2C_392/2008 - 2009-09-01 - Finances publiques et droit fiscal - Streichung aus dem MWST-Register wegen Nichterreichung des jährlichen Mindestumsatzes

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_392/2008

Urteil vom 1. September 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Merkli,
nebenamtlicher Bundesrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Verfahrensbeteiligte
X.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Walter H. Meier,

gegen

Liechtensteinische Steuerverwaltung.

Gegenstand
Streichung aus dem MWST-Register wegen Nichterreichung des jährlichen Mindestumsatzes,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs des Fürstentums Liechtenstein vom 17. April 2008.

Sachverhalt:

A.
Die X.________ AG mit Sitz in Vaduz/FL ist seit dem 7. September 2000 als Aktiengesellschaft im liechtensteinischen Handelsregister eingetragen. Es handelt sich um eine Sitzgesellschaft im Sinne von Art. 84 des liechtensteinischen Steuergesetzes.
Am 2. Oktober 2000 reichte die Gesellschaft bei der liechtensteinischen Steuerverwaltung den Fragebogen zur Eintragung als Mehrwertsteuerpflichtige ein. Aufgrund ihrer Angaben wurde die Gesellschaft mit Wirkung ab dem 1. April 2001 in das Mehrwertsteuer-Register des Fürstentums Liechtenstein eingetragen. Die X.________ AG machte geltend, dass sie eine Helikopter Agusta A109 unter dem Registerkennzeichen HB-________ betreiben werde und ihr daraus erhebliche Einnahmen zufliessen würden.
Gestützt auf die in den Jahren 2001, 2002 und 2003 eingereichten Mehrwertsteuerabrechnungen erhielt die X.________ AG Vorsteuerguthaben im Umfang von CHF 412'272.05 ausbezahlt.
Anlässlich einer Überprüfung stellte die liechtensteinische Steuerverwaltung fest, dass seit dem 1. Quartal 2003 keine Umsätze mehr deklariert wurden, und verlangte von der Steuerpflichtigen weitere Unterlagen. Nach Prüfung dieser Unterlagen gelangte die Steuerverwaltung zum Schluss, dass die Eintragung ins Mehrwertsteuer-Register durch unzutreffende Angaben erwirkt wurde und dass mangels Inlandumsätze die Voraussetzungen für die Eintragung als Steuerpflichtige nie erfüllt gewesen seien. Mit Verfügung vom 3. Juni 2005 setzte die Steuerverwaltung die steuerbaren Entgelte und die Vorsteuern für die Periode ab 2. Quartal 2001 bis und mit 2. Quartal 2004 auf Fr. 0.-- fest und bestimmte, dass das Konto der Beschwerdeführerin per Verfügungsdatum einen Saldo von Fr. 411'828.30 zu Gunsten der Steuerverwaltung aufweise und der Betrag innert zehn Tagen auf das Konto der Steuerverwaltung zu bezahlen sei. Des Weiteren verfügte die Steuerverwaltung die Streichung der Gesellschaft aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen rückwirkend per 1. April 2001.
Mit Einspracheentscheid vom 10. November 2005 bestätigt die liechtensteinische Steuerverwaltung diese Verfügung.

B.
Die X.________ AG gelangte mit Beschwerde an die Landessteuerkommission des Fürstentums Liechtenstein und, nachdem diese innert der gesetzlich vorgesehenen Frist nicht entschieden hatte, mit Säumnisbeschwerde direkt an den Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein. Dieser wies mit Urteil vom 17. April 2008 das Rechtsmittel ab und bestätigte die Entscheidung der liechtensteinischen Steuerverwaltung.

C.
Hiergegen führt die X.________ AG am 16. Mai 2008 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit den Anträgen, der Entscheid des liechtensteinischen Verwaltungsgerichtshofs vom 17. April 2008 sei aufzuheben, sie sei mit Wirkung ab 1. April 2001 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen einzutragen, es seien die Vorsteuerguthaben für die Steuerperioden 2. Quartal 2001 bis 3. Quartal 2003 entsprechend festzusetzen und es sei festzustellen, dass das Konto der Beschwerdeführerin bei der liechtensteinischen Steuerverwaltung einen Saldo null aufweise.
Die liechtensteinische Steuerverwaltung verzichtete unter Hinweis auf den Einspracheentscheid auf eine Stellungnahme. Ebenso auch der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein. Die ebenfalls zur Stellungnahme eingeladene Eidgenössische Steuerverwaltung schliesst auf Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.
1.1 Die Zulässigkeit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid des liechtensteinischen Verwaltungsgerichtshofs an das Schweizerische Bundesgericht ergibt sich völkerrechtlich aus Art. 11 der Vereinbarung zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Fürstentum Liechtenstein vom 28. November 1994 zum Vertrag betreffend die Mehrwertsteuer im Fürstentum Liechtenstein (nachfolgend: MWST-Vereinbarung; SR 0.641.295.142.1) und landesrechtlich aus Art. 66 Abs. 1 des liechtensteinischen Gesetzes vom 16. Juni 2000 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG/FL; LGBl. 2000, Nr. 163). Das Verfahren richtet sich nach schweizerischem Recht (Art. 11 MWST-Vereinbarung, Art. 66 Abs. 5 MWSTG/FL). Auf die unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 66 Abs. 1 MWSTG/FL, Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereichte Beschwerde ist einzutreten. Zulässig sind auch die von der Beschwerdeführerin zur Vernehmlassung der Eidgenössischen Steuerverwaltung eingereichten Stellungnahmen (vgl. BGE 133 I 98 ff.).

1.2 Art. 11 der MWST-Vereinbarung mit Liechtenstein beschränkt die Anfechtbarkeit auf "Entscheidungen über materielle Vorschriften der Mehrwertsteuer". Mit der Beschwerde an das Bundesgericht kann somit nur gerügt werden, materielle Rechtsvorschriften der liechtensteinischen Mehrwertsteuergesetzgebung und der gemäss dieser Gesetzgebung anwendbaren Vorschriften seien verletzt (s. auch Art. 66 Abs. 2 MWSTG/FL). Eine Sachverhaltsprüfung steht dem Bundesgericht nicht zu.
Bezüglich der hier streitigen Fragen (Zulassung der Beschwerdeführerin als Steuersubjekt und die damit verbundene Zuteilung einer Mehrwertsteuernummer) ist die Zuständigkeit des Bundesgerichts gegeben.

1.3 Anwendbar ist im vorliegenden Fall das liechtensteinische Mehrwertsteuergesetz vom 16. Juni 2000, in Kraft seit 1. Januar 2001 (Art. 89 und 90 MWSTG/FL). Da das Gesetz das schweizerische Mehrwertsteuerrecht in weiten Teilen unverändert in das eigene Recht übernommen hat (vgl. Art. 1 Abs. 1 MWST-Vereinbarung), kann bei der Beurteilung auf die entsprechende Lehre und Rechtsprechung zur schweizerischen Mehrwertsteuer abgestellt werden. Das gilt zumindest insoweit, als keine abweichenden Gesetzesbestimmungen bestehen.

2.
2.1 Steuerpflichtig - und damit zur Anmeldung bei der Steuerverwaltung verpflichtet (Art. 55 Abs. 1 MWSTG/FL) - ist, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 MWSTG/FL). Die Tätigkeit ist beruflich oder gewerblich, wenn sie gegenüber Dritten erfolgt, auf die Erzielung von Einnahmen angelegt ist und eine gewisse Nachhaltigkeit in zeitlicher Hinsicht verfolgt (vgl. Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl. 2003, Rz. 995, 1001 ff.; Schafroth/Romang, in mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2000, N. 22 ff. zu Art. 21 MWSTG; Rivier/Rochat, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, 2000, S. 99 ff.).
Zu den Umsätzen, die der Steuer unterliegen, sofern sie nicht ausdrücklich davon ausgenommen sind (vgl. Art. 18 MWSTG/FL), zählen nach Art. 5 MWSTG/FL:
a) im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenständen;
b) im Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen;
c) Eigenverbrauch im Inland;
d) Bezug von Dienstleistungen gegen Entgelt von Unternehmen mit Sitz im Ausland.

2.2 Um der Steuer zu unterliegen, muss der Umsatz somit einen Inlandbezug aufweisen. Als Inland im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn gilt gemäss Art. 3 Abs. 1 MWSTG/FL in Verbindung mit Art. 2 der MWST-Vereinbarung das Gebiet des Fürstentums Liechtenstein und das Gebiet der Schweiz als ein gemeinsames Anwendungsgebiet der Mehrwertsteuer. Für die Frage, ob steuerbare (oder steuerbefreite) Umsätze vorliegen, ist daher der Ort der Lieferung oder Dienstleistung wesentlich. Für Lieferungen und Dienstleistungen gelten verschiedene Grundsätze:
Der Ort der Lieferung befindet sich dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht, der Ablieferung oder der Überlassung zum Gebrauch befindet (Art. 13 lit. a MWSTG/FL). Wird der gelieferte Gegenstand versendet oder befördert, gilt die Lieferung als an dem Ort ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung beginnt (Art. 13 lit. b MWSTG/FL). Das Befördern ist dabei nicht als eine selbständige Leistung zu verstehen (Dieter Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, 2000, N 3 zu Art. 13).
Eine Lieferung liegt nach Art. 6 Abs. 2 lit. b MWSTG/FL auch vor, wenn ein Gegenstand zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassen wird. Die Vermietung und das Leasing von Gegenständen sind daher als Lieferungen zu behandeln. Die Vercharterung oder das Leasing von Luftfahrzeugen gilt folglich als an dem Ort ausgeführt, wo sich das Luftfahrzeug im Zeitpunkt der Überlassung zum Gebrauch befindet (Art. 13 lit. a MWSTG/FL; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.314/1998 vom 27. Februar 2001 E. 2b, in: ASA 73 S. 316 ff.). Befindet sich dieser Ort im Ausland, liegt kein steuerbarer Umsatz vor.
Demgegenüber werden Dienstleistungen nach Art. 14 Abs. 1 MWSTG/FL an demjenigen Ort erbracht, wo die Person, welche die Dienstleistung erbringt, ihren Sitz oder ihre Betriebsstätte hat. Das gilt unter dem Vorbehalt, dass keine der Ausnahmen der Absätze 2 und 3 zutrifft. Eine dieser Ausnahmen betrifft die Beförderungsleistungen. Diese gelten als in dem Land erbracht, wo die zurückgelegte Strecke liegt (Art. 14 Abs. 2 lit. b MWSTG/FL).

2.3 Im internationalen Luftverkehr ist zudem Art. 19 Abs. 2 lit. b und Abs. 3 MWSTG/FL zu beachten: Nach Absatz 3 dieses Artikels sind die Beförderungen im internationalen Luftverkehr, bei denen nur der Ankunfts- oder Abflugort im Inland liegt, sowie Beförderungen im internationalen Luftverkehr von einem ausländischen Flughafen zu einem anderen ausländischen Flughafen über inländisches Gebiet aus Gründen der Wettbewerbsneutralität von der Steuer befreit (Art. 19 Abs. 3 MWSTG/FL, entspricht Art. 6 der Verordnung vom 29. März 2000 zum schweizerischen Mehrwertsteuergesetz, SR 641.201). Es handelt sich um eine echte Steuerbefreiung, weil die Vorsteuern auf der Beschaffung der Gegenstände und Dienstleistungen, welche für die steuerbefreiten Umsätze verwendet werden, abgezogen werden können (auch Nullsatz-Besteuerung, vgl. Art. 19 Abs. 1 MWSTG/FL).
Gemäss Art. 19 Abs. 2 lit. b MWSTG/FL sind ferner auch die Vermietung und Vercharterung von Schienen- und Luftfahrzeugen, sofern diese vom Lieferungsempfänger überwiegend im Ausland genutzt werden, von der Steuer mit Anspruch auf Vorsteuerabzug (echt) befreit.

2.4 Keine steuerbaren Umsätze sind demnach reine Auslandlieferungen, d.h. Lieferungen die sich ausschliesslich auf ausländischem Gebiet abspielen, sowie Beförderungen im Ausland. Insoweit stimmen die massgeblichen Vorschriften der liechtensteinischen Mehrwertsteuer mit denjenigen der schweizerischen Mehrwertsteuer (vgl. Art. 5-7, 13, 14 und 19 MWSTG/CH) überein.

3.
Es ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin Eigentümerin des im Jahre 2001 erworbenen Helikopters Agusta A109E ist. Der Verwaltungsgerichtshof hat festgestellt, dass die Beschwerdeführerin den fraglichen Helikopter an die A.________ SA mit Sitz in Bukarest (Rumänien) vermietet hatte. Umsätze aufgrund von Vermietungen unterliegen als Lieferungen der Steuer dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Überlassung zum Gebrauch befindet (Art. 13 lit. a MWSTG/FL). Entscheidend ist daher, wo sich der Helikopter im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befand.

3.1 Aufgrund der tatsächlichen Feststellung des Verwaltungsgerichtshofs ist davon auszugehen, dass der Helikopter Agusta A109E durch die Beschwerdeführerin am 24. April 2001 direkt vom Hersteller in Samarate (Italien) übernommen wurde. Das geht aus dem Flugbuch (Attività di volo / Flight Records) hervor, wonach nach Testflügen im März 2001 am 24. April 2001 die Annahme durch den Kunden und ein Trainingsflug erfolgten ("Customer Acceptance and Training"). In der Folge wurde der Helikopter von einem Piloten der REGA, der von der Beschwerdeführerin beauftragt worden war, von Italien nach Locarno in die Schweiz gebracht, wo er gemäss Bestätigung des Zollinspektorats vom 22. November 2004 am 25. April 2001 verzollt und unter der Bezeichnung HB-________ ins schweizerische Luftfahrzeugregister eingetragen wurde. Aus den Aufzeichnungen im Flugbuch ist des Weiteren ersichtlich, dass nach der Überführung des Helikopters in die Schweiz am 24. April 2001 bis zum 13. Mai 2001 keine Flugbewegungen stattgefunden haben. Für den 13. Mai 2001 wurde ein Flug von 20 Minuten vermerkt. Am 14. Mai 2001 wurde der Helikopter nach Bukarest geflogen.

3.2 Die Beschwerdeführerin will diesen Helikopter gemäss Vertrag mit Wirkung ab 1. Juni 2001 an die A.________ SA, Bukarest, vermietet haben. Dieser Mietvertrag ist weder datiert noch liegt er im Original mit den Originalunterschriften vor. Zwar wird darin festgehalten, dass er heute, d.h. am 1. Juni 2001 zu laufen beginnt, woraus geschlossen werden könnte, dass er auch am selben Tag abgeschlossen wurde ("This agreement starts today, the 1st day of June 2001 and shall be valid for 1 calendar year from that day"). Doch ist anderen Unterlagen (Fax vom 18. April 2001 an das Bundesamt für Zivilluftfahrt, BAZL) zu entnehmen, dass schon zu einem früheren Zeitpunkt vereinbart worden war, dass der Helikopter der A.________ SA überlassen und von dieser "für private Flüge eingesetzt werden sollte". Das wird auch durch eine Rechnung vom 5. Juni 2001 bestätigt, mit welcher die Beschwerdeführerin der A.________ SA für den Monat Mai 2001 insgesamt 41 Std. und 50 Min. an Flugstunden fakturierte. Wäre der Mietvertrag erst mit Wirkung ab dem 1. Juni 2001 in Kraft getreten, wie die Beschwerdeführerin vorgibt, so hätten keine Flugstunden für Vermietung vor diesem Zeitpunkt fakturiert werden können. Am 27. Juni 2001 stellte die B.________ SA der
A.________ SA die Kosten für die Überlassung des Hangars im Tessin für die Zeit vom 25. April bis zum 13. Mai 2001 in Rechnung. Daraus ist ebenfalls ersichtlich, dass bereits vor dem 1. Juni 2001 ein Mietverhältnis bestanden haben muss, wäre doch sonst die Benutzung des Hangars durch die A.________ SA nicht nötig gewesen. In diesem Zusammenhang weist der Verwaltungsgerichtshof zu Recht darauf hin, dass sich auch die Auffassung der Steuerverwaltung vertreten lasse, wonach die Übergabe des Helikopters an die rumänische A.________ SA bereits in Samarate (Italien) erfolgte.

3.3 Wann und wo das Fluggerät zu Miete übergeben wurde, lässt sich mithin nicht einwandfrei feststellen. Aus der Vereinbarung von 1. Juni 2001 ergibt sich Rumänien als Lieferungsort, weil sich das Fluggerät am 1. Juni 2001 in Rumänien befand. Allerdings ist dieses Dokument, wie gesagt, nicht schlüssig, nachdem Rechnung für sämtliche vor diesem Vertrag getätigten Flugstunden gestellt worden ist. Sofern der Helikopter in Italien (Samarate) übergeben wurde, befände sich der Lieferungsort dort. In beiden Fällen lägen keine Inlandlieferungen vor.
Eine Übergabe des Helikopters in der Schweiz (Locarno) konnte der Verwaltungsgerichtshof demgegenüber nicht feststellen. Der Helikopter wurde durch den REGA-Piloten von der Schweiz nach Bukarest verbracht. Dass zwei Piloten der rumänischen Unternehmung mitflogen, erachtete der Verwaltungsgerichtshof nicht als erwiesen, weil nicht klar war, für welches oder welche Unternehmen die beiden Piloten tätig waren. Neben der rumänischen A.________ SA käme zumindest auch die C.________ AG, Glattbrugg, in Betracht.
Wie der Verwaltungsgerichtshof zu Recht bemerkt, hat gemäss Art. 57 Abs. 1 Satz 1 MWSTG/FL jede steuerpflichtige Person ihre Geschäftsbücher "ordnungsgemäss" so zu führen und einzurichten, "dass sich aus ihnen die für die Feststellung der Steuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig ermitteln lassen" (ebenso Art. 58 Abs. 1 MWSTG/CH). In Bezug auf den hier fraglichen Geschäftsvorfall (Vermietung des Helikopters an die A.________ SA) sind die Unterlagen der Beschwerdeführerin unklar und widersprüchlich, was die Beschwerdeführerin selbst zu vertreten hat. Es kann daher nicht angenommen werden, die Vermietung des Helikopters sei in der Schweiz erfolgt.

3.4 Der Lieferungsort befindet sich somit im Rumänien oder Italien. Weitere Umsätze sind nicht nachgewiesen. Es liegen damit keine steuerbaren Umsätze vor, welche die Eintragung der Beschwerdeführerin als Mehrwertsteuerpflichtige im Register der Steuerverwaltung rechtfertigen würde. Da bereits aus diesen Gründen die subjektive Steuerpflicht der Beschwerdeführerin zu verneinen war, durfte der Verwaltungsgerichtshof die Frage offen lassen, ob es sich bei der Beschwerdeführerin und der A.________ SA um nahestehende Personen handelt und allenfalls private Leistungen vorliegen.

4.
Was die Beschwerdeführerin einwendet, ist nicht geeignet, die Rechtsanwendung durch den Verwaltungsgerichtshof in Frage zu stellen.

4.1 Dass der fragliche Helikopter offenbar regelmässig in Locarno gewartet wird (Beschwerde S. 26, 41), ist für Frage nach dem Lieferungsort nicht relevant. Entscheidend ist, wo der Abnehmerin die Verfügungsmacht über den Helikopter eingeräumt wurde (Art. 13 MWSTG/FL). Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin (Beschwerde S. 28) lässt sich auch nichts Schlüssiges aus der Art der Fakturierung der Helikopterstunden ableiten. Diese weist, wie dargelegt, allenfalls auf Italien als Lieferungsort hin (Fakturierung sämtlicher bisheriger Flugstunden bereits ab Italien), nicht aber auf die Schweiz.

4.2 Es trifft freilich zu, wie die Beschwerdeführerin bemerkt (Beschwerde S. 34), dass es sich im vorliegenden Fall nicht um ein Reihengeschäft handelt. Das ist schon deshalb nicht der Fall, weil an das Kaufgeschäft eine Vermietung anschloss. Diese Feststellung enthält aber noch keine Aussage darüber, wo das Luftfahrzeug im Rahmen der Vermietung an die rumänische A.________ AG übergeben wurde. Die Übergabe kann, wie ausgeführt, in Italien oder in Rumänien stattgefunden haben.

4.3 Für die Frage, ob bei der Vermietung eines schweizerischen Luftfahrzeugs die Lieferung im Inland oder im Ausland erfolgt, ist im Übrigen nach Art. 13 MWSTG/FL auf den Ort der Lieferung abzustellen. Der zollrechtliche Status des Luftfahrzeugs ist entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin unerheblich (Urteil 2A.557/1999 vom 10. November 2000 E. 5d in: ASA 70 S. 312; Urteil 2A.55/1999 vom 23. Januar 2001 e. 8d, 9 in: ASA 71 S. 564).

4.4 Der Vorwurf des Methodendualismus geht schon deshalb fehl, weil die auf der Einfuhr des Helikopters erhobene Einfuhrsteuer durch die räumliche Bewegung des Gegenstandes über die Zollgrenze ausgelöst wurde (vgl. Art. 73 MWSTG/CH), während der Inland-Umsatzsteuer ein entgeltliches Umsatzgeschäft zugrunde liegt. Die beiden Steuern sind miteinander nicht vergleichbar (Camenzind/Honauer/ Vallender, a.a.O., Rz. 1838-1842).

4.5 Die eidesstattlichen Erklärungen, auf welche sich die Beschwerdeführerin beruft (Beschwerde S. 21), betreffen die Feststellung des Sachverhalts, den der liechtensteinische Verwaltungsgerichtshof in eigener staatlicher Souveränität autonom und ohne Einmischung durch das Bundesgericht festlegt und der im vorliegenden Verfahren nicht zu prüfen ist. Das gilt auch, soweit die Beschwerdeführerin die tatsächlichen Feststellungen des Verwaltungsgerichtshofs hinsichtlich des Lieferungsorts in Italien bemängelt. Aus dem gleichen Grund ist auf die Ausführungen der Beschwerdeführerin, wonach für die Interimsphase von der Stationierung des Helikopters in Locarno (Schweiz) bis zum Abschluss und Inkrafttreten des Vertrages mit der A.________ SA am 1. Juni 2001 angeblich ein mündlicher Mietvertrag bestanden haben soll (Beschwerde S. 31), nicht weiter einzugehen.
Auch die weiteren Einwendungen der Beschwerdeführerin sind nicht besser begründet.

5.
Die Beschwerde erweist sich in allen Teilen als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Die Gerichtskosten (Art. 65 BGG) sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen, die unterliegt (Art. 66 Abs. 1 BGG). Ein Anspruch auf Parteientschädigung besteht nicht (Art. 68 Abs. 1 und 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 9'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Liechtensteinischen Steuerverwaltung, dem Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 1. September 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Müller Wyssmann

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 21 Prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
¹	Une prestation exclue du champ de l'impôt n'est pas imposable si l'assujetti n'a pas opté pour son imposition en vertu de l'art. 22.
²	Sont exclus du champ de l'impôt:
¹	le transport de biens qui relève des services réservés visés à l'art. 3 de la loi du 30 avril 1997 sur la poste25;
¹⁰	les prestations étroitement liées à la promotion de la culture et de la formation des jeunes fournies par des organisations d'utilité publique d'échanges de jeunes; on entend par jeunes au sens de la présente disposition les personnes de moins de 25 ans;
¹¹	les prestations suivantes fournies dans le domaine de l'éducation et de la formation:29
^11a	les prestations fournies dans le domaine de l'éducation des enfants et des jeunes, de l'enseignement, de l'instruction, de la formation continue et du recyclage professionnel, y compris l'enseignement dispensé par des professeurs privés ou des écoles privées,
^11b	les cours, conférences et autres manifestations à caractère scientifique ou didactique; l'activité des conférenciers est exclue du champ de l'impôt, que les honoraires soient versés aux conférenciers ou à leur employeur,
^11c	les examens organisés dans le domaine de la formation,
^11d	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) que les membres d'une institution réalisant des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c fournissent à cette institution,
^11e	les prestations de services d'ordre organisationnel (y compris les prestations accessoires qui y sont liées) fournies aux services de la Confédération, des cantons et des communes qui réalisent, à titre onéreux ou à titre gratuit, des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu des let. a à c;
¹²	la location de services assurée par des institutions religieuses ou philosophiques sans but lucratif à des fins relevant des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales, de la protection de l'enfance et de la jeunesse, de l'éducation et de la formation, ou encore à des fins ecclésiales, caritatives ou d'utilité publique;
¹³	les prestations que des organismes sans but lucratif, poursuivant des objectifs de nature politique, syndicale, économique, religieuse, patriotique, philosophique, philanthropique, écologique, sportive, culturelle ou civique, fournissent à leurs membres, moyennant une cotisation fixée statutairement;
¹⁴	les prestations de services culturelles ci-après fournies directement en présence du public ou, si elles ne sont pas fournies directement en présence du public, les prestations de services culturelles ci-après que le public peut percevoir lors de la représentation:30
^14a	manifestations théâtrales, musicales, chorégraphiques et cinématographiques,
^14b	représentations d'acteurs, de musiciens, de danseurs et d'autres artistes exécutants et prestations des personnes qui participent sur le plan artistique à de telles représentations, ainsi que les prestations de forains, y compris les jeux d'adresse exploités par ces derniers,
^14c	visites de musées, de galeries, de monuments, de sites historiques ou de jardins botaniques et zoologiques,
^14d	prestations de services des bibliothèques, services d'archives et autres centres de documentation, notamment la possibilité de consulter des supports de données dans leurs locaux; par contre, la livraison de biens (y compris la mise à la disposition de tiers) est imposable;
¹⁵	les contre-prestations demandées pour les manifestations sportives, y compris celles qui sont exigées des participants (notamment les finances d'inscription), et les prestations accessoires incluses;
¹⁶	les prestations de services culturelles et la livraison, par leur créateur, d'oeuvres culturelles réalisées par des artistes tels que les écrivains, les compositeurs, les cinéastes, les artistes-peintres ou les sculpteurs, ainsi que les prestations de services fournies par les éditeurs et les sociétés de perception en vue de la diffusion de ces oeuvres; cette disposition s'applique également aux oeuvres dérivées au sens de l'art. 3 de la loi du 9 octobre 1992 sur le droit d'auteur33 qui ont un caractère culturel;
¹⁷	les prestations fournies lors de manifestations telles que des ventes de bienfaisance, des marchés aux puces ou des tombolas par des institutions qui exercent des activités exclues du champ de l'impôt dans le domaine du sport et de la création culturelle sans but lucratif, dans le domaine des soins aux malades, de l'aide et de la sécurité sociales et de la protection de l'enfance et de la jeunesse, ou par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex), des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés, pour autant que ces manifestations soient organisées à leur seul profit dans le but de les soutenir financièrement; les prestations fournies dans le cadre de brocantes organisées par des institutions d'aide et de sécurité sociales, exclusivement pour leurs besoins propres;
¹⁸	dans le domaine des assurances:
^18a	les prestations d'assurance et de réassurance,
^18b	les prestations d'assurance sociale,
^18c	les prestations suivantes fournies dans le domaine des assurances sociales et de la prévention:
^18d	les prestations fournies dans le cadre de l'activité des intermédiaires d'assurance et des courtiers en assurance;
¹⁹	les opérations suivantes réalisées dans les domaines du marché monétaire et du marché des capitaux:
^19a	l'octroi et la négociation de crédits, ainsi que la gestion de crédits par celui qui les a octroyés,
^19b	la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties, ainsi que la gestion de garanties de crédits par celui qui les a octroyés,
^19c	les opérations sur les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances d'argent, chèques et autres effets de commerce, y compris leur négociation; est par contre imposable le recouvrement de créances sur mandat du créancier (opérations d'encaissement),
^19d	les opérations portant sur les moyens de paiement légaux (valeurs suisses et étrangères telles que les devises, les billets de banque ou les monnaies), y compris leur négociation; sont par contre imposables les pièces de collection (billets et monnaies) qui ne sont pas normalement utilisées comme moyen de paiement légal,
^19e	les opérations (au comptant et à terme), y compris la négociation, portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations; sont par contre imposables la garde et la gestion de papiers-valeurs, de droits-valeurs et dérivés et de parts (notamment les dépôts), y compris les placements fiduciaires,
^19f	l'offre de parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)37 et la gestion de placements collectifs au sens de la LPCC par des personnes qui les administrent ou qui les gardent, par les directions de fonds, par les banques dépositaires ainsi que par leurs mandataires; sont considérées comme mandataires toutes les personnes physiques ou morales auxquelles ces placements collectifs au sens de la LPCC ou de la loi fédérale du 15 juin 2018 sur les établissements financiers38 peuvent déléguer des tâches; l'offre de parts et l'administration de sociétés d'investissement à capital fixe au sens de l'art. 110 LPCC sont régies par la let. e;
²	les soins et les traitements médicaux dispensés dans le domaine de la médecine humaine, y compris les prestations qui leur sont étroitement liées, fournis dans des hôpitaux ou d'autres centres de diagnostic et de traitement médicaux; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques et de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
²⁰	le transfert et la constitution de droits réels sur des immeubles ainsi que les prestations fournies par les communautés de copropriétaires par étages à leurs membres, pour autant que ces prestations consistent en la mise à leur disposition de la propriété commune à des fins d'usage, en son entretien, sa remise en état, en d'autres opérations de gestion ou en la livraison de chaleur et de biens analogues;
²¹	la mise à la disposition de tiers, à des fins d'usage ou de jouissance, d'immeubles ou de parts d'immeubles; sont par contre imposables:
^21a	la location d'appartements et de chambres pour l'hébergement d'hôtes ainsi que la location de salles dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration,
^21b	la location de places de camping,
^21c	la location de places de parc n'appartenant pas au domaine public, pour le stationnement de véhicules, sauf s'il s'agit d'une prestation accessoire à une location d'immeuble exclue du champ de l'impôt,
^21d	la location et l'affermage de dispositifs et de machines fixés à demeure et faisant partie intégrante d'une installation autre que sportive,
^21e	la location de casiers et de compartiments dans des chambres fortes,
^21f	la location de surfaces de stands de foires ou d'exposition et celle de locaux destinés à des foires ou des congrès;
²²	la livraison, au maximum à leur valeur faciale, de timbres-poste ayant valeur d'affranchissement sur le territoire suisse et d'autres timbres officiels;
²³	les opérations réalisées dans le domaine des jeux d'argent, pour autant que le produit brut des jeux soit soumis à l'impôt sur les maisons de jeu visé à l'art. 119 de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent40 ou que les bénéfices nets réalisés sur l'exploitation de ces jeux soient affectés intégralement à des buts d'utilité publique au sens de l'art. 125 de la loi précitée;
²⁴	la livraison de biens mobiliers d'occasion qui ont été utilisés uniquement dans le cadre d'une des activités que le présent article exclut du champ de l'impôt;
²⁵	...
²⁶	la vente par les agriculteurs, les sylviculteurs et les horticulteurs des produits agricoles, sylvicoles et horticoles cultivés dans leur propre exploitation, la vente de bétail par les marchands de bétail et la vente de lait aux transformateurs de lait par les centres de collecte;
²⁷	les prestations d'organisations d'utilité publique visant à promouvoir l'image de tiers et les prestations de tiers visant à promouvoir l'image d'organisations d'utilité publique;
²⁸	les prestations fournies:
^28bis	la mise à disposition de personnel entre collectivités publiques;
^28a	entre des unités organisationnelles de la même collectivité publique,
^28b	entre des sociétés de droit privé ou de droit public détenues uniquement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui les détiennent, ou leurs unités organisationnelles,
^28c	entre des établissements ou fondations fondés exclusivement par des collectivités publiques et les collectivités publiques qui ont participé à leur fondation, ou leurs unités organisationnelles;
²⁹	l'exercice de fonctions d'arbitrage;
³	les traitements médicaux dans le domaine de la médecine humaine dispensés par des médecins, des médecins-dentistes, des psychothérapeutes, des chiropraticiens, des physiothérapeutes, des naturopathes, des sages-femmes, des infirmiers ou des membres de professions analogues du secteur de la santé, si les prestataires de ces services sont détenteurs d'une autorisation de pratiquer; le Conseil fédéral règle les modalités; en revanche, la livraison d'appareils orthopédiques ou de prothèses fabriqués par l'assujetti ou acquis par celui-ci est imposable;
³⁰	les prestations que se fournissent entre elles des institutions de formation et de recherche participant à une coopération dans le domaine de la formation et de la recherche, dans la mesure où les prestations sont fournies dans le cadre de la coopération, que cette coopération soit assujettie à la TVA ou non.
⁴	les autres prestations de soins fournies par des infirmiers ou par des organisations d'aide et de soins à domicile ainsi que dans des homes, pour autant qu'elles soient prescrites par un médecin;
⁵	la livraison d'organes humains par des institutions médicales reconnues ou des hôpitaux, ainsi que la livraison de sang humain complet par les titulaires de l'autorisation exigée à cette fin;
⁶	les prestations de services de groupements dont les membres exercent les professions énumérées au ch. 3, pour autant qu'elles leur soient facturées au prorata et au prix coûtant, dans l'exercice direct de leurs activités;
⁷	le transport de personnes malades, blessées ou handicapées à l'aide de moyens de transport spécialement aménagés à cet effet;
⁸	les prestations fournies par des institutions d'aide et de sécurité sociales, par des organisations d'utilité publique d'aide et de soins à domicile (Spitex) et par des maisons de retraite, des homes médicalisés et des organismes exploitant des appartements protégés;
⁹	les prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse fournies par des institutions aménagées à cet effet;
³	Sous réserve de l'al. 4, l'exclusion d'une prestation mentionnée à l'al. 2 est déterminée exclusivement en fonction de son contenu, sans considération des qualités du prestataire ou du destinataire.
⁴	Si une prestation relevant de l'al. 2 est exclue du champ de l'impôt en raison des qualités du prestataire ou du destinataire, l'exclusion ne vaut que pour les prestations fournies ou reçues par une personne ayant ces qualités.
⁵	Le Conseil fédéral précise les prestations exclues du champ de l'impôt en tenant compte du principe de la neutralité de la concurrence.
⁶	Sont réputées unités organisationnelles d'une collectivité publique au sens de l'al. 2, ch. 28, les services de cette collectivité, ses sociétés de droit privé ou de droit public, pour autant qu'aucune autre collectivité publique ni aucun autre tiers ne détienne de participation dans la société, ainsi que ses établissements et fondations, pour autant que la collectivité publique les ait fondés sans la participation d'autres collectivités publiques ni d'autres tiers.45
⁷	Le Conseil fédéral détermine les institutions de formation et de recherche visées à l'al. 2, ch. 30.46

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.