Tribunal federal
{T 0/2}
2A.320/2002 /mks
2A.326/2002/kro
Urteil vom 2. Juni 2003
II. Öffentlichrechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Wurzburger, Präsident,
Bundesrichter Müller, Bundesrichterin Yersin,
Bundesrichter Merkli, Ersatzrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Küng.
Parteien
2A.320/2002
A.________,
Beschwerdeführer, vertreten durch Prof. Dr. Peter Böckli und lic. iur. Jan Bangert, Advokaten, St. Jakobs-Strasse 41, Postfach 2348, 4002 Basel,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Beschwerdegegnerin,
Eidgenössische Steuerrekurskommission,
Avenue Tissot 8, 1006 Lausanne,
und
A.326/2003
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, 3003 Bern,
Beschwerdeführerin,
gegen
A.________,
Beschwerdegegner, vertreten durch Prof. Dr. Peter Böckli und lic. iur. Jan Bangert, Advokaten, St. Jakobs-Strasse 41, Postfach 2348, 4002 Basel,
Eidgenössische Steuerrekurskommission,
Avenue Tissot 8, 1006 Lausanne,
Gegenstand
Mehrwertsteuer (MWSTV); Rückerstattung der Steuer,
Verwaltungsgerichtsbeschwerden gegen den Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom
24. Mai 2002.
Sachverhalt:
A.
A.________ ist seit dem 1. Januar 1995 in dem von der Eidgenössischen Steuerverwaltung geführten Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen. Seine Geschäftstätigkeit besteht im Erbringen von Verwaltungsrats-Dienstleistungen gegenüber verschiedenen Gesellschaften. Als Verwaltungsrat war er unter anderem für die B.________ Holding, die C.________ SA, die D.________, die E.________ AG, die F.________ Holding und als Bankrat für die G.________ Bank tätig. Entsprechend der damals massgebenden (publizierten) Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung, nach welcher die Tätigkeit als Verwaltungsrat als selbständige, mehrwertsteuerpflichtige Erwerbstätigkeit zu betrachten war, rechnete A.________ in der Zeit von 1995 bis 1999 die Mehrwertsteuer vorbehaltlos ab.
Mit Urteil 2A.468/1999 vom 27. Oktober 2000 (publiziert in: RDAF 2001 II 53) bestätigte das Bundesgericht einen Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 29. Juli 1999, mit welchem diese die Tätigkeit von Verwaltungsräten als unselbständige Erwerbstätigkeit und demnach als nicht steuerbare Umsätze qualifiziert hatte.
Am 23. November 2000 teilte A.________ der Eidgenössischen Steuerverwaltung unter Bezugnahme auf deren Pressemitteilung vom 1. November 2000 mit, dass er in analoger Anwendung von Art. 40 Abs. 2
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 40 |
In der Folge stellte die Eidgenössische Steuerverwaltung A.________ ein Orientierungsschreiben betreffend die künftige Behandlung von Verwaltungsratshonoraren und einen Fragebogen für die Rückerstattung der in den Jahren 1995 bis 2000 bezahlten Mehrwertsteuer auf Verwaltungsratsleistungen zu. Mit der Rücksendung des Fragebogens beantragte A.________, ihm die seit 1995 ohne Rechtsgrund geleisteten Zahlungen im Gesamtbetrag von Fr. 179'030.10, zuzüglich Verzugszins von 5% für jeden Teilbetrag zurückzuerstatten.
Mit Entscheid vom 10. April 2001 wies die Eidgenössische Steuerverwaltung das Rückerstattungsgesuch für die im Zeitraum vom 1. Quartal 1995 bis 2. September 2000 geleistete Mehrwertsteuer ab. Auch die gegen diesen Entscheid am 22. Mai 2001 eingereichte Einsprache wies sie am 9. Juli 2001 ab.
B.
Gegen den Einspracheentscheid vom 9. Juli 2001 führte A.________ am 10. September 2001 Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission. Diese hiess die Beschwerde im Betrag von Fr. 23'547.75 teilweise gut. Dieser Betrag betraf die Rückerstattung der aufgrund eines ausdrücklichen Vorbehalts für das erste Semester 2000 bezahlten Steuern. Diesbezüglich erkannte die Eidgenössische Steuerrekurskommission, dass die Frage, ob die dem Leistungsempfänger überwälzte Steuer diesem zu erstatten ist, nicht das Subordinationsverhältnis zwischen der Verwaltung und dem Beschwerdeführer tangiere, sondern das privatrechtliche Verhältnis zwischen den beiden Parteien, weshalb sich diese Frage ihrer Zuständigkeit entziehe. Die Erfüllung der zivilrechtlichen Rückerstattung an die Leistungsempfänger dürfe nicht zur Voraussetzung für die öffentlichrechtliche Rückerstattung der Steuer an den Beschwerdeführer gemacht werden.
Abgewiesen wurde die Beschwerde bezüglich der ohne Vorbehalt bezahlten Mehrwertsteuer für die Jahre 1995 bis und mit Ende 1999.
C.
C.a Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde vom 26. Juni 2002 beantragt A.________ dem Bundesgericht, den Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 24. Mai 2002 insoweit aufzuheben, als die Beschwerde damit nicht gutgeheissen wurde. Im Weiteren verlangt er, die Eidgenössische Steuerverwaltung anzuweisen, ihm Fr. 155'482.35 inklusive Verzugszinsen zurückzuerstatten. Demgegenüber beantragt die Eidgenössische Steuerverwaltung, die Beschwerde abzuweisen und das Verfahren mit dem Verfahren 2A.326/2002 zu vereinigen. Im zweiten Schriftenwechsel haben die Parteien an ihren Rechtsbegehren festgehalten.
C.b Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat am 26. Juni 2002 ebenfalls eine Verwaltungsgerichtsbeschwerde eingereicht, mit welcher sie beantragt, den Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission teilweise aufzuheben und ihren Einspracheentscheid vom 9. Juli 2001 zu bestätigen. Überdies verlangt sie festzustellen, A.________ dürfe die mit Vorbehalt bezahlte Mehrwertsteuer auf Verwaltungsratshonoraren nur dann zurückerstattet werden, wenn er seine Fakturen gegenüber dem Leistungsempfänger berichtige und diesem die zu viel fakturierte Mehrwertsteuer zurückvergüte. A.________ beantragt Abweisung dieses Antrages.
C.c Die Eidgenössische Steuerrekurskommission hat in beiden Verfahren auf eine Vernehmlassung verzichtet.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Beschwerdeentscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission können nach den Artikeln 97 ff. OG mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht angefochten werden (Art. 54 Abs. 1
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 54 Impianti particolari per il consumo sul posto - (art. 25 cpv. 3 LIVA) |
|
1 | Sono considerati impianti particolari per il consumo di derrate alimentari sul posto (impianti per il consumo) segnatamente tavoli, tavoli alti, banchi e altri ripiani a disposizione per il consumo o impianti equivalenti, segnatamente quelli presenti su mezzi di trasporto. È irrilevante: |
a | chi sia il proprietario degli impianti; |
b | che il cliente utilizzi effettivamente l'impianto; |
c | che gli impianti siano in numero sufficiente a permettere a tutti i clienti di consumare sul posto. |
2 | Non sono considerate impianti per il consumo: |
a | le sedie e le panchine senza tavolo che servono principalmente a permettere ai clienti una breve pausa; |
b | le tende e le roulotte dei locatari presso il chiosco o il ristorante di un campeggio. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 66 Annuncio di inizio e di fine dell'assoggettamento - 1 Chi diventa contribuente ai sensi dell'articolo 10 deve annunciarsi spontaneamente per scritto all'AFC entro 30 giorni dall'inizio dell'assoggettamento. Questa gli assegna un numero non trasferibile ai sensi della legge federale del 18 giugno 2010135 sul numero d'identificazione delle imprese, che viene registrato.136 |
|
1 | Chi diventa contribuente ai sensi dell'articolo 10 deve annunciarsi spontaneamente per scritto all'AFC entro 30 giorni dall'inizio dell'assoggettamento. Questa gli assegna un numero non trasferibile ai sensi della legge federale del 18 giugno 2010135 sul numero d'identificazione delle imprese, che viene registrato.136 |
2 | Quando l'assoggettamento termina conformemente all'articolo 14 capoverso 2, il contribuente deve annunciarlo per scritto all'AFC entro 30 giorni dalla cessazione dell'attività imprenditoriale, ma al più tardi alla fine della procedura di liquidazione. |
3 | Chi è assoggettato soltanto all'imposta sull'acquisto (art. 45 cpv. 2) deve annunciarsi per scritto all'AFC entro 60 giorni dalla fine dell'anno civile in cui si sono verificate le condizioni dell'assoggettamento e dichiarare nel contempo le prestazioni acquisite. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 66 Annuncio di inizio e di fine dell'assoggettamento - 1 Chi diventa contribuente ai sensi dell'articolo 10 deve annunciarsi spontaneamente per scritto all'AFC entro 30 giorni dall'inizio dell'assoggettamento. Questa gli assegna un numero non trasferibile ai sensi della legge federale del 18 giugno 2010135 sul numero d'identificazione delle imprese, che viene registrato.136 |
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1 | Chi diventa contribuente ai sensi dell'articolo 10 deve annunciarsi spontaneamente per scritto all'AFC entro 30 giorni dall'inizio dell'assoggettamento. Questa gli assegna un numero non trasferibile ai sensi della legge federale del 18 giugno 2010135 sul numero d'identificazione delle imprese, che viene registrato.136 |
2 | Quando l'assoggettamento termina conformemente all'articolo 14 capoverso 2, il contribuente deve annunciarlo per scritto all'AFC entro 30 giorni dalla cessazione dell'attività imprenditoriale, ma al più tardi alla fine della procedura di liquidazione. |
3 | Chi è assoggettato soltanto all'imposta sull'acquisto (art. 45 cpv. 2) deve annunciarsi per scritto all'AFC entro 60 giorni dalla fine dell'anno civile in cui si sono verificate le condizioni dell'assoggettamento e dichiarare nel contempo le prestazioni acquisite. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 66 Annuncio di inizio e di fine dell'assoggettamento - 1 Chi diventa contribuente ai sensi dell'articolo 10 deve annunciarsi spontaneamente per scritto all'AFC entro 30 giorni dall'inizio dell'assoggettamento. Questa gli assegna un numero non trasferibile ai sensi della legge federale del 18 giugno 2010135 sul numero d'identificazione delle imprese, che viene registrato.136 |
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1 | Chi diventa contribuente ai sensi dell'articolo 10 deve annunciarsi spontaneamente per scritto all'AFC entro 30 giorni dall'inizio dell'assoggettamento. Questa gli assegna un numero non trasferibile ai sensi della legge federale del 18 giugno 2010135 sul numero d'identificazione delle imprese, che viene registrato.136 |
2 | Quando l'assoggettamento termina conformemente all'articolo 14 capoverso 2, il contribuente deve annunciarlo per scritto all'AFC entro 30 giorni dalla cessazione dell'attività imprenditoriale, ma al più tardi alla fine della procedura di liquidazione. |
3 | Chi è assoggettato soltanto all'imposta sull'acquisto (art. 45 cpv. 2) deve annunciarsi per scritto all'AFC entro 60 giorni dalla fine dell'anno civile in cui si sono verificate le condizioni dell'assoggettamento e dichiarare nel contempo le prestazioni acquisite. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 54 Impianti particolari per il consumo sul posto - (art. 25 cpv. 3 LIVA) |
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1 | Sono considerati impianti particolari per il consumo di derrate alimentari sul posto (impianti per il consumo) segnatamente tavoli, tavoli alti, banchi e altri ripiani a disposizione per il consumo o impianti equivalenti, segnatamente quelli presenti su mezzi di trasporto. È irrilevante: |
a | chi sia il proprietario degli impianti; |
b | che il cliente utilizzi effettivamente l'impianto; |
c | che gli impianti siano in numero sufficiente a permettere a tutti i clienti di consumare sul posto. |
2 | Non sono considerate impianti per il consumo: |
a | le sedie e le panchine senza tavolo che servono principalmente a permettere ai clienti una breve pausa; |
b | le tende e le roulotte dei locatari presso il chiosco o il ristorante di un campeggio. |
1.2 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde können nach Art. 104 lit. a
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 54 Impianti particolari per il consumo sul posto - (art. 25 cpv. 3 LIVA) |
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1 | Sono considerati impianti particolari per il consumo di derrate alimentari sul posto (impianti per il consumo) segnatamente tavoli, tavoli alti, banchi e altri ripiani a disposizione per il consumo o impianti equivalenti, segnatamente quelli presenti su mezzi di trasporto. È irrilevante: |
a | chi sia il proprietario degli impianti; |
b | che il cliente utilizzi effettivamente l'impianto; |
c | che gli impianti siano in numero sufficiente a permettere a tutti i clienti di consumare sul posto. |
2 | Non sono considerate impianti per il consumo: |
a | le sedie e le panchine senza tavolo che servono principalmente a permettere ai clienti una breve pausa; |
b | le tende e le roulotte dei locatari presso il chiosco o il ristorante di un campeggio. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 54 Impianti particolari per il consumo sul posto - (art. 25 cpv. 3 LIVA) |
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1 | Sono considerati impianti particolari per il consumo di derrate alimentari sul posto (impianti per il consumo) segnatamente tavoli, tavoli alti, banchi e altri ripiani a disposizione per il consumo o impianti equivalenti, segnatamente quelli presenti su mezzi di trasporto. È irrilevante: |
a | chi sia il proprietario degli impianti; |
b | che il cliente utilizzi effettivamente l'impianto; |
c | che gli impianti siano in numero sufficiente a permettere a tutti i clienti di consumare sul posto. |
2 | Non sono considerate impianti per il consumo: |
a | le sedie e le panchine senza tavolo che servono principalmente a permettere ai clienti una breve pausa; |
b | le tende e le roulotte dei locatari presso il chiosco o il ristorante di un campeggio. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 54 Impianti particolari per il consumo sul posto - (art. 25 cpv. 3 LIVA) |
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1 | Sono considerati impianti particolari per il consumo di derrate alimentari sul posto (impianti per il consumo) segnatamente tavoli, tavoli alti, banchi e altri ripiani a disposizione per il consumo o impianti equivalenti, segnatamente quelli presenti su mezzi di trasporto. È irrilevante: |
a | chi sia il proprietario degli impianti; |
b | che il cliente utilizzi effettivamente l'impianto; |
c | che gli impianti siano in numero sufficiente a permettere a tutti i clienti di consumare sul posto. |
2 | Non sono considerate impianti per il consumo: |
a | le sedie e le panchine senza tavolo che servono principalmente a permettere ai clienti una breve pausa; |
b | le tende e le roulotte dei locatari presso il chiosco o il ristorante di un campeggio. |
