B-2486/2008 - 2008-10-07 - Audit Vigilanza

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung II
B-2486/2008
{T 0/2}

Urteil vom 7. Oktober 2008

Besetzung
Richter Hans-Jacob Heitz (Vorsitz), Richter Ronald Flury, Richter Philippe Weissenberger,

Gerichtsschreiber Stefan Wyler.

Parteien
A._______,
vertreten durch Rechtsanwalt lic. iur. Laszlo Georg Séchy,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB,
Vorinstanz.

Gegenstand
Zulassung als Revisorin.

Sachverhalt:

A.
A._______ (Beschwerdeführerin) stellte am 13. Dezember 2007 ein Gesuch um Zulassung als Revisorin. Nach summarischer Prüfung kam die Vorinstanz am 25. Januar 2008 zum Schluss, die Beschwerdeführerin verfüge über keine genügende Ausbildung, um eine Zulassung als Revisorin zu erhalten. Die Vorinstanz räumte der Beschwerdeführerin daraufhin Zeit bis 18. Februar 2008 ein, um sich zum vorläufigen Prüfungsergebnis zu äussern und ihr Gesuch gegebenenfalls mit einem anerkannten Diplom zu ergänzen. Nach gewährter Fristerstreckung liess sich die Beschwerdeführerin vernehmen und beantragte, ihr Gesuch sei zu bewilligen, sie sei als Revisorin zuzulassen und im Register einzutragen. Sie habe den grössten Teil der Ausbildung zur Treuhänderin mit eidgenössischem Fachausweis absolviert, den nichtbestandenen Prüfungsteil aber aus persönlichen Gründen sowie aufgrund grosser Arbeitsbelastung nicht wiederholen können. Das nötige Fachwissen habe sie jedoch berufsbegleitend erworben. Eine Zulassung sei schliesslich für sie auch von existenzieller Bedeutung.

B.
Die Vorinstanz wies das Gesuch am 12. März 2008 mit der Begründung ab, die Beschwerdeführerin verfüge über keine abgeschlossene Ausbildung im Sinne des Gesetzes, ein Härtefall liege nicht vor und im Übrigen sei die Ablehnung weder überspitzt formalistisch noch unverhältnismässig.

C.
Am 17. April 2008 liess die Beschwerdeführerin Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erheben und beantragte unter Kosten- und Entschädigungsfolgen, die Verfügung der Vorinstanz sei aufzuheben und ihr Gesuch um Zulassung als Revisorin sei zu bewilligen. Zur Begründung brachte die Beschwerdeführerin vor, seit 1992 sei sie als Treuhänderin tätig und betreue seit 1996 erfolgreich diverse Revisionsmandate. Daneben sei sie Vizepräsidentin der Rechnungsprüfungskommission der Stadt O._______ und Mitinhaberin einer Firma, die neben der Vermögensverwaltung auch Treuhanddienstleistungen anbiete. Angesichts ihrer Bankausbildung und der langjährigen Berufserfahrung verfüge sie über die nötige fachliche Erfahrung als Revisorin auch ohne entsprechendes Diplom. Dies sei einer abgeschlossenen Ausbildung mit Diplom gleichwertig. Anders zu entscheiden sei überspitzt formalistisch, verstosse gegen die Wirtschaftsfreiheit, das Verhältnismässigkeitsprinzip, das Willkürverbot und das Gleichbehandlungsgebot. Aufgrund der Gesamtsituation sei zwingend eine Ausnahmeregelung zu schaffen, da geeignete Übergangs- resp. Ausnahmebestimmungen fehlen würden.

D.
Die Vorinstanz liess sich am 17. April 2008 vernehmen und beantragte die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Sie führt insbesondere aus, dass die Wirtschaftsfreiheit gestützt auf eine genügende gesetzliche Grundlage, im öffentlichen Intresse und unter Wahrung der Verhältnismässigkeitsgrundsätze vom Gesetzgeber eingeschränkt werden könne. Vorliegend seien die Voraussetzungen zur Einschränkung dieses Grundrechts erfüllt. Der Entscheid verletze weder das Willkürverbot, noch verstosse er gegen das Gleichbehandlungsgebot. Die Zulassungsvoraussetzungen seien von allen Betroffenen in gleicher Weise zu erfüllen. Schliesslich sei die gesetzliche Härtefallklausel restriktiv anzuwenden und könne nicht dazu dienen, Personen ohne Ausbildung eine Zulassung als Revisorin oder Revisor zu ermöglichen.

E.
Die Beschwerdeführerin reichte am 11. Juli 2008 eine Replik ein und hielt darin vollumfänglich an ihren Anträgen fest. Sie verweist insbesondere auf die aussergewöhnliche Härte und die unverhältnismässigen Konsequenzen, welche sich aus dem vorinstanzlichen Entscheid ergäben.

F.
Mit Duplik vom 20. August 2008 hält die Vorinstanz ihrerseits am in der Vernehmlassung gestellten Rechtsbegehren fest. Sie verweist insbesondere auf die zwingend zu erfüllende Voraussetzung einer abgeschlossenen Ausbildung, damit die Beschwerdeführerin als Revisorin zugelassen werden kann.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Das Bundesverwaltungsgericht ist gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) i.V.m. Art. 5 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021) zuständig für die Beurteilung der Beschwerde gegen den Entscheid der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (Art. 33 Bst. e VGG i.V.m Art. 28 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 16. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]). Die Beschwerdeführerin hat sich über ihre rechtsgenügliche Vertretung ausgewiesen und den Kostenvorschuss rechtzeitig geleistet (Art. 11 Abs. 1 und 2 sowie Art. 63 Abs. 4 VwVG). Sie ist im Sinne von Art. 48 Abs. 1 VwVG zur Beschwerde legitimiert. Auf die form- und fristgerecht erhobene Beschwerde ist einzutreten (Art. 50 und Art. 52 Abs. 1 VwVG).

2.
Das Revisionsaufsichtsgesetz (RAG) ist am 1. September 2007 in Kraft getreten. Es regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen und dient der ordnungsgemässen Erfüllung und Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und 2 RAG).
2.1 Natürliche Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 RAG). Nach Art. 28 Abs. 1 RAG obliegt die Aufsicht der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (RAB). Sie entscheidet gemäss Art. 15 Abs. 1 Bst. a RAG auf Gesuch hin über die Zulassung von Revisorinnen und Revisoren.
2.1.1 Der Gesetzgeber hat in den Art. 43 Abs. 3 RAG und Art. 47 der Revisionsaufsichtsverordnung vom 22. August 2007 (RAV, SR 221.302.3) für den Übergang zum neuen Recht eine Erleichterung betreffend das Zulassungsverfahren vorgesehen. Danach dürfen natürliche Personen, die bis vier Monate nach Inkrafttreten dieses Gesetzes bei der Aufsichtsbehörde ein Gesuch um Zulassung als Revisorin oder Revisor einreichen, bis zum Entscheid über die Zulassung Revisionsdienstleistungen im Sinne von Art. 2 Bst. a RAG erbringen. Bei fristgerechter Einreichung eines Zulassungsgesuchs wird der Gesuchsteller grundsätzlich provisorisch zugelassen. Die RAB kann aber gemäss Art. 47 Abs. 2 RAV Gesuche abweisen und eine provisorische Zulassung verweigern, wenn die Zulassungsvoraussetzungen nach einer summarischen Überprüfung offensichtlich nicht erfüllt sind, etwa wenn das Gesuch nicht vollständig oder aussichtslos ist (vgl. auch Botschaft zur Änderung des Obligationenrechts [Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht] sowie zum Bundesgesetz über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren vom 23. Juni 2004 [nachfolgend: Botschaft], BBl 2004 4092 f.).
2.1.2 Die Beschwerdeführerin hat das Gesuch um Zulassung als Revisorin am 13. Dezember 2007 und damit innerhalb der vorerwähnten viermonatigen Frist bei der zuständigen Behörde (RAB) eingereicht.
2.2 Nach Art. 5 Abs. 1 RAG kann eine natürliche Person als Revisorin oder Revisor zugelassen werden, wenn sie über einen unbescholtenen Leumund verfügt (Bst. a), eine Ausbildung im Sinne von Art. 4 Abs. 2 RAG abgeschlossen hat (Bst. b) und eine Fachpraxis von einem Jahr nachweist (Bst. c). Als zugelassene Revisorinnen und Revisoren werden Personen bezeichnet, die berechtigt sind, Unternehmen im Rahmen der gesetzlichen Erfordernisse eingeschränkt zu revidieren (Art. 727 Bst. c des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]). Sie müssen über dieselbe Ausbildung wie zugelassene Revisionsexperten und über einen unbescholtenen Leumund verfügen, haben aber im Allgemeinen eine deutlich kürzere Fachpraxis nachzuweisen. Der nötige Sachverstand muss somit durch einen Ausbildungsabschluss und die entsprechende Fachpraxis belegt werden (Botschaft, BBl 2004 3998, 4007).
2.2.1 Nach Art. 4 Abs. 2 RAG erfüllen die Anforderungen an die Ausbildung: eidgenössisch diplomierte Wirtschaftsprüferinnen und Wirtschaftsprüfer (Bst. a), eidgenössisch diplomierte Treuhandexpertinnen und Treuhandexperten, Steuerexpertinnen und Steuerexperten sowie Expertinnen und Experten in Rechnungslegung und Controlling (Bst. b), Absolventinnen und Absolventen eines Universitäts- oder Fachhochschulstudiums in Betriebs-, Wirtschafts- oder Rechtswissenschaften einer schweizerischen Hochschule, Fachleute in Finanz- und Rechnungswesen mit eidgenössischem Fachausweis sowie Treuhänderinnen und Treuhänder mit eidgenössischem Fachausweis (Bst. c), und schliesslich Personen, die eine in den Buchstaben a, b oder c aufgeführte vergleichbare ausländische Ausbildung abgeschlossen haben (Bst. d). Der Gesetzgeber ermöglicht somit einem breiten Personenkreis mit unterschiedlichen Ausbildungen den Zugang zur Erbringung von Revisionsdienstleistungen ermöglicht. Bei den weniger spezifisch auf die Revisionsdienstleistung ausgerichteten Ausbildungen wird der tiefere Ausbildungsstand durch das Erfordernis einer längeren Fachpraxis im Bereich des Rechnungswesen und der Rechnungsrevision ausgeglichen (Botschaft, BBl 2004 3998, 4062).
2.2.2 Mit der neuen gesetzlichen Regelung von Revisionsdienstleistungen wurde das Ziel verfolgt, dass Revisionsdienstleistungen nur noch durch fachlich hinreichend qualifizierte Personen erfolgen und so die Erwartungen an die Qualität der Revisionen erfüllt werden (Botschaft, BBl 2004 3978 f.). Durch das neu eingeführte Zulassungssystem wird sichergestellt, dass Personen, welche über keine qualifizierte Ausbildung verfügen, nicht als Revisoren und Revisionsexperten zugelassen werden. Bei der Erarbeitung des RAG orientierte sich der Gesetzgeber für die Anforderungen an Ausbildung und Erfahrung an den entsprechenden Regelungen der Europäischen Union und unserer Nachbarstaaten (Botschaft, BBl 2004 3998, 4108). Es war denn auch erklärtes Ziel, dass Praktikerinnen und Praktiker ohne abgeschlossene Ausbildung nach Art. 4 Abs. 2 RAG oder ohne qualifizierte Berufserfahrung nicht als Revisorinnen und Revisoren zugelassen werden. Nur ausnahmsweise sollten durch die Härtefallklausel von Art. 43 Abs. 6 RAG Personen privilegiert und als Revisorinnen oder Revisoren zugelassen werden können, die zwar die Anforderungen an die beaufsichtigte Fachpraxis nicht erfüllten, aber über langjährige Erfahrung verfügten und somit für sorgfältige Arbeit garantieren könnten. Diese Ausnahmeregelung muss aber auf Personen beschränkt bleiben, die über eine Ausbildung nach Art. 4 Abs. 2 RAG verfügen und eine langjährige praktische Erfahrung vorweisen können, aber die Anforderungen an die Fachpraxis nicht erfüllen oder die erworbene Fachpraxis aus nachvollziehbaren Gründen nicht nachweisen können (Botschaft, BBl 2004 4093 f.). Personen ohne Ausbildung nach Art. 4 Abs. 2 RAG können von dieser Ausnahmebestimmung hingegen nicht profitieren.

3.
Die Beschwerdeführerin bringt im Wesentlichen vor, sie verfüge zwar über kein Diplom, könne aber stetige berufsbegleitende Weiterbildung belegen und jahrelange, tadellose Revisionsdienstleistungen vorweisen. Die gestützt auf Art. 4 Abs. 2 RAG verfügte Nichtzulassung verletze die in Art. 27 und 94 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 110) garantierte Wirtschaftsfreiheit, das Gleichbehandlungsgebot von Art. 8 Abs. 1 BV sowie das Willkürverbot von Art. 5 Abs. 2 BV.
3.1 Die Rüge, verfassungsmässige Rechte seien verletzt, ist im Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht zulässig. Dabei ist jedoch das Anwendungsgebot von Art. 190 BV zu beachten, wonach Bundesgesetze und Völkerrecht für das Bundesgericht und die anderen rechtsanwendenden Behörden von Bund und Kantonen massgebend sind (BGE 129 II 249 E. 5.4). Bundesgesetze sind grundsätzlich anzuwenden, selbst wenn sie der Verfassung widersprechen. Weder das Bundesgericht noch eine andere rechtsanwendende Behörde darf einem Bundesgesetz unter Berufung auf dessen (angebliche oder erwiesene) Verfassungswidrigkeit die Anwendung versagen. Art. 190 BV verankert in diesem Sinne den Anwendungsvorrang der massgebenden Normen gegenüber der Bundesverfassung (BGE 131 II 562 E. 3.2). Die Korrektur einer allfällig verfassungswidrigen bundesgesetzlichen Regelung ist nach dem Willen des Verfassungsgebers allein Sache des Gesetzgebers, nicht der Gerichte (BGE 131 V 256 E. 5.3). Indessen bedeutet dies nicht, dass der Rechtsanwender an den Normwortlaut gebunden wäre. Art. 190 BV schliesst die Anwendung allgemein anerkannter Auslegungsprinzipien, besonders der Regel, dass Bundesgesetze verfassungskonform auszulegen sind, nicht aus (BGE 131 II 217, 221). Dabei ist zu beachten, dass der Gesetzgeber anlässlich eines Normsetzungsverfahrens alle relevanten Verfassungsgehalte berücksichtigt und gegeneinander abwägt. Die Konkretisierung der Verfassung obliegt in erster Linie dem Gesetzgeber; der Rechtsanwender ermittelt zunächst den Gesetzessinn durch Auslegung. Den gesetzgeberischen Vorentscheidungen ist so weit wie möglich Vorrang einzuräumen. Damit wird die Schranke für richterliche Gesetzeskorrekturen besonders hoch angesetzt. Sie ist zwar nicht unüberwindbar, doch muss gegenläufigen Verfassungsgehalten direkt die Entleerung ihres Gehaltes drohen, damit ein Gesetz in ihrem Sinne korrigiert werden kann. Art. 190 BV statuiert ein Anwendungsgebot, kein Prüfungsverbot (BGE 129 II 249 E. 5.4; Giovanni Biaggini, Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft, Zürich 2007, Art. 190 N. 6 ff.; Yvo Hangartner, in: Die schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, 2. Aufl.; Zürich/St. Gallen 2008, N. 10 ff. zu Art. 190; Thomas Gächter, Rechtsmissbrauch im öffentlichen Recht, Zürich/Basel/Genf 2005, S. 374 ff.).
3.2 Das Bundesverwaltungsgericht hat somit Art. 5 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 4 Abs. 2 RAG anzuwenden. Es können folglich nur Personen als Revisorinnen und Revisoren zugelassen werden, welche eine in Art. 5 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 4 Abs. 2 RAG aufgeführte Ausbildung erfolgreich abgeschlossen haben. Es liegt nicht in der Kompetenz des Gerichts, auf eine der kumulativ zu erfüllenden gesetzlichen Zulassungsvoraussetzungen, wie sie Art. 5 Abs. 1 RAG vorschreibt, von sich aus zu verzichten, zumal die klare gesetzliche Regelung diesbezüglich keinen Auslegungsspielraum lässt (vgl. oben E. 3.1). Dass nun eine genau umschriebene Ausbildung als Zulassungsvoraussetzung geradezu den Gehalt eines verfassungsrechtlich garantierten Rechts oder Anspruchs entleeren könnte, ist hier nicht ersichtlich und wird von der Beschwerdeführerin auch nicht rechtsgenüglich dargetan. Die Vorinstanz zeigt klar auf, was der Gesetzgeber mit Einführung der Zulassungspflicht erreichen wollte. Sie hebt die Reformziele, welche sich in aller Deutlichkeit aus der Botschaft ergeben (BBl 2004 3977, 3978 f.), hervor und legt überzeugend dar, dass im Rahmen der Gesetzesreform Personen ohne genügende Ausbildung von der Revisorentätigkeit ausgeschlossen werden sollten, selbst wenn sie schon seit einigen Jahren dieser Tätigkeit nachgegangen sein sollten (vgl. E. 2.2.2). Zulassungsbedingungen bestehen im Weiteren auch bei anderen Tätigkeiten (z.B. Versicherungsvermittler, Rechtsanwälte) und sind regelmässig mit einem Ausbildungsnachweis als Eintragungsvoraussetzung verbunden. Im Übrigen ist nicht nachvollziehbar, warum ein formeller Leistungsausweis wie ein Diplom oder der erfolgreiche Abschluss eines Lehrgangs nicht dazu dienen könnte, einen hohen resp. genügenden Ausbildungsstand zu belegen.
Solange als eine genügende (formelle) Ausbildung im Sinne von Art. 5 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 4 Abs. 2 RAG fehlt, lässt sich diese nicht mit einem Überschuss an (materieller) Berufserfahrung gemäss Art. 5 Abs. 1 Bst. c RAG kompensieren, wie dies die Beschwerdeführerin gerne sähe. Als zwingend notwendige Eintragungsvoraussetzung muss die Beschwerdeführerin damit eine abgeschlossene Ausbildung im Sinne von Art. 5 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 4 Abs. 2 RAG nachweisen können.
3.3 Obwohl die Beschwerdeführerin am Rande erwähnt, sie verfüge über eine Bankausbildung, macht sie nicht geltend, diese sei mit einer Ausbildung im Sinne von Art. 5 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 4 Abs. 2 RAG vergleichbar, und ihr sei deshalb die Zulassung zu erteilen. Dies zu Recht, da das Bundesverwaltungsgericht in einem neueren Entscheid zum Schluss kam, dass auch ein eidgenössisch diplomierter Bankbeamter über keine abgeschlossene Ausbildung verfüge, welche eine Zulassung als Revisor ermögliche (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgericht B-1940/2008 vom 10. Juni 2008 E. 2.4 und E. 2.6).

4.
Die Beschwerdeführerin macht zudem geltend, in Bezug auf ihre Person bestehe ein Härtefall, der zwingend nach einer Ausnahmeregelung verlange.
4.1 Mit der Härtefallklausel von Art. 43 Abs. 6 RAG sollen Personen privilegiert und als Revisoren oder Revisorinnen zugelassen werden, welche zwar die Anforderungen an die beaufsichtigte Fachpraxis nicht erfüllen, aber über langjährige Erfahrung verfügen und somit für sorgfältige Arbeit garantieren können. Sie soll aber nicht ermöglichen, dass Praktikerinnen und Praktiker ohne abgeschlossene Ausbildung nach Art. 5 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 4 Abs. 2 RAG als Revisorinnen oder Revisoren zugelassen werden können (vgl. auch E. 2.2.2 in fine).
4.1.1 Da die Beschwerdeführerin keine abgeschlossene Ausbildung nachweisen kann, wird sie von der gesetzlichen Härtefallregelung nicht erfasst.
4.2 Dem Vorwurf fehlender Übergangs- bzw. Ausnahmebestimmungen ist entgegenzuhalten, dass Art. 43 RAG eine ganze Reihe von Übergangslösungen, Erleichterungen und Ausnahmen vorsieht. Diese enthalten aber gerade keine Regeln, die sich auf den hier zu beurteilenden Fall beziehen würden. Dies liegt jedoch nicht daran, dass eine Konstellation, wie sie hier zu beurteilen ist, zu regeln vergessen wurde, sondern gründet in der schlichten Tatsache, dass der Gesetzgeber Gesuchsteller ohne abgeschlossene Ausbildung explizit von der Zulassung als Revisor oder Revisorin ausschliessen wollte (vgl. Botschaft, BBl 2004 4093 f. und vorstehende E. 2.2.2). Damit verbietet sich von vorneherein die Prüfung einer aussergesetzlichen Härtefallklausel.

5.
Zusammenfassend ergibt sich, dass die Beschwerdeführerin die Zulassungsbedingungen nicht erfüllt. Ihr fehlt es an einer im Sinne von Art. 5 Abs. 1 Bst. b i.V.m. Art. 4 Abs. 2 RAG abgeschlossenen Ausbildung. Ein Härtefall im Sinne von Art. 43 Abs. 6 RAG liegt zudem nicht vor.
Der Entscheid der Vorinstanz verletzt daher keine bundesrechtlichen Vorschriften und die Beschwerde ist abzuweisen.

6.
Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschwerdeführerin die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 VwVG). Eine Parteientschädigung kann ihr nicht zugesprochen werden (Art. 64 Abs. 1 VwVG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem Kostenvorschuss von Fr. 1'200.- verrechnet. Der Restbetrag von Fr. 800.- ist innert 30 Tagen nach Rechtskraft des vorliegenden Urteils an die Gerichtskasse zu überweisen.

3.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (mit Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. 105566/BEM0308; mit Gerichtsurkunde)
- Eidgenössisches Justiz- und Polizeidepartement (mit Gerichtsurkunde)
-

Für die Rechtmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Hans-Jacob Heitz Stefan Wyler

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand: 8. Oktober 2008

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^dquinquies	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 28 Autorità di sorveglianza - 1 La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
¹	La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
²	L'autorità di sorveglianza è un istituto di diritto pubblico con personalità giuridica propria. Essa esercita la sorveglianza in modo indipendente (art. 38).60
³	L'autorità di sorveglianza gode di autonomia organizzativa e gestionale e tiene una contabilità propria.
⁴	L'autorità di sorveglianza è gestita secondo i principi dell'economia aziendale.61
⁵	L'autorità di sorveglianza è legittimata a interporre ricorso al Tribunale federale nell'ambito disciplinato dalla presente legge.62

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 11
¹	In ogni stadio del procedimento, la parte può farsi rappresentare, sempreché non sia tenuta ad agire personalmente, o farsi patrocinare, in quanto non sia escluso dall'urgenza di un'inchiesta ufficiale.29
²	L'autorità può esigere che il rappresentante giustifichi i suoi poteri con una procura scritta.
³	Fintanto che la parte non revochi la procura l'autorità comunica con il rappresentante.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 11
¹	In ogni stadio del procedimento, la parte può farsi rappresentare, sempreché non sia tenuta ad agire personalmente, o farsi patrocinare, in quanto non sia escluso dall'urgenza di un'inchiesta ufficiale.29
²	L'autorità può esigere che il rappresentante giustifichi i suoi poteri con una procura scritta.
³	Fintanto che la parte non revochi la procura l'autorità comunica con il rappresentante.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 1 Oggetto e scopo - 1 La presente legge disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione.
¹	La presente legge disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione.
²	La presente legge ha lo scopo di assicurare che i servizi di revisione siano forniti conformemente alle prescrizioni e ai requisiti di qualità.
³	Sono salve le disposizioni contenute in leggi speciali.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 3 Principio - 1 Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
¹	Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
²	Le persone fisiche sono abilitate a tempo indeterminato, le imprese di revisione per un periodo di cinque anni.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 15 Abilitazione e registrazione - 1 L'autorità di sorveglianza decide, su domanda, in merito all'abilitazione di:
¹	L'autorità di sorveglianza decide, su domanda, in merito all'abilitazione di:
^a	revisori;
^b	periti revisori;
^c	imprese di revisione sotto sorveglianza statale;
^d	società di audit e auditor responsabili a eseguire verifiche secondo le leggi sui mercati finanziari (art. 1 cpv. 1 LFINMA33) conformemente all'articolo 9a.
^1bis	Essa può limitare l'abilitazione a fornire certi tipi di servizi di revisione per determinate società di interesse pubblico.34
²	L'autorità di sorveglianza tiene un registro delle persone fisiche e delle imprese di revisione abilitate. Il registro è pubblico ed è accessibile in Internet. Il Consiglio federale disciplina il contenuto del registro.
³	Le persone fisiche e imprese di revisione registrate devono comunicare all'autorità di sorveglianza qualsiasi cambiamento dei fatti iscritti a registro.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 43 Disposizioni transitorie - 1 Se una persona fisica o un'impresa di revisione adempie i compiti di un ufficio di revisione, le disposizioni della presente legge si applicano non appena le nuove disposizioni del 16 dicembre 2005 concernenti l'ufficio di revisione diventano applicabili alla persona giuridica da verificare.
¹	Se una persona fisica o un'impresa di revisione adempie i compiti di un ufficio di revisione, le disposizioni della presente legge si applicano non appena le nuove disposizioni del 16 dicembre 2005 concernenti l'ufficio di revisione diventano applicabili alla persona giuridica da verificare.
²	Se una persona fisica o un'impresa di revisione fornisce altri servizi di revisione, il nuovo diritto si applica con l'entrata in vigore della presente legge.
³	Le persone fisiche e le imprese di revisione che entro quattro mesi dall'entrata in vigore della presente legge presentano all'autorità di sorveglianza una domanda di abilitazione a esercitare la funzione di revisore, perito revisore o impresa di revisione sotto sorveglianza statale possono fornire servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a fino a quando è pronunciata la decisione sull'abilitazione. L'autorità di sorveglianza conferma per scritto al richiedente che la domanda è stata presentata entro il termine prestabilito. Essa informa la borsa in merito alle domande presentate per ottenere l'abilitazione a esercitare la funzione di impresa di revisione sotto sorveglianza statale.
⁴	L'esperienza professionale acquisita fino a due anni dall'entrata in vigore della presente legge sotto la sorveglianza di persone che adempiono le condizioni definite nell'ordinanza del 15 giugno 199296 sui requisiti professionali dei revisori particolarmente qualificati è considerata esperienza professionale ai sensi dell'articolo 4.
⁵	L'esperienza professionale acquisita fino a due anni dall'entrata in vigore della presente legge sotto la sorveglianza di persone che adempiono le condizioni in materia di formazione secondo l'articolo 4 capoverso 2 è considerata esperienza professionale ai sensi dell'articolo 5.
⁶	Nei casi di rigore, l'autorità di sorveglianza può riconoscere anche un'esperienza professionale non conforme alle condizioni legali, se è provato che i servizi di revisione sono forniti in maniera ineccepibile sulla scorta di un'esperienza pratica pluriennale.

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 47 Abilitazione provvisoria - 1 Chi entro quattro mesi dall'entrata in vigore della LSR presenta una domanda di abilitazione e attesta di aver pagato l'emolumento di cui all'articolo 38, viene abilitato a fornire servizi di revisione a titolo provvisorio. Nel registro dei revisori si menziona che si tratta di un'abilitazione provvisoria.
¹	Chi entro quattro mesi dall'entrata in vigore della LSR presenta una domanda di abilitazione e attesta di aver pagato l'emolumento di cui all'articolo 38, viene abilitato a fornire servizi di revisione a titolo provvisorio. Nel registro dei revisori si menziona che si tratta di un'abilitazione provvisoria.
²	Se le condizioni di abilitazione non sono manifestamente soddisfatte, l'abilitazione provvisoria è negata.
³	Le persone fisiche impiegate presso un'impresa di revisione, o che vi partecipano, e l'impresa di revisione devono coordinare la presentazione delle loro domande.
⁴	Il richiedente riceve una conferma elettronica dell'abilitazione provvisoria. La borsa riceve una comunicazione elettronica di ogni abilitazione provvisoria di imprese sotto sorveglianza statale.
⁵	L'autorità di sorveglianza impartisce alle persone e imprese con abilitazione provvisoria un termine ragionevole entro cui trasmettere la documentazione relativa alla domanda. Nel contempo commina la revoca dell'abilitazione provvisoria nel caso in cui la documentazione non fosse prodotta entro il termine impartito. Per motivi gravi e su richiesta scritta, l'autorità di sorveglianza può prolungare il termine in misura adeguata.
⁶	Se il termine di cui al capoverso 5 non è rispettato, l'autorità di sorveglianza revoca l'abilitazione provvisoria. Comunica la revoca per scritto alle autorità di sorveglianza istituite da una legge speciale interessate e, se del caso, alla borsa, e adegua di conseguenza il registro. In tal caso l'abilitazione può essere chiesta nuovamente seguendo la procedura ordinaria.
⁷	I servizi di revisione forniti in base a un'abilitazione provvisoria sono giuridicamente validi anche se in seguito l'abilitazione definitiva non viene concessa.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 2 Definizioni - Nella presente legge s'intende per:3
^a	servizi di revisione:
^a1	verifiche e conferme che devono essere eseguite, secondo le disposizioni del diritto federale, da un revisore abilitato o da un perito revisore abilitato o da un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale,
^a2	verifiche che, secondo l'articolo 24 capoverso 1 lettera a della legge del 22 giugno 20076 sulla vigilanza dei mercati finanziari (LFINMA) o l'articolo 118i della legge del 23 giugno 20067 sugli investimenti collettivi (LICol), sono eseguite da una società di audit abilitata;
^b	imprese di revisione: imprese individuali, società di persone o persone giuridiche iscritte nel registro di commercio che forniscono servizi di revisione;
^c	società di interesse pubblico:
^c1	società con azioni quotate in borsa ai sensi dell'articolo 727 capoverso 1 numero 1 del Codice delle obbligazioni (CO)9,
^c2	assoggettati alla vigilanza, ai sensi dell'articolo 3 LFINMA, che devono incaricare una società di audit abilitata conformemente all'articolo 9a della presente legge di eseguire una verifica di cui all'articolo 24 LFINMA,
^c3	investimenti collettivi di capitale di cui all'articolo 118a LICol per i quali una società di audit abilitata conformemente all'articolo 9a della presente legge deve essere incaricata di eseguire una verifica secondo l'articolo 118i LICol.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 727 - 1 Le seguenti società fanno verificare mediante revisione ordinaria effettuata da un ufficio di revisione il loro conto annuale ed eventualmente il loro conto di gruppo:
¹	Le seguenti società fanno verificare mediante revisione ordinaria effettuata da un ufficio di revisione il loro conto annuale ed eventualmente il loro conto di gruppo:
¹	società con azioni quotate in borsa; sono considerate tali le società:
^1a	i cui titoli di partecipazione sono quotati in borsa,
^1b	che sono debitrici di un prestito in obbligazioni,
^1c	che contribuiscono almeno per il 20 per cento degli attivi o della cifra d'affari al conto di gruppo di una società secondo la lettera a o b;
²	società che oltrepassano, per due esercizi consecutivi, due dei valori seguenti:
^2a	somma di bilancio di 20 milioni di franchi,
^2b	cifra d'affari di 40 milioni di franchi,
^2c	250 posti di lavoro a tempo pieno in media annua;
³	società obbligate ad allestire un conto di gruppo.
^1bis	Se i conti non sono redatti in franchi, la somma di bilancio e la cifra d'affari secondo il capoverso 1 numero 2 sono stabiliti rispettivamente in base al corso di conversione alla data di chiusura del bilancio e al corso medio annuale.611
²	Si procede a una revisione ordinaria anche quando azionisti rappresentanti insieme almeno il 10 per cento del capitale azionario lo chiedono.
³	Se la legge non la esige, la revisione ordinaria del conto annuale può essere prevista nello statuto o decisa dall'assemblea generale.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 27 Libertà economica - 1 La libertà economica è garantita.
¹	La libertà economica è garantita.
²	Essa include in particolare la libera scelta della professione, il libero accesso a un'attività economica privata e il suo libero esercizio.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 94 Principi dell'ordinamento economico - 1 La Confederazione e i Cantoni si attengono al principio della libertà economica.
¹	La Confederazione e i Cantoni si attengono al principio della libertà economica.
²	Tutelano gli interessi dell'economia nazionale e contribuiscono con l'economia privata al benessere e alla sicurezza economica della popolazione.
³	Nell'ambito delle loro competenze provvedono per condizioni quadro favorevoli all'economia privata.
⁴	Sono ammissibili deroghe al principio della libertà economica, in particolare anche i provvedimenti diretti contro la concorrenza, soltanto se previste dalla presente Costituzione o fondate su regalie cantonali.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge.
¹	Tutti sono uguali davanti alla legge.
²	Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche.
³	Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore.
⁴	La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 5 Condizioni per l'abilitazione dei revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di revisore se:
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di revisore se:
^a	è incensurata;
^b	vanta una formazione secondo l'articolo 4 capoverso 2;
^c	dimostra di possedere un'esperienza professionale di un anno.
²	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, sotto la sorveglianza di un revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 4 Condizioni per l'abilitazione dei periti revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
²	Adempiono i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale:
^a	gli esperti contabili diplomati federali;
^b	gli esperti fiduciari e gli esperti fiscali diplomati federali e gli esperti diplomati in finanza e controlling con un'esperienza professionale di almeno cinque anni;
^c	le persone titolari di un diploma in economia aziendale, in scienze economiche o in diritto rilasciato da un'università o da una scuola universitaria professionale svizzera, gli specialisti in finanza e contabilità con attestato professionale federale, nonché i fiduciari con attestato professionale federale con un'esperienza professionale di almeno 12 anni;
^d	le persone che hanno conseguito un titolo di studio estero paragonabile a quelli di cui alla lettera a, b o c, che dispongono dell'esperienza professionale corrispondente e dimostrano di possedere le necessarie conoscenze del diritto svizzero, a condizione che lo preveda un trattato internazionale concluso con lo Stato di provenienza o che quest'ultimo accordi la reciprocità.
³	Il Consiglio federale può ammettere altri cicli di formazione equivalenti e determinare la durata dell'esperienza professionale necessaria.
⁴	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, almeno per due terzi sotto la sorveglianza di un perito revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 5 Stato di diritto - 1 Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
¹	Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
²	L'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo.
³	Organi dello Stato, autorità e privati agiscono secondo il principio della buona fede.
⁴	La Confederazione e i Cantoni rispettano il diritto internazionale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.