2A.701/2006 - 2007-05-03 - Finances publiques et droit fiscal - Warenumsatzsteuer / Einfuhr von gebrauchten Personenwagen; Verfügung über die Leistungspflicht / Steuersatz, Entgeltsbemessung

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2A.701/2006 /bru

Urteil vom 3. Mai 2007
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Parteien
X._______,
Beschwerdeführer, vertreten durch Rechtsanwalt
Dr. Urs Hess-Odoni,

gegen

Oberzolldirektion, Hauptabteilung Recht und Abgaben, Monbijoustrasse 40, 3003 Bern,
Eidgenössische Zollrekurskommission,
p.A. Bundesverwaltungsgericht, Postfach, 3000 Bern 14.

Gegenstand
Warenumsatzsteuer (Einfuhrsteuer; Import und Vermittlung von Gebrauchtwagen),

Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid der Eidgenössischen Zollrekurskommission vom 18. Oktober 2006.

Sachverhalt:
A.
A.a X._______ führte in den Jahren 1989 bis 1991 Gebrauchtwagen (auch Oldtimer) aus Amerika ein, die er an Kunden in der Schweiz weiterverkaufte oder vermittelte. Wegen des Verdachts auf Verletzung von Einfuhrvorschriften leitete der Untersuchungsdienst der Zollkreisdirektion Basel ein zolldienstliches Ermittlungsverfahren ein. In der Folge wurden X._______ und weitere Personen befragt, Hausdurchsuchungen vorgenommen und Unterlagen beschlagnahmt. Am 11. Juni 1996 eröffnete der Untersuchungsdienst gegenüber X._______ das Schlussprotokoll.

Mit Verfügung vom 8. Juli 1996 wurde X._______ zur Bezahlung von Fr._______ Warenumsatzsteuer verpflichtet. Zur Begründung dieser Verfügung wurde auf die Ausführungen im Schlussprotokoll verwiesen. Diesen zufolge importierte X._______ die Fahrzeuge zum Teil direkt für Kunden. Er habe aber auch Fahrzeuge in eigenem Namen importiert und danach zum Verkauf ausgeschrieben. Die Gegenstand der Nachbelastung bildenden elf Fahrzeuge habe er in eigenem Namen in den USA eingekauft. Er sei Käufer, Kaufpreisschuldner und haftbare Person gegenüber den amerikanischen Verkäufern gewesen und habe die Einfuhr selbst veranlasst. Im Zeitpunkt der Einfuhr sei er über die Fahrzeuge verfügungsberechtigt gewesen. Für sechs dieser elf Fahrzeuge sei die Einfuhr zu Unrecht zum Satz von 6,2 % statt 9,3 % deklariert und veranlagt worden. Für sieben Fahrzeuge sei zudem die Einfuhrabfertigung mit zu tiefen Werten erwirkt worden.
A.b Gegen diese Verfügung erhob X._______ am 22. Juli 1996 Beschwerde an die Oberzolldirektion. Mit Entscheid vom 24. Februar 2004 wies die Oberzolldirektion die Beschwerde ab. Das Verfahren dauerte (ohne ersichtlichen Grund) fast acht Jahre.
B.
X._______ führte Beschwerde bei der Eidgenössischen Zollrekurskommission. Diese stellte mit Entscheid vom 18. Oktober 2006 fest, dass die Oberzolldirektion gegen das Beschleunigungsgebot (Art. 29 Abs. 1 BV) verstossen habe, und wies im Übrigen die Beschwerde ab.
C.
Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beantragt X._______ dem Bundesgericht, der Entscheid der Eidgenössischen Zollrekurskommission vom 18. Oktober 2006 sei - mit Ausnahme von Ziffer 1 (Feststellungsentscheid) - aufzuheben. Dementsprechend seien auch der Entscheid der Oberzolldirektion vom 24. Februar 2004 sowie die Verfügung der Zollkreisdirektion vom 8. Juli 1996 aufzuheben.

Die Oberzolldirektion und die Eidgenössische Zollrekurskommission verzichteten auf Vernehmlassungen.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Der Bundesratsbeschluss über die Warenumsatzsteuer vom 29. Juli 1941 (WUStB) wurde mit Einführung der Mehrwertsteuer am 1. Januar 1995 aufgehoben. Er bleibt indessen samt den Ausführungsbestimmungen weiterhin anwendbar auf alle während seiner Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse (Art. 83 Abs. 1 Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994, MWSTV, und Art. 93 der Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer vom 2. September 1999, MWSTG, SR 641.20). Vorliegend geht es um Steuertatbestände (Einfuhren) der Jahre 1990 und 1991.
1.2 Gemäss Art. 44 WUStB erfolgt die Erhebung der Umsatzsteuer auf der Wareneinfuhr durch die Zollverwaltung. Die in dieser Sache ergangenen Verfügungen und Entscheidungen der Zollverwaltung können nach den Vorschriften der Zollgesetzgebung angefochten werden (Art. 51 WUStB). Beschwerdeentscheide der Eidgenössischen Zollrekurskommission können an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 109 Abs. 1 lit. e des Zollgesetzes vom 1. Oktober 1925, ZG, SR 631.0, in der Fassung vom 6. Oktober 1972). Anwendbar ist in verfahrensrechtlicher Hinsicht noch das Bundesgesetz über die Bundesrechtspflege vom 16. Dezember 1943 (OG). Das Bundesgesetz über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005 (BGG; SR 173.110) findet hier noch keine Anwendung, da der angefochtene Entscheid vor dessen Inkrafttreten am 1. Januar 2007 erging (vgl. Art. 132 Abs. 1 BGG).

Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde gemäss Art. 97 ff . OG gegen den Entscheid der Eidgenössischen Zollrekurskommission betreffend Warenumsatzsteuer (Steuer auf der Wareneinfuhr, Art. 44 ff. WUStB) ist daher zulässig. Der Beschwerdeführer ist nach Art. 103 lit. a OG zur Beschwerde legitimiert, die Beschwerde ist frist- und formgerecht eingereicht worden.

1.3 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich die Überschreitung oder der Missbrauch des Ermessens, gerügt werden (Art. 104 lit. a OG). An den von der Eidgenössischen Zollrekurskommission festgestellten Sachverhalt ist das Bundesgericht gebunden, soweit diese den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2 OG).
2.
2.1 Die Warenumsatzsteuer umfasst die Steuer auf dem Warenumsatz im Inland sowie die Einfuhrsteuer (Art. 2 WUStB). Gegenstand der Einfuhrsteuer ist die Einfuhr von Waren in das Inland (Art. 47 Abs. 1 Satz 1 WUStB). Die Einfuhrsteuer ergänzt die Inlandsteuer und bewirkt, dass Güter, die aus dem Ausland stammen, gleich behandelt werden wie im Inland hergestellte Güter (vgl. Dieter Metzger, Handbuch des Warenumsatzsteuerrechts, Muri/Bern 1992, S. 47 Rz. 52).
Steuerpflichtig für die Wareneinfuhrsteuer sind gemäss Art. 46 WUStB die Zollzahlungspflichtigen. Das ist in erster Linie der Zollmeldepflichtige, d.h. derjenige, der die Ware über die Grenze bringt, sowie der Auftraggeber (Art. 9 Abs. 1 ZG), ferner die Person, für deren Rechnung die Ware eingeführt wird (Art. 13 Abs. 1 ZG). Ob es sich bei diesen Personen um Lieferer oder Abnehmer, Eigentümer oder Besitzer, Händler oder Endverbraucher der eingeführten Waren handelt und ob sie als Grossisten für die Steuer auf dem Inlandumsatz steuerpflichtig sind, ist für die Einfuhrsteuerpflicht unerheblich (vgl. Metzger, a.a.O., S. 356 f. Rz. 898).
2.2 Es ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer als Zollmeldepflichtiger zollzahlungspflichtig und in dieser Eigenschaft auch einfuhrsteuerpflichtig ist (Art. 46 WUStB i.V.m. Art. 13 und 9 ZG). Er veranlasste die Einfuhr der Fahrzeuge in die Schweiz, brachte mithin die Ware im Sinne von Art. 9 ZG über die Grenze. Streitig ist indes, ob er darauf die Einfuhrsteuer zum Satz von 9,3 % schuldet. Der Beschwerdeführer macht geltend, er sei nicht Importeur gewesen, sondern habe die Fahrzeuge lediglich vermittelt. Anwendbar sei der Satz von 6,2%. Umstritten ist zudem die Bemessungsgrundlage.
3.
3.1 Art. 49 Abs. 1 WUStB nennt als Steuersatz für die Einfuhrsteuer einzig denjenigen von 9,3 %. Das entspricht dem Satz für Engroslieferungen bei der Inlandumsatzsteuer. Der Warenumsatzsteuerbeschluss geht somit davon aus, dass der Einfuhrsteuerpflichtige die Ware für die entgeltliche Weiterlieferung, den Wiederverkauf verwendet. Der Grundsatz der Gleichstellung der Wareneinfuhr mit der Inlandlieferung verlangt jedoch, dass die Wareneinfuhr nicht stärker belastet werde als die Inlandlieferung. Aus diesem Grund kann im sog. Berichtigungsverfahren nach Art. 49 Abs. 4 WUStB das Steuermass unter bestimmten Voraussetzungen herabgesetzt werden, wenn die Einfuhrsteuerbelastung höher ist als diejenige, die sich bei einer entsprechenden Lieferung im Inland ergäbe. Zudem räumt Art. 49 Abs. 4 in fine WUStB der Oberzolldirektion die Möglichkeit ein, die Zollämter anzuweisen, in bestimmten Fällen schon bei der Wareneinfuhr auf die Steuerberechnung beim Inlandumsatz abzustellen.

Das erlaubt es, dass die Einfuhr von Waren bereits bei der Verzollung zum Detailsteuersatz von 6,2 % abgefertigt wird. Voraussetzung ist nach der Praxis der Oberzolldirektion, dass der Warenwert durch eine auf den Namen des Importeurs lautende Rechnung nachgewiesen ist und überdies eine Erklärung des Importeurs vorliegt und aus der Art der Ware, dem Geschäftsbetrieb des Importeurs sowie dem Umfang der Sendung geschlossen werden darf, dass die Ware für seinen eigenen Bedarf bestimmt ist (Metzger, a.a.O., S. 369 f. Rz. 936). In diesem Fall ist die Ware nicht für den Wiederverkauf bestimmt, weshalb sich nicht rechtfertigt, den Steuersatz für Engroslieferungen von 9,3 % anzuwenden.
3.2 Der Beschwerdeführer hat in sechs der hier untersuchten elf Fälle die Ware zum Satz von 6,2 %, also zum Detailsteuersatz, deklariert und entrichtet (E. 8a des angefochtenen Entscheids). Das wäre nach der erwähnten Praxis der Oberzolldirektion dann zulässig gewesen, wenn die Fahrzeuge nicht für den Wiederverkauf bestimmt waren, das heisst, wenn im Anschluss an den Import keine weitere Lieferung erfolgte. Wie es sich damit verhält, ist im Folgenden zu prüfen.
4.
4.1 Eine Lieferung im Inland liegt gemäss Art. 15 Abs. 1 WUStB vor, wenn der Abnehmer (oder an dessen Stelle ein Dritter) instand gesetzt wird, in eigenem Namen über die Ware zu verfügen. Verfügungsmacht über eine Ware kommt bei einer Wirtschaftssteuer wie der eidgenössischen Warenumsatzsteuer einem Abnehmer bereits dann zu, wenn er in eigenem Namen über die Ware bestimmen kann. Unerheblich ist, ob er für eigene oder fremde Rechnung tätig ist. Eine Lieferung liegt deshalb auch zwischen dem Vertretenen und dem Stellvertreter vor, wenn dieser nach aussen im eigenen Namen auftritt und handelt (sog. indirekte Stellvertretung). Der Warenumsatzsteuerbeschluss erwähnt dies für einen Fall der indirekten Stellvertretung (Kommissionsgeschäft, Art. 425 OR) ausdrücklich. Doch handelt es sich um einen allgemeinen Grundsatz (vgl. Metzger, a.a.O., Rz. 160, 349 f., 915 f.).
4.2 Welcher Steuersatz anwendbar ist, hängt somit davon ab, ob der Beschwerdeführer im Zeitpunkt der Wareneinfuhr als direkter Stellvertreter der schweizerischen Abnehmer gehandelt hat (s. auch Entscheid der Oberzolldirektion, S. 3). Liegt nur indirekte oder gar keine Stellvertretung vor, so bedeutet das, dass der Beschwerdeführer unmittelbar nach der Einfuhr über die Ware in eigenem Namen verfügte. Anwendbar wäre der Satz von 9,3 %, weil in diesem Fall die eingeführten Fahrzeuge zur Weitergabe bestimmt waren.
5.
5.1 Aufgrund der Ausführungen der Vorinstanz steht fest, dass der Beschwerdeführer die Autos in eigenem Namen (und damit höchstens als indirekter Stellvertreter der schweizerischen Endkäufer) erworben und importiert hat. Der Beschwerdeführer stellt die rechtlichen Ausführungen nicht in Frage, bestreitet aber den zugrundegelegten Sachverhalt. Diesen hat die Vorinstanz indessen nicht im Sinne von Art. 105 Abs. 2 OG offensichtlich unrichtig oder unvollständig festgestellt. Die Vorinstanz klärte in allen sechs Fällen anhand der Akten im Einzelnen ab, ob eine direkte Stellvertretung bejaht werden kann bzw. bei wem die Verfügungsmacht über die Ware unmittelbar nach der Einfuhr lag. Sie konnte sich dabei auf diverse Zolldokumente und auf Urkunden stützen, die unter anderem auch bei Hausdurchsuchungen erhoben worden waren, ferner auf Befragungsprotokolle des Beschwerdeführers, schriftliche Auskünfte sowie (protokollarische und telefonische) Befragungen von Endabnehmern. Die Vorinstanz stellte soweit möglich die Transportwege fest, eruierte die Einzelheiten des Zahlungsverkehrs und stellte den Standort der Ware im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht an den Käufer fest. Sie kam aufgrund der Würdigung der Beweismittel zum Schluss,
dass der Beschwerdeführer in allen sechs Fällen im eigenen Namen und auf eigene Rechnung gehandelt haben musste. Es habe in keinem der genannten sechs Fälle einen direkter Kontakt zwischen dem alten und dem neuen Eigentümer der Wagen gegeben. Der Beschwerdeführer sei auch gegenüber den alten Eigentümern, den amerikanischen Vermittlern oder Zwischenhändlern der Fahrzeuge sowie gegenüber den Speditionsfirmen und Frachtführern stets in eigenem Namen aufgetreten. Für die Bezahlung von Rechnungen habe der Beschwerdeführer seine Bank beauftragt. Eine offensichtlich unrichtige Sachverhaltsfeststellung ist nicht dargetan, zumal sich der Beschwerdeführer mit der Würdigung der einzelnen Einfuhrtatbestände (E. 8a des angefochtenen Entscheides) nicht auseinandersetzt. Daran ändert nichts, dass der Beschwerdeführer in den Einfuhrdeklarationen die Abnehmer als Importeure bezeichnete, weil diese Deklaration offensichtlich nicht den Tatsachen entsprach.
5.2 Es sind bei der Feststellung des Sachverhalts auch keine wesentlichen Verfahrensbestimmungen (Art. 105 Abs. 2 OG) verletzt worden. Die (strafrechtliche) Unschuldsvermutung ist im vorliegenden Verfahren, in welchem es nur um die Festsetzung der Abgabe geht, entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers nicht anwendbar. Ebenso wenig sind es die besonderen Verfahrensvorschriften von Art. 6 EMRK. Bei Entscheiden über Bestand, Höhe und Fälligkeit von Steuerforderungen geht es nicht um zivilrechtliche Ansprüche und Verpflichtungen im Sinne von Art. 6 Ziff. 1 EMRK, sondern um öffentlichrechtliche Verpflichtungen (Europäischer Gerichtshof für Menschenrechte, Nichteintretensentscheid vom 3. Juni 2003 i.S. Morel gegen Frankreich, Recueil CourEDH 2003-IX S. 297, und Urteil vom 12. Juli 2001 i.S. Ferrazzini gegen Italien, Recueil CourEDH 2001-VII S. 327 § 25 ff.; Bundesgericht, Urteil 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003, in: Pra 2004 Nr. 2 S. 9 E. 5.1, mit weiteren Hinweisen).

Es trifft sodann entgegen den Behauptungen des Beschwerdeführers nicht zu, dass überhaupt kein Beweisverfahren durchgeführt worden wäre. Die Zollorgane konnten sich vielmehr auf die zahlreichen Zolldokumente und Urkunden stützen, die unter anderem auch bei der Hausdurchsuchung erhoben worden waren, sowie auf die Ergebnisse der Strafuntersuchung. Gegen welche konkreten Verfahrensvorschriften diese Beweiserhebungen (zu denen er zumindest im Anschluss an die Zustellung des Schlussprotokolls Stellung nehmen konnte) verstossen haben sollen, sagt der Beschwerdeführer nicht. Weitere Beweisofferten konnten in vertretbarer antizipierter Beweiswürdigung abgelehnt werden (vgl. dazu E. 5b des angefochtenen Entscheides). Im Übrigen zeigt der Beschwerdeführer nicht konkret auf, welche Zeugen zu welchem Beweisthema noch hätten einvernommen werden sollen. Er legt auch nicht dar, wie die amerikanischen Verkäufer, welche das ihnen zugesandte Frageformular nicht retourniert hatten, zu einer förmlichen Zeugenaussage hätten verhalten werden können.

Der Beschwerdeführer irrt schliesslich auch über die Verteilung der Beweislast. Der Beweis für steuermindernde Tatsachen obliegt nach allgemeiner Regel dem Steuerpflichtigen. Der Beschwerdeführer hat zu beweisen, dass er die Ware im Namen und auf Rechnung der Kunden eingeführt hat, und trägt das Risiko, wenn der Beweis scheitert.
5.3 Die Vorinstanz schloss daraus zu Recht, dass die Ware zum Wiederverkauf bestimmt war und dementsprechend die Wareneinfuhr zum Satz von 9,3 % zu entrichten ist.
6.
Umstritten ist zudem die Bemessungsgrundlage. Nach Ansicht des Beschwerdeführers erfolgte die Einfuhrabfertigung immer zu den richtigen Werten.
6.1 Die Steuer auf der Einfuhr wird nach Art. 49 Abs. 1 WUStB vom Warenwert franko Schweizer Grenze, zuzüglich der Belastung durch den Einfuhrzoll und die übrigen bei der Einfuhr zu entrichtenden Abgaben, ausgenommen die Warenumsatzsteuer, berechnet. Als Warenwert franko Schweizer Grenze gilt gemäss Absatz 2 von Art. 49 WUStB daselbst der Preis oder Wert der Ware am Versendungsort, zuzüglich Fracht-, Versicherungs- und sonstige Kosten bis zur Schweizer Grenze. Fehlen bei der Zollabfertigung Wertangaben oder bestehen Zweifel an deren Richtigkeit, so kann die Zollverwaltung den Wert der Ware schätzen. Die Steuer verfällt im Zeitpunkt der Zollerhebung (Art. 50 Abs. 1 WUStB).
6.2 Die Steuernachforderung beruht nicht nur auf einer Korrektur beim Steuersatz in den erwähnten sechs Fällen, sondern auch auf einer Berichtigung des Warenwerts bei sieben Fahrzeugen (vgl. vorn lit. A). Die Vorinstanz überprüfte im angefochtenen Entscheid (E. 8b) die Berechnungen im Einzelnen. In allen Fällen hatte der Beschwerdeführer Rechnungen oder "Bill of Sales" vorgelegt, die sich nachträglich als unrichtig herausstellten, indem ein höherer Kaufpreis bezahlt worden war. Das ergab sich aus den beschlagnahmten Belastungsanzeigen der Bank, zusätzlichen Kaufbelegen ("orders") oder weiterer Korrespondenz. In einem Fall mussten zusätzlich die Frachtkosten korrigiert werden. In allen Fällen prüfte die Vorinstanz die Urkunden auf ihre Evidenz. Das Bundesgericht hat daher keinen Anlass, die Sachverhaltsfeststellungen im angefochtenen Entscheid in Zweifel zu ziehen, zumal der Beschwerdeführer sich mit der vorinstanzlichen Beweiswürdigung mit keinem Wort auseinandersetzt.
7.
Die Steuerforderung ist entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers auch nicht verjährt. Gemäss Art. 50 Abs. 3 WUStB verjährt die Steuer auf der Wareneinfuhr fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie fällig geworden ist, wobei die Verjährungsfrist durch jede Einforderungshandlung unterbrochen wird. Würde allein auf diese Bestimmung abgestellt, wäre die Steuer zwar verjährt, weil die Oberzolldirektion im Beschwerdeverfahren während mehr als 5 Jahren jegliche Einforderungshandlung unterliess. Stünde allein die Leistungspflicht in Frage, könnte die Steuer heute nicht mehr erhoben werden. Da jedoch die Nachforderung objektiv auf einer Übertretung im Sinne Art. 52 Abs. 1 WUStB (unrichtige Deklaration der Ware oder ihres Wertes) beruht, kommen ergänzend die Bestimmungen des Bundesgesetzes über das Verwaltungsstrafrecht vom 22. März 1974 (VStR; SR 313.0) zur Anwendung. Danach verjährt die Leistungspflicht nicht, solange die Strafverfolgung nicht verjährt ist (Art. 12 Abs. 4 VStR), und ruht die Verjährung der Strafverfolgung während der Dauer eines Einsprache-, Beschwerde- oder gerichtlichen Verfahrens (Art. 11 Abs. 3 VStR). Der Absatz 3 von Artikel 11 VStR ist auch bei der jüngsten Revision des Strafgesetzbuches
ausdrücklich beibehalten worden (Art. 333 Abs. 6 lit. c StGB in der Fassung vom 13. Dezember 2002, in Kraft seit 1. Januar 2007, AS 2006 3511). Da die Verjährung im Zeitpunkt der Erhebung der Beschwerde an die Oberzolldirektion am 22. Juli 1996 noch nicht verjährt war, ist die Forderung auch heute nicht verjährt.

Dass die Oberzolldirektion für die Beurteilung der Beschwerde fast acht Jahre gebraucht hat, ohne selber eine Untersuchungshandlung vorzunehmen, ist zwar inakzeptabel und verletzt klarerweise das Beschleunigungsgebot, was die Vorinstanz denn auch ausdrücklich festgestellt hat. An der Zoll- bzw. Einfuhrsteuerforderung ändert dies aber nichts. Für die zeitliche Begrenzung der Geltendmachung von Abgabeforderungen sind ausschliesslich die einschlägigen Verjährungsbestimmungen massgebend. Danach ist die Verjährung aber noch nicht eingetreten. Wie es sich mit den noch nicht abgeschlossenen Zollstrafverfahren verhält, ist hier nicht zu prüfen.
8.
Die Beschwerde ist unbegründet. Das führt zur Abweisung der Beschwerde. Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens hat der Beschwerdeführer zu tragen (Art. 153 , 153a , 156 Abs. 1 OG). Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen.

Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 3'000.-- wird dem Beschwerdeführer auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Oberzolldirektion sowie der Eidgenössischen Zollrekurskommission schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 3. Mai 2007
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 83 Reprise de patrimoines selon la procédure de déclaration - (art. 37, al. 1 à 4, LTVA)
¹	L'assujetti qui établit ses décomptes selon la méthode des taux de la dette fiscale nette et qui, au moment de la reprise, n'affecte pas ou dans une moindre mesure par rapport à l'aliénateur l'ensemble ou une part de patrimoine repris dans le cadre de la procédure de déclaration selon l'art. 38 LTVA à une activité donnant droit à la déduction de l'impôt préalable doit procéder comme suit:79
^a	si l'aliénateur établit ses décomptes selon la méthode des taux de la dette fiscale nette, il n'a pas de correction à effectuer;
^b	si l'aliénateur établit ses décomptes selon la méthode effective, la prestation à soi-même au sens de l'art. 31 LTVA compte tenu de l'art. 38, al. 4, LTVA doit être décomptée sur la part du patrimoine repris qui est désormais affectée à une activité ne donnant pas droit à la déduction de l'impôt préalable.
²	Si un assujetti qui établit ses décomptes selon la méthode des taux de la dette fiscale nette affecte l'ensemble ou une part d'un patrimoine repris selon la procédure de déclaration selon l'art. 38 LTVA dans une plus grande mesure que l'aliénateur à une activité donnant droit à la déduction de l'impôt préalable, il ne peut pas effectuer de correction.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 93 Sûretés - 1 L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
¹	L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
^a	le recouvrement dans les délais paraît menacé;
^b	le débiteur prend des dispositions pour abandonner son domicile, son siège ou son établissement stable sur le territoire de la Confédération, ou pour se faire radier du registre du commerce suisse;
^c	le débiteur est en demeure;
^d	l'assujetti reprend tout ou partie d'une entreprise tombée en faillite;
^e	l'assujetti remet des décomptes mentionnant des montants manifestement inférieurs à la réalité.
²	Si l'assujetti renonce à être libéré de l'assujettissement (art. 11) ou s'il opte pour l'imposition de prestations exclues du champ de l'impôt (art. 22), l'AFC peut exiger qu'il fournisse des sûretés conformément à l'al. 7.
³	La demande de sûretés doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant demandé et l'institution auprès de laquelle la garantie doit être déposée; elle est considérée comme une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP159. Aucune réclamation ne peut être déposée contre la demande de sûreté.
⁴	La demande de sûreté peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.
⁵	Le recours contre les demandes de sûretés n'a pas d'effet suspensif.
⁶	La notification de la décision relative à la créance fiscale vaut ouverture d'action au sens de l'art. 279 LP. Le délai d'introduction de la poursuite court à compter de l'entrée en force de la décision relative à la créance fiscale.
⁷	Les sûretés doivent être fournies sous forme de dépôts en espèces, de cautionnements solidaires solvables, de garanties bancaires, de cédules hypothécaires ou d'hypothèques, de polices d'assurance sur la vie ayant une valeur de rachat, d'obligations cotées, libellées en francs, de débiteurs suisses, ou d'obligations de caisse émises par des banques suisses.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 109 Déclarants en douane professionnels
¹	Quiconque établit des déclarations en douane à titre professionnel doit avoir les aptitudes requises.
²	L'OFDF peut, pour une durée déterminée ou indéterminée, interdire aux personnes n'ayant pas les aptitudes requises ou ayant enfreint la législation douanière d'établir professionnellement des déclarations en douane ou d'exercer d'autres activités dans le cadre de la procédure douanière.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 132 Droit transitoire - 1 La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur.
¹	La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur.
²	...122
³	La période de fonction des juges ordinaires et suppléants qui ont été élus sur la base de l'organisation judiciaire du 16 décembre 1943123 ou de l'arrêté fédéral du 23 mars 1984 concernant l'augmentation du nombre des juges suppléants du Tribunal fédéral124 ou qui seront élus pendant les années 2007 et 2008 prend fin le 31 décembre 2008.125
⁴	La limitation du nombre de juges suppléants au sens de l'art. 1, al. 4, s'applique dès 2009.126

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 9 Marchandises en admission temporaire
¹	Le Conseil fédéral peut prévoir l'exonération partielle ou totale des droits à l'importation des marchandises étrangères pour admission temporaire sur le territoire douanier ou des marchandises indigènes après admission temporaire sur le territoire douanier étranger.
²	Il règle les conditions de l'exonération des droits de douane.
³	Il peut exclure le régime d'admission temporaire, le limiter à une durée déterminée ou le soumettre à une autorisation pour des raisons économiques ou en application de mesures de politique commerciale.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 13 Trafic de perfectionnement passif
¹	L'OFDF accorde la réduction ou l'exonération des droits de douane pour les marchandises réimportées qui ont été exportées temporairement pour être ouvrées, transformées ou réparées, si aucun intérêt public prépondérant ne s'y oppose.
²	Aux mêmes conditions, il accorde la réduction ou l'exonération des droits de douanes lorsque les marchandises exportées ont été remplacées à l'étranger par des marchandises en même quantité, dans le même état et de même qualité.
³	Le Conseil fédéral peut prévoir une autre base de calcul des droits de douane pour tenir compte de la valeur ajoutée résultant du perfectionnement lorsque la détermination des droits selon le surplus de poids ne permet pas de l'établir.
⁴	Il règle l'ampleur du remboursement, de la réduction ou de l'exonération des droits de douane pour les marchandises qui, au lieu d'être réimportées, sont détruites sur demande sur le territoire douanier étranger.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 425 - 1 Le commissionnaire en matière de vente ou d'achat est celui qui se charge d'opérer en son propre nom, mais pour le compte du commettant, la vente ou l'achat de choses mobilières ou de papiers-valeurs, moyennant un droit de commission (provision).
¹	Le commissionnaire en matière de vente ou d'achat est celui qui se charge d'opérer en son propre nom, mais pour le compte du commettant, la vente ou l'achat de choses mobilières ou de papiers-valeurs, moyennant un droit de commission (provision).
²	Les règles du mandat sont applicables au contrat de commission, sauf les dérogations résultant du présent titre.

IR 0.101 Convention du 4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales (CEDH) CEDH Art. 6 Droit à un procès équitable - 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice.
¹	Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice.
²	Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie.
³	Tout accusé a droit notamment à:
^a	être informé, dans le plus court délai, dans une langue qu'il comprend et d'une manière détaillée, de la nature et de la cause de l'accusation portée contre lui;
^b	disposer du temps et des facilités nécessaires à la préparation de sa défense;
^c	se défendre lui-même ou avoir l'assistance d'un défenseur de son choix et, s'il n'a pas les moyens de rémunérer un défenseur, pouvoir être assisté gratuitement par un avocat d'office, lorsque les intérêts de la justice l'exigent;
^d	interroger ou faire interroger les témoins à charge et obtenir la convocation et l'interrogation des témoins à décharge dans les mêmes conditions que les témoins à charge;
^e	se faire assister gratuitement d'un interprète, s'il ne comprend pas ou ne parle pas la langue employée à l'audience.

SR 311.0 Code pénal suisse du 21 décembre 1937 CP Art. 333 - 1 Les dispositions générales du présent code sont applicables aux infractions prévues par d'autres lois fédérales, à moins que celles-ci ne contiennent des dispositions sur la matière.
¹	Les dispositions générales du présent code sont applicables aux infractions prévues par d'autres lois fédérales, à moins que celles-ci ne contiennent des dispositions sur la matière.
²	Dans les autres lois fédérales:
^a	la réclusion est remplacée par une peine privative de liberté de plus d'un an;
^b	l'emprisonnement est remplacé par une peine privative de liberté de trois ans au plus ou par une peine pécuniaire;
^c	l'emprisonnement de moins de six mois est remplacé par la peine pécuniaire, un mois d'emprisonnement valant 30 jours-amende d'au maximum 3000 francs.
³	L'infraction passible de l'amende ou des arrêts, ou de l'amende exclusivement, est une contravention. Les art. 106 et 107 sont applicables. Est réservé l'art. 8 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif531. L'infraction passible, en vertu d'une autre loi fédérale entrée en vigueur avant 1942, d'une peine d'emprisonnement ne dépassant pas trois mois est également une contravention.
⁴	Sont réservées les durées des peines qui dérogent à l'al. 2, les montants des amendes qui dérogent à l'art. 106, ainsi que l'art. 41.
⁵	Si une autre loi fédérale prévoit l'amende pour un crime ou un délit, l'art. 34 est applicable. Les règles sur la fixation de l'amende qui dérogent à cet article ne sont pas applicables. Est réservé l'art. 8 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif. Si l'amende est limitée à un montant inférieur à 1 080 000 francs, cette limitation est supprimée; au-delà, elle est maintenue. En pareil cas, le nombre maximum de jours-amende équivaut au montant maximum de l'amende encourue jusqu'alors divisé par 3000.
⁶	...532
^6bis	Si une infraction est punie soit d'une peine privative de liberté soit d'une peine pécuniaire d'un nombre minimal de jours-amende, cette limite inférieure vaut aussi pour la durée minimale en jours de la peine privative de liberté.533
⁷	Les contraventions prévues par d'autres lois fédérales sont punissables même quand elles ont été commises par négligence, à moins qu'il ne ressorte de la disposition applicable que la contravention est réprimée seulement si elle a été commise intentionnellement.