1.3 Auf die form- und fristgerecht eingereichten Beschwerden ist demnach einzutreten.
1.4 Die zur Beurteilung stehenden Sachverhalte wurden alle vor dem Inkrafttreten des Mehrwertsteuergesetzes (am 1. Januar 2001) verwirklicht. Auf die vorliegenden Verfahren sind deshalb noch die Bestimmungen der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV) anwendbar (Art. 93
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 93 Garanzie - 1 L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181 |
|
1 | L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181 |
a | l'esazione tempestiva sembra in pericolo; |
b | il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio; |
c | il debitore è in mora con il loro pagamento; |
d | il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento. |
e | il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi. |
2 | Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7. |
3 | La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF182. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo. |
4 | La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale. |
5 | Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo. |
6 | La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato. |
7 | Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 94 Altri provvedimenti di garanzia - 1 Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta può essere: |
|
1 | Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta può essere: |
a | compensata con debiti di periodi precedenti; |
b | accreditata per compensare debiti di periodi successivi, se il contribuente è in ritardo con i pagamenti o per altri motivi il credito fiscale appare verosimilmente messo in pericolo; l'importo accreditato frutta interesse, allo stesso tasso di quello rimuneratorio, a contare dal 61° giorno dopo la ricezione del rendiconto da parte dell'AFC e sino al momento della compensazione; oppure |
c | compensata con garanzie richieste dall'AFC. |
2 | Se il contribuente non ha né domicilio né sede sociale in Svizzera, l'AFC può inoltre esigere la prestazione di garanzie secondo l'articolo 93 capoverso 7 per i debiti probabili. |
3 | In caso di ripetuto pagamento tardivo, l'AFC può obbligare il debitore a effettuare pagamenti anticipati mensili o bimensili. |
2.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt die Vereinigung der beiden Beschwerdeverfahren (2A.320/2002 u. 2A.326/2002). Dies ist in Anwendung von Art. 40
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 94 Altri provvedimenti di garanzia - 1 Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta può essere: |
|
1 | Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta può essere: |
a | compensata con debiti di periodi precedenti; |
b | accreditata per compensare debiti di periodi successivi, se il contribuente è in ritardo con i pagamenti o per altri motivi il credito fiscale appare verosimilmente messo in pericolo; l'importo accreditato frutta interesse, allo stesso tasso di quello rimuneratorio, a contare dal 61° giorno dopo la ricezione del rendiconto da parte dell'AFC e sino al momento della compensazione; oppure |
c | compensata con garanzie richieste dall'AFC. |
2 | Se il contribuente non ha né domicilio né sede sociale in Svizzera, l'AFC può inoltre esigere la prestazione di garanzie secondo l'articolo 93 capoverso 7 per i debiti probabili. |
3 | In caso di ripetuto pagamento tardivo, l'AFC può obbligare il debitore a effettuare pagamenti anticipati mensili o bimensili. |
SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24 - 1 L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie. |
|
1 | L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie. |
2 | Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione: |
a | se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite; |
b | se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse. |
3 | Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause. |
SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 40 - Il giudice valuta le prove secondo il suo libero convincimento. Egli prende in considerazione il contegno delle parti nel processo, per esempio il rifiuto di ottemperare ad una citazione personale, di rispondere a domande del giudice o di produrre i mezzi di prova richiesti. |
SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24 - 1 L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie. |
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1 | L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie. |
2 | Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione: |
a | se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite; |
b | se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse. |
3 | Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause. |
3.
3.1 Umstritten ist im Verfahren 2A.320/2002 die Frage, ob dem Beschwerdeführer die von ihm im Zeitraum von 1995 bis Ende 1999 aufgrund seiner Verwaltungsratstätigkeit vorbehaltlos bezahlte Mehrwertsteuer zurückerstattet werden muss, nachdem das Bundesgericht mit Urteil 2A.468/1999 vom 27. Oktober 2000 erkannt hat, dass das Erbringen von Leistungen durch einen Verwaltungsrat eine unselbständige, nicht der Mehrwertsteuerpflicht unterliegende Erwerbstätigkeit darstellt.
3.2 Im schweizerischen Verwaltungsrecht ist anerkannt, dass Zuwendungen, die aus einem nicht verwirklichten oder nachträglich weggefallenen oder wegfallenden Grund erfolgten, zurückgefordert werden können, sofern das Gesetz nichts anderes vorsieht (Ulrich Häfelin/Georg Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl., Zürich 2002, Rz 760, S. 162; Max Imboden/René A. Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Bd. I, Nr. 32 B, S. 191 unter Verweis auf BGE 88 I 213). Es handelt sich dabei um einen allgemeinen Rechtsgrundsatz, der für das Privatrecht in Art. 62 Abs. 2
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 62 - 1 Chi senza causa legittima si trovi arricchito a danno dell'altrui patrimonio, è tenuto a restituire l'arricchimento. |
|
1 | Chi senza causa legittima si trovi arricchito a danno dell'altrui patrimonio, è tenuto a restituire l'arricchimento. |
2 | Si fa luogo alla restituzione specialmente di ciò che fu dato o prestato senza valida causa, o per una causa non avveratasi o che ha cessato di sussistere. |
Zu beachten ist dieser allgemeine Rechtsgrundsatz auch im Abgaberecht. Hier ist davon auszugehen, dass der Staat eine Steuer nur in Anspruch nehmen darf, soweit diese im Gesetz vorgesehen ist, was die Doktrin auch aus dem Grundsatz der Rechtsgleichheit und dem Gesetzmässigkeitsprinzip ableitet (Art. 8
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge. |
|
1 | Tutti sono uguali davanti alla legge. |
2 | Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche. |
3 | Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore. |
4 | La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili. |
Nichtgeschuldete Steuern sind demnach grundsätzlich zurückzuerstatten.
In diesem Sinne sieht etwa das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) die Rückforderung von bezahlten Steuern ausdrücklich vor: Gemäss Art. 168 Abs. 1
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 168 - 1 Il contribuente può chiedere la restituzione di un'imposta non dovuta o dovuta solo in parte, che egli ha pagato per errore. |
|
1 | Il contribuente può chiedere la restituzione di un'imposta non dovuta o dovuta solo in parte, che egli ha pagato per errore. |
2 | Gli importi restituiti più di 30 giorni dopo il loro versamento fruttano, dalla data di versamento, un interesse al tasso stabilito dal DFF. |
3 | La domanda di restituzione dev'essere presentata all'amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta, entro cinque anni dalla fine dell'anno civile in cui è stato eseguito il versamento. Se l'amministrazione respinge la domanda, l'interessato può avvalersi dei rimedi giuridici ammessi contro una decisione di tassazione (art. 132). Il diritto alla restituzione si estingue dieci anni dopo la fine dell'anno del versamento. |
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 168 - 1 Il contribuente può chiedere la restituzione di un'imposta non dovuta o dovuta solo in parte, che egli ha pagato per errore. |
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1 | Il contribuente può chiedere la restituzione di un'imposta non dovuta o dovuta solo in parte, che egli ha pagato per errore. |
2 | Gli importi restituiti più di 30 giorni dopo il loro versamento fruttano, dalla data di versamento, un interesse al tasso stabilito dal DFF. |
3 | La domanda di restituzione dev'essere presentata all'amministrazione cantonale dell'imposta federale diretta, entro cinque anni dalla fine dell'anno civile in cui è stato eseguito il versamento. Se l'amministrazione respinge la domanda, l'interessato può avvalersi dei rimedi giuridici ammessi contro una decisione di tassazione (art. 132). Il diritto alla restituzione si estingue dieci anni dopo la fine dell'anno del versamento. |
Analoge Regelungen finden sich auch in kantonalen Steuergesetzen.
