9C_249/2023 - 2023-08-02 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2019

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 249/2023

Urteil vom 2. August 2023

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichterinnen Moser-Szeless, Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Businger.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Reto Böhi und Nathalie Urban,
Beschwerdeführerin,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich,
Dienstabteilung Recht, Bändliweg 21, 8090 Zürich,
Beschwerdegegner.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2019,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 21. Februar 2023 (SB.2022.00113, SB.2022.00114).

Sachverhalt:

A.
A.________ und ihr Ehemann heirateten im August 2019. Nach der Heirat wohnte sie mit ihrem Sohn weiterhin in U.________/ZH, während ihr Ehemann wie bisher in Deutschland wohnhaft blieb. In der Steuererklärung 2019 deklarierte A.________ bloss ihr eigenes Einkommen und Vermögen. Nachdem das Steueramt des Kantons Zürich eine Aufstellung über das weltweite Einkommen und Vermögen ihres Ehemannes verlangt hatte, reichte sie die entsprechenden Unterlagen ein und beantragte, das Einkommen und Vermögen ihres Ehemannes sei nicht satzbestimmend zu berücksichtigen, weil sie in faktisch getrennter Ehe lebten.

B.
Am 14. Juli 2021 veranlagte das kantonale Steueramt A.________ für die direkte Bundessteuer 2019 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 65'200.- (zum Satz von Fr. 200'300.-) und für die Staats- und Gemeindesteuern 2019 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 65'500.- (zum Satz von Fr. 201'200.-) sowie einem steuerbaren Vermögen von Fr. 14'000.- (zum Satz von Fr. 158'000.-). Dabei berücksichtigte es beim Steuersatz das gesamte eheliche Einkommen und Vermögen und brachte den Verheiratetentarif zur Anwendung. Die dagegen erhobenen Rechtsmittel blieben erfolglos (Einspracheentscheid vom 28. Februar 2022; Entscheid des Steuerrekursgerichts des Kantons Zürich vom 25. Oktober 2022; Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 21. Februar 2023).

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 12. April 2023 beantragt A.________ dem Bundesgericht, unter Aufhebung des Urteils vom 21. Februar 2023 sei sie für die Steuerperiode 2019 "als getrennt von ihrem Ehegatten zu besteuern", eventualiter sei die Sache zur weiteren Untersuchung und Neubeurteilung zurückzuweisen. Sodann sei im Falle ihres Unterliegens auf die Erhebung von Gerichtskosten zu verzichten.
Das Verwaltungsgericht, das kantonale Steueramt und die Eidgenössische Steuerverwaltung (hinsichtlich der direkten Bundessteuer) schliessen auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d und Art. 90 BGG). Die Beschwerdeführerin ist als Steuerpflichtige gemäss Art. 89 Abs. 1 BGG und Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) zur Beschwerde legitimiert.

1.2. Die Vorinstanz hat ein einziges Urteil für die Staats- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidenden Rechtsfragen im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt sind (BGE 135 II 260 E. 1.3.1). Unter diesen Umständen ist der Beschwerdeführerin nicht vorzuwerfen, nicht zwei getrennte Beschwerden eingereicht zu haben; aus ihrer Eingabe geht deutlich hervor, dass Letztere beide Steuerarten betrifft (BGE 135 II 260 E. 1.3.2; Urteil 2C 730/2021 vom 19. Mai 2022 E. 1.2, nicht publ. in BGE 148 II 378).

I. Direkte Bundessteuer

2.
Streitig ist, ob die Beschwerdeführerin in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebt und deshalb unter Berücksichtigung des Einkommens ihres Ehemannes zu besteuern ist.

2.1. Das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, wird ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (sog. Faktorenaddition; Art. 9 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Dieser Zusammenrechnung liegt der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen (Gesamt-) Leistungsfähigkeit zugrunde (Art. 127 Abs. 2 BV). Die Ehegatten bilden zivilrechtlich und wirtschaftlich eine gewisse Einheit, wobei sich die Leistungsfähigkeit des einen Ehegatten auch nach dem Einkommen des anderen bestimmt. Somit ist die wirtschaftliche Lage eines einkommenslosen Ehegatten nicht mit derjenigen eines einkommenslosen Ledigen vergleichbar (BGE 141 II 318 E. 2.2.1). Im Umkehrschluss wird jeder Ehegatte selbständig besteuert, sobald die Ehe rechtlich oder tatsächlich getrennt ist (BGE 138 II 300 E. 2.1; 133 II 305 E. 4.1).

