BGE-77-I-27 - 1951-01-01 - ATF- Droit constitutionnel - Art. 46 Abs. 2 BV: Ein Kanton darf einen neu zugezogenen Steuerpflichtigen jedenfalls dann nicht...

S. 27 / Nr. 6 Doppelbesteuerung (d)

BGE 77 I 27

6. Auszug aus dem Urteil vom 21. Februar 1951 i. S. Furrer gegen Bern, Kanton
und Verwaltungsgericht.

Regeste:
Art. 46 Abs. 2 BV: Ein Kanton darf einen neu zugezogenen Steuerpflichtigen
jedenfalls dann nicht nach dem in einem zurückliegenden Zeitraum im Kanton des
bisherigen Wohnsitzes erzielten Einkommen veranlagen, wenn die Steuerquelle am
früheren und am jetzigen Wohnsitz eine andere ist. Dies ist nicht nur der
Fall, wenn der Pflichtige von selbständiger zu unselbständiger
Erwerbstätigkeit übergangen ist oder umgekehrt, sondern stets dann, wenn seine
Einkommensverhältnisse sich grundlegend verändert haben.
Art. 46 al. 2 Cst. Un canton ne peut en tout cas pas imposer un contribuable
venant d'un autre canton d'après le revenu qu'il réalisait dans ce dernier
canton au cours d'une période antérieure, lorsque la source de ce revenu est
différente dans son nouveau domicile de ce qu'elle était dans l'ancien. Tel
est le cas non seulement lorsque le contribuable cesse d'exercer une activité
indépendante pour prendre un emploi ou inversement, mais dès que les
conditions de son travail lucratif sont profondément modifiées.
Art. 46 cp. 2 CF. Un cantone non può imporre un contribuente che viene da un
altro cantone in base al reddito conseguito in quest'ultimo cantone durante un
periodo anteriore, allorquando la fonte di questo reddito è diversa nel suo
nuovo domicilio da quella che era nel vecchio domicilio. Così è non solo
quando il contribuente cessa di esercitare un'attività indipendente per
assumere un impiego o inversamente, ma anche quando le condizioni del suo
lavoro lucrativo sono profondamente modificate.

A. - Der Beschwerdeführer Paul Furrer wohnte früher in Aarau und betrieb dort
zusammen mit seiner Ehefrau im eigenen Hause ein Damenwäsche- und

Seite: 28
Konfektionsgeschäft, das im Handelsregister auf seinen Namen als Einzelfirma
eingetragen war und sowohl ein Detailplatzgeschäft als auch ein Reisegeschäft
u In fasste. Am 3. November 1947 vereinbarten die Ehegatten Furrer im Hinblick
auf die bevorstehende Scheidung ihrer Ehe, dass das Detailgeschäft in Aarau
liebst der Liegenschaft und 62,14% des Warenlagers mit Wirkung ab 1. Juli 1947
auf die Ehefrau und das Reisegeschäft mit dem Rest des Warenlagers all den
Ehemann übergehe. Der Ehemann zog hierauf noch im November 1947 von Aarau nach
Thun und eröffnete daselbst ein im dortigen Handelsregister unter der
Einzelfirma P. Furrer, Wäsche und Konfektion, eingetragenes Geschäft. Die
Waren brachte er vorerst in einem Lagerhause unter erst im Oktober 1948
mietete er ein Ladenlokal an der Hauptgasse 9 in Thun.
B. - Der Beschwerdeführer ist in Aarau im Jahre 1945 für ein Erwerbseinkommen
von Fr. 18,600. und im Jahre 1946 für ein steuerbares Gesamteinkommen von Fr.
24900.- veranlagt worden.
Am 1. Februar 1949 setzte die Veranlagungsbehörde Oberland in Thun das für
1948 steuerbare Einkommen des Beschwerdeführers auf Fr. 21300.- fest, indem
sie von dem durch die erwähnten aargauischen Veranlagungen ausgewiesenen
durchschnittlichen Einkommen der Jahre 1945/46 ausging entsprechend der
Vorschrift des Art. 41 bern. StG, nach welcher die Jahre 1945/46
Bemessungsperiode für die Veranlagungsjahre 1947/48 sind.
Der Beschwerdeführer rekurrierte hiegegen mit dem Begehren, für 1948 auf Grund
des im Steuerjahr selbst erzielten Einkommens eingeschätzt zu werden.
Die Kantonale Rekurskommission hiess den Rekurs mit Entscheid vom 8. Mai 1950
teilweise gut und setzte das für 1948 steuerbare Einkommen des
Beschwerdeführers auf Fr. 4000.- fest, im wesentlichen mit der Begründung: Der
Beschwerdeführer wende mit Recht ein, seine Erwerbsquelle habe sich nach
seinem Einzug in den Kanton

Seite: 29
Bern geändert. Die beiden Betriebe in Aarau und in Thun könnten wirtschaftlich
in keiner Weise miteinander verglichen werden. In Aarau habe er ein aus einem
Detail- und Reisegeschäft bestehendes Handelsunternehmen betrieben, in Thun
dagegen in dein hier in Frage stehenden Steuerjahr nur noch ein Reisegeschäft,
welches er ganz neu habe aufbauen müssen. Der Beschwerdeführer sei daher für
1948 auf Grund seines im Steuerjahr selbst erzielten Einkommens, das auf Fr.
4000.- geschätzt werde, zu veranlagen.
Die Kantonale Steuerverwaltung führte gegen diese Veranlagung Beschwerde. Das
Verwaltungsgericht des Kantons Bern schützte diese mit Entscheid vom 24. Juli
1950 und veranlagte Furrer für 1948 grundsätzlich für ein steuerbares
Einkommen von Fr. 21300.-. Den Erwägungen dieses Entscheids ist zu entnehmen:
Ein Kanton mit dem System der Postnumerandobemessung könne für die
Einkommensbestimmung bei einem zugezogenen Steuerpflichtigen auf Einkommen
zurückgreifen, das dieser vor dem Zuzug erzielt habe, sofern die Steuerquelle
am alten und neuen Wohnsitz dieselbe geblieben sei (BGE 50 I 114 Erw. 2). Dies
sei nach der Praxis des Verwaltungsgerichts der Fall, wenn der
Steuerpflichtige vor und nach dem Zuzug eine selbständige bezw. unselbständige
Erwerbstätigkeit ausgeübt habe. An dieser Auslegung des Begriffs e gleiche
Steuerquelle sei festzuhalten, da sie ein sicheres Kriterium darstelle. Im
vorliegenden Falle sei die Steuerquelle gleichgeblieben, denn Furrer sei in
Aarau wie in Thun als selbständigerwerbender Inhaber einer Einzelfirma zu
betrachten; es könne lediglich von einer Veränderung der
Einkommensverhältnisse gesprochen werden.
C. - Mit rechtzeitig erhobener staatsrechtlicher Beschwerde beantragt Paul
Furrer, der Entscheid des bernischen Verwaltungsgerichts vom 24. Juli 1950 sei
aufzuheben. Er beruft sich auf Art. 46 Abs. 2 BV und macht zur Begründung
geltend:

Seite: 30
Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung dürfe bei einem Zuzüger auf das in
einem andern Kanton erzielte Vorjahreseinkommen nur zurückgegriffen werden,
wenn die Steuerquelle dieselbe geblieben sei. Das Bundesgericht habe bis heute
den Begriff der Steuerquelle nie genau definiert, sich aber dahin geäussert,
dass die Bemessung nach dem Vorjahr unzulässig sei, wenn der Steuerpflichtige
im andern Kanton «eine ganz andere Erwerbsstellung einnahm». Das treffe hier
zu. In Aarau habe der Beschwerdeführer im Detailgeschäft allein jährliche
Umsätze von Fr. 300000.- erzielt, während er in Thun hauptsächlich das mit
grossen Spesen verbundene Reisegeschäft betreibe und in dem kleinen, erst im
Oktober 1948 eingerichteten Ladengeschäft höchstens Fr. 1500.- monatlich
umsetze. Die Annahme des Verwaltungsgerichts, eine Änderung der Steuerquelle
liege nur vor beim Übergang vom selbständigen zum unselbständigen Erwerb und
umgekehrt, sei zu formalistisch und werde den tatsächlichen Verhältnissen
nicht gerecht. Wenn der Beschwerdeführer im Kanton Bern nach dem in den Jahren
1945/46 im Kanton Aargau erzielten und dort bereits versteuerten Einkommen
verlangt werde, handle es sich nicht mehr um eine Postnumerandobemessung,
sondern in Wirklichkeit um eine Postnumerandobesteuerung.
D. - Der Regierungsrat und das Verwaltungsgericht des Kantons Bern beantragen
die Abweisung der Beschwerde.
Das Bundesgericht hat die Beschwerde gutgeheissen aus folgenden Erwägungen:
3.- Das Bundesgericht hat es schon in seinem Urteil vom 6. Juni 1924 i. S.
Kull (BGE 50 I 110 ff.) als unzulässig erklärt, dass ein Kanton einen neu
zugezogenen Steuerpflichtigen nach dem Einkommen veranlagt, das er in einem
zurückliegen den Zeitraum im Kanton seines bisherigen Wohnsitzes erzielt hat.
Dabei betonte es, dass

Seite: 31
dies grundsätzlich auch gelte, wenn die fragliche Einschätzung das
ausserkantonale Einkommen nicht im Sinne der sogenannten
Postnumerandobesteuerung, sondern lediglich als Bemessungsgrundlage heranziehe
vorbehalten wurde für diesen Fall lediglich der Entscheid darüber, ob ein
solches Zurückgreifen dann zulässig sei, wenn die Steuerquelle am früheren und
am neuen Wohnort die gleiche geblieben sei. Und zwar wurde diese Frage nicht,
wie das bernische Verwaltungsgericht anzunehmen scheint, bejaht, sondern, wie
die Wendung «wenn überhaupt doch höchstens dann» klar erkennen lässt,
ausdrücklich offen gelassen.
Am Grundsatz, dass auf ein ausserkantonales Einkommen auch als
Bemessungsgrundlage jedenfalls dann nicht zurückgegriffen werden darf, wenn
die Steuerquelle nicht die gleiche geblieben sei, hat das Bundesgericht
seither festgehalten (nicht veröffentlichte Urteile vom 19. März 1926 i. S.
Stoll, vom 18. Juli 1934 i. S. Waber und vom 8. November 1935 i. S. Merz vgl.
ferner BGE 67 I 102). Diese mit BGE 50 I 110 ff. eingeleitete Praxis hat sich,
wie die geringe Zahl seitheriger, diese Frage betreffender Beschwerden zeigt
und eine Anfrage des Instruktionsrichters an die Finanzdirektionen der Kantone
Zürich, St. Gallen und Aargau ergab, in den Kantonen eingelebt, bewährt und zu
keinen Unzukömmlichkeiten geführt. Verschiedene Kantone haben sogar bei der
teilweisen oder gänzlichen Revision ihrer Steuergesetze dieser Praxis Rechnung
getragen, und zwar in dem Sinne, dass sie nun bei den Zuzügern allgemein auf
das mutmassliche Ein kommen des ersten Steuerjahres bezw. der ersten
Veranlagungsperiode abstellen ohne Rücksicht darauf, ob die Steuerquelle die
gleiche ist wie am früheren Wohnort oder nicht (§ 41 bis lit. a des zürch. StG
in der Fassung des Gesetzes vom 2. Dezember 1928, § 29 Abs. 2 des st. gall.
StG vom 14. März 1944, § 69 Abs. 4 des aarg. StG vom 5. Februar 1945 usw.).
Von BGE 50 I 110 ff. abzuweichen, besteht umso weniger Anlass, als der darin

Seite: 32
aufgestellte Grundsatz weder vom Beschwerdeführer noch von den bernischen
Behörden angefochten wird und der vorliegende Streit einzig um die Auslegung
des in Erw. 2 jenes Entscheids verwendeten Begriffs der (gleichbleibenden)
Steuerquelle geht.
4. Das Bundesgericht hat diesen Begriff weder in BGE 50 I 110 ff. noch in den
späteren, die gleiche Frage betreffenden Entscheiden näher umschrieben. Ein
Schluss kann immerhin aus Sinn und Zweck des für den Fall gleichbleibender
Steuerquelle gemachten Vorbehaltes gezogen werden. Wenn das Bundesgericht die
Möglichkeit und Zulässigkeit des Zurückgreifens auf ein ausserkantonales
Einkommen bei gleichbleibender Steuerquelle ins Auge fasste, so offenbar aus
dem gleichen Grunde, aus dem die meisten Kantone das System der
Postnumerandobemessung wählten, nämlich weil das Vorjahreseinkommen in der
Regel gleichartig und von ähnlicher Höhe ist wie das des Steuerjahres und sich
daher seiner Natur nach als Massstab für das als wirkliches Steuerobjekt zu
betrachtende Einkommen des Steuerjahres eignet. Da diese Eignung nicht mehr
besteht, wenn sich die Einkommensverhältnisse des Pflichtigen grundlegend
ändern, sehen neuere Steuergesetze für diesen Fall als Ausnahme (ohne welche
die Postnumerandobemessung aber auf eine Postnumerandobesteuerung hinausliefe)
die Besteuerung nach dem mutmasslichen Einkommen des Steuerjahres bezw. der
Veranlagungsperiode vor (Art. 29 Abs. 2 des st. gall. StG vom 14. März 1944 in
Verbindung mit Art. 31 Ziff. 3 der Vollziehungsverordnung, § 66 Abs. 4 des
aarg. StG in der Fassung vom 27. November 1949; vgl. auch Art. 42 WStB in der
Fassung des BB vom 20. Dezember 1950 über die Ausführung der Finanzordnung
1951 bis 1954). In diesem Sinne ist auch der Begriff der Steuerquelle in BGE
50 I 114 Erw. 2 zu verstehen. Diese ist zweifellos gleich geblieben, wenn der
Steuerpflichtige trotz Wohnsitzwechsel am gleicher Arbeitsplatz tätig ist
(Urteil vom 19. März 1926 i. S. Stoll). Sie hat aber nicht nur

Seite: 33
dann geändert, wenn der Pflichtige von selbständiger zu unselbständiger
Erwerbstätigkeit oder umgekehrt übergegangen ist (BGE 50 I 110 ff.), sondern
stets dann, wenn seine Einkommensverhältnisse sich grundlegend verändert haben
und sein früheres Einkommen sich daher nicht mehr eignet, um als Massstab für
das am neuen Wohnort erzielte Einkommen zu dienen. Das ist vorab dann der
Fall, wenn der früher erwerbstätige Steuerpflichtige am neuen Wohnort während
der ganzen ersten Veranlagungsperiode oder doch während eines Teils derselben
erwerbslos gewesen, die Steuerquelle also nicht mehr oder doch nicht mehr
ständig geflossen ist (nicht veröffentlichtes Urteil vom 8. November 1935 i.
S. Merz, Erw. 3, und Urteil vom heutigen Tag i. S. Staub). Ferner kann dann
nicht mehr von einer gleichbleibenden Steuerquelle gesprochen werden, wenn
sich die Einkommensverhältnisse sonst grundlegend ändern, so wenn ein
unselbständig Erwerbender eine gute Stelle verliert und am neuen Wohnort einen
untergeordneten Posten versieht, wenn ein selbständig Erwerbender sein
bisheriges Geschäft aufgibt und am neuen Wohnort ein neues Geschäft eröffnet
usw. So verhält es sich aber auch im vorliegenden Falle. Die
Einkommensverhältnisse des Beschwerdeführers haben sich mit seinem Umzug von
Aarau nach Thun grundlegend verändert, obwohl er hier wie dort als Inhaber
einer Einzelfirma selbständig Erwerbender war. In Aarau war er Inhaber eines
grossen, eingeführten Laden- und Reisegeschäftes in eigenem Hause. Da er
gemäss Scheidungskonvention die Liegenschaft, das Ladensgeschäft und den
grösseren Teil des Warenlagers seiner Ehefrau abtreten musste, war er
genötigt, das ihm verbliebene Reisegeschäft in Thun neu aufzubauen. Auch
musste er seine Waren vorerst in einem Lagerhaus unterbringen und konnte erst
gegen Ende des Steuerjahres 1948 ein kleines Ladengeschäft eröffnen. Die
Einkommensverhältnisse des Beschwerdeführers in Aarau in den Jahren 1945/46
lassen sich infolgedessen mit denjenigen in Thun

Seite: 34
im Jahre 1948 nicht vergleichen, sondern unterscheiden sich wesentlich von
diesen. Der Kanton Bern darf daher bei der Veranlagung des Beschwerdeführers
für 1948 nicht auf das im Kanton Aargau in den Jahren 1945/46 erzielte
Einkommen zurückgreifen, sondern hat - in analoger Anwendung von Art. 42 Abs.
2 StG auf die Verhältnisse im Jahre 1948 abzustellen. In diesem Sinne ist der
angefochtene Entscheid aufzuheben.

SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 41 - 1 En règle générale, la procédure de perception et de réclamation est gratuite.
¹	En règle générale, la procédure de perception et de réclamation est gratuite.
²	Quelle que soit l'issue de la procédure, les frais des enquêtes peuvent être mis à la charge de celui qui les a occasionnés par sa faute.

SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 42 Poursuite - 1 Si, après sommation, le débiteur ne paie pas les droits, intérêts et frais, la poursuite est ouverte; la production de la créance dans une faillite est réservée.
¹	Si, après sommation, le débiteur ne paie pas les droits, intérêts et frais, la poursuite est ouverte; la production de la créance dans une faillite est réservée.
²	Si la créance fiscale n'est pas encore fixée par une décision passée en force et qu'elle soit contestée, sa collocation définitive n'a pas lieu tant qu'une décision passée en force fait défaut.