3.3 Art. 39
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 39 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - (art. 22 LIVA) |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 39 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - (art. 22 LIVA) |
Von dieser Rückerstattung im Sinne von Art. 39
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 39 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - (art. 22 LIVA) |
3.4 Eine gesetzliche Regelung für eine solche Rückerstattung fehlt grundsätzlich bei den Selbstveranlagungssteuern (Stempelabgaben, Verrechnungssteuer und Umsatzsteuern): Während bei den Stempelabgaben (Art. 8
SR 641.101 Ordinanza del 3 dicembre 1973 concernente le tasse di bollo (OTB) OTB Art. 8 Rimborso di tasse non dovute |
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1 | Le tasse e gli interessi pagati che non sono stati fissati con decisione dell'AFC sono restituiti non appena stabilito che non erano dovuti. |
2 | Se una tassa non dovuta è stata trasferita, la restituzione è accordata soltanto se si stabilisce che la persona alla quale la tassa è stata trasferita sarà la beneficiaria della restituzione. |
3 | Se il richiedente adduce fatti dai quali risulta che era dovuta un'altra imposta federale, anche se questa nel frattempo si è prescritta, la restituzione è accordata soltanto per l'importo eccedente tale imposta. |
4 | Il diritto alla restituzione si prescrive cinque anni dopo la fine dell'anno civile nel quale è stato fatto il pagamento. |
5 | Le disposizioni della LTB e della presente ordinanza relative alla riscossione delle tasse sono applicabili per analogia; se il richiedente non soddisfa i suoi obblighi di fornire informazioni, e se il diritto alla restituzione non può essere determinato mancando le informazioni chieste dall'AFC, la richiesta è allora respinta. |
3.4.1 Rechtsprechung und Praxis zu den Stempelabgaben und zur Verrechnungssteuer unterscheiden zwischen rechtskräftigen und nicht rechtskräftigen Steuern. Danach ist jede rechtskräftig gewordene Steuer geschuldet. Aber auch nicht rechtskräftig veranlagte Steuern gelten grundsätzlich als geschuldet, wenn die Steuer auf Grund der Selbstdeklaration ohne Vorbehalt abgeliefert wurde, oder wenn der Steuerpflichtige eine von der Eidgenössischen Steuerverwaltung vorgenommene Berichtigung vorbehaltlos anerkannt hat (Conrad Stockar, Übersicht und Fallbeispiele zu den Stempelabgaben und zur Verrechnungssteuer, 3. Aufl., Basel 2000, Fall Nr. 25, S. 164 ff.; ebenso Hans Peter Hochreutener, Verfahrensfragen im Bereich der Stempelabgaben und der Verrechnungssteuer, in: ASA 57, 607; Robert Pfund, Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, Basel 1971, I. Teil, Vorbem. zu Art. 17
SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 17 - 1 Il credito fiscale si prescrive in cinque anni, a contare dalla fine dell'anno civile in cui è sorto (art. 12). |
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1 | Il credito fiscale si prescrive in cinque anni, a contare dalla fine dell'anno civile in cui è sorto (art. 12). |
2 | La prescrizione non decorre, o rimane sospesa fintanto che il credito fiscale è cautelato da una garanzia o fintanto che nessuna delle persone tenute al pagamento ha il domicilio in Svizzera. |
3 | La prescrizione è interrotta ogni volta che una persona tenuta al pagamento riconosce il credito fiscale e ogni volta che un atto ufficiale inteso ad esigerlo è notificato a una persona tenuta al pagamento. Un nuovo termine di prescrizione comincia a decorrere ad ogni interruzione. |
4 | La sospensione e l'interruzione hanno effetto nei confronti di tutte le persone tenute al pagamento. |
SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 17 - 1 Il credito fiscale si prescrive in cinque anni, a contare dalla fine dell'anno civile in cui è sorto (art. 12). |
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1 | Il credito fiscale si prescrive in cinque anni, a contare dalla fine dell'anno civile in cui è sorto (art. 12). |
2 | La prescrizione non decorre, o rimane sospesa fintanto che il credito fiscale è cautelato da una garanzia o fintanto che nessuna delle persone tenute al pagamento ha il domicilio in Svizzera. |
3 | La prescrizione è interrotta ogni volta che una persona tenuta al pagamento riconosce il credito fiscale e ogni volta che un atto ufficiale inteso ad esigerlo è notificato a una persona tenuta al pagamento. Un nuovo termine di prescrizione comincia a decorrere ad ogni interruzione. |
4 | La sospensione e l'interruzione hanno effetto nei confronti di tutte le persone tenute al pagamento. |
SR 642.211 Ordinanza del 19 dicembre 1966 sull'imposta preventiva (OIPrev) OIPrev Art. 12 - 1 Le imposte e gli interessi pagati, che non sono stati determinati con una decisione dell'AFC, sono restituiti non appena è accertato che non erano dovuti. |
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1 | Le imposte e gli interessi pagati, che non sono stati determinati con una decisione dell'AFC, sono restituiti non appena è accertato che non erano dovuti. |
2 | Se un'imposta non dovuta è già stata trasferita (art. 14 cpv. 1 LIP), la restituzione è concessa soltanto se è accertato che la persona cui l'imposta è stata trasferita non ne ha ottenuto il rimborso con la procedura ordinaria di rimborso (art. 21-33 LIP) e che tale persona beneficerà della restituzione secondo il capoverso 1. |
3 | Se l'istante si avvale di fatti da cui risulta che un'altra imposta federale era dovuta, anche se nel frattempo prescritta, la restituzione è concessa soltanto per l'ammontare eccedente detta imposta. |
4 | Il diritto alla restituzione si prescrive in cinque anni dalla fine dell'anno civile nel quale il pagamento è stato fatto. |
5 | Le disposizioni della LIP e della presente ordinanza12 quanto alla riscossione dell'imposta si applicano per analogia; se l'istante non soddisfa agli obblighi di fornire informazioni e se il diritto alla restituzione non può essere accertato senza le informazioni chieste dall'AFC, l'istanza è respinta.senza le informazioni chieste dall'AFC, l'istanza è respinta. |
Folge haben können, dass die nach früherer Praxis eingeforderte und bezahlte Steuer nicht mehr als geschuldet zu betrachten ist, es sei denn, der Steuerpflichtige habe die Leistung unter Anbringen eines ausdrücklichen Vorbehaltes erbracht (Pfund, a.a.O., Vorbem. zu Art. 17, Rz 5.4).
3.4.2 Das Bundesgericht hatte sich im Rahmen des bis zum 31. Dezember 1994 geltenden Bundesratsbeschlusses über die Warenumsatzsteuer verschiedentlich mit der Rückforderung von nicht geschuldeten Steuern zu befassen. Dabei wurde - wie in der Praxis zu den Stempelabgaben und zur Verrechnungssteuer - zwischen der Rückerstattung von Steuern unterschieden, die vorbehaltlos bezahlt wurden und solchen, für welche der Steuerpflichtige einen entsprechenden Vorbehalt angebracht hat. Voraussetzung für die Rückerstattung war stets, dass die Steuer nicht aufgrund eines rechtskräftigen Steuerentscheides gemäss Art. 5 und 6 WUStB bezahlt worden war. In solchen Fällen war eine Rückforderung nur noch im Rahmen eines Revisionsverfahrens möglich.
Das Bundesgericht hat erstmals mit Entscheid vom 19. Mai 1950 i.S. Sch. & Co. (ASA 19, 185 ff.) erkannt, bei einer Selbstveranlagungssteuer habe als nicht rückforderbare Schuld zu gelten, "was ein Steuerpflichtiger aufgrund einer von ihm eingereichten Selbstdeklaration und allfällig daran von der Eidgenössischen Steuerverwaltung im Kontrollverfahren vorgenommener, von ihm anerkannter Berichtigungen ohne Vorbehalt bezahlt hat". Eine solche Steuerzahlung sei der Steuerfestsetzung durch einen rechtskräftigen Entscheid - zu dem es im Warenumsatzsteuerrecht nur ausnahmsweise kam - gleichzusetzen. Diese Praxis wurde in der Folge bestätigt (Urteil vom 13. Juli 1954, in: ASA 23, 178; Urteil vom 12. Oktober 1954, in: ASA 23, 335 ff; Urteil vom 8. Februar 1957, in: ASA 25, 514 ff.; Urteil vom 30. Januar 1976, in: ASA 45, 193 ff.; zuletzt mit Urteil vom 14. September 1984, in: ASA 55, 62 ff.). In der Doktrin ist diese Rechtsprechung - wenn auch aus unterschiedlichen Gründen - durchwegs auf Zustimmung gestossen.
Allgemein werden an die Rückerstattung von nicht geschuldeten Warenumsatzsteuern folgende Anforderungen gestellt:
a) -:-
a.a) -:-
a) Es muss sich um eine Nichtschuld handeln,
b) die Steuer darf nicht aufgrund eines rechtskräftigen Steuerentscheides bezahlt worden sein und es darf
c) keine Verjährung vorliegen (Dieter Metzger, Handbuch der Warenumsatzsteuer, Muri/Bern, 1992, Rz 889 ff., S. 351f.; Wilhelm Wellauer, Die Eidgenössische Warenumsatzsteuer, Kommentar, Basel 1959, Rz 880 ff., S. 423f.).
Nicht verlangt wird dagegen (wie z.B. bei der direkten Bundessteuer) das Bestehen eines Irrtums, auch wenn vielfach ein solcher vorliegen dürfte (Beat Zingg, Die Rückerstattung nicht geschuldeter Warenumsatzsteuer, in: ASA 28, 92 ff.).
-:-
-:-
Was die Frage der Nichtschuld betrifft, so wird in Lehre und Rechtsprechung zwischen der vorbehaltlosen Bezahlung und der Bezahlung unter Vorbehalt unterschieden. In der Doktrin ist anerkannt, dass die vorbehaltlose Bezahlung der Steuer einer Rückerstattung entgegensteht (Zingg, a.a.O., S. 96 f; Wellauer, a.a.O., Rz 881, S. 422). Dieser Grundsatz gilt bei der Warenumsatzsteuer auch mit Bezug auf Praxisänderungen. Diesbezüglich verlangt "das Gebot der Rechtsgleichheit, dass die Behörde alle in diesem Zeitpunkt noch nicht erledigten Fälle nach der neuen Praxis beurteilt, die durch förmlichen Entscheid oder vorbehaltlose Zahlung nach alter Praxis erledigten Fälle jedoch nicht wieder aufgreift und nach der neuen Praxis beurteilt" (Urteil des Bundesgerichts vom 12. Oktober 1954, E. 4, in: ASA 23, 339; Wellauer, a.a.O., Rz 881, S. 422 u. 829 u. 830, S. 406 f; Zingg, a.a.O., Ziff. 5, S. 94 ff.). Daran ändert nichts, ob - so ursprünglich das Bundesgericht - die vorbehaltlose Zahlung durch den Steuerpflichtigen einem rechtskräftigen Entscheid gleichgesetzt wird (Urteil vom 23. Juni 1950, in: ASA 19, 189 ff.), oder eine Verwirkung des Rückforderungsrechts angenommen wird, weil sich der Steuerpflichtige mit der vorbehaltlosen Zahlung der
Praxis der Steuerverwaltung unterworfen hat (Zingg, a.a.O., Ziff. 5, S. 97; vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts vom 30. Januar 1976, E. 1 b, in: ASA 45, 198).
