2P.20/2002/pai
II. OEFFENTLICHRECHTLICHE ABTEILUNG ***********************************
7. März 2002
Es wirken mit: Bundesrichter Wurzburger, Präsident der
II. öffentlichrechtlichen Abteilung, Betschart, Müller und
Gerichtsschreiber Wyssmann.
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In Sachen
X.________, Beschwerdeführer, vertreten durch Stephan Neidhardt, Rechtsanwalt, Prager Dreifuss Rechtsanwälte, Mühlebachstrasse 6, Zürich,
gegen
Kantonales Steueramt Zürich, Abteilung Spezialdienste, Verwaltungsgericht des Kantons Zürich,
betreffend
Art. 9
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 9 Protection contre l'arbitraire et protection de la bonne foi - Toute personne a le droit d'être traitée par les organes de l'État sans arbitraire et conformément aux règles de la bonne foi. |
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
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| 1 | Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
| 2 | Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense. |
| 3 | Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés. |
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 49 Primauté et respect du droit fédéral - 1 Le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire. |
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| 1 | Le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire. |
| 2 | La Confédération veille à ce que les cantons respectent le droit fédéral. |
(Nachsteuern 1992 - 1997), hat sich ergeben:
Im Zusammenhang mit einem Verfahren gegen die nach dem Schneeballprinzip operierende Y.________ AG ergaben sich Hinweise, dass die Veranlagungen 1992 - 1997 von X.________ ungenügend ausgefallen sein könnten. Nach durchgeführter Untersuchung verfügte das Kantonale Steueramt Zürich für die Steuerjahre 1996 und 1997 eine Nachsteuer einschliesslich Zins von Fr. 15'036.--. Für die Steuerjahre 1992 bis 1994 stellte es das Nachsteuerverfahren ein.
Mit Entscheid vom 14. November 2001 bestätigte der Einzelrichter des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich die Nachsteuerveranlagung. Es betrachtete das vom Steuerpflichtigen behauptete Treuhandverhältnis als nicht genügend nachgewiesen, weshalb die Einkünfte ihm persönlich zuzurechnen seien. Überdies stellte der Einzelrichter das Nachsteuerverfahren für das Steuerjahr 1995 ein.
X.________ führt staatsrechtliche Beschwerde. Er beantragt, der Entscheid des Einzelrichters sei hinsichtlich der Nachbesteuerung 1996 und 1997 aufzuheben und das Nachsteuerverfahren für diese Jahre ebenfalls einzustellen.
Vernehmlassungen wurden nicht eingeholt, sondern nur die kantonalen Akten.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.- Der Beschwerdeführer erhebt zusammengefasst die folgenden Rügen:
1) Die Formvorschriften, die das Merkblatt Treuhandverhältnisse der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom Oktober 1967 für die Anerkennung von Treuhandgeschäften (Zürcher Steuerbuch II Nr. 57/32) aufstelle und welche vom Verwaltungsgericht analog angewendet worden seien, würden das Bundeszivilrecht vereiteln. Der Grundsatz der derogatorischen Kraft des Bundesrechts gemäss Art. 49
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 49 Primauté et respect du droit fédéral - 1 Le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire. |
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| 1 | Le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire. |
| 2 | La Confédération veille à ce que les cantons respectent le droit fédéral. |
2) Der Fiskus anerkenne nicht alle Treuhandgeschäfte, sondern nur diejenigen, die auf "ernsthaften wirtschaftlichen Motiven" beruhen würden. Damit werde ein weiteres, im Bundeszivilrecht nicht vorhandenes Kriterium für die Anerkennung von Treuhandverhältnissen eingeführt, was Art. 49
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 49 Primauté et respect du droit fédéral - 1 Le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire. |
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| 1 | Le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire. |
| 2 | La Confédération veille à ce que les cantons respectent le droit fédéral. |
3) Das Verwaltungsgericht habe den Nachweis des Treuhandverhältnisses willkürlich davon abhängig gemacht, dass keine weiteren Abmachungen zwischen den Parteien bestünden.
