2020 III/1

Extrait de l'arrêt de la Cour I
dans la cause A. contre Administration fédérale des contributions
A-768/2020 du 7 juillet 2020

Procédure. Application de l'art. 2 al. 1

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA la procédure d'assistance administrative internationale en matière fiscale.

Art. 2

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA.

Le fait que la procédure d'assistance administrative internationale en matière fiscale concerne une matière fiscale n'en fait pas une procédure fiscale. Elle ne tranche pas matériellement l'affaire, mais permet de transmettre des renseignements un Etat afin qu'il puisse appliquer sa propre procédure fiscale. L'art. 2 al. 1

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA, qui exclut l'application des art. 12

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 12 - L'autorità accerta d'ufficio i fatti e si serve, se necessario, dei seguenti mezzi di prova:
a	documenti;
b	informazioni delle parti;
c	informazioni o testimonianze di terzi;
d	sopralluoghi;
e	perizie.

-19

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 19 - Alla procedura probatoria sono, inoltre, applicabili per analogia gli articoli 37, 39 a 41 e 43 a 61 della legge di procedura civile federale, del 4 dicembre 194748; le sanzioni penali previste in detta legge contro le parti e i terzi renitenti sono sostituite con quelle previste nell'articolo 60 della presente legge.

et 30

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 30 - 1 L'autorità, prima di prendere una decisione, sente le parti.
1	L'autorità, prima di prendere una decisione, sente le parti.
2	Essa non è tenuta a sentirle, prima di prendere:
a	una decisione incidentale non impugnabile con ricorso a titolo indipendente:
b	una decisione impugnabile mediante opposizione;
c	una decisione interamente conforme alle domande delle parti;
d	una misura d'esecuzione;
e	altre decisioni in un procedimento di prima istanza, quando vi sia pericolo nell'indugio, il ricorso sia dato alle parti, e nessun'altra disposizione di diritto federale conferisca loro il diritto di essere preliminarmente sentite.

-33

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 33 - 1 L'autorità ammette le prove offerte dalla parte se paiano idonee a chiarire i fatti.
1	L'autorità ammette le prove offerte dalla parte se paiano idonee a chiarire i fatti.
2	Se la loro assunzione implichi una spesa relativamente elevata, che andrebbe a carico della parte ove fosse soccombente, l'autorità può subordinarla alla condizione che la parte anticipi, entro un termine, le spese che possono essere ragionevolmente pretese da essa; la parte indigente ne è dispensata.

PA la procédure en matière fiscale, n'est en conséquence pas applicable (consid. 3.1.2).

Verfahren. Anwendung von Art. 2 Abs. 1 VwVG auf das Verfahren der internationalen Amtshilfe in Steuersachen.

Art. 2 VwVG.

Auch wenn das Verfahren der internationalen Amtshilfe in Steuersachen eine steuerliche Materie betrifft, ist es kein Steuerverfahren. Die Sache wird nicht materiell beurteilt, sondern das Verfahren ermöglicht die Übermittlung von Informationen an einen Staat, damit dieser sein eigenes Steuerverfahren durchführen kann. Art. 2 Abs. 1 VwVG, der die Anwendbarkeit der Art. 12-19 und 30-33 VwVG auf das Steuerverfahren ausschliesst, ist folglich nicht anwendbar (E. 3.1.2).

Procedura. Applicazione dell'art. 2 cpv. 1

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA alla procedura di assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale.

Art. 2

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA.

Il fatto che la procedura di assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale riguardi una questione fiscale non la rende una procedura fiscale. Essa non è intesa a un esame di merito della fattispecie, ma a consentire la trasmissione di informazioni a uno Stato affinché questo possa svolgere la propria procedura fiscale. L'art. 2 cpv. 1

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA, che esclude l'applicazione degli art. 12

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 12 - L'autorità accerta d'ufficio i fatti e si serve, se necessario, dei seguenti mezzi di prova:
a	documenti;
b	informazioni delle parti;
c	informazioni o testimonianze di terzi;
d	sopralluoghi;
e	perizie.

-19

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 19 - Alla procedura probatoria sono, inoltre, applicabili per analogia gli articoli 37, 39 a 41 e 43 a 61 della legge di procedura civile federale, del 4 dicembre 194748; le sanzioni penali previste in detta legge contro le parti e i terzi renitenti sono sostituite con quelle previste nell'articolo 60 della presente legge.

e
30

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 30 - 1 L'autorità, prima di prendere una decisione, sente le parti.
1	L'autorità, prima di prendere una decisione, sente le parti.
2	Essa non è tenuta a sentirle, prima di prendere:
a	una decisione incidentale non impugnabile con ricorso a titolo indipendente:
b	una decisione impugnabile mediante opposizione;
c	una decisione interamente conforme alle domande delle parti;
d	una misura d'esecuzione;
e	altre decisioni in un procedimento di prima istanza, quando vi sia pericolo nell'indugio, il ricorso sia dato alle parti, e nessun'altra disposizione di diritto federale conferisca loro il diritto di essere preliminarmente sentite.

-33

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 33 - 1 L'autorità ammette le prove offerte dalla parte se paiano idonee a chiarire i fatti.
1	L'autorità ammette le prove offerte dalla parte se paiano idonee a chiarire i fatti.
2	Se la loro assunzione implichi una spesa relativamente elevata, che andrebbe a carico della parte ove fosse soccombente, l'autorità può subordinarla alla condizione che la parte anticipi, entro un termine, le spese che possono essere ragionevolmente pretese da essa; la parte indigente ne è dispensata.

PA alle procedure in materia fiscale, non è dunque applicabile (consid. 3.1.2).

Extrait des considérants:

3.1.2

3.1.2.1 L'art. 2 al. 1

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA exclut l'application des art. 12

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 12 - L'autorità accerta d'ufficio i fatti e si serve, se necessario, dei seguenti mezzi di prova:
a	documenti;
b	informazioni delle parti;
c	informazioni o testimonianze di terzi;
d	sopralluoghi;
e	perizie.

-19

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 19 - Alla procedura probatoria sono, inoltre, applicabili per analogia gli articoli 37, 39 a 41 e 43 a 61 della legge di procedura civile federale, del 4 dicembre 194748; le sanzioni penali previste in detta legge contro le parti e i terzi renitenti sono sostituite con quelle previste nell'articolo 60 della presente legge.

et 30

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 30 - 1 L'autorità, prima di prendere una decisione, sente le parti.
1	L'autorità, prima di prendere una decisione, sente le parti.
2	Essa non è tenuta a sentirle, prima di prendere:
a	una decisione incidentale non impugnabile con ricorso a titolo indipendente:
b	una decisione impugnabile mediante opposizione;
c	una decisione interamente conforme alle domande delle parti;
d	una misura d'esecuzione;
e	altre decisioni in un procedimento di prima istanza, quando vi sia pericolo nell'indugio, il ricorso sia dato alle parti, e nessun'altra disposizione di diritto federale conferisca loro il diritto di essere preliminarmente sentite.

-33

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 33 - 1 L'autorità ammette le prove offerte dalla parte se paiano idonee a chiarire i fatti.
1	L'autorità ammette le prove offerte dalla parte se paiano idonee a chiarire i fatti.
2	Se la loro assunzione implichi una spesa relativamente elevata, che andrebbe a carico della parte ove fosse soccombente, l'autorità può subordinarla alla condizione che la parte anticipi, entro un termine, le spese che possono essere ragionevolmente pretese da essa; la parte indigente ne è dispensata.

PA la procédure en matière fiscale. Cette exception doit être comprise dans le sens qu'elle réserve l'application des dispositions spéciales fiscales (cf. Nadine Mayhall, in: Praxiskommentar VwVG, 2e éd. 2016, art. 2 no 6) " dans la mesure où la procédure administrative normale n'est pas appropriée aux affaires fiscales et où le droit fiscal a instauré une procédure dérogatoire, mieux adaptée aux besoins " (Message du 24 septembre 1965 l'appui d'un projet de loi sur la procédure administrative, FF 1965 II 1383, 1397). S'agissant en particulier de l'administration des preuves, le Tribunal fédéral, dans une affaire concernant l'impôt anticipé, a précisé que, nonobstant l'art. 2 al. 1

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA, il découle directement du droit constitutionnel d'être entendu qu'une offre de preuve doit être acceptée si elle permet
de clarifier les faits (cf. arrêt du TF 2C_188/2010 du 24 janvier 2011 consid. 6.5; voir également Pierre Tschannen, in: Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], 2e éd. 2019, art. 2 no 9).

3.1.2.2 En l'espèce, le litige concerne un cas d'assistance administrative internationale, soit un acte de collaboration entre deux autorités appartenant des Etats différents qui se soutiennent dans l'accomplissement de leurs tâches (cf. ATF 145 II 168). L'accomplissement de cette tâche consiste, dans le cas présent, imposer correctement un contribuable. Cela étant, le fait que la procédure d'assistance concerne une matière fiscale n'en fait pas une procédure fiscale. En effet, elle ne tranche pas matériellement l'affaire; il appartient chaque Etat d'interpréter ensuite sa législation et de contrôler la manière dont celle-ci est appliquée (cf. parmi d'autres, arrêt du TAF A-4591/2018 du 9 mars 2020 consid. 4.2.2). La procédure d'assistance permet de transmettre des renseignements un Etat afin qu'il puisse appliquer sa propre procédure fiscale. En conséquence, le Tribunal (qui n'avait pas suffisamment examiné cette question au consid. 5.1.4 de son arrêt A-6302/2010 du 28 mars 2011) est d'avis que l'art. 2 al. 1

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 2 - 1 Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
1	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
2	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
3	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 193012 sull'espropriazione non vi deroghi.13
4	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 200514 sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi.15

PA ne trouve pas application dans les procédures d'assistance internationale en matière fiscale et qu'ainsi, les dispositions exclues par cet article sont pleinement applicables. Cela
étant, quand bien même cela devait être le cas, les garanties constitutionnelles tirées de l'art. 29 al. 2

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
1	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
2	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
3	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

Cst. offrent une protection similaire celle de la PA, loi qui s'applique in casu moins que la loi sur l'assistance administrative fiscale (LAAF, RS 651.1) n'en dispose autrement ([...]).