3.4.3
3.4.3.1 Die Mehrwertsteuer ist - wie die Warenumsatzsteuer - eine Selbstveranlagungssteuer (Art. 37
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 37 |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 46 Calcolo dell'imposta e aliquote d'imposta - Al calcolo dell'imposta e alle aliquote d'imposta si applicano gli articoli 24 e 25. |
Angesichts der Tatsache, dass es sich bei der Verordnung über die Mehrwertsteuer und dem in dieser Frage gleich lautenden Mehrwertsteuergesetz um neuere, detaillierte Erlasse handelt, für die auf die reichen Erfahrungen mit der Warenumsatzsteuer, zu anderen Selbstveranlagungssteuern und zu ausländischen Erlassen zurückgegriffen werden konnte, ist hier nicht etwa eine Lücke anzunehmen, die durch den Richter zu füllen wäre. Dies um so weniger, als die erwähnten anderen Selbstveranlagungssteuern durchaus Rückerstattungsbestimmungen für nicht geschuldete Steuern kennen und das Mehrwertsteuerrecht ebenfalls Rückerstattungsregelungen enthält (wenn auch nicht für den hier interessierenden Tatbestand: Art. 39
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 39 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - (art. 22 LIVA) |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 48 Nascita del debito fiscale e prescrizione del diritto di tassazione - 1 Il debito fiscale sorge: |
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1 | Il debito fiscale sorge: |
a | con il pagamento della controprestazione; |
b | per i contribuenti secondo l'articolo 45 capoverso 2 lettera a che allestiscono il rendiconto secondo le controprestazioni convenute (art. 40 cpv. 1), al momento della ricezione della fattura e, in caso di prestazioni senza presentazione della fattura, con il pagamento della controprestazione. |
2 | La prescrizione del diritto di tassazione e il passaggio in giudicato sono disciplinati dagli articoli 42 e 43. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 24 Base di calcolo - 1 L'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. La controprestazione comprende segnatamente anche il risarcimento di tutte le spese, fatturate separatamente o meno, nonché i tributi di diritto pubblico dovuti dal contribuente. Sono fatti salvi i capoversi 2 e 6. |
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1 | L'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. La controprestazione comprende segnatamente anche il risarcimento di tutte le spese, fatturate separatamente o meno, nonché i tributi di diritto pubblico dovuti dal contribuente. Sono fatti salvi i capoversi 2 e 6. |
2 | In caso di prestazioni a persone strettamente vincolate (art. 3 lett. h), si considera controprestazione il valore che sarebbe stato convenuto fra terzi indipendenti. |
3 | In caso di permuta, la controprestazione corrisponde al valore di mercato della prestazione fornita in cambio. |
4 | In caso di riparazione con sostituzione di pezzi, la controprestazione è costituita unicamente dalla retribuzione del lavoro eseguito. |
5 | Se la prestazione è effettuata per il pagamento di un debito, si considera controprestazione l'importo del debito estinto. |
6 | Non sono inclusi nella base di calcolo: |
a | le imposte sui diritti di entrata e i diritti di mutazione, nonché l'imposta sul valore aggiunto dovuta sulla prestazione; |
b | gli importi che il contribuente riceve dal destinatario della prestazione a titolo di rimborso delle spese sostenute in nome e per conto di quest'ultimo, purché li designi separatamente (partite di giro); |
c | la parte della controprestazione inerente al valore del terreno in caso di alienazione di un bene immobile; |
d | le tasse cantonali a favore dei fondi di approvvigionamento idrico, di trattamento delle acque di scarico e di smaltimento dei rifiuti incluse nel prezzo delle prestazioni di eliminazione e di erogazione, purché tali fondi versino contributi alle aziende di smaltimento dei rifiuti o alle aziende fornitrici d'acqua. |
2A.467/2000 vom 6. März 2001, E. 4e). Denn was für die Selbstveranlagung bei einer Einphasensteuer (WUSt) aus Gründen der Praktikabilität unumgänglich war, muss auch bei einer Allphasensteuer (MWST) gelten.
3.4.3.2 Die Verordnung über die Mehrwertsteuer stellt hohe Anforderungen an den Steuerpflichtigen, indem sie ihm wesentliche, in anderen Veranlagungsverfahren der Steuerbehörde obliegende Vorkehren überträgt. Er hat nicht nur selber zu bestimmen, ob er die Voraussetzungen für die Steuerpflicht erfüllt, er ist auch für die korrekte (vollständige und rechtzeitige) Deklaration und die Ablieferung der Steuer verantwortlich (Art. 34 ff
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 34 Cure mediche - (art. 21 cpv. 2 n. 3 LIVA) |
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1 | Sono considerati cure mediche l'accertamento e il trattamento di malattie, lesioni e altri disturbi della salute fisica e psichica dell'uomo nonché le attività che servono alla prevenzione di malattie e di disturbi della salute dell'uomo. |
2 | Sono assimilati alle cure mediche: |
a | le prestazioni specifiche di maternità come esami di controllo, preparazione al parto o consulenza per l'allattamento; |
b | gli esami, le consulenze e i trattamenti in relazione con la fecondazione artificiale, la contraccezione o l'interruzione della gravidanza; |
c | tutte le forniture e le prestazioni di servizi effettuate da un medico o da un medico-dentista per l'allestimento di un rapporto medico o di una perizia medica, volti ad appurare le pretese secondo il diritto delle assicurazioni sociali. |
3 | Non sono considerati cure mediche segnatamente: |
a | gli esami, le consulenze e i trattamenti miranti unicamente a migliorare il benessere o il rendimento o eseguiti unicamente per ragioni estetiche, salvo che l'esame, la consulenza o il trattamento sia effettuato da un medico o da un medico-dentista abilitato a esercitare l'attività medica o dentaria sul territorio svizzero; |
b | gli esami eseguiti per l'allestimento di una perizia che non sono in relazione con un trattamento concreto della persona esaminata, fatto salvo il capoverso 2 lettera c; |
c | la somministrazione di medicinali o di mezzi ausiliari medici, salvo che siano utilizzati dalla persona curante nell'ambito di una cura medica; |
d | la somministrazione di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati, anche se essa avviene nell'ambito di una cura medica; è considerato protesi un pezzo sostitutivo del corpo che, senza intervento chirurgico, può essere reimpiegato o riapplicato dopo essere stato tolto dal corpo; |
e | i provvedimenti della cura di base; questi sono considerati prestazioni di cura giusta l'articolo 21 capoverso 2 numero 4 LIVA. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 46 Calcolo dell'imposta e aliquote d'imposta - Al calcolo dell'imposta e alle aliquote d'imposta si applicano gli articoli 24 e 25. |
Die Aufgaben der Eidgenössische Steuerverwaltung beschränken sich auf den Bezug und die Kontrolle der Steuer.
3.4.3.3 Der Steuerpflichtige ist daher auch an seine Abrechnung gebunden, wenn er in Bezug auf Steuerpflicht, Steuerbetrag, Abzüge usw. keinen Vorbehalt anbringt. Er kann deshalb auf die Abrechnung bzw. Selbstveranlagung - ausser in den gesetzlich vorgesehenen Fällen - nicht mehr zurückkommen. Seine Bindung ist indessen eine einseitige; sie betrifft nicht auch die Eidgenössische Steuerverwaltung: Diese kann Überprüfungen vornehmen und dabei Feststellungen treffen (Art. 50
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 50 Giornali e riviste senza carattere pubblicitario - (art. 25 cpv. 2 lett. a n. 9 LIVA) |
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a | sono pubblicati periodicamente, ma almeno due volte all'anno; |
b | servono a informare o a intrattenere; |
c | hanno titolo invariato; |
d | hanno una numerazione progressiva e recano l'indicazione della data e del periodo di pubblicazione; |
e | si presentano esteriormente come giornali o riviste; |
f | non riservano uno spazio preponderante a iscrizioni. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 51 Libri e altri stampati senza carattere pubblicitario - (art. 25 cpv. 2 lett. a n. 9 LIVA) |
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a | hanno forma di libri, opuscoli o fogli sciolti; le opere a fogli sciolti sono considerate libri se sono composte di una copertina con legatura a vite, spirale o cucitura rapida e dei fogli sciolti da inserirvi, e si presentano come un'opera completa di almeno 16 pagine il cui titolo figura sulla copertina; |
b | hanno almeno 16 pagine, compresi la copertina e il risguardo, tranne i libri per l'infanzia, le partiture musicali stampate e le parti di stampati a fogli sciolti; |
c | hanno un contenuto religioso, letterario, artistico, ricreativo, educativo, istruttivo, informativo, tecnico o scientifico; |
d | non sono destinati ad accogliere iscrizioni o figurine da collezione, eccezion fatta per i libri scolastici e didattici nonché determinati libri per l'infanzia quali i quaderni d'esercizi con illustrazioni accompagnate da testi a carattere complementare e gli album da dipingere o colorare contenenti modelli e istruzioni. |
3.4.3.4 Die Selbstveranlagung wird damit aber nicht zur "Verfügung in eigener Sache", denn der Steuerpflichtige hat keine Verfügungsbefugnis. Bei den Selbstveranlagungssteuern fehlt - im Gegensatz zu den anderen Steuern, bei denen mittels formeller Veranlagungsverfügung die Steuerschuld verbindlich festgelegt wird - ein verbindlicher Entscheid über die Steuerschuld, der in Rechtskraft erwachsen könnte. Die auf Grund der Selbstveranlagung geschuldeten Steuern können indessen von der Steuerverwaltung nach Ablauf der fünfjährigen Verjährungsfrist auch nicht mehr eingefordert werden (Alois Camenzind/ Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, Bern/Stuttgart/Wien 2000, Rz 1218 f., S. 415).
Der Abrechnung des Steuerpflichtigen kommt daher zwar nicht die Bedeutung eines verbindlichen Entscheides im Sinne von Art. 51
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 51 Libri e altri stampati senza carattere pubblicitario - (art. 25 cpv. 2 lett. a n. 9 LIVA) |
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a | hanno forma di libri, opuscoli o fogli sciolti; le opere a fogli sciolti sono considerate libri se sono composte di una copertina con legatura a vite, spirale o cucitura rapida e dei fogli sciolti da inserirvi, e si presentano come un'opera completa di almeno 16 pagine il cui titolo figura sulla copertina; |
b | hanno almeno 16 pagine, compresi la copertina e il risguardo, tranne i libri per l'infanzia, le partiture musicali stampate e le parti di stampati a fogli sciolti; |
c | hanno un contenuto religioso, letterario, artistico, ricreativo, educativo, istruttivo, informativo, tecnico o scientifico; |
d | non sono destinati ad accogliere iscrizioni o figurine da collezione, eccezion fatta per i libri scolastici e didattici nonché determinati libri per l'infanzia quali i quaderni d'esercizi con illustrazioni accompagnate da testi a carattere complementare e gli album da dipingere o colorare contenenti modelli e istruzioni. |
Mit der vorbehaltlosen Deklaration und Bezahlung der Steuer bringt der Steuerpflichtige unmissverständlich zum Ausdruck, dass er bereit ist, die von ihm als geschuldet betrachtete Steuer zu bezahlen. Will er dies nicht, muss er dies mit einem entsprechenden Vermerk anzeigen. Ein solches Verhalten gebietet auch der Grundsatz der Rechtssicherheit. Denn andernfalls wäre bei jeder Praxisänderung - für Steuern, die nicht aufgrund eines förmlichen Entscheides bezahlt wurden - der Bestand der Steuerpflicht ungewiss und in der Schwebe. Dies wäre für ein Massenverfahren, welches auf dem Prinzip der Selbstveranlagung basiert und bei dem der Verwaltung lediglich Bezugs- und Kontrollfunktionen zukommen, untauglich.
3.4.3.5 Eine solche strikte Betrachtungsweise ist nicht nur erforderlich, weil der Steuerpflichtige die wesentlichen Aufgaben im Veranlagungsverfahren selber zu erfüllen hat, sondern auch, weil er mit seinen Feststellungen zugleich die Grundlagen für die von den Empfängern der Lieferungen und Dienstleistungen abziehbaren Vorsteuern festlegt.
