eingetragen.
Mit Ergänzungsabrechnung Nr. 167'514 nahm die Eidgenössische Steuerverwaltung u.a. eine Nachbelastung für Personalrabatte vor. Es geht um Preisvergünstigungen, welche die X.________ ihren Angestellten in den Jahren 1996, 1997 und 1998 auf diversen von ihr verkauften Produkten nach Massgabe des Rabattreglements vom 15. April 1981 für X.________ Genossenschaften in der Höhe von 10 Prozent gewährte.
Die X.________ bestritt die Rechtmässigkeit der Aufrechnung. Mit förmlichem Entscheid vom 10. April 2003 und Einspracheentscheid vom 26. März 2007 bestätigte die Eidgenössische Steuerverwaltung die Aufrechnung.

B.
Die X.________ führte Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie machte u.a. geltend, für die Aufrechnung gäbe es keine gesetzliche Grundlage. Der Begriff der nahestehenden Person werde in der Mehrwertsteuerverordnung nicht erläutert. Was unter dem Selbstkostenpreis abgegeben werde, könne als Eigenverbrauch besteuert werden. Eine entsprechende Praxis habe bereits unter dem Beschluss über die Warenumsatzsteuer bestanden und sei jetzt auch ins Mehrwertsteuergesetz überführt worden.
Mit Urteil vom 22. September 2008 wies das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde ab.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt die X.________ dem Bundesgericht, es sei der Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 22. September 2008 vollumfänglich aufzuheben und die Eidgenössische Steuerverwaltung anzuweisen, ihr eine Gutschrift in der Höhe von Fr. ________ zu erteilen.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde. Das Bundesverwaltungsgericht hat auf Vernehmlassung verzichtet.
Erwägungen:

1.
1.1 Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten richtet sich gegen einen vom Bundesverwaltungsgericht (Art. 86 Abs. 1 lit. a BGG) gefällten Endentscheid (Art. 90 BGG) in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG). Sie wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) von einer durch die Entscheidung besonders berührten Partei mit einem schutzwürdigen Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 89 Abs. 1 BGG) eingereicht. Auf die Beschwerde ist einzutreten.
Die Beschwerde kann wegen Rechtsverletzung gemäss Art. 95 und Art. 96 BGG erhoben werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde, es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 1 und 2 BGG).

1.2 Betroffen sind die Quartale 1/1996 bis 4/2000. Anwendbar ist noch die Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (MWSTV, AS 1994 1464; vgl. Art. 93 des Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer vom 2. September 1999, MWSTG, SR 641.20). Das Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer vom 2. September 1999 trat erst am 1. Januar 2001 in Kraft.

2.
Gemäss Art. 26 Abs. 1 MWSTV wird die Steuer vom Entgelt berechnet. Nach Absatz 2 dieser Vorschrift gehört zum Entgelt alles, was der Empfänger oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet (erster Satz). Im Falle einer Lieferung an eine nahestehende Person gilt als Entgelt der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre (letzter Satz).
Umstritten ist, ob das Personal der Beschwerdeführerin im Sinne dieser Vorschrift als nahestehend zu betrachten sei. Ist die Frage zu bejahen, so wäre auf den verbilligt abgegebenen Waren als Wert der Ware und damit als Entgelt derjenige Wert einzusetzen, den auch die übrigen Kunden der Beschwerdeführerin zu bezahlen haben.

3.
3.1 Nach der Rechtsprechung der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) und des heutigen Bundesverwaltungsgerichts gelten Leistungen an das Personal zu Vorzugskonditionen, welche einem unabhängigen Dritten unter den gleichen Umständen nicht gewährt würden, als Lieferung an eine nahestehende Person gemäss Art. 26 Abs. 2 Satz 3 MWSTV. Der "Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde", bemisst sich in diesem Fall nach jenem Preis, den ein Dritter der gleichen Abnehmerkategorie zu bezahlen hätte (Entscheide SRK vom 1. Juni 2004, in: VPB 68.158 E. 4a/cc, und vom 22. Mai 2001, in: VPB 65.103 E. 7d).
Diese Rechtsprechung wurde vom Bundesgericht mit Urteil 2A.223/2002 vom 4. September 2002 bestätigt. Es bejahte, dass zu den nahestehenden Personen im Sinne von Art. 26 Abs. 1 MWSTV neben den Verwandten des Unternehmensinhabers bzw. -teilhabers auch die Angestellten zu zählen seien. Es ging um ein Unternehmen, das den Handel mit Damen- und Herrenkonfektion betrieb. Das Bundesgericht räumte ein, dass die Beschwerdeführerin darauf angewiesen sei, dass die Angestellten ihre Arbeit in ansprechender Kleidung verrichten, um die Kunden zum Erwerb von Kleidungsstücken zu animieren. Dennoch handle es sich bei den von der Beschwerdeführerin verbilligt abgegebenen Kleidern nicht um Uniformen oder Dienstkleidungen, die nur zu betrieblichen Zwecken verwendet werden können. Vielmehr könnten die Kleider auch privat getragen werden. Unter diesen Umständen sei nicht zu beanstanden, dass die Differenz zwischen dem ermässigten Preis und dem Preis, der von Dritten verlangt werde, als Entgelt der Mehrwertsteuer unterworfen werde (Urteil 2A.223/2002 vom 4. September 2002, E. 3.2).
Diese Praxis zu Art. 26 Abs. 1 MWSTV wurde auch in der Doktrin nicht in Zweifel gezogen (Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl. 2003, S. 416 Rz. 1216; s. auch Ivo P. Baumgartner, in mwst.com, 2000, N. 43 ff. zu Art. 33, besonders N. 45).

3.2 Nach dem Mehrwertsteuergesetz gilt neu im Falle von Leistungen an das Personal als Bemessungsgrundlage das tatsächlich bezahlte Entgelt (Art. 33 Abs. 3 MWSTG, SR 641.20). Diese Bestimmung findet keine Anwendung auf Personal, welches "massgeblich" an der Unternehmung beteiligt ist. Zudem ist mindestens der Steuerbetrag geschuldet, der im Fall von Eigenverbrauch geschuldet wäre.
Der Gesetzgeber wollte damit vor allem die in Warenhäusern geübte Praxis honorieren, dem Verkaufspersonal auf Waren einen Rabatt zu geben und damit einen Lohnbestandteil abzudecken (vgl. Dieter Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, 2000, N. 9 zu Art. 33 MWSTG, mit Hinweis). Dabei handelt es sich jedoch um eine Sonderregelung für Leistungen an das Personal. Sie gilt gemäss Art. 33 Abs. 3 MWSTG ausdrücklich "abweichend" von der Regel in Absatz 2, wonach im Falle von Leistungen an nahestehende Personen als Entgelt der Wert gilt, der unter unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre. Aus Art. 33 Abs. 3 MWSTG kann daher in Bezug auf den hier anwendbaren Art. 26 Abs. 1 MWSTV nichts abgeleitet werden. Eine Rückwirkung ist jedenfalls ausgeschlossen, wie die Vorinstanz zutreffend dargelegt hat.

4.
4.1 Die Beschwerdeführerin gewährte ihren Angestellten auf diversen Produkten, die sie in ihrem Sortiment führte, einen Personalrabatt von 10 % des Kaufbetrags. Die Angestellten durften den Rabatt auch für die im gleichen Haushalt lebenden Familienangehörigen in Anspruch nehmen. Als Legitimation zum Einkauf zu Vorzugskonditionen diente die Personalrabattkarte. Diese lautete auf die entsprechende Person und war durch sie zu unterzeichnen. Die Karte musste zur Geltendmachung des Rabatts bei Bezahlung der Ware an der Kasse vorgewiesen werden. Es handelt sich um Vergünstigungen, die dem Personal der Beschwerdeführerin vorbehalten sind. Dritte gelangten nicht in den Genuss derselben Konditionen. Es ist daher nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz die Differenz zwischen dem ermässigten Preis und dem Preis, der durch durch die normale Kundschaft zu bezahlen war, in die Bemessungsgrundlage einbezogen hat.