2.2. Damit steuerrechtlich von einer rechtlich oder tatsächlich getrennten Ehe auszugehen ist, müssen nach konstanter bundesgerichtlicher Rechtsprechung folgende Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein: a) beide Ehegatten haben einen eigenen Wohnsitz bzw. verfügen über getrennte Wohnstätten; b) die Ehegatten haben die eheliche Gemeinschaft aufgehoben und c) es besteht keine Gemeinschaftlichkeit der Mittel für Wohnung und Lebensunterhalt (Urteile 2C 952/2020 vom 6. Oktober 2021 E. 4.3; 2C 502/2015 vom 29. Februar 2016 E. 3.1; 2C 980/2013, 2C 981/2013 vom 21. Juli 2014 E. 8.1; 2C 753/2011 vom 14. März 2012 E. 6.1.2).

2.3. Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Ehegatten über getrennte Wohnsitze im Kanton Zürich bzw. in Deutschland verfügen. Streitig ist, ob die eheliche Gemeinschaft aufgehoben wurde.

2.3.1. Eine separate Veranlagung der Ehegatten setzt eine dauernde Trennung und damit eine Aufhebung des gemeinsamen Haushalts bzw. ein Getrenntleben im Sinne von Art. 175 /176 ZGB bzw. Art. 275 ZPO oder ein Einvernehmen darüber, dass die eheliche Gemeinschaft aufgehoben wird, voraus. Besteht die eheliche Gemeinschaft - wenn auch nur mit sporadischem Gemeinschaftsleben - weiter, gilt die Ehe steuerrechtlich nicht als getrennt. Es genügt somit nicht, wenn die Ehegatten - wie etwa bei einer "Wochenendehe" - nur über getrennte Wohnsitze bzw. Wohnstätten verfügen, an der ehelichen Gemeinschaft aber festhalten (BGE 138 II 300 E. 2.2; Urteile 2C 952/2020 vom 6. Oktober 2021 E. 4.3; 2C 502/2015 vom 29. Februar 2016 E. 3.1; 2A.433/2000 vom 12. Juli 2001 E. 2b/bb). Eine Aufhebung der ehelichen Gemeinschaft setzt das Scheitern der Ehe voraus (vgl. Urteil 2C 523/2007 vom 5. Februar 2008 E. 2.3 f.).

2.3.2. Der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist in der Lehre Kritik erwachsen: Steuerrechtlich sei massgebend, ob die Ehe als wirtschaftliche Einheit zu würdigen sei; von einer getrennten Ehe sei deshalb bereits bei einem räumlichen Getrenntleben der Ehegatten auszugehen, verbunden mit einer getrennten Verwendung der Mittel (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. A. 2016, N. 17 zu Art. 9 DBG). Diese Auffassung berücksichtigt nicht, dass sich die wirtschaftliche Einheit der Ehegatten nicht nur im Zusammenleben und in der Gemeinschaftlichkeit der Mittel erschöpft. Die Ehegatten schulden einander Beistand und sorgen gemeinsam, ein jeder nach seinen Kräften, für den gebührenden Unterhalt der Familie (Art. 159 Abs. 3 und Art. 163 Abs. 1 ZGB). Selbst wenn sie getrennte Wohnsitze haben und auch ihre Mittel getrennt verwenden, können sie jederzeit die Unterstützung des anderen Gatten einfordern, sollte dies notwendig sein. Insoweit besteht ein erheblicher Unterschied zu einem Konkubinatspaar, das zwar zusammen wohnt und seine Mittel gemeinsam verwendet, aber das Zusammenleben und die Beziehung jederzeit ohne weitere Verpflichtungen beenden kann. Wie die Beschwerdeführerin zu Recht vorbringt, bleibt die
wirtschaftliche Einheit zwischen den Ehegatten selbst im Falle einer Trennung bzw. eines Scheiterns der Ehe teilweise bestehen; das rechtfertigt es umso mehr, in Bezug auf Art. 9 Abs. 1 DBG für eine getrennte Besteuerung der Ehegatten das Ende der ehelichen Gemeinschaft zu verlangen (vgl. Urteil 2C 523/2007 vom 5. Februar 2008 E. 2.4).
Weiter führt das Institut der Ehe zu einer rechtlichen und finanziellen Besserstellung bzw. Absicherung der Ehegatten - etwa bei der beruflichen Vorsorge oder im Erbrecht -, und teilweise auch zu einer steuerlichen Privilegierung (z.B. Erbschaftssteuern). Diese Vorteile hat der Gesetzgeber berücksichtigt, als er im DBG und StHG an der Familienbesteuerung festgehalten hat (Botschaft DBG/StHG vom 25. Mai 1983, BBl 1983 III 1 ff., 28). Die Beschwerdeführerin profitiert davon ebenfalls, auch wenn sie mit ihrem Ehemann nicht zusammenlebt und sie ihre Mittel getrennt verwenden bzw. sie von ihrem Ehemann gemäss ihren Angaben keine Unterstützung erfährt. Damit ist es sachlich gerechtfertigt, für eine getrennte Besteuerung der Ehegatten nicht bloss an das fehlende Zusammenleben und an die fehlende Gemeinschaftlichkeit der Mittel anzuknüpfen, sondern auch an das Scheitern der Ehe.

2.3.3. Vor diesem Hintergrund spielt es keine Rolle, dass die französische Fassung von Art. 9 Abs. 1 DBG ("époux qui vivent en ménage commun") im Gegensatz zur deutschen ("die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben") und italienischen Fassung ("di coniugi non separati legalmente o di fatto") auch den Schluss zulassen könnte, dass es für die gemeinsame Besteuerung primär auf den gemeinsamen Haushalt ankommt. Entgegen den Vorbringen in der Beschwerde hat das Bundesgericht seine Rechtsprechung zu Art. 9 Abs. 1 DBG (vgl. vorne E. 2.2) auch in französischsprachigen Urteilen bestätigt (vgl. Urteile 2C 632/2019 vom 10. Januar 2020 E. 4.2; 2C 980/2013, 2C 981/2013 vom 21. Juli 2014 E. 8.1; 2C 753/2011 vom 14. März 2012 E. 6.1.2). Weiter geht auch der Einwand fehl, das Bundesgericht habe in gewissen Urteilen lediglich an den gemeinsamen Haushalt und die Gemeinschaftlichkeit der Mittel angeknüpft; mangelte es bereits an der Entflechtung der gemeinsamen Mittel wie im Urteil 2C 55/2021 vom 28. Dezember 2021 (E. 3.2), war es offenkundig nicht notwendig, Überlegungen zur Aufgabe der ehelichen Gemeinschaft anzustellen. Schliesslich ist der Hinweis in der Beschwerde auf andere Rechtsgebiete und namentlich das Migrationsrecht nicht
zielführend; dass dort bereits mit der räumlichen Trennung (soweit keine wichtigen Gründe vorliegen) die eheliche Gemeinschaft als aufgehoben gilt, liegt daran, dass die gemeinsame Wohnung Voraussetzung für die ausländerrechtliche Bewilligung ist (Art. 42 Abs. 1 , Art. 43 Abs. 1 lit. a und Art. 44 Abs. 1 lit. a des Ausländer- und Integrationsgesetzes vom 16. Dezember 2005 [AIG; SR 142.20]).

2.3.4. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin gibt es sodann Urteile, die vom Sachverhalt her mit der vorliegenden Konstellation vergleichbar sind. Im Urteil 2C 523/2007 vom 5. Februar 2008 wohnte der Ehemann in der Schweiz, während die Ehefrau in Deutschland bei ihrer pflegebedürftigen Mutter lebte; das Bundesgericht hat das Vorliegen einer rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe bejaht, weil die Ehe nicht gescheitert sei - die örtliche Trennung der Ehegatten sei durch äussere Umstände begründet und nicht durch die Aufgabe der ehelichen Gemeinschaft (E. 2.4). Es kann keine Rede davon sein, das Bundesgericht habe sich in diesem Urteil "mit der Frage der Aufhebung der ehelichen Gemeinschaft nicht weiter auseinandergesetzt", wie die Beschwerdeführerin geltend macht. Inwiefern es zudem relevant sein soll, dass das dort betroffene Ehepaar einmal zusammengelebt hat, ist nicht ersichtlich und wird in der Beschwerde auch nicht weiter begründet. Im Urteil 2C 354/2022 vom 20. März 2023 ging es wiederum um einen in der Schweiz lebenden Mann, der mit einer in Deutschland wohnhaften Frau verheiratet war. Das Bundesgericht ging ohne Weiteres von einer rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe aus (E. 2).

2.3.5. Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Ehe der Beschwerdeführerin intakt ist. Letztere macht selber geltend, dass sie eine Fernbeziehung mit ihrem Ehemann führe und ihn in der Regel ein- bis zweimal pro Monat sehe. Wie die Beschwerdeführerin ausführt, erfolgte die Eheschliessung beiderseits in der Hoffnung, "im Alter jemanden zu haben" und nicht allein zu sein. Damit haben sie und ihr Ehemann die eheliche Gemeinschaft nicht aufgehoben und liegt keine rechtlich oder tatsächlich getrennte Ehe vor; die Beschwerdeführerin ist deshalb zusammen mit ihrem Ehemann zu besteuern.

2.4. Nachdem der Ehemann Wohnsitz im Ausland hat, ist lediglich die Beschwerdeführerin in der Schweiz unbeschränkt steuerpflichtig. Insoweit haben die Vorinstanzen das Einkommen ihres Ehemannes zu Recht zur Satzbestimmung herangezogen (BGE 141 II 318 E. 2.2.3; 138 II 300 E. 2.3; Urteil 2C 354/2022 vom 20. März 2023 E. 3.2).

3.
An dieser Beurteilung ändern auch die weiteren Vorbringen in der Beschwerde nichts.

3.1. Soweit die Beschwerdeführerin mehrfach auf ihren Ehevertrag verweist und sämtliche Auswirkungen ihrer Ehe nach deutschem Recht beurteilt haben will - so auch die Frage, ob die Ehe getrennt ist -, ist darauf hinzuweisen, dass der Begriff der rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe nach Art. 9 Abs. 1 DBG als steuerrechtlicher Begriff autonom auszulegen ist. Zudem beschlägt der Ehevertrag der Beschwerdeführerin und die darin getroffene Wahl für das deutsche Recht lediglich die güterrechtliche Auseinandersetzung (Art. 52 IPRG [SR 291]), nicht aber die ehelichen Rechte und Pflichten (Art. 48 IPRG) oder die Unterhaltspflicht (Art. 49 IPRG). Aus dem Ehevertrag ergibt sich weiter, dass die Beschwerdeführerin und ihr Ehemann ausdrücklich darauf hingewiesen wurden, dass allenfalls schweizerisches Recht zur Anwendung kommen kann.

3.2. Unmassgeblich ist weiter, ob die Beschwerdeführerin und ihr Ehemann in wirtschaftlicher Hinsicht völlig unabhängig voneinander leben. Auf das Kriterium der fehlenden Gemeinschaftlichkeit der Mittel für Wohnung und Lebensunterhalt kommt es nicht mehr an, nachdem es bereits am Kriterium der aufgehobenen ehelichen Gemeinschaft mangelt (vgl. vorne E. 2.2). Insoweit spielt es keine Rolle, dass die Vorinstanz die fehlende Gemeinschaftlichkeit der Mittel angezweifelt, aber diesbezüglich keine weiteren Sachverhaltsabklärungen vorgenommen hat. Ebenso unmassgeblich sind die Heiratsmotive und dass die Beschwerdeführerin und ihr Ehemann keine klassische Wochenendbeziehung führen. Der Fortbestand der ehelichen Gemeinschaft hängt nicht davon ab, wie häufig sich die Ehegatten sehen, sondern knüpft wie erwähnt an die intakte Ehe an.

3.3. Schliesslich bringt die Beschwerdeführerin vor, die satzbestimmende Berücksichtigung des Einkommens ihres Ehemannes sei verfassungswidrig.

3.3.1. Die Beschwerdeführerin rügt ausdrücklich nicht, dass die Ehegattenbesteuerung im Allgemeinen verfassungs- oder konventionswidrig sei. Deshalb ist darauf nicht weiter einzugehen. Anzumerken ist lediglich, dass die Ehegattenbesteuerung selbst bei festgestellter Verfassungswidrigkeit wegen des Anwendungsgebots von Art. 190 BV aufrecht erhalten werden müsste. Die Beschwerdeführerin möchte "die Auswirkungen der Gesetzesauslegung bei der Einzelfallbeurteilung adäquat" berücksichtigt wissen. Im Kern verweist sie auf die grosse finanzielle Belastung, die ihr durch die satzbestimmende Berücksichtigung des Einkommens ihres Ehemannes entsteht.

