BGE-69-I-41 - 1943-01-01 - ATF - Droit administratif et droit international public - Stempelabgabe auf Stammkapitalanteilen.1. Die Abgabe verjährt 6 Jahre nach Auflösung der...

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT)

Art. 21 Règle

Le droit a pour objet les paiements de primes pour des assurances:

qui font partie du portefeuille suisse d'un assureur soumis à la surveillance de la Confédération ou d'un assureur suisse ayant un statut de droit public;

qu'un preneur d'assurance suisse a conclues avec un assureur étranger qui n'est pas soumis à la surveillance de la Confédération.

S. 41 / Nr. 10 Bundesrechtliche Abgaben (d)

BGE 69 I 41

10. Urteil vom 12. April 1943 i. S. Verkaufsstelle schweizerischer
Papierfabriken «Papyrus» gegen eidg. Steuerverwaltung.

Regeste:
Stempelabgabe auf Stammkapitalanteilen.
1. Die Abgabe verjährt 6 Jahre nach Auflösung der Genossenschaft (Art. 9 , Abs.
1 und Abs. 2, lit. a, StG).
2. Sie wird berechnet auf dem Gesamtbetrage der Leistungen, die der erste
Erwerber des Stammanteils für die Mitgliedschaft aufzuwenden hat, wobei auch
Nebenleistungen einzurechnen sind, die zu der Einzahlung auf das statutarische
Stammkapital hinzutreten (Art. 23 , Abs. 2 StG).
3. Beiträge, die von der Genossenschaft im Verhältnis der Beteiligungen ohne
entsprechende Erhöhung des im Handelsregister eingetragenen
genossenschaftlichen Stammkapitals erhoben werden, unterliegen ebenfalls der
Abgabe (Art. 21 , Abs. 1 StG).
Droit de timbre sur les parts, du capital social.
1. Le droit de timbre 80 prescrit par cinq ans dès la dissolution de la
société coopérative (art. 9 al. 1 et al. 2 lit. a LT).
2. Il se calcule sur le total des prestations quo le premier acquéreur de la
part sociale doit fournir pour obtenir la qualité de membre, compte tenu des
prestations accessoires qui s'ajoutent aux paiements en faveur du capital
social statutaire (art. 23 al. 2 LT).
3. Les contributions que la société impose à ses membres proportionnellement à
leurs participations et sans augmenter d'autant le capital social inscrit au
registre du commerce sont également soumises au droit de timbre (art. 21 al. 1
LT).

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Tassa di bollo sulle quote del capitale sociale
1. La tassa di bollo si prescrive col decorso di cinque anni dallo
scioglimento della società cooperativa (art. 9 cp. 1 e 2 lett. a LTB).
2. La tassa di bollo si calcola sul totale delle prestazioni che il primo
acquirente della quota sociale deve fornire per ottenere la qualità di socio,
tenuto conto delle prestazioni accessorie che si aggiungono ai versamenti in
favore del capitale sociale statutario (art. 23 cp. 2 LTB).
3. I contributi che la società impone ai suoi membri proporzionalmente alle
loro quote, senza corrispondente aumento del capitale sociale iscritto nel
registro di commercio, sono pure sottoposte alla tassa di bollo (art. 21 cp. 1
LTB).

A. Die Genossenschaft «Verkaufsstelle schweizerischer Papierfabriken
PAPYRUS» in Luzern (im Folgenden «Papyrus» genannt) wurde am 5. April 1919
gegründet mit dem Zwecke, die von den Genossenschaftern, den schweizerischen
Papierfabriken, erzeugten Papiere zu vertreiben (Art. 2, Abs. 1 der Statuten
vom B. April 1919). Das Genossenschaftskapital ist in Stammanteile von Fr.
10000.- eingeteilt. Jeder Genossenschafter hat bei seinem Eintritt 1-5
Stammanteile gemäss den Bestimmungen des Geschäftsreglementes zu zeichnen und
voll einzuzahlen (Art. 6, Abs. 1 und 2). Sodann bestimmt Art. 6, Abs. 3, 5 und
6:
«Im fernern hat jeder Genossenschafter pro pflichtigen Stammanteil eine
Einlage in den Dispositionsfonds zu entrichten in der Höhe, wie ihn die
Gründungs-Generalversammlung beschliesst.
Firmen, die erst nach der Gründung eintreten haben sinngemäss seit der
Gründung von den Mitgliedern geleistete Beträge nachzuvergüten, ausserdem kann
von ihnen ein von der Generalversammlung zu bestimmender Extrabeitrag in den
Dispositionsfonds verlangt werden.
Bezüglich Zweckbestimmung und Verwaltung des Dispositionsfonds bestimmt ein
von der Generalversammlung zu genehmigendes Reglement.»
Das Dispositionsfonds-Reglement vom 5. April 1919 bestimmt:
«Art. 1: Der Dispositionsfonds wird gebildet aus den erstmaligen
Eintrittsbeiträgen der Genossenschaftler, aus den Zuweisungen der
Jahresüberschüssen, aus den Bussenüberweisungen,

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aus allfälligen von der Generalversammlung beschlossenen Extrazuschüssen,
sowie aus Eingängen, die gemäss den Bestimmungen dieses Reglementes erfolgen.
Art. 2: Mit der Gründung und Erhaltung des Dispositionsfonds wird die
Schaffung eines Instrumentes bezweckt, das es ermöglicht die Schweizer
Papierindustrie in der Genossenschaft - Verkaufsstelle Schweiz. Papierfabriken
hochzuhalten und zu fördern, sowie die Genossenschafter zur Wahrung
gemeinsamer Interessen heranzuziehen und zu verpflichten...»
Nach Art. 3 werden aus dem Dispositionsfonds hauptsächlich Ausfälle und
Schäden vergütet, die den Mitgliedern aus den zufolge Verständigung oder nach
Anordnungen der Organe der Genossenschaft durchgeführten
Betriebseinschränkungen und Einstellungen entstehen; Art. 4 stellt ihn auch
für Finanzoperationen der Genossenschaft zur Verfügung.
Seit 1925 (Statutenrevision vom 13. Juni) wird der Dispositionsfonds als
Betriebskapital bezeichnet auf Grund von Art. 6, Abs. 1 und 2 der revidierten
Statuten, welche bestimmen:
«Das Genossenschaftskapital setzt sich zusammen:
a) aus einem Stammkapital, eingeteilt in Stammanteile von Fr. 10000.- und
b) aus einem Betriebskapital.
Jeder Genossenschafter hat sich am Stammkapital nach Massgabe seines
Kontingentes mit Stammanteilen zu beteiligen und ausserdem an das
Betriebskapital pro Stammanteil einen von der Mitgliederversammlung zu
fixierenden Beitrag zu leisten.»
In der Gründungsgeneralversammlung war der Beitrag in den Dispositionsfonds
festgesetzt worden. Die Genossenschaft hat in den Jahren 1919-1928 43
Stammanteile ausgegeben.
Am 18. Oktober 1927 wurde sodann, anlässlich der Stillegung einer Fabrik, die
Erhebung eines ausserordentlichen Beitrages pro Stammanteil in den
Geschäftsjahren 1927/28 und 1928/29 beschlossen.
B. Die Genossenschaft «Papyrus» hat in der Anmeldung der Ausgabe von
Stammanteilen bei der Gründung (Formular 6) und in den Jahresaufstellungen
betreffend das Stammkapital und die Gewinnverteilung (Formular 7)

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nur die Einzahlungen auf das Stammkapital angegeben und die Stempelabgabe nur
auf dem ihnen entsprechenden Betrage entrichtet.
Mit Verfügung vom 8. Juli 1942 hat die eidgenössische Steuerverwaltung die
Stempelabgabe auf Stammkapitalanteilen auch von den Beiträgen verlangt, die
die Mitglieder der Genossenschaft «Papyrus», bei Übernahme von Stammanteilen
an den Dispositionsfonds (später Betriebskapital) geleistet haben. Im
Einspracheentscheid vom 24. Oktober 1942 wurden weiterhin die auf den 30. Juni
1929 erbrachten ausserordentlichen Beiträge zur Abgabe herangezogen.
C. Die Genossenschaft «Papyrus» erhebt die Verwaltungsgerichtsbeschwerde und
beantragt Aufhebung des angefochtenen Entscheides und Feststellung, dass die
Emissionsabgabe auf den Einzahlungen in den Dispositionsfonds nicht geschuldet
sei. Zur Begründung wird ausgeführt, da es sich um die Besteuerung von
Vorgängen handle, die in die Zeit vor der Revision der Stempelgesetzgebung
fallen, müsse auf die ursprüngliche Praxis und anfängliche Rechtsauffassungen
abgestellt werden. Danach sei aber nur das Anteilsrecht am
Genossenschaftsvermögen Gegenstand der Emissionsabgabe auf
Stammkapitalanteilen, weshalb die Einlagen in den Dispositionsfonds damals der
Abgabepflicht nicht unterstellt worden seien. In den Statuten werde streng
zwischen Stammkapital und Genossenschaftsvermögen unterschieden. Danach seien
nur die Stammanteile Teile des Stammkapitals, nur sie würden verzinst und den
Genossenschaftern beim Austritt zurückgegeben. Die Einzahlungen in den
Dispositionsfonds dagegen verblieben der Genossenschaft. Mit ihnen hätten sich
die Mitglieder nicht einen vermögensrechtlichen Anteil am
Gesellschaftsvermögen gesichert, sondern die geschäftlichen Dienste bezahlt,
die ihnen die Genossenschaft leistet. Auch die Einzahlungen im
Geschäftsjahre 1928/29 hätten mit dem Erwerbe der Mitgliedschaftsrechte nichts
zu tun. Sie seien auch nicht Leistungen gemäss Art. 21 StG, sondern eine
Spesenvergütung der Mitglieder für Aufwendungen für die

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Stillegung einer Fabrik, Abtragung einer Schuld. Man hätte sie sehr wohl nach
den Kontingenten statt nach Stammanteilen bemessen können.
Die eidgenössische Steuerverwaltung habe seit 1919 alle Unterlagen besessen,
die heute zur Geltendmachung einer angeblich im Jahre 1919 unterlassenen
Emissionsabgabe führen. Sie berufe sich darauf, dass die Verjährung erst mit
der Liquidation der Gesellschaft zu laufen beginne. Dies stehe aber im
Widerspruch zu allem Rechtsempfinden und aller geschäftlichen Zumutbarkeit; es
stelle sich gleichsam dar als ein Missbrauch der Verjährungsbestimmungen.
Solchen zurückgreifenden Forderungen der Steuerbehörden gegenüber sei, wie im
Privatrecht, die Einrede zulässig, dass in der langjährigen
Nichtgeltendmachung ein Verzicht der Steuerbehörde erblickt werden müsse.
Das Bundesgericht hat die Beschwerde abgewiesen
in Erwägung:
1. Auf Verjährung kann sich die Rekurrentin nicht berufen. Sie tritt für
Stempelabgaben auf Stammkapitalanteilen 5 Jahre nach Auflösung der
Genossenschaft ein. Solange die Genossenschaft besteht, läuft keine
Verjährungsfrist (Art. 9 , Abs. 1 und 2, lit. a, StG). Die eidgenössische
Steuerverwaltung ist nicht nur berechtigt, sondern auch verpflichtet, auf
Zahlungen oder Leistungen, die bei ihr nicht angemeldet wurden und deshalb
unversteuert blieben, die gesetzlichen Abgaben nachzuerheben, sobald sie die
ungenügende Erfüllung der Abgabepflicht entdeckt. Von einem Verstoss gegen das
Gebot loyalen Verhaltens kann nicht die Rede sein, wo die Steuerverwaltung mit
einer Abgabeforderung lediglich ihren gesetzlichen Obliegenheiten genügt, ihre
Amtspflicht erfüllt. Dazu kommt, dass hier eine Abgabeberechnung berichtigt
wird, die durch eine unrichtige, ungenügende Meldung des Abgabepflichtigen
veranlasst war. Eine Abgabe, die hätte bezahlt werden sollen im Zeitpunkt der
Betriebseröffnung, und die nach Gesetz als tragbar erscheint, bevor die
geschäftliche

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Tätigkeit überhaupt begonnen hat, darf erst recht zugemutet werden in einem
Zeitpunkt, wo die Unternehmung in Betrieb gesetzt ist. Da die Steuerverwaltung
sich auf die Einforderung des Abgabebetrages beschränkt, geniesst die
Rekurrentin den Vorteil späterer Inanspruchnahme. Denn sie braucht die
Verzögerung der Abgabeentrichtung nicht auszugleichen.
2. Die Frage ist hier nicht, ob die Stammanteile der Rekurrentin der
eidgenössischen Stempelabgabe unterliegen, Gegenstand der Abgabe sind (Art. 17
StG). Die Rekurrentin hat jeweilen im Zeitpunkte der Ausgabe von Stammanteilen
eine Abgabe bezahlt, also die Abgabepflicht anerkannt. Sie bestreitet sie auch
heute mit Recht nicht. Ob die Abgabe ausreichend bezahlt wurde, oder ob noch
etwas nachzuzahlen ist, betrifft die Abgabeberechnung. Für sie sind nicht die
Untersuchungen und Erörterungen zu Art. 17 StG heranzuziehen über die Merkmale
des Stammanteils als Gegenstand der Besteuerung oder über Einzahlungen auf das
Stammkapital. Massgebend ist vielmehr die Ordnung in Art. 23 , Abs. 2 StG.
Danach ist die Abgabe «auf demjenigen Betrage zu berechnen, zu welchem die
Titel von den ersten Erwerbern übernommen werden». Darunter wurde von jeher,
nicht erst seit der Revision des Gesetzes im Jahre 1927, die Gesamtheit der
Leistungen verstanden, die der erste Erwerber bei seinem Eintritt für die
Mitgliedschaft aufzuwenden hat, wobei auch Nebenleistungen, die zur Einzahlung
auf das Stammkapital hinzutreten, einzurechnen sind (LANDMANN, IMHOF, JOEHR:
Das Bundesgesetz über die Stempelabgaben, S. 223, 226, 228; vgl. dazu VSA I S.
179). Das Gesetz macht den gesamten, vom Zeichner eines Stammanteils zu
leistenden Gegenwert zur Grundlage für die Abgabeberechnung. Ein Emissionsagio
z. B. ist in die Abgabeberechnung selbst dann einzubeziehen, wenn es für einen
besonderen Zweck bestimmt ist, sei es dass es einem Reservefonds zugeführt
wird, sei es dass es zur Äufnung eines Organisationsfonds dient oder zur
Deckung von Emissionsspesen (Aquisitionsprovisionen) verwendet wird.
Gleichgültig ist auch, ob die

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Dividende bloss auf den Nennwert des Anteilscheins berechnet wird (Entscheid
des eidgenössischen Finanzdepartementes vom 28. November 1921, Gutachten der
eidgenössischen Stempelkommission Nr. 148 vom 12. November 1921; VSA II S. 334
f.; vgl. VSA I S. 179 und BGE 56 I 119 f. betr. Agio bei Aktienemissionen).
Nach den Statuten der Rekurrentin (Art. 6 ursprüngliche und revidierte
Fassung) haben die Genossenschafter bei ihrem Eintritt je Stammanteil Fr. ....
auf das Stammkapital und Fr. .... auf Sonderrechnung für spezielle
Betriebszwecke (Dispositionsfonds, Betriebskapital) einzuzahlen; sie haben
somit Fr. .... für jeden Stammanteil aufzuwenden. Ob es sich dabei um
Einzahlungen auf Stammkapital handelt oder zum Teil um Leistungen für andere
Verwendungen, ist nach ausdrücklicher Vorschrift des Gesetzes unerheblich. Es
kommt einzig auf die Leistung an, die der erste Erwerber des Stammanteils zu
erbringen hat. Unerheblich ist auch, dass die Statuten der Rekurrentin die
Unterscheidung von Stammkapital und Betriebskapital (Dispositionsfonds) von
Anfang gemacht und in der Folge aufrecht erhalten haben; ebenso, wie die
Einzahlungen auf Betriebskapital nach der Ordnung des revidierten OR (Art.
867, Abs. 2) zu charakterisieren wären.
3. Die Sonderbeiträge, die die Rekurrentin ihren Mitgliedern auf den 30.
Juni 1929 auferlegt hat, unterliegen der Stempelabgabe nach Art. 21 , Abs. 1
StG (1927). Es waren Einzahlungen, die von den Genossenschaftern im Verhältnis
ihrer Beteiligungen erhoben wurden ohne Erhöhung des genossenschaftlichen
Stammkapitals. Von der Abgabe nicht erfasst werden die entsprechenden Beiträge
des vorhergehenden Jahres, deren Verfall gerade noch vor Inkrafttreten der
neuen Regelung (1. Juli 1928, Ziff. 6 der Übergangsbestimmungen zum BG vom 22.
Dezember 1927 und BRB vom 18. Mai 1928, Gesetzessammlung 44 (1928) S. 329/330)
eingetreten war.

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 9 Cas spéciaux
	1.	Le droit d'émission s'élève:
		a. [1]	...
		b. [2]	...
		c. [3]	...
		d. [4]	sur les bons de jouissance émis gratuitement: à 3 francs par bon de jouissance;
		e. [5]	sur les droits de participation créés ou augmentés conformément à des décisions de fusion, scission ou transformation d'entreprises individuelles, sociétés commerciales sans personnalité juridique, associations, fondations ou entreprises de droit public, dans la mesure où le sujet concerné existait depuis au moins cinq ans: à 1 % de la valeur nominale, sous réserve des exceptions de l'art. 6, al. 1, let. h; la plus-value fait l'objet d'un décompte ultérieur dans la mesure, où au cours des cinq années qui suivent la restructuration, les droits de participation sont aliénés.
	2.	Les versements effectués au cours d'un exercice sur le capital social d'une société coopérative ne sont soumis au droit d'émission que dans la mesure où ils sont supérieurs aux remboursements de capital social effectués durant le même exercice.
	3.	Les fonds reçus par la société dans le cadre d'une marge de fluctuation du capital au sens des art. 653s ss du code des obligations [6] ne sont soumis au droit d'émission que dans la mesure où ils sont supérieurs aux restitutions effectuées dans le cadre de la marge de fluctuation du capital. [7]

[1] Abrogée par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [2] Abrogée par le ch. I 3 de la LF du 10 oct. 1997 sur la réforme 1997 de l'imposition des sociétés, avec effet au 1er avr. 1998 (RO 1998 669; FF 1997 II 1058). [3] Abrogée par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [4] Nouvelle teneur selon l'art. 7 ch. 1 disp. fin. tit. XXVI CO, en vigueur depuis le 1er juil. 1992 (RO 1992 733; FF 1983 II 757). [5] Introduite par l'annexe ch. 6 de la LF du 3 oct. 2003 sur la fusion (RO 2004 2617; FF 2000 3995). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 6 de la LF du 16 déc. 2005 (Droit de la société à responsabilité limitée; adaptation des droits de la société anonyme, de la société coopérative, du registre du commerce et des raisons de commerce), en vigueur depuis le 1er janv. 2008 (RO 2007 4791; FF 2002 2949, 2004 3745). [6] RS 220 [7] Introduit par l'annexe ch. 6 de la LF du 19 juin 2020 (Droit de la société anonyme), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2020 4005; 2022 109; FF 2017 353).

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 9 Cas spéciaux
	1.	Le droit d'émission s'élève:
		a. [1]	...
		b. [2]	...
		c. [3]	...
		d. [4]	sur les bons de jouissance émis gratuitement: à 3 francs par bon de jouissance;
		e. [5]	sur les droits de participation créés ou augmentés conformément à des décisions de fusion, scission ou transformation d'entreprises individuelles, sociétés commerciales sans personnalité juridique, associations, fondations ou entreprises de droit public, dans la mesure où le sujet concerné existait depuis au moins cinq ans: à 1 % de la valeur nominale, sous réserve des exceptions de l'art. 6, al. 1, let. h; la plus-value fait l'objet d'un décompte ultérieur dans la mesure, où au cours des cinq années qui suivent la restructuration, les droits de participation sont aliénés.
	2.	Les versements effectués au cours d'un exercice sur le capital social d'une société coopérative ne sont soumis au droit d'émission que dans la mesure où ils sont supérieurs aux remboursements de capital social effectués durant le même exercice.
	3.	Les fonds reçus par la société dans le cadre d'une marge de fluctuation du capital au sens des art. 653s ss du code des obligations [6] ne sont soumis au droit d'émission que dans la mesure où ils sont supérieurs aux restitutions effectuées dans le cadre de la marge de fluctuation du capital. [7]

[1] Abrogée par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [2] Abrogée par le ch. I 3 de la LF du 10 oct. 1997 sur la réforme 1997 de l'imposition des sociétés, avec effet au 1er avr. 1998 (RO 1998 669; FF 1997 II 1058). [3] Abrogée par le ch. I de la LF du 4 oct. 1991, avec effet au 1er avr. 1993 (RO 1993 222; FF 1991 IV 481505). [4] Nouvelle teneur selon l'art. 7 ch. 1 disp. fin. tit. XXVI CO, en vigueur depuis le 1er juil. 1992 (RO 1992 733; FF 1983 II 757). [5] Introduite par l'annexe ch. 6 de la LF du 3 oct. 2003 sur la fusion (RO 2004 2617; FF 2000 3995). Nouvelle teneur selon l'annexe ch. 6 de la LF du 16 déc. 2005 (Droit de la société à responsabilité limitée; adaptation des droits de la société anonyme, de la société coopérative, du registre du commerce et des raisons de commerce), en vigueur depuis le 1er janv. 2008 (RO 2007 4791; FF 2002 2949, 2004 3745). [6] RS 220 [7] Introduit par l'annexe ch. 6 de la LF du 19 juin 2020 (Droit de la société anonyme), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2020 4005; 2022 109; FF 2017 353).

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 17 Règle
	1.	L'obligation fiscale incombe au commerçant de titres.
	2.	Il doit la moitié du droit:
		a.	s'il est intermédiaire: pour chaque contractant qui ne justifie pas de sa qualité de commerçant de titres enregistré ou d'investisseur exonéré;
		b.	s'il est contractant: pour lui-même et pour la contrepartie qui ne justifie pas de sa qualité de commerçant de titres enregistré ou d'investisseur exonéré. [1]
	3.	Le commerçant de titres est considéré comme intermédiaire:
		a.	s'il règle ses comptes avec le commettant aux conditions originales de l'opération conclue avec la contrepartie;
		b.	s'il ne fait qu'indiquer aux parties l'occasion de conclure une opération;
		c.	s'il cède les titres le jour même de leur acquisition.
	4.	... [2]

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 18 mars 2005, en vigueur depuis le 1er janv. 2006 (RO 2005 3577; FF 2004 4591). [2] Introduit par le ch. I de l'AF du 19 mars 1999 concernant des mesures urgentes dans le domaine du droit de timbre de négociation (RO 1999 1287; FF 1999 899). Abrogé par le ch. I de la LF du 19 mars 2010, avec effet au 1er juil. 2010 (RO 2010 3317; FF 2009 7909 7917).

RS 641.10 LT Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) Art. 23
		La créance fiscale prend naissance au moment du paiement de la prime.