4.2 Zu den Einwendungen der Beschwerdeführerin gegen diese Besteuerung hat die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid bereits ausführlich Stellung genommen.
So kann namentlich dem Argument, für die Erfassung von Personalrabatten finde sich keine gesetzliche Grundlage in der MWSTV, nicht gefolgt werden. Die gesetzliche Grundlage ist in der Vorschrift über die Berechnung des Entgelts bei Leistungen an nahestehende Personen enthalten (Art. 26 Abs. 2 Satz 3 MWSTV). Dass auch Personal, soweit es Waren zu einem ermässigten Preis beziehen kann, als nahestehend zu betrachten ist, ergibt sich durch Auslegung. Angesichts der gefestigten Rechtsprechung zur Besteuerung von Personalrabatten kann von einer fehlenden gesetzlichen Grundlage offensichtlich nicht die Rede sein. Auf den Begriff der nahestehenden Person bei den direkten Steuern oder der Verrechnungssteuer kann es nicht ankommen. Der Hinweis im neuen Art. 33 Abs. 3 MWSTG auf das Personal zeigt vielmehr, dass der Gesetzgeber den Begriff der nahestehenden Person im Mehrwertsteuerrecht umfassender versteht (vgl. auch Baumgartner, a.a.O., N 44, 45 zu Art. 33 MWSTG).
Die Vorinstanz hat im angefochtenen Entscheid (E. 4.2.2) auch dargelegt, dass der Einkauf mit der Personalkarte durch eine im gleichen Haushalt lebende Person im Namen des oder der Angestellten erfolgt. Als Leistungsempfänger gilt die Person, deren Personalkarte vorgelegt wird. Lediglich die Bezahlung erfolgt durch eine Drittperson, was aber das Leistungsaustauschverhältnis nicht berührt. Nach Art. 26 Abs. 2 erster Satz MWSTV gehört zum Entgelt alles, was der Leistungsempfänger oder an seiner Stelle ein Dritter als Gegenleistung für die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet.

4.3 Die Beschwerdeführerin wendet ein, dass an einzelnen Tagen alle Kunden einen Rabatt von 10 % eingeräumt erhielten. An diesen Tagen könne der Personalrabatt nicht kumuliert werden und werde das Personal gleich behandelt wie die übrige Kundschaft. Diesem Einwand hielt die Vorinstanz entgegen, dass die Beschwerdeführerin den Nachweis nicht erbracht habe, dass (und in welchem Umfang) die Einkäufe des Personals an diesen Tagen separat erfasst und mit der Ergänzungsabrechnung in Rechnung gestellt worden seien. Diese Feststellung betrifft den Sachverhalt. Inwiefern die Sachverhaltsfeststellung offensichtlich falsch sein oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen soll (Art. 97 Abs. 1 BGG), wird in der Beschwerde nicht dargelegt.
Was die Gewährung von Rabatten an Betriebe und Gemeinden betrifft, die in den Baumärkten der Beschwerdeführerin kaufen, handelt es sich bei diesen um ein anderes Kundensegment als bei den Privatpersonen und dem Personal, das bei der Beschwerdeführerin einkauft. Die Vergünstigung hat andere Ursachen (Grosskunden) und verfolgt einen anderen Zweck als die Vergünstigung gegenüber dem Personal. Es lässt sich daraus nicht ableiten, dass es sich beim Personal, soweit es Vergünstigungen der Beschwerdeführerin erlangt, nicht um nahestehende Personen handelt. Die angebliche Missbrauchsgefahr durch Privatpersonen, welche private Einkäufe im Namen des Betriebs oder des Gemeinwesens tätigen, hat die Vorinstanz zu Recht als hypothetisch zurückgewiesen. Sollte die Rabattgewährung tatsächlich für private Zwecke missbraucht worden sein, so hätte das zudem mehrwertsteuerrechtlich keine Auswirkungen, da die Einkäufe zweifelsfrei im Namen des Betriebs oder Gemeinwesens erfolgten, wie die Vorinstanz zu Recht festhielt.

