2C_241/2010 - 2010-08-03 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 241/2010

Urteil vom 3. August 2010
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Merkli,
Bundesrichter Karlen,
Gerichtsschreiber Zähndler.

Verfahrensbeteiligte
X._______ AG,
vertreten durch Rechtsanwalt Martin Imthurn,
Beschwerdeführerin,

gegen

Steueramt des Kantons Solothurn.

Gegenstand
Handänderungssteuer,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 18. Januar 2010.

Sachverhalt:

A.
Die Immobiliengesellschaft Y._______ AG, ist Eigentümerin der Liegenschaften Olten Gb-Nrn. _______, _______ bis _______ und _______. Ihre 430 Aktien (zu Fr. 10'000.--, Aktienkapital Fr. 4,3 Mio) lagen Mitte 2002 in den Händen der Bank S._______. Diese verkaufte die Aktien am 23. September 2002 an T._______, U._______, V._______, W._______ und Z._______ zum Preis von insgesamt Fr. 20'737.30. Daraufhin liess das Steueramt des Kantons Solothurn eine Handänderungssteuer von Fr. 220'000.-- erheben. Es hielt sich dabei an seine schriftliche Auskunft an T._______ vom 3. Juli 2002, worin es bestätigt hatte, dass der Aktienverkauf die Handänderungssteuer auslöse und bis Ende September 2002 von einem Verkehrswert der Liegenschaften von Fr. 10 Mio. auszugehen sei.
Mit Kaufvertrag vom 29. November 2002 übernahm die X._______ AG, 60 % des Aktienkapitals der Y._______ AG zum Preis von Fr. 10'000.-- pro Aktie. Nachdem es von diesem Kaufgeschäft Kenntnis erhalten hatte, machte das Steueramt die Amtsschreiberei Olten-Gösgen mit Schreiben vom 17. Dezember 2007 darauf aufmerksam, dass eine wirtschaftliche Handänderung vorliege und wiederum ausgehend von einem Wert der übernommenen Liegenschaften von Fr. 10 Mio. eine Handänderungssteuer von Fr. 220'000.-- zu erheben sei. Mit Verfügung vom 19. Dezember 2007 veranlagte die Amtsschreiberei die X._______ AG entsprechend und stellte Rechnung.

B.
Die X._______ AG erhob am 18. Januar 2008 Einsprache, worin sie insbesondere ihre Steuerpflicht bestritt. Mit Schreiben vom 4. März 2008 teilte das Steueramt des Kantons Solothurn der Unternehmung mit, die Handänderungssteuer sei nicht korrekt berechnet worden. Auszugehen sei vielmehr von einem Verkehrswert der Liegenschaften von Fr. 16'276'010.10, was zu einer Handänderungssteuer von Fr. 358'072.20 führe. Nach Gewährung des rechtlichen Gehörs zur beabsichtigten reformatio in peius erliess das Steueramt am 14. Januar 2009 eine entsprechende Einspracheverfügung. Es führte dazu namentlich aus, die Berufung der X._______ AG auf das Prinzip des Vertrauensschutzes sei unbegründet.

C.
Hiergegen rekurrierte die X._______ AG erfolglos beim Steuergericht des Kantons Solothurn. Dieses hielt ebenfalls dafür, der Grundsatz von Treu und Glauben sei nicht verletzt worden. Die Auskunft des Steueramts vom 3. Juli 2002 sei zeitlich (auf Ende September 2002) befristet worden und zudem an T._______ gerichtet gewesen. Dieser sei am vorliegenden, später abgeschlossenen Kaufgeschäft jedoch nicht mehr beteiligt gewesen. Der Kaufpreis pro Aktie sei von Fr. 48.20 im September 2002 auf Fr. 10'000.-- im November 2002 gestiegen, was Auswirkungen auf den Verkehrswert der Liegenschaften gehabt habe. Offenbar habe die Verwaltung anlässlich des ersten Kaufgeschäfts zudem auf die ungeprüften Angaben der Käuferschaft abgestellt, woraus die X._______ AG aber nichts für sich ableiten könne. Auch das von der Steuerverwaltung im Dezember 2007 an die Amtsschreiberei Olten-Gösgen gerichtete Schreiben habe keine Vertrauensverletzung bewirkt. Ein Einsprecher müsse stets damit rechnen, dass die Veranlagung auch zu seinen Ungunsten abgeändert werden könne.

D.
Mit Eingabe vom 19. März 2010 führt die X._______ AG Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht. Sie beantragt, das angefochtene Urteil und die zugrunde liegende Verfügung aufzuheben, soweit die erhobene Handänderungssteuer den Betrag von Fr. 220'000.-- übersteige. Eventualiter sei die Angelegenheit an das Steuergericht zurückzuweisen. Die Beschwerdeführerin beruft sich wiederum auf den Schutz ihres Vertrauens: Bereits die Schreiben des Steueramtes vom 17. Dezember 2007 und der Amtsschreiberei vom 19. Dezember 2007 begründeten Vertrauen. Die an die vormalige Käuferschaft abgegebene Zusicherung sei ihr bekannt gewesen und habe sie in ihrem Vertrauen bestärkt. Zudem sei nach wie vor offen, ob die Veranlagung vom 19. Dezember 2010 auf einer offensichtlich gesetzwidrigen Bemessungsgrundlage beruht habe und die Voraussetzungen für eine reformatio in peius überhaupt gegeben gewesen seien. Endlich würde die angefochtene Besteuerung zu einer Ungleichbehandlung verglichen mit den vormaligen Eigentümern der erworbenen Aktien führen, weshalb ihre Interessen den Vorrang gegenüber dem Interesse an einer gesetzmässigen Besteuerung verdienten.
Das Steuergericht und das Steueramt des Kantons Solothurn beantragen die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.
Mit Verfügung vom 30. März 2010 hat der Präsident der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung das Gesuch der Beschwerdeführerin um Gewährung der aufschiebenden Wirkung abgewiesen.

Erwägungen:

1.
Das angefochtene Urteil des Steuergerichts ist ein Entscheid einer letzten kantonalen Instanz (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Art. 86 Abs. 2 BGG; § 214 Abs. 3 und § 216 Abs. 2 i.V.m. § 164bis des Gesetzes vom 1. Dezember 1985 über die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Solothurn [StG/SO]) und betrifft eine Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG). Ein Ausschlussgrund gemäss Art. 83 BGG liegt nicht vor, weshalb es der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten unterliegt (vgl. Art. 82 ff . BGG). Die Beschwerdeführerin ist durch das angefochtene Erkenntnis im erforderlichen Ausmass betroffen und zur Beschwerde befugt (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf ihre form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde kann daher grundsätzlich eingetreten werden. Nicht eingetreten werden kann auf die Beschwerde allerdings, soweit damit auch die Aufhebung des Einspracheentscheids des kantonalen Steueramtes beantragt wird. Dieser ist durch das Urteil des Steuergerichts ersetzt worden (Devolutiveffekt) und gilt inhaltlich als mitangefochten (BGE 134 II 142 E. 1.4 S. 144).

2.
2.1 Die Beschwerdeführerin rügt nicht (mehr), dass die käufliche Übernahme der Aktienmehrheit an der Y._______ AG nicht der Handänderungssteuer unterliege. Sie bringt auch nicht vor, der Verkehrswert der Liegenschaften sei falsch bemessen worden (vgl. § 210 StG/SO). Ebensowenig wendet sie ein, das Steuergesetz sehe die reformatio in peius nicht vor (vgl. § 151 Abs. 1 i.V.m. § 216 Abs. 2 StG/SO). Sie macht bloss geltend, das Vorgehen der kantonalen Behörden verstosse gegen Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 BV) und die Vornahme einer reformatio in peius sei unter den gegebenen Umständen bundesrechtswidrig.