Damit werde dem Beschwerdeführer ein negativer Beweis überbunden, den er nicht leisten könne. Eine Beweisregel, die unter logischen Gesichtspunkten nicht erfüllt werden könne, sei sinn- und zwecklos und somit willkürlich im Sinne von Art. 9
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 9 Protection contre l'arbitraire et protection de la bonne foi - Toute personne a le droit d'être traitée par les organes de l'État sans arbitraire et conformément aux règles de la bonne foi. |
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
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| 1 | Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
| 2 | Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense. |
| 3 | Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés. |
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IR 0.101 Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) CEDH Art. 6 Droit à un procès équitable - 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice. |
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| 1 | Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice. |
| 2 | Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie. |
| 3 | Tout accusé a droit notamment à: |
| a | être informé, dans le plus court délai, dans une langue qu'il comprend et d'une manière détaillée, de la nature et de la cause de l'accusation portée contre lui; |
| b | disposer du temps et des facilités nécessaires à la préparation de sa défense; |
| c | se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent; |
| d | interroger ou faire interroger les témoins à charge et obtenir la convocation et l'interrogation des témoins à décharge dans les mêmes conditions que les témoins à charge; |
| e | se faire assister gratuitement d'un interprète, s'il ne comprend pas ou ne parle pas la langue employée à l'audience. |
2.- Rüge 1) ist offensichtlich unbegründet: Es geht um die grundsätzliche Frage, ob das Steuerrecht ohne Vereitelung von Bundeszivilrecht für die steuerliche Anerkennung von zivilrechtlichen Geschäften weitergehende Formvorschriften aufstellen darf. Zivilrechtlich besteht das Treuhandgeschäft oder fiduziarische Rechtsgeschäft darin, dass dem Fiduziar eine in ihren Wirkungen über den beabsichtigten Erfolg hinausgehende, überschiessende oder einfachere Rechtsstellung eingeräumt wird. Unter den Parteien wird gleichzeitig vereinbart, dass der Fiduziar vom Rechtsgeschäft nicht zum Schaden des Fiduzianten Gebrauch machen soll (s. Känzig, Wehrsteuer, 2. Aufl. 1982, N 32 und 33 zu Art. 2
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IR 0.101 Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) CEDH Art. 6 Droit à un procès équitable - 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice. |
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| 1 | Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice. |
| 2 | Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie. |
| 3 | Tout accusé a droit notamment à: |
| a | être informé, dans le plus court délai, dans une langue qu'il comprend et d'une manière détaillée, de la nature et de la cause de l'accusation portée contre lui; |
| b | disposer du temps et des facilités nécessaires à la préparation de sa défense; |
| c | se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent; |
| d | interroger ou faire interroger les témoins à charge et obtenir la convocation et l'interrogation des témoins à décharge dans les mêmes conditions que les témoins à charge; |
| e | se faire assister gratuitement d'un interprète, s'il ne comprend pas ou ne parle pas la langue employée à l'audience. |
Steuerrechtlich ist eine sachgemässe Behandlung von echten Treuhandverhältnissen durchaus möglich, doch ist hierfür das Grundgeschäft offen zu legen. Dann stellen die Steuerbehörden auf den Treuhandvertrag ab, das heisst sie erfassen das Treugut und dessen Ertrag als Vermögen bzw.
Einkünfte des Fiduzianten oder Treugebers. Die Steuerbehörden können aber auch von dem durch den Treuhandvertrag geschaffenen formellen Tatbestand ausgehen. In der Regel handelt es sich um den zivilrechtlichen Tatbestand, wie er sich aus dem Treuhandgeschäft ergibt: Der Fiduziar oder Treuhänder ist Eigentümer des Treuguts und dessen Ertrages, das der Besteuerung unterliegt. In diesem Fall besteht die steuerrechtliche Lösung darin, dass der Fiduziant den Fiduziar für die eingegangenen steuerlichen Verpflichtungen aus dem Treuhandverhältnis heraus entschädigen muss.
Wenn daher im Falle des Beschwerdeführers die Steuerbehörden das behauptete Treugut und dessen Ertrag ihm zugerechnet haben, haben sie auf die zivilrechtlichen Verhältnisse abgestellt. Eine Vereitelung von Bundeszivilrecht durch das Steuerrecht liegt offensichtlich nicht vor.