3.3.2. Dass die gemeinsame Besteuerung von Ehegatten im Gegensatz zur individuellen Besteuerung erhebliche Auswirkungen auf den Steuerbetrag haben kann, liegt auf der Hand und wird vom Gesetzgeber in Kauf genommen (Botschaft DBG/StHG, a.a.O., 21 f.). Sodann darf die Auslegung eines Gesetzes wegen des Legalitätsprinzips und aus Gründen der Rechtsgleichheit nicht je nach Einzelfall unterschiedlich ausfallen. Wie zuvor erläutert, gibt es sachliche Gründe, an der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 9 Abs. 1 DBG festzuhalten. Verfassungsmässige Bedenken an der Ehegattenbesteuerung können nicht dazu führen, dass das Bundesgericht die entsprechenden Bestimmungen entgegen der Intention des Gesetzgebers nur noch restriktiv zur Anwendung bringt bzw. übermässig eng auslegt, was im Übrigen nur weitere Ungleichheiten zur Folge hätte. Es obliegt dem Gesetzgeber, eine Änderung bei der Besteuerung von Ehepaaren vorzunehmen, wobei entsprechende Bestrebungen zum Wechsel zur Individualbesteuerung im Gange sind (vgl. das Vernehmlassungsverfahren zum Bundesgesetz über die Individualbesteuerung; BBl 2022 2997).

3.3.3. Wie erwähnt ist von einer wirtschaftlichen Einheit zwischen der Beschwerdeführerin und ihrem Ehemann auszugehen, auch wenn sie ihre Mittel nicht gemeinschaftlich verwenden, und profitiert die Beschwerdeführerin von sämtlichen rechtlichen Vorteilen, die die Ehe mit sich bringt (vgl. vorne E. 2.3.2). Insoweit wird die Beschwerdeführerin mit der (satzbestimmenden) Berücksichtigung des Einkommens ihres Ehemannes entsprechend ihrer wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit besteuert (vgl. vorne E. 2.1). Auch ein Verstoss gegen das Rechtsgleichheitsgebot (Art. 8 Abs. 1 BV) liegt nicht vor; die finanzielle Situation der Beschwerdeführerin kann offensichtlich nicht mit derjenigen einer ledigen Frau in denselben wirtschaftlichen Verhältnissen verglichen werden, die nicht auf die Unterstützung durch ihren Ehemann zurückgreifen könnte. Wenn die Beschwerdeführerin von den rechtlichen Vorteilen der Ehe keinen Gebrauch machen will bzw. eine Unterstützung durch den Ehemann als "auf einem überholten Weltbild" beruhend betrachtet, ist das ihre persönliche Entscheidung, die keinen Einfluss auf ihre (tatsächliche) wirtschaftliche Leistungsfähigkeit hat.
Die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer erweist sich damit als unbegründet und ist abzuweisen.

II. Staats- und Gemeindesteuern

4.
Die massgeblichen kantonalen Bestimmungen (§ 7 Abs. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Zürich] vom 8. Juni 1997 [StG/ZH; LS 631.1] bzw. Art. 3 Abs. 3 StHG) stimmen mit denjenigen bei der direkten Bundessteuer (Art. 9 Abs. 1 DBG) überein. Folglich kann auf die vorstehenden Ausführungen verwiesen werden. Auch bei den Staats- und Gemeindesteuern ist von einer rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe auszugehen; bei der Beschwerdeführerin wurde deshalb zu Recht das Einkommen und Vermögen ihres Ehemannes satzbestimmend berücksichtigt. Damit ist auch die Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern abzuweisen.

5.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 BGG). Dass es verständlich erscheinen mag, die Frage nach der rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe einer höchstgerichtlichen Klärung zuzuführen, rechtfertigt nicht, auf die Erhebung von Kosten zu verzichten. Dasselbe gilt, soweit die Beschwerdeführerin auf die erheblichen Steuerforderungen verweist, zumal sie kein Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege (Art. 64 BGG) gestellt hat. Parteientschädigungen sind nicht zuzusprechen (Art. 68 Abs. 1 -3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer 2019 wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2019 wird abgewiesen.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 2. August 2023

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Businger

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 9 - 1 Les revenus des époux qui vivent en ménage commun sont additionnés, quel que soit le régime matrimonial.
¹	Les revenus des époux qui vivent en ménage commun sont additionnés, quel que soit le régime matrimonial.
^1bis	Les revenus des partenaires enregistrés qui vivent en ménage commun sont additionnés. Dans la présente loi, les partenaires enregistrés ont le même statut que des époux. Ce principe vaut également pour les contributions d'entretien durant le partenariat enregistré ainsi que pour les contributions d'entretien et la liquidation des biens découlant de la suspension de la vie commune ou de la dissolution du partenariat.8
²	Le revenu des enfants sous autorité parentale est ajouté à celui du détenteur de l'autorité parentale, à l'exception du revenu de l'activité lucrative sur lequel les enfants sont imposés séparément.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 176 - 1 À la requête d'un époux et si la suspension de la vie commune est fondée, le juge:216
¹	À la requête d'un époux et si la suspension de la vie commune est fondée, le juge:216
¹	fixe les contributions d'entretien à verser respectivement aux enfants et à l'époux;
²	prend les mesures en ce qui concerne le logement et le mobilier de ménage;
³	ordonne la séparation de biens si les circonstances le justifient.
²	La requête peut aussi être formée par un époux lorsque la vie commune se révèle impossible, notamment parce que son conjoint la refuse sans y être fondé.
³	Lorsqu'il y a des enfants mineurs, le juge ordonne les mesures nécessaires, d'après les dispositions sur les effets de la filiation.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 159 - 1 La célébration du mariage crée l'union conjugale.
¹	La célébration du mariage crée l'union conjugale.
²	Les époux s'obligent mutuellement à en assurer la prospérité d'un commun accord et à pourvoir ensemble à l'entretien et à l'éducation des enfants.
³	Ils se doivent l'un à l'autre fidélité et assistance.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 163 - 1 Les époux contribuent, chacun selon ses facultés, à l'entretien convenable de la famille.214
¹	Les époux contribuent, chacun selon ses facultés, à l'entretien convenable de la famille.214
²	Ils conviennent de la façon dont chacun apporte sa contribution, notamment par des prestations en argent, son travail au foyer, les soins qu'il voue aux enfants ou l'aide qu'il prête à son conjoint dans sa profession ou son entreprise.
³	Ce faisant, ils tiennent compte des besoins de l'union conjugale et de leur situation personnelle.

SR 142.20 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur les étrangers et l'intégration (LEI) LEI Art. 42 Membres étrangers de la famille d'un ressortissant suisse - 1 Le conjoint d'un ressortissant suisse ainsi que ses enfants célibataires de moins de 18 ans ont droit à l'octroi d'une autorisation de séjour et à la prolongation de sa durée de validité à condition de vivre en ménage commun avec lui.
¹	Le conjoint d'un ressortissant suisse ainsi que ses enfants célibataires de moins de 18 ans ont droit à l'octroi d'une autorisation de séjour et à la prolongation de sa durée de validité à condition de vivre en ménage commun avec lui.
²	Les membres de la famille d'un ressortissant suisse titulaires d'une autorisation de séjour durable délivrée par un État avec lequel la Suisse a conclu un accord sur la libre circulation des personnes ont droit à l'octroi d'une autorisation de séjour et à la prolongation de sa validité. Sont considérés comme membres de sa famille:
^a	le conjoint et ses descendants âgés de moins de 21 ans ou dont l'entretien est garanti;
^b	les ascendants du ressortissant suisse ou de son conjoint dont l'entretien est garanti.
³	Après un séjour légal ininterrompu de cinq ans, le conjoint a droit à l'octroi d'une autorisation d'établissement si les critères d'intégration définis à l'art. 58a sont remplis.67
⁴	Les enfants de moins de douze ans ont droit à l'octroi d'une autorisation d'établissement.

SR 142.20 Loi fédérale du 16 décembre 2005 sur les étrangers et l'intégration (LEI) LEI Art. 43 Conjoint et enfants étrangers du titulaire d'une autorisation d'établissement - 1 Le conjoint étranger du titulaire d'une autorisation d'établissement ainsi que ses enfants célibataires étrangers de moins de 18 ans ont droit à l'octroi d'une autorisation de séjour et à la prolongation de sa durée de validité aux conditions suivantes:
¹	Le conjoint étranger du titulaire d'une autorisation d'établissement ainsi que ses enfants célibataires étrangers de moins de 18 ans ont droit à l'octroi d'une autorisation de séjour et à la prolongation de sa durée de validité aux conditions suivantes:
^a	ils vivent en ménage commun avec lui;
^b	ils disposent d'un logement approprié;
^c	ils ne dépendent pas de l'aide sociale;
^d	ils sont aptes à communiquer dans la langue nationale parlée au lieu de domicile;
^e	la personne à l'origine de la demande de regroupement familial ne perçoit pas de prestations complémentaires annuelles au sens de la loi du 6 octobre 2006 sur les prestations complémentaires (LPC)69 ni ne pourrait en percevoir grâce au regroupement familial.
²	Pour l'octroi de l'autorisation de séjour, une inscription à une offre d'encouragement linguistique suffit en lieu et place de la condition prévue à l'al. 1, let. d.
³	La condition prévue à l'al. 1, let. d, ne s'applique pas aux enfants célibataires de moins de 18 ans.
⁴	L'octroi et la prolongation d'une autorisation de séjour peuvent être subordonnés à la conclusion d'une convention d'intégration lorsque se présentent des besoins d'intégration particuliers conformément aux critères définis à l'art. 58a.
⁵	Après un séjour légal ininterrompu de cinq ans, le conjoint a droit à l'octroi d'une autorisation d'établissement si les critères d'intégration définis à l'art. 58a sont remplis.
⁶	Les enfants de moins de douze ans ont droit à l'octroi d'une autorisation d'établissement.

SR 291 Loi fédérale du 18 décembre 1987 sur le droit international privé (LDIP) LDIP Art. 52 - 1 Le régime matrimonial est régi par le droit choisi par les époux.
¹	Le régime matrimonial est régi par le droit choisi par les époux.
²	Les époux peuvent choisir:
^a	le droit de l'État dans lequel ils sont tous deux domiciliés ou seront domiciliés après la célébration du mariage;
^b	le droit de l'État dans lequel le mariage a été célébré, ou
^c	le droit d'un État dont l'un d'eux a la nationalité.31
³	L'art. 23, al. 2, n'est pas applicable.32

SR 291 Loi fédérale du 18 décembre 1987 sur le droit international privé (LDIP) LDIP Art. 48 - 1 Les effets du mariage sont régis par le droit de l'État dans lequel les époux sont domiciliés.
¹	Les effets du mariage sont régis par le droit de l'État dans lequel les époux sont domiciliés.
²	Lorsque les époux ne sont pas domiciliés dans le même État, les effets du mariage sont régis par le droit de l'État du domicile avec lequel la cause présente le lien le plus étroit.
³	Lorsque les autorités judiciaires ou administratives suisses du lieu d'origine sont compétentes en vertu de l'art. 47, elles appliquent le droit suisse.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
¹	Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
²	Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
³	L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
⁴	La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 64 Assistance judiciaire - 1 Si une partie ne dispose pas de ressources suffisantes et si ses conclusions ne paraissent pas vouées à l'échec, le Tribunal fédéral la dispense, à sa demande, de payer les frais judiciaires et de fournir des sûretés en garantie des dépens.
¹	Si une partie ne dispose pas de ressources suffisantes et si ses conclusions ne paraissent pas vouées à l'échec, le Tribunal fédéral la dispense, à sa demande, de payer les frais judiciaires et de fournir des sûretés en garantie des dépens.
²	Il attribue un avocat à cette partie si la sauvegarde de ses droits le requiert. L'avocat a droit à une indemnité appropriée versée par la caisse du tribunal pour autant que les dépens alloués ne couvrent pas ses honoraires.
³	La cour statue à trois juges sur la demande d'assistance judiciaire. Les cas traités selon la procédure simplifiée prévue à l'art. 108 sont réservés. Le juge instructeur peut accorder lui-même l'assistance judiciaire si les conditions en sont indubitablement remplies.
⁴	Si la partie peut rembourser ultérieurement la caisse, elle est tenue de le faire.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 3 Assujettissement à raison du rattachement personnel - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
²	Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Le revenu et la fortune des époux qui vivent en ménage commun s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. Le revenu et la fortune des enfants sous autorité parentale sont ajoutés à ceux du détenteur de cette autorité. Le produit de l'activité lucrative des enfants ainsi que les gains immobiliers sont imposés séparément.
⁴	L'al. 3 s'applique par analogie aux partenaires enregistrés. Les partenaires enregistrés ont le même statut que des époux. Ce principe vaut également pour les contributions d'entretien durant le partenariat enregistré ainsi que pour les contributions d'entretien et la liquidation des biens découlant de la suspension de la vie commune ou de la dissolution du partenariat.4

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.