2.2 Das Steuergericht hat die allgemeinen Voraussetzungen, unter denen eine Person im Vertrauen auf - selbst unrichtige - behördliche Auskünfte und Zusicherungen Schutz beanspruchen kann, zutreffend und vollständig wiedergegeben (E. 4 des angefochtenen Entscheids; vgl. BGE 129 I 161 E. 4.1 S. 170; 129 II 361 E. 7.1 S. 381, je mit weiteren Hinweisen). Es hat weiter zutreffend darauf hingewiesen, dass keines der erwähnten Schreiben (mit Ausnahme der Rechnung vom 19. Dezember 2007, die zugleich die Veranlagung darstellte) an die Beschwerdeführerin gerichtet war, dass der Adressat des Schreibens vom 3. Juli 2002 am Kaufgeschäft nicht beteiligt war, dass dieses zudem nach der in diesem Schreiben genannten Frist abgeschlossen wurde und dass die Beschwerdeführerin gestützt auf ihr erteilte Auskünfte oder Zusicherungen keine nicht mehr rückgängig zu machenden, ungünstigen Dispositionen getroffen hat. Soweit die Beschwerdeführerin vorbringt, sie habe gestützt auf das Schreiben der Steuerverwaltung an die Amtsschreiberei Olten-Gösgen vom 17. Dezember 2007, in dem ein massgebender Verkehrswert der Liegenschaften von Fr. 10 Mio. genannt worden sei, Einsprache erhoben und diese später nicht mehr rechtswirksam zurückziehen können (vgl. § 150
Abs. 4 StG/SO), widerspricht sie sich selbst: In ihrer Einsprache vom 18. Januar 2008 und in einem zweiten Schreiben an die kantonale Steuerverwaltung vom gleichen Tag hat sie sogar ausdrücklich darauf aufmerksam gemacht, dass ihr das Schreiben der Steuerverwaltung vom 17. Dezember 2007 nicht vorliege und sie dieses nicht kenne. Da darin überdies auf den damals als massgebend erachteten Verkehrswert von Fr. 10 Mio. abgestellt wurde und die Beschwerdeführerin nun eben diesen Wert für sich beansprucht, ist nicht einsichtig, weshalb ihr die darauf basierende Veranlagung vom 19. Dezember 2007 Anlass zu einer nachteiligen Disposition (Einspracheerhebung) hätte geben sollen. Schliesslich ergibt sich aus dem Gesetz (§§ 150 Abs. 4 und 151 Abs. 1 StG/SO) selber, dass eine Veranlagung (hier die Rechnung der Amtsschreiberei vom 19. Dezember 2007), gegen die sich der Steuerpflichtige mit einer Einsprache zur Wehr setzt, keine Vertrauensgrundlage abgibt. Das Steuergericht hat zutreffend dargelegt (E. 5 und 6 des angefochtenen Urteils), dass die kumulativ erforderlichen Voraussetzungen zum Schutz des Vertrauens in behördliche Zusicherungen nicht vorliegen, was im Wesentlichen auch die Beschwerdeführerin nicht in Abrede stellt. Die
diesbezüglichen Ausführungen des Steuergerichts brauchen nicht wiederholt zu werden. Es genügt, auf sie zu verweisen. Nachzutragen bleibt in diesem Zusammenhang bloss, dass dem öffentlichen Interesse an einer gesetzeskonformen Besteuerung ein besonderes Gewicht zukommt. Schutz in berechtigtem Vertrauen auf eine vom Gesetz abweichende Behandlung kann deshalb im Steuerrecht nur beanspruchen, wer die von der Rechtsprechung umschriebenen Voraussetzungen klar und eindeutig erfüllt (vgl. Urteil 2A.92/1999 vom 18. Januar 2000 publ. in: ASA 70 163 E. 4a S. 168). Daran gebricht es hier offenkundig.

2.3 Die Beschwerdeführerin sieht denn auch mehr im Zusammenwirken verschiedener Umstände als in den von der Rechtsprechung entwickelten Voraussetzungen einen Grund, weshalb sie nach Treu und Glauben auf der Basis eines Verkehrswertes von Fr. 10 Mio. zu veranlagen sei. Zwar ist es verständlich, dass sie annahm oder hoffte, dass diese für das bloss zwei Monate zuvor erfolgte Kaufgeschäft herangezogene Bemessungsgrundlage auch für ihre Besteuerung Mass geben werde (soweit sie denn überhaupt mit einer Besteuerung rechnete). Eine derartige Hoffnung begründet aber noch keine tragfähige, für die Steuerbehörden verbindliche Vertrauensgrundlage. Gewiss hatten sich offenbar keine grundlegenden Änderungen für die Bewertung der Liegenschaften der Y._______ AG in der Periode zwischen den zwei Kaufgeschäften ergeben. Die Befristung der Festlegung durch die Steuerbehörden war anlässlich des zweiten, hier interessierenden Aktienübergangs aber erkennbar abgelaufen und zudem hatte sich der Kaufpreis pro Aktie grundlegend verändert (Erhöhung von Fr. 48.20 auf Fr. 10'000.--). Die Beschwerdeführerin musste damit rechnen, dass dies einen Einfluss auf die Bemessungsgrundlage haben bzw. die Steuerverwaltung dazu veranlassen könnte, den Verkehrswert zu
überprüfen und gegebenenfalls nach oben anzupassen. Jedenfalls konnte sie unter diesen Umständen nicht annehmen, sie habe Anspruch auf unveränderte und gleiche (bzw. gleichgünstige) Behandlung. Weshalb sie in der Folge gegen die trotzdem noch auf der gleichen Grundlage ergangene Veranlagung Einsprache erhob, lässt sich mit berechtigtem Vertrauen nicht erklären, sondern nur durch den Umstand, dass sie damals anscheinend noch hoffte, der Abgabepflicht überhaupt zu entgehen. Im Übrigen hat sie ihre Einsprache auch nicht zurückgezogen, nachdem sie von einer möglichen Verschlechterung ihrer Rechtsstellung Kenntnis erhalten hatte.

2.4 Der Einwand, dass die Einsprache "vorsorglich" erfolgt sei, spielt sodann in diesem Zusammenhang keine Rolle. Eine "vorsorglich" erhobene Einsprache hat die gleichen Rechtswirkungen wie eine ohne Reservation erhobene, und auch ihre Behandlung ist nicht anders. Damit ist auch das Risiko einer reformatio in peius das gleiche. Nachdem der Verkehrswert von Fr. 10 Mio. auf ca. Fr. 16.27 Mio. (d.h. um über 60 %) nach oben korrigiert werden musste, waren im Weiteren auch die von der Rechtsprechung umschriebenen (einschränkenden) Voraussetzungen zur Vornahme einer reformatio in peius (offensichtliche Unvereinbarkeit mit dem Gesetz; sich aufdrängende Anpassung) offenkundig erfüllt (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2A.408/2002 vom 13. Februar 2004 E. 1.4; 2A.286/2004 vom 31. August 2004 E. 2.1). Einer speziellen Feststellung der Vorinstanz hierzu bedurfte es nicht, zumal die Beschwerdeführerin die Berechnung des Verkehrswertes nicht bestritten hatte. Die Rügen der Beschwerdeführerin gehen mithin auch in diesem Zusammenhang ins Leere.

3.
Nach dem Ausgeführten erweist sich die Beschwerde als offensichtlich unbegründet und ist im vereinfachten Verfahren nach Art. 109 BGG (summarische Begründung / Verweis auf den angefochtenen Entscheid) abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Damit wird die Beschwerdeführerin für das Verfahren vor dem Bundesgericht kostenpflichtig (Art. 66 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 5'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, dem Steueramt und dem Steuergericht des Kantons Solothurn sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 3. August 2010

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Zünd Zähndler

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 5 Principes de l'activité de l'État régi par le droit - 1 Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
¹	Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
²	L'activité de l'État doit répondre à un intérêt public et être proportionnée au but visé.
³	Les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi.
⁴	La Confédération et les cantons respectent le droit international.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 109 Cours statuant à trois juges - 1 Le refus d'entrer en matière sur les recours qui ne soulèvent pas de question juridique de principe ni ne portent sur un cas particulièrement important alors qu'ils ne sont recevables qu'à cette condition (art. 74 et 83 à 85) est prononcé par la cour statuant à trois juges. L'art. 58, al. 1, let. b, n'est pas applicable.
¹	Le refus d'entrer en matière sur les recours qui ne soulèvent pas de question juridique de principe ni ne portent sur un cas particulièrement important alors qu'ils ne sont recevables qu'à cette condition (art. 74 et 83 à 85) est prononcé par la cour statuant à trois juges. L'art. 58, al. 1, let. b, n'est pas applicable.
²	La cour décide dans la même composition et à l'unanimité:
^a	de rejeter un recours manifestement infondé;
^b	d'admettre un recours manifestement fondé, en particulier si l'acte attaqué s'écarte de la jurisprudence du Tribunal fédéral et qu'il n'y a pas de raison de la réexaminer.
³	L'arrêt est motivé sommairement. Il peut renvoyer partiellement ou entièrement à la décision attaquée.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.