3.- Rüge 2) dringt nicht durch. Indem nur Treuhandverhältnisse zugelassen werden, die auf ernsthaften wirtschaftlichen Motiven beruhen, werden Treuhandgeschäfte, die der Steuerumgehung oder deliktischen Zwecken dienen, steuerrechtlich nicht anerkannt. Das Merkblatt Treuhandverhältnisse der Eidgenössischen Steuerverwaltung trägt dem bestmöglich Rechnung. Der weitere Einwand des Beschwerdeführers, weil der Treuhandvertrag auch formlos gültig sei, dürfe keine schriftliche Treuhandabrede verlangt werden, übersieht, dass das Treuhandgeschäft nach dem Willen der Parteien nur interne Geltung haben soll und nicht für Dritte bestimmt ist. Auch die Steuerbehörde ist Dritte und daher nicht verpflichtet, auf das Treuhandgeschäft Rücksicht zu nehmen. Wenn sie daher verlangt, dass klare Abmachungen zwischen Fiduziant und Fiduziar aus der Zeit der Begründung der Treuhand vorliegen müssen, damit auf das Innenverhältnis und damit den wirtschaftlichen Grundgehalt des Geschäfts abgestellt werden kann, ist das nicht zu beanstanden. Das gilt namentlich dann, wenn internationale Rechtsbeziehungen in Frage stehen, die sich der Kontrolle der inländischen Steuerbehörden entziehen (s. auch ASA 65 S. 397 E. 2b mit Hinweis).
4.- Rüge 3) gibt die Ausführungen des Verwaltungsgericht unvollständig wieder: Dieses hat dem Beschwerdeführer nicht den negativen Beweis dafür überbunden, dass keine weiteren Abmachungen zwischen ihm und dem Treugeber bestünden (vgl. angefochtener Entscheid, E. 2c). Sondern es hat nur verlangt, dass das Treuhandverhältnis von Anfang an schriftlich dokumentiert oder auf andere Weise eindeutig nachgewiesen werden müsse, damit es steuerlich anerkannt werden könne (angefochtener Entscheid S. 4 E. 2 a, in fine, und 2b). Die Rüge ist daher nicht berechtigt. Die weitere Rüge, das Recht auf Vermutung der Schuldlosigkeit gemäss Art. 6
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IR 0.101 Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) CEDH Art. 6 Droit à un procès équitable - 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice. |
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| 1 | Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice. |
| 2 | Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie. |
| 3 | Tout accusé a droit notamment à: |
| a | être informé, dans le plus court délai, dans une langue qu'il comprend et d'une manière détaillée, de la nature et de la cause de l'accusation portée contre lui; |
| b | disposer du temps et des facilités nécessaires à la préparation de sa défense; |
| c | se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent; |
| d | interroger ou faire interroger les témoins à charge et obtenir la convocation et l'interrogation des témoins à décharge dans les mêmes conditions que les témoins à charge; |
| e | se faire assister gratuitement d'un interprète, s'il ne comprend pas ou ne parle pas la langue employée à l'audience. |
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
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| 1 | Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
| 2 | Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense. |
| 3 | Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés. |
5.- Die Beschwerde ist offensichtlich unbegründet und im vereinfachten Verfahren nach Art. 36a
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
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| 1 | Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
| 2 | Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense. |
| 3 | Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés. |
Bei diesem Verfahrensausgang hat der Beschwerdeführer die bundesgerichtlichen Kosten zu tragen (Art. 153
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
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| 1 | Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
| 2 | Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense. |
| 3 | Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés. |
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
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| 1 | Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
| 2 | Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense. |
| 3 | Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés. |
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
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| 1 | Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
| 2 | Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense. |
| 3 | Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés. |
Demnach erkennt das Bundesgericht
im Verfahren nach Art. 36a
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SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 32 Procédure pénale - 1 Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
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| 1 | Toute personne est présumée innocente jusqu'à ce qu'elle fasse l'objet d'une condamnation entrée en force. |
| 2 | Toute personne accusée a le droit d'être informée, dans les plus brefs délais et de manière détaillée, des accusations portées contre elle. Elle doit être mise en état de faire valoir les droits de la défense. |
| 3 | Toute personne condamnée a le droit de faire examiner le jugement par une juridiction supérieure. Les cas où le Tribunal fédéral statue en instance unique sont réservés. |
1.- Die staatsrechtliche Beschwerde wird abgewiesen.
2.- Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'000.-- wird dem Beschwerdeführer auferlegt.
3.- Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, dem Kantonalen Steueramt Zürich sowie dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich schriftlich mitgeteilt.
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Lausanne, 7. März 2002
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des SCHWEIZERISCHEN BUNDESGERICHTS
Der Präsident:
Der Gerichtsschreiber: