2C_340/2011 - 2012-02-01 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_340/2011

Urteil vom 1. Februar 2012
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Karlen,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Donzallaz,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Errass.

Verfahrensbeteiligte
X.________, Beschwerdeführerin, vertreten durch Dr. Maja Bauer-Balmelli, dipl. Steuerexpertin, und Dr. Silvia Zimmermann, Rechtsanwältin,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, 3018 Bern.

Gegenstand
Grundstückgewinn,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 21. März 2011.

Sachverhalt:

A.
Die X.________ ist eine Stiftung im Sinne von Art. 80 ff . ZGB mit Sitz in V.________ (AG). Gemäss ihren Statuten vom 23. Mai 2003 bezweckt sie die gemeinsame Anlage und Verwaltung der ihr anvertrauten Vorsorgegelder (Art. 2). Das Stiftungsvermögen besteht aus dem Stammvermögen und den Anlagegeldern, wobei die Vermögensanlage im Rahmen der Anlagevorschriften für die berufliche Vorsorge erfolgt (Art. 5). Steuerbefreite Einrichtungen der beruflichen Vorsorge, die ihren Sitz in der Schweiz haben, können ihr Vermögen der X.________ zur Weiteranlage übertragen. Die Reinerträge der Stiftung werden jährlich entsprechend den Ansprüchen der Investoren ausgeschüttet (Art. 7 des Reglements vom 23. Mai 2003).
Die X.________ hielt im hier massgebenden Geschäftsjahr Immobilien im Wert von ca. 1,5 Mia. Franken. Am 25. Juli 2007 verkaufte sie aus ihrem Bestand die Grundstücke W.________/BE Gbbl. Nrn. A.________ und B.________ für 61 Mio. Franken. Den Erlös reinvestierte sie vollumfänglich noch im selben Jahr in andere Immobilien in der Schweiz.

B.
Am 29. Februar 2008 deklarierte die X.________ einen Grundstückgewinn von Fr. 11'180'751.-- und beantragte gleichzeitig den Aufschub der Besteuerung infolge Ersatzbeschaffung von betriebsnotwendigem Anlagevermögen. Mit Veranlagungsverfügung bzw. Einspracheentscheid vom 18. Juni 2008 bzw. 14. Oktober 2008 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Abteilung Grundstückgewinnsteuer, unter Ablehnung des Steueraufschubs, einen steuerbaren Grundstückgewinn entsprechend der Steuererklärung von (gerundet) Fr. 11'180'700.-- und eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 5'310'906.50. Den gegen den Einspracheentscheid gerichteten Rekurs hiess die Steuerrekurskommission des Kantons Bern am 13. November 2008 gut und gewährte den Steueraufschub nach kantonalem Recht. Das Verwaltungsgericht des Kantons Bern hiess die dagegen gerichtete Beschwerde am 21. März 2011 gut und bestätigte den Einspracheentscheid vom 14. Oktober 2008. Das Gericht erwog, es sei nicht betriebsnotwendiges Anlagevermögen reinvestiert worden, weshalb ein Steueraufschub nicht möglich sei.

C.
Vor Bundesgericht beantragt die X.________, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 21. März 2011 aufzuheben, den Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 16. Februar 2010 zu bestätigen und eventuell die Sache zur neuen Beurteilung an das Verwaltungsgericht des Kantons Bern zurückzuweisen. Sie rügt eine Verletzung von kantonalem Recht.

D.
Die Steuerverwaltung und das Verwaltungsgericht des Kantons Bern sowie die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragen die Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.
1.1 Beim angefochtenen Entscheid handelt es sich um einen letztinstanzlichen kantonalen Endentscheid in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gemäss Art. 83 BGG fällt und daher mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden kann (Art. 82 Abs. 1 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d und Art. 90 BGG in Verbindung mit Art. 73 StHG [SR 642.14]). Als Adressatin des angefochtenen Entscheids ist die Beschwerdeführerin zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf das frist- und formgerecht eingereichte Rechtsmittel ist einzutreten.

1.2 Mit der Beschwerde kann namentlich eine Rechtsverletzung nach Art. 95 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es legt sodann seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).

1.3 Der Bundesgesetzgeber hat in Art. 12 Abs. 3 bzw. 4 StHG abschliessend umschrieben, welche Steueraufschubtatbestände von den Kantonen bei der Grundstückgewinnsteuer zu übernehmen sind. Zugleich hat er auch eine inhaltliche Harmonisierung der kantonalen Regelungen betreffend Steueraufschub angestrebt (BGE 130 II 202 E. 3.2 S. 207 f.). Den Kantonen verbleibt insoweit kein Spielraum, welchen das Bundesgericht nur auf Willkür hin überprüfen könnte (vgl. Urteil 2C_797/2009 vom 20. Juli 2010 E. 2.1). Die Prüfung des angefochtenen Entscheids erfolgt mit freier Kognition (Urteil 2C_539/2010 vom 15. Dezember 2010 E. 1.3).

2.
2.1 Privatrechtliche Stiftungen unterliegen als juristische Personen kantonal der Gewinn- und der Kapitalsteuer (Art. 24 ff . bzw. Art. 29 ff . StHG). Soweit es sich um Einrichtungen der beruflichen Vorsorge mit Sitz in der Schweiz handelt, sind sie allerdings steuerbefreit (Art. 23 Abs. 1 lit. d StHG). Gemäss Art. 23 Abs. 4 Satz 1 StHG unterliegen sie jedoch "in jedem Fall der Grundstückgewinnsteuer". Diese Steuer erfasst - jedenfalls in einem Kanton wie Bern mit monistischem System der Grundstückgewinnbesteuerung im Sinne von Art. 12 Abs. 4 StHG - gemäss Art. 12 Abs. 1 StHG Gewinne, soweit der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich Aufwendungen) eines Grundstücks übersteigt. Aufgrund von Art. 23 Abs. 4 Satz 2 StHG gelten aber u.a. die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen (Art. 8 Abs. 4 ) sinngemäss. Nach Art. 12 Abs. 4 StHG haben Kantone mit monistischem System der Grundstückgewinnbesteuerung nach der aufgrund des Fusionsgesetzes vom 3. Oktober 2003 (FusG, SR 221.301) geltenden Fassung u.a. Art. 24 Abs. 3 und 3quater StHG zu beachten; danach sind Immobilientransaktionen bei Umstrukturierungen oder bei Vermögensübertragungen im Konzern als steueraufschiebende Veräusserungen zu behandeln. In seiner
ursprünglichen Fassung hatte lit. a auf Art. 24 Abs. 4 StHG verwiesen, wonach u.a. die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen (Art. 8 Abs. 4 ) sinngemäss anwendbar waren. In der bundesrätlichen Botschaft vom 13. Juli 2000 zum FusG wird diese Verweisung als Versehen bezeichnet, das durch eine Änderung von Art. 12 Abs. 4 lit. a StHG zu ändern sei (BBl 2000 4510; vgl. auch Urteil 2C_799/2008 vom 9. April 2009 E. 3.3, in: StE 2009 B 44.13.7 Nr. 24; Urteil 2P.75/2003 vom 1. September 2003 E. 3.5, in: StE 2004 B 44.13.7 Nr. 18). Entsprechend verweist nunmehr Art. 12 Abs. 4 lit. a StHG auf Art. 24 Abs. 3 bzw. 3quater StHG (unter Verzicht auf Art. 24 Abs. 4, wo u.a. die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen [Art. 8 Abs. 4 ] nach wie vor vorbehalten bleiben). Wohl ist man zu weit gegangen, indem nun eine Verweisung auf Art. 24 Abs. 4 StHG, soweit es um Ersatzbeschaffungen von Liegenschaften des betriebsnotwendigen Anlagevermögens juristischer Personen geht, fehlt. Zwar vertreten FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. Aufl. 2006, Rz. 26 zu § 224 StG ZH, die Auffassung, eine solche Präzisierung erübrige sich dank der unveränderten Verweisung auf Art. 8 Abs. 4 StHG, der
die Frage der Ersatzbeschaffung bei der Einkommenssteuer natürlicher Personen regelt. Zu dieser Auffassung ist hier nicht Stellung zu nehmen, weil - wie dargelegt - jedenfalls für steuerbefreite juristische Personen nach Art. 23 Abs. 4 Satz 2 StHG die Grundstückgewinnsteuer bei der Ersatzbeschaffung für betriebsnotwendiges Anlagevermögen an sich aufzuschieben ist.

2.2 Privatrechtliche Stiftungen unterliegen als juristische Personen auch nach dem Steuergesetz des Kantons Bern vom 21. Mai 2000 (StG, BSG 661.11) der Gewinn- und der Kapitalsteuer (Art. 85 ff . bzw. Art. 102 ff . StG). Einrichtungen der beruflichen Vorsorge mit Sitz in der Schweiz sind aber ebenfalls steuerbefreit (Art. 83 Abs. 1 lit. e StG). Sie unterliegen gemäss Art. 126 Abs. 1 StG der Grundstückgewinnsteuer. Allerdings wird nach Art. 133 Abs. 1 lit. a StG in der bis zum 31. Dezember 2007 geltenden Fassung die Besteuerung für Grundstückgewinn aufgeschoben bei:
"vollständiger oder teilweiser Veräusserung eines Grundstücks, das zum Anlagevermögen (Art. 23 Abs. 3 und 89 Abs. 3) gehört, soweit der Erlös innert angemessener Frist zum Erwerb eines in der Schweiz liegenden Ersatzgrundstücks verwendet wird, das betriebsnotwendiges Anlagevermögen darstellt."
Art. 89 Abs. 3 aStG bestimmte für juristische Personen:
"Als betriebsnotwendig gilt nur Anlagevermögen, das dem Betrieb unmittelbar dient; ausgeschlossen sind insbesondere Vermögensobjekte, die dem Unternehmen nur als Vermögensanlage oder nur durch ihren Ertrag dienen."
Diese bernische Regelung war somit steuerharmonisierungskonform.

2.3 Für Vorsorgeeinrichtungen findet sich in Art. 80 BVG (SR 831.40) ebenfalls eine Regelung. Dabei ist mit der Beschwerdeführerin davon auszugehen, dass Art. 80 BVG ebenso auf Anlagestiftungen anwendbar ist (LINDA PETER-SZERENYI, Der Begriff der Vorsorge im Steuerrecht, 2001, S. 56 ff.; THOMAS LINDER/PETER LAMPRECHT, Investitionen von Vorsorgeeinrichtungen in Anlagestiftungen mittels Immobilienanlage, StR 62 [2007], S. 2 ff., 3; EVELINE SAUPPER/CHRISTOPH OLIVER SCHMID, in: Watter/Vogt/Tschäni/Daeniker [Hrsg.], Fusionsgesetz, 2005, Rz. 26 vor Art. 88 FusG). Gemäss Abs. 2 von Art. 80 BVG sind die mit Rechtspersönlichkeit ausgestatteten Vorsorgeeinrichtungen des privaten und öffentlichen Rechts, soweit ihre Einkünfte und Vermögenswerte ausschliesslich der beruflichen Vorsorge dienen, von den direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden und von den Erbschafts- und Schenkungssteuern der Kantone und Gemeinden befreit. Art. 80 Abs. 4 BVG lautet:
"Mehrwerte aus der Veräusserung von Liegenschaften können entweder mit der allgemeinen Gewinnsteuer oder mit einer speziellen Grundstückgewinnsteuer erfasst werden. Bei Fusionen und Aufteilungen von Vorsorgeeinrichtungen dürfen keine Gewinnsteuern erhoben werden."
Hierzu ist festzuhalten, dass der Begriff "Gewinnsteuer" im letzten Satz offensichtlich nicht im Sinne der Gewinnsteuer nach Art. 24 ff . StHG zu verstehen ist, sondern in der umfassenderen Bedeutung nach Satz 1 von Art. 80 Abs. 4 BVG, nämlich einer "Steuer auf Mehrwerten aus der Veräusserung von Liegenschaften". Dies zeigt eine Analyse der Erläuterungen in der bundesrätlichen Botschaft vom 19. Dezember 1975 zu dieser Bestimmung. Dort wird der letzte Satz von Abs. 4 kommentiert: eine "Einschränkung gilt bloss für die Grundstückgewinnsteuern bei Zusammenlegung oder Aufteilung von Vorsorgeeinrichtungen" (BBl 1976 I 149 ff., 214) bzw. "bei Fusionen und Aufteilungen von Vorsorgeeinrichtungen dürfen keine Grundstückgewinnsteuern erhoben werden" (BBl 1976 I 149 ff., 272; in diesem Sinne auch HANS-ULRICH STAUFFER, Berufliche Vorsorge, 2005, Rz. 1744). Gleichzeitig ergibt sich aus der Ausnahmeregelung für "Fusionen und Aufteilungen", dass man nur eigentliche Umstrukturierungen von einer Besteuerung ausnehmen wollte und nicht auch Ersatzbeschaffungen (entsprechend befassen sich WOLFGANG MAUTE/ MARTIN STEINER/ADRIAN RUFENER/ PETER LANG, Steuern und Versicherungen, 3. Aufl. 2011, S. 135 ff., sowie OLIVIER MARGRAF, Steuerfolgen im Zusammenhang
mit der Übertragung von Liegenschaften zwischen [steuerbefreiten] Vorsorgeeinrichtungen, StR 66 [2011], S. 748 ff., nur mit Umstrukturierungstatbeständen). Daran ändert nichts, dass die Ersatzbeschaffung umgangssprachlich auch etwa als "Umstrukturierung im Kleinen" bezeichnet wird (MAJA BAUER-BALMELLI/NILS O. HARBEKE, Immobilien im Asset Swap und Ersatzbeschaffung, ST 65 [2011], S. 490 ff., insbesondere S. 497). Denn während es bei einer eigentlichen Umstrukturierung um die Reorganisation des gesamten Betriebs oder Teilbetriebs geht, wird bei der Ersatzbeschaffung nur ein bestimmtes Aktivum ersetzt. Und der Gesetzgeber wollte es offensichtlich nicht in Kauf nehmen, dass bei Vorsorgestiftungen insbesondere Immobilienmehrwerte ad infinitum steuerneutral weiterübertragen werden können, zumal Kantone und Gemeinden sehr unterschiedlich von einer solchen Lösung betroffen wären. Entsprechend war der Bundesrat nach der zitierten bundesrätlichen Botschaft zum BVG in diesem Zusammenhang offensichtlich bestrebt, möglichst auf den Finanzbedarf der Kantone Rücksicht zu nehmen (BBl 1976 I 149 ff., 214). Damit steht zugleich fest, dass ebenso das Verbot, Gewinnsteuern zu "erheben" in Art. 80 Abs. 4 Satz 2 BVG, im Sinne eines Steueraufschubs zu
deuten ist (MAUTE/STEINER/RUFENER/LANG, a.a.O., S. 135; LINDER/LAMPRECHT, a.a.O., S. 8).
Zusammenfassend muss aus Art. 80 Abs. 4 Satz 2 BVG e contrario geschlossen werden, dass für die Ersatzbeschaffung von Liegenschaften einer Vorsorgeeinrichtung nach geltendem BVG kein Steueraufschub bei der (Gewinn- oder der) Grundstückgewinnsteuer vorgesehen ist.

2.4 Damit besteht ein Widerspruch zwischen Art. 80 Abs. 4 Satz 2 BVG einerseits und dem nicht nur auf Vorsorgeeinrichtungen anwendbaren Art. 23 Abs. 4 StHG andererseits: Jene Bestimmung kennt für steuerbefreite Vorsorgeeinrichtungen keinen Steueraufschub bei Ersatzbeschaffungen, während der auf steuerbefreite juristische Personen generell anwendbare Art. 23 Abs. 4 Satz 2 StHG einen solchen vorsieht. Wohl verpflichtet Art. 80 Abs. 4 BVG die Kantone nicht - im Gegensatz zum StHG - Grundstückgewinne zu besteuern; es lässt eine Besteuerung nur zu (MARCO GRETER, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, [I/1], Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2. Aufl. 2002, Rz. 47 zu Art. 23 StHG). Und das StHG, das an sich in Art. 23 Abs. 4 Satz 1 StHG zur Grundstückgewinnbesteuerung verpflichtet, sieht in seinem Satz 2 für Ersatzbeschaffungen gerade eine Durchbrechung vor. Auch wenn somit die beiden Bundesgesetze nicht dieselbe Funktion haben, geht doch Art. 80 Abs. 4 Satz 2 BVG als lex specialis dem allgemeineren Art. 23 Abs. 4 StHG vor (LINDER/LAMPRECHT, S. 12, unter Hinweis auf den Bericht der Arbeitsgruppe "Pensionskassenbefreiung", S. 13). Damit sind nach BVG-Recht nur
Umstrukturierungen steuerneutral abzuwickeln, nicht aber Ersatzbeschaffungstatbestände. Jedenfalls ist die Wertung von Art. 80 Abs. 4 Satz 2 BVG für die Anwendung der Ersatzbeschaffung auf Vorsorgeeinrichtungen bei der Grundstückgewinnsteuer im Auge zu behalten, indem diese de lega lata tendenziell restriktiv zu handhaben ist.

2.5 An sich sind hier mit der Steuerrekurskommission des Kantons Bern und der Beschwerdeführerin die meisten Voraussetzungen für eine steuerneutrale Ersatzbeschaffung erfüllt. Fraglich ist einzig, ob man bei der Beschwerdeführerin als Anlagestiftung bei den veräusserten Immobilien von "betriebsnotwendigem Anlagevermögen", welche ihrem Betrieb im Sinne von Art. 89 Abs. 3 aStG "unmittelbar dienen" (vgl. E. 2.2), ausgehen kann.
Fest steht zunächst, dass die Beschwerdeführerin mit einem Immobilienbestand von ca. 1,5 Mia. Franken einen "Betrieb" führt (BAUER-BALMELLI/HARBEKE, a.a.O., S. 497; MARGRAF, a.a.O., S. 749), zumal sie ihre Immobilien als Vermögensanlagen aktiv bewirtschaftet. Klar ist auch, dass für eine "Anlagestiftung" Vermögensanlagen in Immobilien und Wertschriften in dem Sinne "betriebsnotwendig" sind, als sie ohne diese ihren Zweck nicht erfüllen kann. Dies heisst aber mit der Vorinstanz noch nicht, dass diese auch im Sinne des Ersatzbeschaffungsrechts "betriebsnotwendig" sind; denn ein "Zwang zur Wiederbeschaffung", wie bei echt betriebsnotwendigem Anlagevermögen, besteht hier nicht. Die Beschwerdeführerin musste den Verkaufserlös nicht zwingend wieder in Renditeliegenschaften stecken, sondern sie hätte auch in andere Anlageformen investieren können (vgl. auch Art. 53 ff . BVV 2 [SR 831.441.1]). Jedenfalls vermag die Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerde die vorinstanzliche Feststellung, sie hätte neben Immobilien auch in andere Anlageformen investieren können, nicht substanziiert zu widerlegen. In diesem Sinne ist das Band zwischen Ersatz- und ersetztem Objekt offensichtlich weniger eng als bei einem echten Ersatzbeschaffungstatbestand.
Dabei geht das Gericht nicht so weit wie die Vorinstanz, nach welcher die Anlageobjekte der Beschwerdeführerin "nur mittelbar durch ihren wirtschaftlichen Wert" dienen. Die Anlageobjekte erfüllen zwar ihre Funktion bei einer Anlagestiftung definitionsgemäss nicht nur mittelbar, allerdings nicht so "unmittelbar", wie es für eine steuerneutrale Ersatzbeschaffung unbedingt erforderlich ist.

3.
Mangels eines steuerrechtlich relevanten Ersatzbeschaffungstatbestandes kann hier kein Steueraufschub gewährt werden. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erweist sich damit als unbegründet und ist abzuweisen.
Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 30'000.-- wird der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 1. Februar 2012
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Errass

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197983 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC85) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 24 In generale - 1 L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
¹	L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
^a	le spese non giustificate dall'uso commerciale e addebitate al conto perdite e profitti;
^b	i prodotti, gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione che non sono stati accreditati a detto conto;
^c	gli interessi sul capitale proprio occulto (art. 29a).
²	Non costituiscono utile imponibile:
^a	gli apporti dei soci di società di capitali e di società cooperative, compresi l'aggio e le prestazioni a fondo perso;
^b	il trasferimento della sede, dell'amministrazione, di un'impresa commerciale o di uno stabilimento d'impresa in un altro Cantone, a condizione che non intervenga né alienazione né rivalutazione contabile;
^c	l'aumento di capitale derivante da eredità, legato o donazione.
³	Le riserve occulte di una persona giuridica non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, in quanto la persona giuridica rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sull'utile vengano ripresi:
^a	in caso di trasformazione in un'impresa di persone o in un'altra persona giuridica;
^b	in caso di divisione o di separazione di una persona giuridica, in quanto vengano trasferiti uno o più esercizi o rami d'attività e nella misura in cui le persone giuridiche che sussistono dopo la scissione continuino un esercizio o un ramo d'attività;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni o di concentrazioni aventi carattere di fusione;
^d	in caso di trasferimento di esercizi o rami d'attività, nonché di immobilizzi aziendali, a una filiale svizzera. È considerata filiale una società di capitali o cooperativa al cui capitale azionario o sociale la società di capitali o cooperativa che procede al trasferimento partecipa nella misura di almeno il 20 per cento.110
^3bis	Qualora una società di capitali o una società cooperativa trasferisca una partecipazione a una società estera del medesimo gruppo, l'imposizione della differenza tra il valore determinante per l'imposta sull'utile e il valore venale della partecipazione è rinviata.111 Il rinvio dell'imposizione decade se la partecipazione trasferita è venduta a un terzo estraneo al gruppo o se la società i cui diritti di partecipazione sono stati trasferiti aliena una parte importante dei propri attivi e passivi o è liquidata.112
^3ter	In caso di trasferimento a una filiale secondo il capoverso 3 lettera d, le riserve occulte trasferite vengono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, nella misura in cui, nei cinque anni dopo la ristrutturazione, i beni trasferiti o i diritti di partecipazione o societari nella filiale vengano alienati; in tal caso la filiale può far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.113
^3quater	Partecipazioni dirette o indirette di almeno il 20 per cento al capitale azionario o sociale di un'altra società di capitali o società cooperativa, esercizi o rami di attività e immobilizzi aziendali possono essere trasferiti, al valore fino ad allora determinante per l'imposta sull'utile, tra società di capitali o cooperative svizzere che, nel contesto delle circostanze concrete, grazie alla detenzione della maggioranza dei voti o in altro modo sono riunite sotto la direzione unica di una società di capitali o cooperativa. Rimane salvo il trasferimento a una filiale svizzera secondo il capoverso 3 lettera d.114 115
^3quinquies	Se nei cinque anni seguenti un trasferimento ai sensi del capoverso 3quater i beni trasferiti sono alienati o la direzione unica è abbandonata, le riserve occulte trasferite sono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53. La persona giuridica beneficiaria può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili. Le società di capitali o cooperative svizzere riunite sotto direzione unica al momento della violazione del termine di blocco rispondono solidalmente del pagamento dell'imposta riscossa a posteriori.116
⁴	Si applicano per analogia le disposizioni relative ai beni sostitutivi (art. 8 cpv. 4), agli ammortamenti (art. 10 cpv. 1 lett. a), agli accantonamenti (art. 10 cpv. 1 lett. b) e alla deduzione delle perdite (art. 10 cpv. 1 lett. c).
^4bis	In caso di sostituzione di partecipazioni, le riserve occulte possono essere trasferite su una nuova partecipazione se la partecipazione alienata è pari almeno al 10 per cento del capitale azionario o sociale o almeno al 10 per cento degli utili e delle riserve dell'altra società e la società di capitali o la società cooperativa l'ha detenuta come tale per almeno un anno.117
⁵	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 29 - 1 L'imposta sul capitale ha per oggetto il capitale proprio.
¹	L'imposta sul capitale ha per oggetto il capitale proprio.
²	Il capitale proprio imponibile consiste:
^a	per le società di capitali e le società cooperative, nel capitale azionario o sociale liberato, nelle riserve palesi e nelle riserve occulte costituite mediante utili tassati;
^b	...
^c	per le associazioni, fondazioni e le altre persone giuridiche, nella sostanza netta determinata secondo le disposizioni applicabili alle persone fisiche.
³	I Cantoni possono prevedere una riduzione dell'imposta per il capitale proprio ascrivibile ai diritti di partecipazione secondo l'articolo 28 capoverso 1, ai diritti secondo l'articolo 24a e ai mutui concessi a società del gruppo.153