3.4.3.6 Der Beschwerdeführer geht in der Beschwerdeschrift davon aus, dass sich die Vorinstanz teilweise auf die frühere Rechtsprechung des Bundesgerichts beruft, wonach die vorbehaltlose Selbstdeklaration eine der formell rechtskräftigen Veranlagungsverfügung analoge Wirkung aufweise. Richtig ist, dass das Bundesgericht in seiner früheren Praxis die Frage der Nichtrückerstattung von vorbehaltlos bezahlten Steuern damit begründet hat, dass eine vorbehaltlose Zahlung einer Steuerfestsetzung einem rechtskräftigen Entscheid gleichzusetzen sei (Urteil vom 23. Juni 1950, E. 2, in: ASA 19, S. 189; Urteil vom 8. Februar 1957, in: ASA 25 514). Überdies hat das Bundesgericht in einem späteren Entscheid festgehalten, dass die Frage der Rechtskraft im Zusammenhang mit Praxisänderungen nicht von Bedeutung ist, und deshalb nicht neu zu entscheiden ist, weil sowohl nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung als auch nach der Auffassung ihrer Kritiker eine Rückerstattung nur in Frage kommt, wenn eine rechtswirksame Anfechtung erfolgt ist oder die Steuer nur unter Vorbehalt bezahlt wurde (BGE 102 I b 45, E. 1b). Die Vorinstanz hat die bundesgerichtliche Praxis in ihrem Urteil dargelegt und daraus keine anderen Schlüsse gezogen. Keinesfalls hat
sie - wie der Beschwerdeführer behauptet - ihr Urteil damit begründet, die vorbehaltlose Bezahlung einer Steuer hätte eine der Rechtskraft analoge Wirkung. Die übrigen Ausführungen des Beschwerdeführers im Zusammenhang mit der Rechtskraft gehen insoweit an der Sache vorbei, als sie für die Frage der Rückerstattung von Steuern im Rahmen von Praxisänderungen nicht beachtlich sind und die Eidgenössische Steuerverwaltung selber nie geltend gemacht hat, die Abrechnungen seien in Rechtskraft erwachsen.
Soweit der Beschwerdeführer unter Berufung auf BGE 125 I 14 ff. geltend macht, das Bundesgericht habe mit diesem Entscheid festgestellt, dass die Unterwerfung unter eine rechtswidrige Behördenpraxis nicht zur Verwirkung eines Anspruchs führe, ist ihm entgegenzuhalten, dass sich Sachverhalt und Rechtsfolgen jenes Falles mit dem vorliegenden nicht vergleichen lassen. Unterschiedlich ist der vorliegende Fall insbesondere insofern, als hier der Beschwerdeführer mit der Steuerdeklaration und der vorbehaltlosen Bezahlung der Steuer gegenüber dem Staat eine Erklärung abgegeben hat, bei der er sich behaften lassen muss. Eine solche Erklärung lag im Fall des BGE 125 I 14 ff. nicht vor und stand dort auch nicht zur Diskussion.
3.4.3.7 Mit Bezug auf Praxisänderungen ist das Bundesgericht stets davon ausgegangen, dass eine Rückerstattung nur in Frage kommt, wenn der Steuerpflichtige die nach der früheren Praxis geschuldete Steuer rechtswirksam angefochten oder nur unter Vorbehalt bezahlt hat. Dies verstösst nicht gegen das Rechtsgleichheitsgebot, welches verlangt, dass gleiche Sachverhalte mit gleichen relevanten Tatsachen gleich zu behandeln sind (BGE 112 Ia 193, E. 2b, S.196; Rainer J. Schweizer, in: Die schweizerische Bundesverfassung, Hrsg. Bernhard Ehrenzeller/Philippe Mastronardi/Rainer J. Schweizer/Klaus A. Vallender, Zürich 2002, Art. 8
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge. |
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1 | Tutti sono uguali davanti alla legge. |
2 | Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche. |
3 | Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore. |
4 | La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili. |
SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge. |
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1 | Tutti sono uguali davanti alla legge. |
2 | Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche. |
3 | Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore. |
4 | La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili. |
behandeln würde (Urteil des Bundesgerichts vom 23. Juni 1950 i.S. Sch. & Co., E. 3, in: ASA 19, S. 190). Eine solche Ungleichbehandlung wird hier aber nicht behauptet und liegt auch nicht vor.
Praxisänderungen haben auch für die Verwaltung Bindungswirkung. Diese kann demnach bei Änderung ihrer Praxis eine Selbstveranlagung im Rahmen der fünfjährigen Verjährungsfrist nicht zu Ungunsten des Steuerpflichtigen rückwirkend aufheben; es gilt der Grundsatz der Nichtrückwirkung von Praxisänderungen. Fehl geht der Beschwerdeführer somit, wenn er in seiner Eingabe den Anschein erweckt, dass sich die Eidgenössische Steuerverwaltung einseitig das Recht vorbehalte, während fünf Jahren jederzeit auf die Selbstveranlagung des Bürgers zurückzukommen. Eine im Rahmen der geltenden Praxis korrekt erfolgte Selbstveranlagung kann von der Eidgenössischen Steuerverwaltung nicht rückwirkend geändert werden. Dies wird von ihr auch ausdrücklich anerkannt.
3.4.3.8 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Mehrwertsteuer in allen Fällen, bei denen keine Anfechtung erfolgt, zwar nicht in Rechtskraft erwächst, nach Ablauf der fünfjährigen Verjährungsfrist aber eine Korrektur durch die Eidgenössische Steuerverwaltung nicht mehr möglich ist. Praxisänderungen dürfen weder zu Gunsten noch zu Ungunsten des Steuerpflichtigen rückwirkend angewandt werden, es sei denn, der Steuerpflichtige habe die geschuldete Steuer nur unter Vorbehalt bezahlt. Mit der vorbehaltlosen Bezahlung bringt der Steuerpflichtige zum Ausdruck, dass er die geltende Praxis akzeptiert. Daran ist er gebunden. Aus dieser Bindungswirkung ergibt sich, dass der Steuerpflichtige nur in den eigens vorgesehenen Fällen die Rückerstattung verlangen kann. Im Falle einer nach der Verwaltungspraxis (Richtlinien, Weisungen) geschuldeten und ohne Vorbehalt deklarierten Steuer sehen die massgebenden Erlasse keine Rückerstattung vor, wenn sich später herausstellt, dass eine gesetzliche Grundlage für die entrichtete Steuer fehlt. Die Rückerstattungstatbestände betreffen andere Fälle. Gesetz- und Verordnungsgeber haben damit eine Regelung getroffen, die der Rechtsprechung des Bundesgerichts zur Warenumsatzsteuer entspricht.
Dies bedeutet indessen nicht, den Praxisanleitungen und Weisungen der Eidgenössischen Steuerverwaltung einen völlig unüblichen, weiter als gesetzliche Vorschriften gehenden Stellenwert einzuräumen, wie der Beschwerdeführer meint. Die Richtlinien der Eidgenössischen Steuerverwaltung haben keine weiter gehende Bedeutung als Richtlinien von Verwaltungsbehörden allgemein (vgl. E. 4.2.1 hiernach). Die Bindung folgt nicht aus (allenfalls gesetzwidrigen) Richtlinien, sondern aus der vorbehaltlosen Deklaration.
Aus der speziellen Regelung ergibt sich, dass die allgemeinen Rückerstattungsgrundsätze nicht zur Anwendung kommen. Ausserdem handelt es sich nicht einfach um Zahlungen, für die sich im nachhinein herausstellt, dass sie ohne Rechtsgrund geleistet worden sind. Es geht um Zahlungen, die gestützt auf eine verbindliche Erklärung des Pflichtigen erbracht worden sind, auf welche dieser nicht zurückkommen kann. Er kann diese Zahlungen deshalb auch nicht zurückfordern, wenn sich später zeigt, dass die Erklärung über das gesetzlich Gebotene hinausging. Ist die Bindungswirkung der Selbstdeklaration eingetreten, erübrigen sich insoweit Fragen zur gesetzlichen Grundlage, ausser die Selbstdeklaration erweise sich als derart mangelhaft, dass sie geradezu als nichtig bezeichnet werden muss. Der Pflichtige trägt somit eine hohe Eigenverantwortung und namentlich das Risiko für die Richtigkeit seiner Erklärung.
Die Feststellung der Vorinstanz, bei vorbehaltloser Zahlung der Mehrwertsteuer scheide eine Steuerrückerstattung aus, verletzt daher kein Bundesrecht.
Auf die Frage, wie es sich verhält, wenn eine rechtzeitige Anfechtung (durch Anbringen eines Vorbehalts, Verlangen eines anfechtbaren Entscheides usw.) erfolgte, ist unter E. 5 zurückzukommen.
4.
4.1 Der Beschwerdeführer bringt im Weiteren vor, die vom Bundesgericht bisher vertretene Auffassung messe der Verwaltungspraxis eine den Grundsätzen der Gesetzmässigkeit, der Rechtsstaatlichkeit und der Rechtsgleichheit zuwiderlaufende Bedeutung zu.
4.2
4.2.1 Die Erhebung der Inlandumsatzsteuer erfolgt durch die Eidgenössische Steuerverwaltung. Diese hat hierfür alle erforderlichen Weisungen und Entscheide zu treffen, deren Erlass nicht ausdrücklich einer anderen Behörde vorbehalten ist (Art. 42
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 42 Esenzione dall'imposta per i trasporti ferroviari internazionali - (art. 23 cpv. 4 LIVA) |
|
1 | Fatto salvo il capoverso 2, i trasporti ferroviari transfrontalieri sono esenti dall'imposta, purché si tratti di tragitti per i quali esiste un titolo di trasporto internazionale. Vi sono compresi: |
a | i trasporti per tragitti di cui soltanto la stazione di partenza o d'arrivo si situa sul territorio svizzero; |
b | i trasporti per tragitti di transito sul territorio svizzero, utilizzati per collegare stazioni di partenza e d'arrivo situate all'estero. |
2 | Per l'esenzione dall'imposta la quota del prezzo di viaggio per il tragitto estero dev'essere maggiore rispetto all'imposta sul valore aggiunto non dovuta a causa dell'esenzione fiscale. |
3 | Non è concessa l'esenzione dall'imposta per la vendita di titoli di trasporto forfettari, segnatamente abbonamenti generali e a metà prezzo, utilizzati in tutto o in parte per trasporti esenti dall'imposta. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 52 Oggetto dell'imposta - 1 Soggiacciono all'imposta: |
|
1 | Soggiacciono all'imposta: |
a | l'importazione di beni, compresi le prestazioni di servizi e i diritti ivi contenuti; |
b | l'immissione in libera pratica di beni secondo l'articolo 17 capoverso 1bis LD105 da parte di viaggiatori in provenienza dall'estero nel traffico aereo.106 |
2 | Se al momento dell'importazione di supporti di dati non è possibile stabilirne il valore di mercato e se l'importazione non è esente da imposta secondo l'articolo 53, non è dovuta alcuna imposta sull'importazione e sono applicabili le disposizioni sull'imposta sull'acquisto (art. 45-49).107 |
3 | Nel caso di una pluralità di prestazioni si applicano le disposizioni dell'articolo 19. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 52 Oggetto dell'imposta - 1 Soggiacciono all'imposta: |
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1 | Soggiacciono all'imposta: |
a | l'importazione di beni, compresi le prestazioni di servizi e i diritti ivi contenuti; |
b | l'immissione in libera pratica di beni secondo l'articolo 17 capoverso 1bis LD105 da parte di viaggiatori in provenienza dall'estero nel traffico aereo.106 |
2 | Se al momento dell'importazione di supporti di dati non è possibile stabilirne il valore di mercato e se l'importazione non è esente da imposta secondo l'articolo 53, non è dovuta alcuna imposta sull'importazione e sono applicabili le disposizioni sull'imposta sull'acquisto (art. 45-49).107 |
3 | Nel caso di una pluralità di prestazioni si applicano le disposizioni dell'articolo 19. |
Eidgenössische Steuerverwaltung ist zum Erlass von solchen Weisungen verpflichtet, damit Unklarheiten über die Anwendung des Gesetzes unterbleiben.
Nichts anderes hat die Eidgenössische Steuerverwaltung getan, wenn sie in ihren Verwaltungsanweisungen den unbestimmten Rechtsbegriff der selbständigen Erwerbstätigkeit von Art. 17 Abs. 1
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 17 Costituzione dei gruppi - (art. 13 LIVA) |
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1 | I membri del gruppo d'imposizione possono essere determinati liberamente fra coloro che hanno diritto di essere inclusi nell'imposizione di gruppo. |
2 | È ammessa la costituzione di più sottogruppi. |
Daran ändert nichts, dass das Bundesgericht diesbezüglich zu einem anderen Schluss gekommen ist und die Verwaltungsratstätigkeit in seinem Urteil 2A.468/1999 vom 27. Oktober 2000 als unselbständige Erwerbstätigkeit qualifiziert hat. Mit der Festlegung, wie die Verwaltungsratstätigkeit mehrwertsteuerlich zu behandeln ist, hat die Eidgenössische Steuerverwaltung pflichtgemäss einen auslegungsbedürftigen Tatbestand interpretiert und für die Steuerpflichtigen klargestellt, wie solche Einkünfte zu behandeln sind.
4.2.2 Was der Beschwerdeführer dagegen vorbringt, trifft nicht zu. Die Verwaltung war als vollziehende Behörde verpflichtet, Regelungen darüber aufzustellen, wie der Begriff der selbständigen von der unselbständigen Erwerbstätigkeit abzugrenzen ist. Ob die von ihr getroffene Auslegung richtig ist, unterliegt im Streitfalle der gerichtlichen Überprüfung. Auch wenn es sich bei der Verwaltungspraxis nicht um Rechtsnormen handelt (BGE 124 V 257, E. 6b), und in der Lehre teilweise die Auffassung vertreten wird, Richtlinien würden sich in erster Linie an die Verwaltung selber und nicht an Dritte richten (Fritz Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2. Aufl., Bern 1983, S. 290), sind sie sowohl für die Verwaltung als auch für Dritte von Bedeutung. Für die Mehrwertsteuer kommt ihr neu auch eine Aussenwirkung zu, wird doch vom Steuerpflichtigen verlangt, dass er diese Weisungen kennt (Urteil des Bundesgerichts vom 17. März 1978 i.S. S.B AG, E. 2a, in: ASA 47 331). Fest steht, dass die Richtlinien der einheitlichen, rechtsgleichen Anwendung des Rechts dienen und sich der Steuerpflichtige nicht darauf berufen kann, er habe sie nicht gekannt. Solange er sie nicht ausdrücklich bestreitet, muss er sie gegen sich gelten lassen.
4.2.3 Der Beschwerdeführer verkennt, dass sich die Eidgenössische Steuerverwaltung beim Erlass von Weisungen auf Art. 42
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 42 Esenzione dall'imposta per i trasporti ferroviari internazionali - (art. 23 cpv. 4 LIVA) |
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1 | Fatto salvo il capoverso 2, i trasporti ferroviari transfrontalieri sono esenti dall'imposta, purché si tratti di tragitti per i quali esiste un titolo di trasporto internazionale. Vi sono compresi: |
a | i trasporti per tragitti di cui soltanto la stazione di partenza o d'arrivo si situa sul territorio svizzero; |
b | i trasporti per tragitti di transito sul territorio svizzero, utilizzati per collegare stazioni di partenza e d'arrivo situate all'estero. |
2 | Per l'esenzione dall'imposta la quota del prezzo di viaggio per il tragitto estero dev'essere maggiore rispetto all'imposta sul valore aggiunto non dovuta a causa dell'esenzione fiscale. |
3 | Non è concessa l'esenzione dall'imposta per la vendita di titoli di trasporto forfettari, segnatamente abbonamenti generali e a metà prezzo, utilizzati in tutto o in parte per trasporti esenti dall'imposta. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 17 Costituzione dei gruppi - (art. 13 LIVA) |
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1 | I membri del gruppo d'imposizione possono essere determinati liberamente fra coloro che hanno diritto di essere inclusi nell'imposizione di gruppo. |
2 | È ammessa la costituzione di più sottogruppi. |
Nichts zu seinen Gunsten ableiten kann der Beschwerdeführer auch aus den beiden von ihm angeführten Bundesgerichtsentscheiden. In BGE 107 II 255 setzte sich das Bundesgericht mit der kantonalen Praxis zum Bundesbeschluss über die Massnahmen gegen Missbräuche im Mietwesen auseinander. Zu beurteilen war dabei eine Frage, die mit der hier zur Diskussion stehenden abgaberechtlichen Problematik bei einer Selbstveranlagungssteuer nicht vergleichbar ist. Ebenso wenig kann der Beschwerdeführer aus BGE 125 I 14 etwas zu seinen Gunsten ableiten. Dieses Urteil befasst sich mit der nachträglichen Geltendmachung von Lohn, der auf Grund des Lohndiskriminierungsartikels geschuldet ist. Weshalb dieser Entscheid hier nicht massgebend sein kann, wurde vorne (E. 3.4.3.6) bereits dargelegt.
4.2.4 Der Beschwerdeführer argumentiert weiter, dass im vorliegenden Fall keine Verwaltungspraxis vorliege, wie sie vom Bundesgericht in ASA 45 193 (E. 1a) definiert wurde. Mit diesem Entscheid hat das Bundesgericht u.a. festgehalten, dass "als Verwaltungspraxis, (..) der von der Überzeugung der Gesetz- und Zweckmässigkeit getragene Wille zu einer bestimmten, konstanten Rechts- und Ermessensanwendung gegenüber jedermann" zu gelten hat. Der Beschwerdeführer schliesst daraus, dass nicht jede Kundgabe der zuständigen Behörde genügt, um eine solche Praxis zu begründen, sondern dass es hierfür eines qualifizierten Willens bedürfe. Ein solcher liege nur dann vor, wenn die Verwaltungspraxis auf eine beständige und gleichmässige Gesetzesanwendung gegenüber jedermann gerichtet sei und diese Praxis von der Überzeugung der Gesetzmässigkeit getragen sei.
Fest steht, dass die Eidgenössische Steuerverwaltung ihre Praxis gegenüber den Steuerpflichtigen in allgemeiner, verbindlicher Form, nämlich sowohl in der Wegleitung als auch in einem Merkblatt und überdies noch in einer Branchenbroschüre, dargelegt hat. Damit brachte die Verwaltung klar zum Ausdruck, dass sie willens war, sie gegenüber allen Steuerpflichtigen anzuwenden.
Dass diese Publikationen von einer gesetzeswidrigen Rechtsauffassung getragen waren, die geradezu willkürlich gewesen sei, wie der Beschwerdeführer meint, trifft nicht zu. Zwar hat das Bundesgericht im Sozialversicherungsrecht (BGE 105 V 113) und beim Doppelbesteuerungsverbot (BGE 121 I 259) die Verwaltungsratstätigkeit als unselbständige Erwerbstätigkeit qualifiziert. Dies heisst aber nicht, dass die Eidgenössische Steuerverwaltung sich bewusst und wider den Grundsatz von Treu und Glauben verhalten hat, wenn sie für die Mehrwertsteuer die Verwaltungsratstätigkeit weiterhin als selbständige Erwerbstätigkeit qualifiziert hat. Massgebend ist, dass die Zuordnung der Verwaltungsratstätigkeit zur selbständigen oder unselbständigen Erwerbstätigkeit nicht von vornherein klar war, und dass sich der Verordnungsgeber in der Verordnung über die Mehrwertsteuer zu dieser Frage nicht ausgesprochen hat. In den Materialien zum Mehrwertsteuergesetz wird anerkannt, dass sich die Zuordnung der Verwaltungsratstätigkeit auch zur selbständigen Erwerbstätigkeit vertreten liesse. Die Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats hielt dazu fest: "Eine auf die Funktion abstellende Differenzierung der Verwaltungsratsmandate, mithin die Zuordnung
eines Teils solcher Mandate zur selbständigen Erwerbstätigkeit und des anderen Teils solcher Mandate zur unselbständigen Erwerbstätigkeit, was sich auch vertreten liesse, ist aus Gründen der Praktikabilität abzulehnen" (Bericht vom 28. August 1996 zur Parlamentarischen Initiative/Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [Dettling], BBl 1996 V 713 ff., S. 758). Im gleichen Sinne hatte sich der für den Erlass der Verordnung über die Mehrwertsteuer zuständige Bundesrat im Zusammenhang mit der Beantwortung der Interpellation Stucky (Nr. 95.3055) geäussert (Amtl. Bull. 1995 N 1645). Hinzu kommt, dass z.B. in der Europäischen Union die gesetzlichen Organe zumindest teilweise als selbständig Erwerbende qualifiziert werden (vgl. z.B. für Deutschland: Wolfram Birkenfeld, Das grosse Umsatzsteuer-Handbuch, Köln, 3. Auflage, Band I, I. Abschnitt, Rz 39.3; Johann Bunjes/Reinhold Geist, Umsatzsteuergesetz, Kommentar, 7. Auflage, München 2003, § 2, N 95, oder für Österreich: Hans Georg Ruppe, Umsatzsteuergesetz 1994, Kommentar, Wien 1999, 2. Aufl., § 2, Rz 84 ff.).
Von Bedeutung ist überdies, dass die von der Eidgenössischen Steuerverwaltung in der Wegleitung 1994 festgelegte Praxis bereits vor dem für das Steuerrecht massgebenden Bundesgerichtsentscheid begründet worden ist.
Es kann demnach nicht gesagt werden, die Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung sei zum vornherein unhaltbar oder gar willkürlich gewesen. Auf jeden Fall kann der Eidgenössischen Steuerverwaltung nicht vorgeworfen werden, dass sie in Auslegung von Art. 17 Abs. 1
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 17 Costituzione dei gruppi - (art. 13 LIVA) |
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1 | I membri del gruppo d'imposizione possono essere determinati liberamente fra coloro che hanno diritto di essere inclusi nell'imposizione di gruppo. |
2 | È ammessa la costituzione di più sottogruppi. |
4.3 Der Beschwerdeführer macht geltend, die Verzinsung der ihm zurückzuerstattenden Fr. 23'547.75 müsse - statt in analoger Anwendung von Art. 39 Abs. 4
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 39 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - (art. 22 LIVA) |
Die Vorinstanz hat ausgeführt, aus welchen Gründen sie hier die analoge Anwendung von Art. 39 Abs. 4
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 39 Opzione per l'imposizione delle prestazioni escluse dall'imposta - (art. 22 LIVA) |
4.4 Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde von A.________ erweist sich demnach als unbegründet.
5.
5.1 Umstritten ist im Verfahren 2A. 326/2002 einzig die Frage der Rückerstattung der Mehrwertsteuer für das Jahr 2000, die vom Steuerpflichtigen unter Vorbehalt bezahlt worden ist.
Von beiden Seiten ist anerkannt, dass bei Bezahlung der Steuer mit einem entsprechenden Vorbehalt ein Rückerstattungsanspruch besteht. Uneinigkeit besteht insoweit, als die Beschwerdeführerin davon ausgeht, dass die Rückerstattung nur dann erfolgen kann, wenn der Beschwerdegegner seine Faktura gegenüber dem Leistungsempfänger berichtigt und diesem die zu viel fakturierte Mehrwertsteuer seinerseits zurückvergütet. Eine solche Auflage lehnt der Beschwerdegegner ab.
5.2
5.2.1 Die Frage der Steuerüberwälzung ist in Art. 28 Abs. 6
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 28 Distaccamento transfrontaliero di collaboratori di un gruppo - (art. 18 LIVA) |
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a | un datore di lavoro estero distacca un lavoratore in un'azienda appartenente al gruppo in territorio svizzero o un datore di lavoro svizzero distacca un lavoratore in un'azienda all'estero appartenente al gruppo; |
b | il lavoratore esegue la prestazione lavorativa a favore dell'azienda che lo impiega, ma mantiene il contratto di lavoro con l'impresa che lo distacca; e |
c | i salari, i contributi sociali e le spese connesse sono addossate, senza supplementi, dal datore di lavoro che distacca il lavoratore all'azienda che lo impiega. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 37 - 1 Il contribuente che realizza una cifra d'affari annua proveniente da prestazioni imponibili pari o inferiore a 5 024 000 franchi e che deve pagare nel medesimo periodo imposte pari o inferiori a 108 000 franchi, calcolate in base all'aliquota saldo determinante nei suoi confronti, può allestire il rendiconto secondo il metodo delle aliquote saldo.85 |
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1 | Il contribuente che realizza una cifra d'affari annua proveniente da prestazioni imponibili pari o inferiore a 5 024 000 franchi e che deve pagare nel medesimo periodo imposte pari o inferiori a 108 000 franchi, calcolate in base all'aliquota saldo determinante nei suoi confronti, può allestire il rendiconto secondo il metodo delle aliquote saldo.85 |
2 | In caso di applicazione del metodo delle aliquote saldo, il credito fiscale è stabilito moltiplicando il totale di tutte le controprestazioni imponibili realizzate in un periodo di rendiconto, comprese le imposte, per l'aliquota saldo autorizzata dall'AFC. |
3 | Le aliquote saldo tengono conto della quota dell'imposta precedente usuale per il settore. Sono fissate dall'AFC previa consultazione delle associazioni dei settori interessati.86 |
4 | Il contribuente che intende allestire il suo rendiconto applicando il metodo delle aliquote saldo deve farne richiesta all'AFC e applicare tale metodo durante almeno un periodo fiscale. Se sceglie il metodo di rendiconto effettivo, il contribuente può passare al metodo delle aliquote saldo soltanto dopo tre anni. La modifica del metodo di rendiconto può essere effettuata soltanto all'inizio di un periodo fiscale. |
5 | Le collettività pubbliche e le istituzioni affini, segnatamente le cliniche e le scuole private o le imprese di trasporto concessionarie nonché le associazioni e le fondazioni, possono applicare il metodo delle aliquote forfetarie.87 Il Consiglio federale disciplina i dettagli. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 28 Distaccamento transfrontaliero di collaboratori di un gruppo - (art. 18 LIVA) |
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a | un datore di lavoro estero distacca un lavoratore in un'azienda appartenente al gruppo in territorio svizzero o un datore di lavoro svizzero distacca un lavoratore in un'azienda all'estero appartenente al gruppo; |
b | il lavoratore esegue la prestazione lavorativa a favore dell'azienda che lo impiega, ma mantiene il contratto di lavoro con l'impresa che lo distacca; e |
c | i salari, i contributi sociali e le spese connesse sono addossate, senza supplementi, dal datore di lavoro che distacca il lavoratore all'azienda che lo impiega. |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 1 Oggetto e principi della legge - 1 La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero. |
|
1 | La Confederazione riscuote in ogni fase del processo di produzione e di distribuzione un'imposta generale sul consumo con deduzione dell'imposta precedente (imposta sul valore aggiunto, IVA). Lo scopo dell'imposta è l'imposizione del consumo finale non imprenditoriale sul territorio svizzero. |
2 | La Confederazione riscuote a titolo d'imposta sul valore aggiunto: |
a | un'imposta sulle prestazioni che i contribuenti effettuano a titolo oneroso sul territorio svizzero (imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero3); |
b | un'imposta sull'acquisto di prestazioni di imprese con sede all'estero da parte di destinatari che si trovano sul territorio svizzero (imposta sull'acquisto); |
c | un'imposta sull'importazione di beni (imposta sull'importazione). |
3 | La riscossione è effettuata secondo i principi: |
a | della neutralità concorrenziale; |
b | dell'economicità del pagamento e della riscossione; |
c | della trasferibilità dell'imposta. |
Abgaben des Nationalrats, Kommentar zu Art. 1 E-MWSTG, S. 725 f.; ebenso Danielle Yersin, La jurisprudence du Tribunal fédéral concernant l'Ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée [OTVA], in: ASA 68 698). Ebenso wenig, wie aus diesem Grundsatz ein Anspruch des Steuerpflichtigen gegenüber dem Gemeinwesen auf Überwälzung der Steuer entsteht, kann daraus ein Anspruch des Staates abgeleitet werden, wonach der Steuerpflichtige Steuern, die er zu Unrecht bezahlt hat, dem Leistungsempfänger zurückzuerstatten. Aus Art. 28 Abs. 6
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 28 Distaccamento transfrontaliero di collaboratori di un gruppo - (art. 18 LIVA) |
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a | un datore di lavoro estero distacca un lavoratore in un'azienda appartenente al gruppo in territorio svizzero o un datore di lavoro svizzero distacca un lavoratore in un'azienda all'estero appartenente al gruppo; |
b | il lavoratore esegue la prestazione lavorativa a favore dell'azienda che lo impiega, ma mantiene il contratto di lavoro con l'impresa che lo distacca; e |
c | i salari, i contributi sociali e le spese connesse sono addossate, senza supplementi, dal datore di lavoro che distacca il lavoratore all'azienda che lo impiega. |
5.2.2 Schon unter dem Recht der Warenumsatzsteuer wurde erkannt, dass das Verhältnis Grossist - Abnehmer dem Privatrecht untersteht, weshalb der liefernde Grossist nicht verpflichtet war, die Grossistenerklärung seines Abnehmers zu berücksichtigen (Metzger, a.a.O., Rz. 498, S. 219). Der Gesetzgeber hat demnach bei der Warenumsatzsteuer deren Überwälzung weder vorgeschrieben noch verboten (Metzger, a.a.O., Rz. 1084, S. 423).
5.2.3 Auch in der Lehre und Rechtsprechung zum Mehrwertsteuerrecht in der Europäischen Union ist anerkannt, dass die Überwälzung als Ziel der Mehrwertsteuer angestrebt wird. Ob diese aber im Einzelfall gelingt, hängt von den Bedingungen auf den einzelnen Märkten ab. Fest steht demnach, dass die Einordnung der Mehrwertsteuer als Verbrauchssteuer nicht zwangsläufig deren volle Überwälzbarkeit beinhaltet (Dieter Dziadkowski/Eduard Forster/Jörg Röhner, Zur Verankerung der Überwälzbarkeit einer allgemeinen Verbrauchssteuer im schweizerischen MWSTG-Entwurf [E-MWSTG], in: ASA 66 349).
5.2.4 Die Doktrin zum schweizerischen Privatrecht, insbesondere zum Werkvertrag, geht ebenfalls davon aus, dass Vereinbarungen über die Mehrwertsteuer ausschliesslich der Privatautonomie unterliegen (Peter Gauch, Der Werkvertrag, 4. Aufl., Zürich 1996, Rz 1222 ff. insbes. Rz 1225; ebenso Theodor Bühler, Zürcher Kommentar zum Obligationenrecht, Art. 373
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 373 - 1 Se la mercede dell'opera fu preventivamente determinata a corpo, l'imprenditore è tenuto a compiere l'opera per detta somma e non ha diritto ad alcun aumento, quantunque abbia avuto maggior lavoro e maggiori spese di quanto aveva preveduto. |
|
1 | Se la mercede dell'opera fu preventivamente determinata a corpo, l'imprenditore è tenuto a compiere l'opera per detta somma e non ha diritto ad alcun aumento, quantunque abbia avuto maggior lavoro e maggiori spese di quanto aveva preveduto. |
2 | Qualora per altro delle circostanze straordinarie che non potevano essere prevedute o che erano escluse dalle previsioni ammesse da ambedue le parti al momento della stipulazione del contratto, impedissero o rendessero oltremodo difficile il compimento dell'opera, è in facoltà del giudice di concedere secondo il suo prudente criterio un aumento del prezzo o la risoluzione del contratto. |
3 | Il committente deve sempre pagare la mercede intera, quantunque il compimento dell'opera abbia richiesto minor lavoro di quanto era stato preveduto. |
5.3
5.3.1 Aufgrund des Urteils 2A.468/1999 vom 27. Oktober 2000 gelten Verwaltungsratshonorare als Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit und unterliegen nicht der Mehrwertsteuer. Wurde nun - wie im vorliegenden Fall - die Mehrwertsteuer aufgrund der unter Vorbehalt bezahlten Rechnung zu Unrecht entrichtet, ist diese von der Eidgenössischen Steuerverwaltung inklusive Vergütungszins zurückzuerstatten. In diesem Zusammenhang stellen sich weitere Fragen, nämlich einerseits, welche Korrekturen beim Leistungserbringer der Verwaltungsratsdienstleistungen vorzunehmen sind und andererseits, ob und gegebenenfalls welche Korrekturen beim Leistungsempfänger der Verwaltungsratsdienstleistungen anzubringen sind.
5.3.2 Was die Korrektur beim Leistungserbringer betrifft, so hat dieser zu prüfen, ob er allenfalls zu Unrecht Vorsteuern geltend gemacht hat. Dies wäre dann der Fall, wenn die Voraussetzungen zur Geltendmachung nach Art. 29 Abs. 1
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 29 Sussidi e altri contributi di diritto pubblico - (art. 18 cpv. 2 lett. a LIVA) |
|
a | gli aiuti finanziari ai sensi dell'articolo 3 capoverso 1 della legge del 5 ottobre 199026 sui sussidi (LSu); |
b | le indennità ai sensi dell'articolo 3 capoverso 2 lettera a LSu, in quanto non sia dato un rapporto di prestazione; |
c | i contributi per la ricerca, in quanto la collettività pubblica non abbia il diritto esclusivo sui risultati della ricerca; |
d | i flussi di mezzi finanziari paragonabili a quelli di cui alle lettere a-c versati in virtù del diritto cantonale e comunale. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 29 Sussidi e altri contributi di diritto pubblico - (art. 18 cpv. 2 lett. a LIVA) |
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a | gli aiuti finanziari ai sensi dell'articolo 3 capoverso 1 della legge del 5 ottobre 199026 sui sussidi (LSu); |
b | le indennità ai sensi dell'articolo 3 capoverso 2 lettera a LSu, in quanto non sia dato un rapporto di prestazione; |
c | i contributi per la ricerca, in quanto la collettività pubblica non abbia il diritto esclusivo sui risultati della ricerca; |
d | i flussi di mezzi finanziari paragonabili a quelli di cui alle lettere a-c versati in virtù del diritto cantonale e comunale. |
5.3.3 Mit Bezug auf die bei den Leistungsempfängern erforderlichen Korrekturen hält die Eidgenössische Steuerverwaltung zu Recht fest, dass gestützt auf die nachträgliche Rückerstattung der Mehrwertsteuer die mit Mehrwertsteuer abgerechneten und fakturierten Rechnungen durch den Leistungserbringer zu korrigieren sind. Nur so kann sichergestellt werden, dass die aufgrund der unzulässigen Besteuerung der Verwaltungsratshonorare mit der Mehrwertsteuer belastete Rechnung und der damit u.U. geltend gemachte Vorsteuerabzug beim Leistungserbringer korrigiert werden kann. Ob und inwieweit dies der Fall ist, ist hier nicht zu prüfen. Wesentlich ist, dass mit der Erstellung einer neuen, aufgrund der geänderten Verhältnisse erstellten Rechnung der Leistungsempfänger selber zu prüfen hat, ob und inwieweit er zu Unrecht geltend gemachte Vorsteuern wieder zu korrigieren hat.