5.
Die Beschwerde ist nach dem Gesagten abzuweisen. Die Gerichtskosten sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 65 und 66 Abs. 1 BGG). Anspruch auf Parteientschädigung besteht nicht (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 8. April 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Müller Wyssmann

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants93 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants94.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets96.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...97
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 96 Droit étranger - Le recours peut être formé pour:
^a	inapplication du droit étranger désigné par le droit international privé suisse;
^b	application erronée du droit étranger désigné par le droit international privé suisse, pour autant qu'il s'agisse d'une affaire non pécuniaire.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.100

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 93 Sûretés - 1 L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
¹	L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
^a	le recouvrement dans les délais paraît menacé;
^b	le débiteur prend des dispositions pour abandonner son domicile, son siège ou son établissement stable sur le territoire de la Confédération, ou pour se faire radier du registre du commerce suisse;
^c	le débiteur est en demeure;
^d	l'assujetti reprend tout ou partie d'une entreprise tombée en faillite;
^e	l'assujetti remet des décomptes mentionnant des montants manifestement inférieurs à la réalité.
^1bis	L'AFC peut demander à un membre de l'organe chargé de la gestion des affaires d'une personne morale qu'il fournisse une sûreté pour les impôts, intérêts et frais qui sont ou seront vraisemblablement dus par cette personne morale:
^a	s'il était membre de l'organe chargé de la gestion des affaires d'au moins deux autres personnes morales déclarées en faillite sur une brève période, et
^b	si des indices laissent à penser qu'il a agi de manière punissable en relation avec ces faillites.204
²	Si l'assujetti renonce à être libéré de l'assujettissement (art. 11) ou s'il opte pour l'imposition de prestations exclues du champ de l'impôt (art. 22), l'AFC peut exiger qu'il fournisse des sûretés conformément à l'al. 7.
³	La demande de sûretés doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant demandé et l'institution auprès de laquelle la garantie doit être déposée; elle est considérée comme une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP205. Aucune réclamation ne peut être déposée contre la demande de sûreté.
⁴	La demande de sûreté peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.
⁵	Le recours contre les demandes de sûretés n'a pas d'effet suspensif.
⁶	La notification de la décision relative à la créance fiscale vaut ouverture d'action au sens de l'art. 279 LP. Le délai d'introduction de la poursuite court à compter de l'entrée en force de la décision relative à la créance fiscale.
⁷	Les sûretés doivent être fournies sous forme de dépôts en espèces, de cautionnements solidaires solvables, de garanties bancaires, de cédules hypothécaires ou d'hypothèques, de polices d'assurance sur la vie ayant une valeur de rachat, d'obligations cotées, libellées en francs, de débiteurs suisses, ou d'obligations de caisse émises par des banques suisses.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 33 Réduction de la déduction de l'impôt préalable - 1 Sous réserve de l'al. 2, les montants qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne sont pas considérés comme faisant partie de la contre-prestation, ne donnent pas lieu à une réduction de la déduction de l'impôt préalable.
¹	Sous réserve de l'al. 2, les montants qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne sont pas considérés comme faisant partie de la contre-prestation, ne donnent pas lieu à une réduction de la déduction de l'impôt préalable.
²	L'assujetti doit réduire le montant de la déduction de l'impôt préalable en proportion des fonds relevant de l'art. 18, al. 2, let. a à c, qu'il reçoit.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.90

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés25.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.