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 23 Esenzione - 1 Sono esenti dall'imposta unicamente:
¹	Sono esenti dall'imposta unicamente:
^a	la Confederazione e i suoi stabilimenti, giusta il diritto federale;
^b	il Cantone e i suoi stabilimenti, giusta il diritto cantonale;
^c	i Comuni, le parrocchie e le altre collettività territoriali del Cantone e i loro stabilimenti, giusta il diritto cantonale;
^d	le istituzioni di previdenza professionale di imprese con domicilio, sede o stabilimento d'impresa in Svizzera o di imprese loro vicine, a condizione che le risorse di tali istituzioni siano durevolmente ed esclusivamente devolute alla previdenza del personale;
^e	le casse svizzere d'assicurazioni sociali e di compensazione, segnatamente le casse d'assicurazione contro la disoccupazione, le casse malattia, quelle di vecchiaia, invalidità e superstiti, eccettuate le società d'assicurazione concessionarie;
^f	le persone giuridiche, che perseguono uno scopo pubblico o di utilità pubblica, per quanto concerne l'utile e il capitale esclusivamente e irrevocabilmente destinati a tali fini. Scopi imprenditoriali non sono di norma considerati d'interesse pubblico. L'acquisizione e l'amministrazione di partecipazioni in capitale importanti a imprese sono di utilità pubblica quando l'interesse al mantenimento dell'impresa occupa una posizione subalterna rispetto allo scopo di utilità pubblica e quando non sono esercitate attività dirigenziali;
^g	le persone giuridiche che perseguono, sul piano cantonale o nazionale, fini di culto, per quanto riguarda l'utile e il capitale esclusivamente e irrevocabilmente destinati a tali fini;
^h	gli Stati esteri per quanto concerne i loro immobili situati in Svizzera e destinati esclusivamente all'uso diretto da parte delle loro rappresentanze diplomatiche e consolari, nonché i beneficiari istituzionali di esenzioni fiscali di cui all'articolo 2 capoverso 1 della legge del 22 giugno 2007104 sullo Stato ospite per gli immobili di cui sono proprietari e che sono occupati dai loro servizi;
ⁱ	gli investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sempreché i loro investitori siano esclusivamente istituzioni di previdenza professionale esentate dall'imposta conformemente alla lettera d o casse svizzere d'assicurazioni sociali e di compensazione esentate dall'imposta conformemente alla lettera e;
^j	le imprese di trasporto e d'infrastruttura, titolari di una concessione federale, che ricevono un'indennità per la loro attività o, in base alla concessione, devono mantenere un'impresa annuale di importanza nazionale; sono altresì esenti gli utili liberamente disponibili provenienti dall'attività concessionaria; sono tuttavia eccettuati dall'esenzione dall'imposta le aziende accessorie e gli immobili che non hanno una relazione necessaria con l'attività concessionaria.
²	...107
³	I Cantoni possono prevedere, per via legislativa, sgravi di imposte a favore delle imprese neocostituite che servono gli interessi economici del Cantone, per l'anno di fondazione dell'impresa e per i nove anni seguenti. Un cambiamento essenziale dell'attività aziendale può essere equiparato a neocostituzione.
⁴	Le persone giuridiche menzionate nel capoverso 1 lettere d-g ed i sottostanno nondimeno in tutti i casi all'imposta sui guadagni immobiliari. Le disposizioni relative ai beni sostitutivi (art. 8 cpv. 4), agli ammortamenti (art. 10 cpv. 1 lett. a), agli accantonamenti (art. 10 cpv. 1 lett. b) e alla deduzione delle perdite (art. 10 cpv. 1 lett. c) si applicano per analogia.108

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 8 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
¹	Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
²	La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto.44
^2bis	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza tra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino all'alienazione dell'immobile.45
^2ter	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente.46
^2quater	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito.47
^2quinquies	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione, nonché gli utili conseguiti con l'alienazione di tali diritti di partecipazione sono imponibili in ragione del 50 per cento, dopo deduzione degli oneri imputabili, se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa. I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore. L'imposizione parziale degli utili conseguiti con l'alienazione è concessa soltanto se i diritti di partecipazione alienati erano, per almeno un anno, di proprietà del contribuente o dell'impresa di persone.48
³	Le riserve occulte di un'impresa di persone (impresa individuale, società di persone) non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, nella misura in cui l'impresa rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sul reddito vengano ripresi:49
^a	in caso di trasferimento di beni a un'altra impresa di persone;
^b	in caso di trasferimento di un esercizio o di un ramo di attività a una persona giuridica;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni ai sensi dell'articolo 24 capoverso 3 o di concentrazioni aventi carattere di fusione.50
^3bis	Nell'ambito di una ristrutturazione ai sensi del capoverso 3 lettera b, le riserve occulte trasferite sono imposte a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, se nei cinque anni seguenti la ristrutturazione diritti di partecipazione o societari sono alienati a un prezzo superiore al valore fiscalmente determinante del capitale proprio trasferito; la persona giuridica può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.51
⁴	In caso di sostituzione di immobilizzi necessari all'azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all'azienda e sono situati in Svizzera. Rimane salva l'imposizione in caso di sostituzione di immobili con beni mobili.52

SR 221.301 Legge federale del 3 ottobre 2003 sulla fusione, la scissione, la trasformazione e il trasferimento di patrimonio (Legge sulla fusione, LFus) - Legge sulla fusione LFus Art. 8 Indennità - 1 Nel contratto di fusione, le società partecipanti alla fusione possono prevedere la possibilità per i soci di scegliere tra quote sociali o diritti societari e un'indennità.
¹	Nel contratto di fusione, le società partecipanti alla fusione possono prevedere la possibilità per i soci di scegliere tra quote sociali o diritti societari e un'indennità.
²	Nel contratto di fusione, le società partecipanti alla fusione possono anche prevedere che sarà versata solamente un'indennità.

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 80 Istituti di previdenza - 1 Le disposizioni del presente titolo vigono anche per gli istituti di previdenza non iscritti nel registro della previdenza professionale.
¹	Le disposizioni del presente titolo vigono anche per gli istituti di previdenza non iscritti nel registro della previdenza professionale.
²	Gli istituti di previdenza di diritto privato o pubblico provvisti di personalità giuridica sono esenti dalle imposte dirette federali, cantonali e comunali e dalle imposte cantonali e comunali sulle successioni e sulle donazioni, nella misura in cui le loro entrate e i loro valori patrimoniali servano esclusivamente alla previdenza professionale.
³	I beni immobili possono essere gravati con imposte fondiarie, segnatamente con imposte immobiliari sul valore lordo del bene immobile e con tasse di mutazione.
⁴	I plusvalori derivanti dall'alienazione di beni immobili possono essere gravati con l'imposta generale sugli utili o con una imposta speciale sugli utili fondiari. Nessuna imposta sugli utili può essere riscossa in caso di fusione o di divisione degli istituti di previdenza.

SR 221.301 Legge federale del 3 ottobre 2003 sulla fusione, la scissione, la trasformazione e il trasferimento di patrimonio (Legge sulla fusione, LFus) - Legge sulla fusione LFus Art. 88 Principio - 1 Gli istituti di previdenza possono operare fusioni tra loro.
¹	Gli istituti di previdenza possono operare fusioni tra loro.
²	La fusione di istituti di previdenza è permessa soltanto se sono salvaguardati lo scopo di previdenza nonché i diritti e le pretese degli assicurati.
³	Rimangono salve le disposizioni del diritto delle fondazioni (art. 80 segg. CC56) e della legge federale del 25 giugno 198257 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità.

SR 831.441.1 Ordinanza del 18 aprile 1984 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (OPP 2) OPP-2 Art. 53 Investimenti autorizzati - (art. 71 cpv. 1 LPP)
¹	Il patrimonio di un istituto di previdenza può essere investito in:
^a	contanti;
^b	crediti espressi in importi fissi dei tipi seguenti:
^b1	averi su conti correnti postali o conti bancari,
^b2	investimenti sul mercato monetario della durata massima di 12 mesi,
^b3	obbligazioni di cassa,
^b4	obbligazioni (comprese quelle con diritto di conversione o d'opzione),
^b5	obbligazioni garantite,
^b6	titoli ipotecari svizzeri,
^b7	riconoscimenti di debito di enti di diritto pubblico svizzeri,
^b8	valori di riscatto di contratti d'assicurazione collettiva,
^b9	nel caso di investimenti basati su un indice obbligazionario usuale, ampiamente differenziato e largamente diffuso, i crediti inclusi nell'indice;
^c	immobili in proprietà individuale o in comproprietà, comprese le costruzioni in diritto di superficie, nonché terreni edificabili;
^d	partecipazioni a società quali le azioni e i buoni di partecipazione, titoli analoghi quali i buoni di godimento, come pure quote sociali di cooperative; le partecipazioni a società e i titoli analoghi sono ammessi se sono quotati in borsa o negoziati su un altro mercato regolamentato aperto al pubblico;
^dbis	infrastrutture;
^dter	investimenti in crediti non quotati in borsa di debitori (private debt) o in partecipazioni a società non quotate in borsa (private equity) che:
^e	investimenti alternativi quali i fondi speculativi (hedge funds), le private equity, le insurance linked securities e le materie prime.
²	Gli investimenti di cui al capoverso 1 lettere a-d possono essere operati mediante investimenti diretti oppure investimenti collettivi secondo l'articolo 56 o strumenti finanziari derivati secondo l'articolo 56a. Questo vale anche per gli investimenti di cui al capoverso 1 lettere dbis e dter, purché siano diversificati in modo appropriato; in caso contrario questi investimenti devono adempiere i requisiti di cui al capoverso 4.191
^2bis	Se gli investimenti di cui al capoverso 1 lettera dter sono investimenti collettivi di capitale, oltre la metà del loro capitale deve essere investita in Svizzera.192
³	I crediti non elencati al capoverso 1 lettera b, dbis o dter sono considerati investimenti alternativi, in particolare:193
^a	i crediti non espressi in importi fissi o il cui rimborso totale o parziale è soggetto a condizioni;
^b	i crediti cartolarizzati, quali i titoli garantiti da attività (asset backed securities), e altri crediti derivanti da un trasferimento di rischi, quali i crediti nei confronti di una società veicolo o quelli basati su derivati creditizi;
^c	i prestiti garantiti senior (senior secured loan).
⁴	Gli investimenti alternativi possono essere effettuati soltanto mediante investimenti collettivi diversificati, certificati diversificati o prodotti strutturati diversificati.
⁵	È ammesso un effetto di leva soltanto nei casi seguenti:194
^a	investimenti alternativi;
^b	investimenti collettivi regolati in immobili, purché la quota di costituzione in pegno non possa eccedere il 50 per cento del valore venale;
^c	un investimento in un singolo immobile conformemente all'articolo 54b capoverso 2;
^d	investimenti in strumenti finanziari derivati, purché tale effetto leva non interessi l'intero patrimonio dell'istituto di previdenza;
^e	investimenti secondo il capoverso 1 lettere dbis e dter, se si tratta di finanziamenti transitori a breve termine coperti mediante impegni vincolanti all'investimento degli investitori o di assunzioni di credito a breve termine motivate da esigenze tecniche.
⁶	La legge del 23 giugno 2006196 sugli investimenti collettivi e le relative disposizioni d'esecuzione si applicano per analogia ai prestiti di valori mobiliari e alle operazioni di pensione. Le operazioni di pensione in cui l'istituto di previdenza agisce quale cedente non sono ammesse.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.