Dies hängt unter anderem davon ab, ob der Leistungsempfänger der Mehrwertsteuerpflicht unterliegt (Art. 17
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 17 Costituzione dei gruppi - (art. 13 LIVA) |
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1 | I membri del gruppo d'imposizione possono essere determinati liberamente fra coloro che hanno diritto di essere inclusi nell'imposizione di gruppo. |
2 | È ammessa la costituzione di più sottogruppi. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 32 Insiemi e combinazioni di prestazioni - (art. 19 cpv. 2 LIVA) |
Für die Korrektur des Vorsteuerabzuges beim Leistungsempfänger ist nicht von Bedeutung, dass die dem Leistungserbringer von der Eidgenössischen Steuerverwaltung zurückerstattete Mehrwertsteuer auf den Leistungsempfänger überwälzt wird. Massgebend für den Vorsteuerabzug ist nur, ob neben den in Art. 29
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 29 Sussidi e altri contributi di diritto pubblico - (art. 18 cpv. 2 lett. a LIVA) |
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a | gli aiuti finanziari ai sensi dell'articolo 3 capoverso 1 della legge del 5 ottobre 199026 sui sussidi (LSu); |
b | le indennità ai sensi dell'articolo 3 capoverso 2 lettera a LSu, in quanto non sia dato un rapporto di prestazione; |
c | i contributi per la ricerca, in quanto la collettività pubblica non abbia il diritto esclusivo sui risultati della ricerca; |
d | i flussi di mezzi finanziari paragonabili a quelli di cui alle lettere a-c versati in virtù del diritto cantonale e comunale. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 28 Distaccamento transfrontaliero di collaboratori di un gruppo - (art. 18 LIVA) |
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a | un datore di lavoro estero distacca un lavoratore in un'azienda appartenente al gruppo in territorio svizzero o un datore di lavoro svizzero distacca un lavoratore in un'azienda all'estero appartenente al gruppo; |
b | il lavoratore esegue la prestazione lavorativa a favore dell'azienda che lo impiega, ma mantiene il contratto di lavoro con l'impresa che lo distacca; e |
c | i salari, i contributi sociali e le spese connesse sono addossate, senza supplementi, dal datore di lavoro che distacca il lavoratore all'azienda che lo impiega. |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 29 Sussidi e altri contributi di diritto pubblico - (art. 18 cpv. 2 lett. a LIVA) |
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a | gli aiuti finanziari ai sensi dell'articolo 3 capoverso 1 della legge del 5 ottobre 199026 sui sussidi (LSu); |
b | le indennità ai sensi dell'articolo 3 capoverso 2 lettera a LSu, in quanto non sia dato un rapporto di prestazione; |
c | i contributi per la ricerca, in quanto la collettività pubblica non abbia il diritto esclusivo sui risultati della ricerca; |
d | i flussi di mezzi finanziari paragonabili a quelli di cui alle lettere a-c versati in virtù del diritto cantonale e comunale. |
5.4
5.4.1 Die Eidgenössische Steuerverwaltung stützt sich in ihrer Beschwerde auf Ziffer 779b der Wegleitung (1997), die verlangt, dass bei fehlerhaften Rechnungen eine Korrektur durch eine formell richtige Nachbelastung bzw. Gutschrift dann möglich ist, wenn sie überdies mit einem neuen Zahlungsfluss bzw. einer Verrechnung erfolgt. Dabei ist auf den ursprünglichen Beleg hinzuweisen. Im Weiteren wird verlangt, dass eine entsprechende Korrektur des Vorsteuerabzuges vorzunehmen ist. Für diese Weisungen stützt sie sich auf Art. 47 Abs. 1
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 47 Prestazioni al personale - (art. 24 LIVA) |
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1 | Per le prestazioni eseguite a titolo oneroso al personale, l'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. È fatto salvo l'articolo 24 capoversi 2 e 3 LIVA. |
2 | Le prestazioni del datore di lavoro al personale che vanno dichiarate nel certificato di salario sono considerate effettuate a titolo oneroso. L'imposta va calcolata sulla base dell'importo determinante per le imposte dirette. |
3 | Le prestazioni che non devono essere dichiarate nel certificato di salario sono considerate effettuate a titolo gratuito; per tali prestazioni si presume vi sia un motivo imprenditoriale. |
4 | Se nell'ambito delle imposte dirette sono ammessi, per la determinazione delle componenti salariali, valori forfettari utili anche ai fini del calcolo dell'imposta sul valore aggiunto, tali valori possono essere applicati anche all'imposta sul valore aggiunto. |
5 | Ai fini dell'applicazione dei capoversi 2-4 è irrilevante che si tratti di persone strettamente vincolate secondo l'articolo 3 lettera h LIVA.49 |
SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 58 Eccezioni all'obbligo di pagare interessi moratori - Non viene riscosso un interesse moratorio se: |
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a | il debito fiscale è stato garantito mediante depositi in contanti; |
b | i beni immessi in libera pratica (art. 48 LD122) sono dapprima stati tassati provvisoriamente (art. 39 LD) e, al momento dell'accettazione della dichiarazione doganale, l'importatore era registrato come contribuente sul territorio svizzero; |
c | i beni tassati con obbligo di pagamento condizionato (art. 49, 51 cpv. 2 lett. b, 58 e 59 LD) previa conclusione del regime doganale: |
cbis | in caso di beni tassati con obbligo di pagamento condizionato, al momento dell'accettazione della dichiarazione doganale l'importatore era registrato come contribuente sul territorio svizzero; |
c1 | sono riesportati, o |
c2 | sono assegnati a un altro regime doganale (art. 47 LD); |
d | ... |
e | i beni devono essere dichiarati periodicamente nella procedura d'imposizione doganale (art. 42 cpv. 1 lett. c LD) o sono tassati successivamente in base a una procedura d'imposizione doganale semplificata (art. 42 cpv. 2 LD) e l'importatore al momento dell'importazione era registrato come contribuente sul territorio svizzero. |
Dass die Eidgenössische Steuerverwaltung gestützt auf Art. 47 Abs. 1
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 47 Prestazioni al personale - (art. 24 LIVA) |
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1 | Per le prestazioni eseguite a titolo oneroso al personale, l'imposta è calcolata sulla controprestazione effettivamente ricevuta. È fatto salvo l'articolo 24 capoversi 2 e 3 LIVA. |
2 | Le prestazioni del datore di lavoro al personale che vanno dichiarate nel certificato di salario sono considerate effettuate a titolo oneroso. L'imposta va calcolata sulla base dell'importo determinante per le imposte dirette. |
3 | Le prestazioni che non devono essere dichiarate nel certificato di salario sono considerate effettuate a titolo gratuito; per tali prestazioni si presume vi sia un motivo imprenditoriale. |
4 | Se nell'ambito delle imposte dirette sono ammessi, per la determinazione delle componenti salariali, valori forfettari utili anche ai fini del calcolo dell'imposta sul valore aggiunto, tali valori possono essere applicati anche all'imposta sul valore aggiunto. |
5 | Ai fini dell'applicazione dei capoversi 2-4 è irrilevante che si tratti di persone strettamente vincolate secondo l'articolo 3 lettera h LIVA.49 |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 28 Distaccamento transfrontaliero di collaboratori di un gruppo - (art. 18 LIVA) |
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a | un datore di lavoro estero distacca un lavoratore in un'azienda appartenente al gruppo in territorio svizzero o un datore di lavoro svizzero distacca un lavoratore in un'azienda all'estero appartenente al gruppo; |
b | il lavoratore esegue la prestazione lavorativa a favore dell'azienda che lo impiega, ma mantiene il contratto di lavoro con l'impresa che lo distacca; e |
c | i salari, i contributi sociali e le spese connesse sono addossate, senza supplementi, dal datore di lavoro che distacca il lavoratore all'azienda che lo impiega. |
erfährt.
5.4.2 Weshalb die von der Vorinstanz getroffene Lösung die Eidgenössische Steuerverwaltung vor gravierende Probleme stellen könnte, ist nicht ersichtlich. Nach erfolgter Rückerstattung hat der Leistungserbringer die ursprüngliche Rechnung nachträglich zu korrigieren, was beim Leistungsempfänger u.U. eine Vorsteuerkorrektur zur Folge hat. Dies wird vom Beschwerdegegner nicht bestritten. Ob der Leistungserbringer nach Erstattung der Steuer die von der Eidgenössischen Steuerverwaltung geforderte Gutschrift und Rückvergütung tatsächlich vornimmt, kann durch die Eidgenössische Steuerverwaltung auf Grund des ihr mit Art. 50
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 50 Giornali e riviste senza carattere pubblicitario - (art. 25 cpv. 2 lett. a n. 9 LIVA) |
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a | sono pubblicati periodicamente, ma almeno due volte all'anno; |
b | servono a informare o a intrattenere; |
c | hanno titolo invariato; |
d | hanno una numerazione progressiva e recano l'indicazione della data e del periodo di pubblicazione; |
e | si presentano esteriormente come giornali o riviste; |
f | non riservano uno spazio preponderante a iscrizioni. |
Eidgenössischen Steuerverwaltung geltend gemachten, noch durch andere Gesetzesbestimmungen gedeckt.
Sollte der Steuerpflichtige die erforderliche Rechnungskorrektur nicht vornehmen, so stehen der Verwaltung allenfalls die in Art. 60 ff
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 60 |
5.4.3 Nicht zutreffend sind auch die von der Eidgenössischen Steuerverwaltung im Zusammenhang mit der Geheimhaltung vorgebrachten Argumente. Im Rahmen des Selbstveranlagungsprinzips hat der Leistungserbringer die Fakturakorrektur vorzunehmen und dem Leistungsempfänger die berichtigte Rechnung, die allenfalls mit einer Gutschrift verbunden sein kann, zuzustellen. Es ist nicht Aufgabe der Eidgenössischen Steuerverwaltung, den Leistungsempfänger darüber zu unterrichten, dass er seinen Vorsteuerabzug zu korrigieren hat. Diese Aufgabe obliegt im Selbstveranlagungsverfahren ausschliesslich dem Leistungserbringer. Ob die erforderliche Korrektur jedoch erfolgt, kann durch die Eidgenössische Steuerverwaltung im Rahmen von Kontrollen geprüft werden.
6.
Aus diesen Gründen erweist sich auch die Verwaltungsgerichtsbeschwerde der Eidgenössischen Steuerverwaltung, mit welcher eine teilweise Aufhebung des vorinstanzlichen Urteils verlangt wird, als unbegründet. Der vorinstanzliche Entscheid ist demnach auch in diesem Punkt zu bestätigen.
7.
7.1 Bei diesem Verfahrensausgang hat der unterliegende Beschwerdeführer im Verfahren 2A.320/2002 die Gerichtsgebühr von Fr. 6'000.--, zu tragen (Art. 156 Abs. 1
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 60 |
SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 60 |
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7.2 Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat demgegenüber als unterliegende Partei im Verfahren 2A.326/2002 die Gerichtsgebühr von Fr. 1'500.-- zu tragen (Art. 156 Abs. 2
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Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verfahren 2A.320/2002 und 2A.326/2002 werden vereinigt.
2.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerden in den Verfahren 2A.320/2002 und 2A.326/2002 werden abgewiesen.
3.
Die Gerichtsgebühr im Verfahren 2A.320/2002 von Fr. 6'000.-- wird dem Beschwerdeführer A.________ auferlegt.
4.
Die Gerichtsgebühr im Verfahren 2A.326/2002 von Fr. 1'500.-- wird der Eidgenössischen Steuerverwaltung auferlegt.
5.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat im Verfahren 2A.326/2002 dem Beschwerdegegner A.________ eine Parteientschädigung von Fr. 1'500.-- zu bezahlen.
6.
Dieses Urteil wird den Parteien und der Eidgenössischen Steuerrekurskommission schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 2. Juni 2003
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: