S. 225 / Nr. 45 Doppelbesteuerung (d)

BGE 69 I 225

45. Urteil vom 15. Juli 1943 i. S. Odermatt und Genossen gegen Katholischen
Konfessionsteil des Kantons St. Gallen.


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Regeste:
Die Erhebung der Vermögens-, der Einkommens- und der Personal- (Kopf-) Steuer
steht nach dem Doppelbesteuerungsverbot dem Kanton des zivilrechtlichen
Wohnsitzes des Steuerpflichtigen im Sinn des Art. 23 Abs. 1 ZGB zu oder ­
soweit es sich um die Besteuerung von unbeweglichem oder für Geschäftsbetriebe
(selbständige Berufsausübung) dienendem Vermögen und des Ertrages solchen
Vermögens oder solcher Betriebe handelt ­ dem Kanton, wo das unbewegliche
Vermögen liegt oder der Geschäftsbetrieb sich in ständigen Anlagen vollzieht.
Die Erhebung der Steuer durch einen andern Kanton verletzt das
Doppelbesteuerungsverbot, auch wenn der zur Erhebung zuständige Kanton von
seiner Steuerhoheit keinen Gebrauch macht.
Erstreckung des Gebietes thurgauischer Kirchgemeinden auf st. gallisches
Kantonsgebiet; rechtliche Bedeutung.
Befindet sich demgemäss der Wohnsitz eines Steuerpflichtigen im Kanton St.
Gallen, aber auf dem Gebiet einer thurgauischen Kirchgemeinde, so untersteht
er der Kirchensteuerhoheit des Kantons Thurgau in Bezug auf die Steuern, deren
Erhebung dem Kanton des Wohnsitzes zusteht.
D'après les règles de la double imposition, le droit de prélever l'impôt sur
la fortune, l'impôt sur le revenu et l'impôt personnel appartient au canton où
le contribuable a son domicile selon l'art. 23 al. 1 CC ou ­ s'il s'agit
d'immeubles ou de biens servant à l'exploitation d'une industrie (profession
indépendante) et du revenu de ces immeubles ou de cette industrie ­ au canton
où sont situés les immeubles ou au canton où l'entreprise est exploitée au
moyen d'installations permanentes.
La perception de l'impôt par un autre canton viole l'interdiction de la double
imposition même si le canton autorisé à lever l'impôt ne fait pas usage de son
droit.
Empiétement de paroisses thurgoviennes sur le territoire du canton de St-Gall;
portée juridique.
Si un contribuable a son domicile dans le canton de St-Gall, mais sur le
territoire d'une paroisse thurgovienne, il est soumis

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à la souveraineté fiscale ecclésiastique du canton de Thurgovie en ce qui
concerne les impôts que le canton de domicile est autorisé à prélever.
Secondo le norme della doppia imposizione, il diritto di riscotere l'imposta
sulla sostanza, l'imposta sul reddito e l'imposta personale spetta al cantone
ove il contribuente è domiciliato ai sensi dell'art. 23 cp. 1 CC 0, se si
tratta d'immobili o di beni che servono all'esercizio d'un'industria (d'una
professione indipendente) e del reddito di questi immobili o di
quest'industria, spetta al cantone ove sono situati gli immobili od al cantone
ove l'industria è esercitata mediante impianti permanenti.
La riscossione dell'imposta da parte d'un altro cantone viola il divieto della
doppia imposta anche se il cantone autorizzato a riscoterla non fa uso di
questo diritto.
Parrocchie turgoviesi sul territorio del canton San Gallo; portata giuridica.
Se un contribuente è domiciliato nel Canton San Gallo, ma sul territorio d'una
parrocchia turgoviese, è sottoposto alla sovranità fiscale ecclesiastica del
Cantone di Turgovia per quanto concerne le imposte che il cantone del
domicilio ha facoltà di prelevare.

A. ­ An der Grenze zwischen den Kantonen Thurgau und St. Gallen greift
mehrfach das Gebiet thurgauischer Kirchgemeinden auf st. gallischen Boden über
und umgekehrt (s. BGE 54 I S. 188 ff.). So gehören die Höfe Ernstall und
Buomberg, die im Gebiet der politischen Gemeinde Kirchberg im Kanton St.
Gallen liegen, zur thurgauischen katholischen Kirchgemeinde Fischingen. Die
katholische Landeskirche (Konfessionsteil) des Kantons St. Gallen und
diejenige des Kantons Thurgau erheben jede eine «Zentralsteuer» oder
«allgemeine kirchliche Steuer», St. Gallen auf Grund des Art. 27 der
Organisation des katholischen Konfessionsteils vom 3. Oktober 1939 vom
Vermögen, vom Einkommen und vom Kopf «aller volljährigen, männlichen
katholischen Kantonseinwohner und Angehörigen einer st. gallischen
Kirchgemeinde, welche nicht notorisch arm sind», Thurgau auf Grund des § 16
bis der katholischen Kirchenorganisation vom 23. Oktober 1870/8. Juli 1919 vom
Vermögen und vom Einkommen nach den Bestimmungen des kantonalen
Steuergesetzes. Die Verwaltungen der katholischen Kirchgemeinden des Kantons
St. Gallen stellen den Steuerpflichtigen jeweilen Steuerrechnungen zu, woraus
diese

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sehen können, welchen Teil des Steuerbetrages die Zentralsteuer ausmacht. Im
Kanton Thurgau wird dagegen die Zentralsteuer nicht in Form eines Zuschlages
zur Gemeindesteuer erhoben, sondern in der Form eines Beitrages der
Kirchgemeinden, der in einem bestimmten Verhältnis zur Höhe des
Gesamtergebnisses ihrer reinen Kirchensteuern steht. Die katholischen
Einwohner des Kantons St. Gallen, die zu thurgauischen Kirchgemeinden gehören,
wie diejenigen der Höfe Ernstall und Buomberg, sind stets von diesen
Kirchgemeinden besteuert worden. Der katholische Administrationsrat des
Kantons St. Gallen, der nach Art. 35 der Organisation des katholischen
Konfessionsteiles dessen kantonale Oberbehörde ist und die vollziehende Gewalt
ausübt, nahm in einem Schreiben vom 15. Dezember 1922 (richtig wohl: 1923) an
den katholischen Kirchenrat des Kantons Thurgau den Standpunkt ein, dass nach
der Organisation der katholischen Kirche des Kantons St. Gallen alle
katholischen Einwohner dieses Kantons, auch wenn sie zu einer thurgauischen
Kirchgemeinde gehören, die st. gallische Zentralsteuer schuldeten, machte aber
den Vorschlag zu einer Einigung in dem Sinne, dass die im Gebiet des Kantons
St. Gallen wohnhaften Angehörigen thurgauischer katholischer Kirchgemeinden
die thurgauische Zentralsteuer, die im Kanton Thurgau wohnenden Angehörigen
einer st. gallischen katholischen Kirchgemeinde dagegen die st. gallische
Zentralsteuer zu bezahlen hätten. Diesem Vorschlag stimmte der katholische
Kirchenrat des Kantons Thurgau zu, wie sich aus seinem Rechenschaftsbericht
über das Jahr 1924 ergibt. Im Jahr 1941 stellte sich der katholische
Administrationsrat des Kantons St. Gallen aber auf den Standpunkt, dass für
ihn Art. 27 der Organisation des katholischen Konfessionsteils des Kantons St.
Gallen vom 3. Oktober 1939 massgebend sein müsse und danach die einer
ausserkantonalen Kirchgemeinde zugeteilten Einwohner des Kantons ebenso wie
die zu einer st. gallischen Kirchgemeinde gehörenden Einwohner

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der Nachbarkantone die st. gallische Zentralsteuer schuldeten. Demgemäss
beschloss er am 2. September 1941, die Kirchenverwaltungen der Grenzgemeinden
anzuhalten, «bei den ausserkantonalen Kirchgenossen die Zentralsteuer
einzuziehen», und gab hievon dem katholischen Kirchenrat des Kantons Thurgau
Kenntnis. Dieser suchte vergeblich den katholischen Administrationsrat von St.
Gallen zu einer andern Haltung zu bestimmen. Auf Grund einer von diesem
erteilten Weisung stellte der Verwaltungsrat der st. gallischen katholischen
Kirchgemeinde Gähwil jedem katholischen Einwohner der Höfe Ernstall und
Buomberg am 14. April 1942 eine Zentralsteuerrechnung für die Jahre 1941 und
1942 zu. Bernhard Baumgartner, Landwirt in Ernstall, hatte danach Fr. 1440 zu
bezahlen.
B. ­ Gegen diese Steuerauflagen haben Joseph Odermatt und Bernhard Baumgartner
in Ernstall, sowie 6 katholische Einwohner von Buomberg als davon betroffene
Steuerpflichtige am 13. Mai 1942 die staatsrechtliche Beschwerde ergriffen mit
dem Antrag:
«Es sei bundesgerichtlich festzustellen, dass die Beschwerdeführer nicht
verpflichtet seien, Zentralsteuer für den katholischen Konfessionsteil des
Kantons St. Gallen zu bezahlen und es seien demgemäss die bereits erfolgten
Steueraufforderungen seitens der katholischen Kirchenverwaltung Gähwil,
insbesondere diejenigen vom 13./14. April 1942, als rechtswidrig zu erklären
und aufzuheben.»
Die Rekurrenten machen geltend, dass eine verfassungswidrige Doppelbesteuerung
vorliege, und führen zur Begründung aus: Nach der thurgauischen
Zentralsteuernovelle von 1919 sei auch im Kanton Thurgau Subjekt der
Zentralsteuer trotz der Form des Einzuges nicht die Kirchgemeinde, sondern der
einzelne Kirchgenosse. Die Pflicht zur Zahlung der kirchlichen Zentralsteuer
bestehe für einen Steuerpflichtigen nur in einem Kanton und richte sich nach
der kirchlichen Zugehörigkeit. Die Einwohner st. gallischer Ortschaften die zu
thurgauischen

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katholischen Kirchgemeinden gehören, seien der Kirche gegenüber nur im Kanton
Thurgau steuerpflichtig, wie auch umgekehrt Einwohner dieses Kantons, die
Angehörigen von st. gallischen katholischen Kirchgemeinden seien, nur die st.
gallische Zentralsteuer schuldeten. In diesem Sinne hätten sich die obersten
Behörden der beiden katholischen Landeskirchen in den Jahren 1923/24 geeinigt.
Der Regierungsrat des Kantons St. Gallen habe denn auch in einem Entscheid vom
16. Januar 1942 i. S. Blatter und Genossen ausgeführt, dass nach der
Organisation des katholischen Konfessionsteiles die ausserhalb des Kantons
wohnhaften Angehörigen einer st. gallischen katholischen Kirchgemeinde zur
Zahlung der st. gallischen Zentralsteuer verpflichtet seien. Die Steuerhoheit
stehe in der Regel dem Kanton des Wohnsitzes zu. Dieser befinde sich in Bezug
auf die Kirchensteuer in der Kirchgemeinde, zu der der Steuerpflichtige
gehöre. Er habe auch nur an der Zentralsteuer ein Interesse, aus deren Ertrag
seine Kirchgemeinde unterstützt werde, wenn es nötig sei.
Der katholische Administrationsrat von St. Gallen hat die Abweisung der
Beschwerde beantragt und u. a. ausgeführt: Der katholische Konfessionsteil von
St. Gallen bilde nicht die Summe der katholischen Kirchgemeinden, sondern
umfasse alle katholischen Einwohner des Kantons? auch diejenigen, die zu
keiner st. gallischen Kirchgemeinde gehören, sei es, weil sie im Gebiet einer
ausschliesslich evangelischen Gemeinde wohnen, sei es, weil sie einer
ausserkantonalen Kirchgemeinde zugeteilt seien. Diese Katholiken besässen
ebenfalls das Stimmrecht und die Wahlfähigkeit in der katholischen
Landeskirche des Kantons. Deren Aufgabe beschränke sich nicht auf die Aufsicht
über die Kirchgemeinden und deren Unterstützung, sondern umfasse auch die
Verwaltung ihrer eigenen Güter und Anstalten, die allen Katholiken des Kantons
zugute kämen oder gehörten. Die Körperschaft des katholischen Konfessionsteils
sei bei der

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Aufhebung der Fürstabtei St. Gallen im Jahre 1805 vor den einzelnen
Kirchgemeinden entstanden. Deshalb müssten auch alle katholischen
Kantonseinwohner an den Lasten des - katholischen Konfessionsteils mittragen
und hätten insbesondere nach Art. 27 seiner Organisation die Zentralsteuer zu
entrichten. Hierin könne den Rekurrenten gegenüber keine unzulässige
Doppelbesteuerung liegen, da sie ihren Wohnsitz im Kanton St. Gallen hätten
und daher unter dessen Steuerhoheit stünden. Sie müssten allerdings ihre
Kirchensteuer in der thurgauischen Kirchgemeinde Fischingen entrichten. Die
st. gallische Zentralsteuer bilde aber keinen Teil der Kirchgemeindesteuer und
werde auch nicht aus deren Ertrag bezahlt, sondern sei eine selbständige
Steuer für den katholischen Konfessionsteil des Kantons. Es liege überhaupt
keine Doppelbesteuerung vor, weil die Zentralsteuer in den beiden Kantonen St.
Gallen und Thurgau nicht gleichartig sei und dafür nicht das gleiche
Steuersubjekt bestehe. Im Kanton St. Gallen bilde sie eine eigentliche Steuer,
die gleich der Staats- und der Gemeindesteuer bei jedem einzelnen
Steuerpflichtigen erhoben werde, im Kanton Thurgau dagegen streng rechtlich
einen Beitrag der Kirchgemeinden an die Kasse der Landeskirche, wobei nur die
Kirchgemeinden als Steuersubjekte betrachtet werden könnten. Ein eigentliches
Übereinkommen über die Erhebung der Zentralsteuer von denjenigen, die zu einer
ausserkantonalen Kirchgemeinde gehören, sei nicht zustande gekommen. Die im
Jahr 1922 besprochenen Grundsätze seien nie angewendet worden.
D. ­ Der Regierungsrat des Kantons Thurgau hat die Gutheissung der Beschwerde
beantragt.
E. ­ In einer Replik bestreiten die Rekurrenten, dass sie zum katholischen
Konfessionsteil des Kantons St. Gallen gehörten; sie machen geltend, dass sie
Glieder der katholischen Landeskirche des Kantons Thurgau seien.

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Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1. ­ Die Beschwerde richtet sich ausschliesslich gegen die Auflage der
Zentralsteuer der st. gallischen katholischen Landeskirche, die sich aus einer
Vermögens-, einer Einkommens- und einer Personal- (Kopf-) Steuer
zusammensetzt. Die Rekurrenten machen geltend, dass sie nach den Grundsätzen
über die interkantonale Abgrenzung der Steuerhoheit der Kantone nicht unter
der Hoheit des Kantons St. Gallen stehen in Bezug auf die Kirchensteuern, auch
nicht in Bezug auf die Zentral- oder Landeskirchensteuer. Dagegen behaupten
sie nicht, dass die st. gallischen Zentralsteuerauflagen einen zwischen den
Kantonen St. Gallen und Thurgau im Jahre 1924 abgeschlossenen Vertrag, ein
Konkordat über die Zentralsteuerpflicht verletzten und deshalb aufzuheben
seien. Es ist daher nicht zu prüfen, ob im Jahr 1924 gültig ein solches
Konkordat abgeschlossen und dieses verletzt worden sei.
2. ­ Da die st. gallische Zentralkirchensteuer zum Teil das Vermögen, zum Teil
das Einkommen und zum Teil die Person als solche trifft, so richtet sich die
interkantonale Abgrenzung der st. gallischen Steuerhoheit in Bezug hierauf
nach den in dieser Hinsicht für die Vermögens-, die Einkommens- und die
Personalsteuern geltenden Regeln. Danach steht die Erhebung dieser Steuern dem
Kanton des zivilrechtlichen Wohnsitzes des Steuerpflichtigen im Sinn des Art.
23 Abs. 1 ZGB zu oder ­ soweit es sich um die Besteuerung von unbeweglichem
oder für Geschäftsbetriebe (selbständige Berufausübung) dienendem Vermögen und
des Ertrages solchen Vermögens oder solcher Betriebe handelt ­ dem Kanton, wo
das unbewegliche Vermögen liegt oder der Geschäftsbetrieb sich in ständigen
Anlagen vollzieht (BGE 67 I S. 94, 102 f.; 68 I S. 71). Die Rekurrenten sind
mit dem katholischen Administrationsrat des Kantons St. Gallen darüber einig,
dass es für die Beurteilung der Steuerhoheitsfrage auf ihren Wohnsitz ankommt.
Wenn ­ was wahrscheinlich

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ist ­ die angefochtenen Zentralsteuerauflagen auch Liegenschaften oder
Geschäftsbetriebe und deren Ertrag treffen, so ist daher anzunehmen, dass
diese am Ort des Wohnsitzes der Rekurrenten liegen. Deren Wohnsitz befindet
sich unbestrittenermassen auf den Höfen Ernstall und Buomberg im Gebiet der
politischen Gemeinde Kirchberg des Kantons St. Gallen. Die Rekurrenten
unterstehen daher zweifellos für ihr Vermögen, ihr Einkommen und ihre Person
der Hoheit dieses Kantons in Bezug auf die Steuern für den Staat (Kanton) und
die politische Gemeinde. Die Sache verhält sich aber anders in Bezug auf die
Steuern für die Kirche, die Landeskirche und die Kirchgemeinde, weil die Höfe
Ernstall und Buomberg zum Gebiet der thurgauischen Kirchgemeinde Fischingen
gehören. Wie das Bundesgericht im Entscheid vom 10. Februar 1928 i. S. Thurgau
gegen St. Gallen ausgeführt hat (BGE 54 I S. 202 Erw. 3), handelt es sich bei
einer solchen Erstreckung des Gebietes thurgauischer Kirchgemeinden auf st.
gallisches Kantonsgebiet um eine sogenannte völkerrechtliche oder
Staatsdienstbarkeit, kraft deren der Kanton St. Gallen gehalten ist, in einem
Teil seines Gebietes die Ausübung seiner Hoheit in Bezug auf das Kirchenwesen
zu unterlassen und umgekehrt die Inanspruchnahme der aus der Kirchenhoheit
fliessenden Befugnisse durch einen andern Kanton, Thurgau, zu dulden. Dem
Kanton Thurgau, nicht dem Kanton St. Gallen, steht daher auf den Höfen
Ernstall und Buomberg die Ausübung der kirchenhoheitlichen Befugnisse,
insbesondere der Kirchensteuerhoheit zu. Das Gebiet der katholischen
Landeskirche des Kantones St. Gallen erstreckt sich nicht auf diese Höfe;
deren Bewohner sind nicht von Rechts wegen Angehörige, Kirchgenossen dieser
Kirche, sondern derjenigen des Kantons Thurgau. Deshalb haben die Rekurrenten
ihren Wohnsitz wohl im politischen Gebiet des Kantons St. Gallen, aber nicht
im Kirchengebiet dieses Kantons, sondern im Gebiet der katholischen
Landeskirche des Kantons Thurgau und

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der katholischen Kirchgemeinde Fischingen. Sie dürfen daher nur vom Kanton
Thurgau für ihr Vermögen, ihr Einkommen und ihre Person zur Kirchensteuer
herangezogen werden, nicht vom Kanton St. Gallen. In Bezug auf die
Kirchgemeindesteuer ist das auch nie streitig gewesen. Für die
Landeskirchensteuer gilt aber das gleiche. Es verstösst somit gegen das
Doppelbesteuerungsverbot, dass die katholische Landeskirche des Kantons St.
Gallen den Rekurrenten die Zentralsteuer aufgelegt hat.
Eine verfassungswidrige Doppelbesteuerung liegt vor, sobald ein Kanton durch
eine Steuerauflage in die einem andern Kanton vorbehaltene Steuerhoheit
übergreift, auch wenn dieser Kanton davon keinen Gebrauch macht, eine solche
Steuer nicht auch erhebt. Es ist daher im vorliegenden Fall ganz unerheblich,
ob die Rekurrenten auch von der Landeskirche des Kantons Thurgau mit einer
Steuer von der Art der st. gallischen Zentralsteuer belastet werden. Diese
Frage kann deshalb offen bleiben.
Ohne Bedeutung ist es ferner, ob die st. gallische Landeskirche den Nutzen
ihrer Güter und Anstalten auch den innert der Grenzen des Kantons wohnhaften
Angehörigen thurgauischer Kirchgemeinden zukommen lässt. Das kann nicht zur
Folge haben, dass sich die Ausübung ihrer Hoheit auch auf diese erstreckt.
Der Regierungsrat des Kantons St. Gallen hat übrigens in einem Entscheid vom
16. Januar 1942 festgestellt, dass nach der Organisation des katholischen
Konfessionsteils des Kantons die ausserhalb seiner Grenzen wohnenden
Katholiken, die einer st. gallischen Kirchgemeinde zugeteilt sind, die st.
gallische Zentralsteuer zu leisten haben. Dem entspricht es, dass von dieser
Steuer die Kantonseinwohner nicht erfasst werden, die nicht zu einer st.
gallischen, sondern zu einer thurgauischen Kirchgemeinde gehören.
Die angefochtenen Zentralsteuerauflagen sind somit wegen Verletzung des
Doppelbesteuerungsverbotes anfzuheben.

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Demnach erkennt das Bundesgericht:
Die Beschwerde wird gutgeheissen und demgemäss werden die die Rekurrenten
betreffenden Zentralsteuerauflagen des katholischen Konfessionsteiles des
Kantons St. Gallen für 1941/1942 aufgehoben.