S. 46 / Nr. 6 Befreiung von kantonalen Abgaben (d)

BGE 68 I 46

6. Urteil vom 27. März 1942 i.S. A. gegen Kanton Zürich.

Regeste:
Wehropferamnestie (Art. 3 WOB):
1. Die Wehropfererklärung darf bei der Veranlagung für kantonale Steuern als
Informationsmaterial verwendet werden, sofern die Veranlagung noch nicht
abgeschlossen war, als die Wehropfererklärung eingereicht wurde, und dies mit
dem ordentlichen Geschäftsgang vereinbar war.
2. Diese Verwendung ist auch dann nicht ausgeschlossen, wenn auf Rechnung der
noch ausstehenden Veranlagung bereits vorläufige Zahlungen gemacht waren, als
die Wehropfererklärung abgegeben wurde.
Amnistie en matière de sacrifice pour la défense nationale (art. 3

IR 0.747.208 Accordo europeo del 26 maggio 2000 sul trasporto internazionale di merci pericolose per via navigabile interna (ADN) (con R) ADN Art. 3 Definizioni - Ai fini del presente Accordo si intende per:
a	«nave» una nave di navigazione interna o una nave di navigazione marittima;
b	«merci pericolose» le sostanze e gli oggetti il cui trasporto internazionale è vietato o consentito solo a determinate condizioni dall'allegato Regolamento;
c	«trasporto internazionale di merci pericolose» ogni trasporto di merci pericolose effettuato da una nave su una via navigabile interna situata sul territorio di almeno due Parti Contraenti;
d	«via navigabile interna» ogni via di navigazione interna incluse le vie di navigazione marittima situate nel territorio di una Parte Contraente aperte alla navigazione di navi in virtù della legislazione nazionale;
e	«via di navigazione marittima» ogni via di navigazione interna collegata al mare, usata essenzialmente per il traffico di navi di navigazione marittima e designata come tale dalla legislazione nazionale;
f	«organismo di classifica riconosciuto» un organismo di classifica che sia conforme alle disposizioni dell'allegato Regolamento e riconosciuto, secondo le procedure fissate dal citato Regolamento, dall'autorità competente della Parte Contraente in cui il certificato è rilasciato;
g	«autorità competente» l'autorità o l'organismo designato o riconosciuto come tale da ogni Parte Contraente e per ogni caso specifico connesso alle disposizioni del presente Accordo;
h	«organismo di ispezione» un organismo nominato o riconosciuto dalla Parte Contraente allo scopo di ispezionare le navi secondo le procedure enunciate nell'allegato Regolamento.

ADN):
1. La déclaration relative au sacrifice pour la défense nationale peut étre
employée comme source de renseignements dans la taxation pour les impôts
cantonaux.
2. Elle peut être employée à cet effet alors même qu'au moment où elle a été
produite, le contribuable avait fait des paiements provisoires imputables sur
la taxation à venir.
Amnistia in materia di sacrificio per la difesa nazionale (art. 3 DSDN):
1. La dichiarazione relativa al sacrificio per la difesa nazionale può essere
utilizzata come fonte d'informazioni nella tassazione per le imposte
cantonali.

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2. La dichiarazione può essere utilizzata a questo scopo anche se, allorchè fu
fatta, il contribuente aveva effettuato dei pagamenti provvisori da
conteggiarsi sulla tassazione non ancora avvenuta.

A. - Nach dem Zürcher Steuergesetz (StG) vom 25. November 1917 werden die
direkten Staats- und Gemeindesteuern erhoben auf Grund der Einschätzungen der
Steuerkommissionen und der Entscheidungen der Rekursbehörden (§ 38, Ziff. 2
und 4), die ergehen im ordentlichen Einschätzungsverfahren (Haupttaxation)
gemäss § 40 oder in ausserordentlichen (Zwischen-) Taxationen gemäss § 40bis.
Zwischentaxationen finden statt bei Veränderungen im Vermögen und Einkommen (§
40 bis, Abs. 1, Ziff. 1 und 3) und auf Verlangen des Pflichtigen (§ 40 bis,
Abs. 1, Ziff. 2). Weiter bestimmt § 40 bis, Abs. 2:
«Der Steuerkommissär ist berechtigt, bei der Haupttaxation, oder wenn
Anhaltspunkte für eine unrichtige Versteuerung vorliegen, die Einkommens- und
Vermögensverhältnisse des Pflichtigen für jedes Zwischentaxationsjahr
festzustellen ...»
Nach § 70 StG besorgen die Gemeinderäte den Bezug der Steuer und die
Ablieferung an die Staatskasse nach den Bestimmungen der kantonalen
Vollziehungsverordnung (VV). Die Gemeindesteuerämter haben die Bezugsregister
anzulegen und die Steuerzettel auszufertigen auf Grund der Mitteilungen über
die Steuereinschätzung und die Rekursentscheide (§ 102, Abs. 1). Die Steuern
werden in 2 oder 4 Raten bezogen, die am 1. Mai und 1. Oktober, resp. am 1.
Mai, 1. Juli, 1. Oktober und 1. Dezember verfallen (§ 104). Sodann schreibt §
106 vor:
«Soweit zur Zeit der ordentlichen Zahlungstermine die neuen Taxationen noch
nicht vorliegen, erfolgt der Bezug der Steuer vorläufig auf Grundlage der
Selbsteinschätzungen oder, wo keine solchen vorliegen, auf Grundlage der
letzten Taxation. Nach erfolgter Einschätzung wird dem Steuerpflichtigen eine
Schlussabrechnung zugestellt, sofern das Ergebnis vom vorläufigen Steuerzettel
abweicht.

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«Unterlassen erstmals steuerpflichtige Personen die Abgabe einer
Steuererklärung, so wird ihnen ein provisorischer Steuerzettel zugestellt, dem
die Höhe ihres mutmasslichen Einkommens und Vermögens zugrunde zu legen ist.»
B. - Der Kläger hat seine Steuererklärung für die kantonalen Steuern des
Jahres 1939 am 20. März 1939 und im Jahre 1940 keine Steuererklärung
eingereicht. Er hat für 1939 und 1940 die Steuern auf Grund vorläufiger
Steuerzettel entrichtet, die im Sinne von § 106 VV nach den Angaben der
Steuererklärung 1939 ausgefertigt worden waren. Im März 1940 wurde er
aufgefordert zum Zwecke der Einschätzung für das Steuerjahr 1939 ein
Verzeichnis seiner Wertschriften und Guthaben auf Ende 1938 mit
Ertragsberechnung pro 1938, sowie Belege über den Rückkaufswert der
Lebensversicherungen auf Ende 1938 einzureichen. Er kam dieser Aufforderung
nach. Am 12. September 1940 wurde er auf den 20. September 1940 vor den
Steuerkommissär geladen zur Erteilung von Auskunft über die Steuererklärung
für 1939 und dabei angewiesen mitzubringen: ein Wertschriftenverzeichnis auf
Ende 1939 und Ertragsangaben für dieses Jahr, ferner Belege über Passiven und
deren Verzinsung, eine Aufstellung mit Belegen über Gebäudeunterhaltskosten
und über Berufsausgaben, alles für die Jahre 1938 und 1939. Die Vorladung
wurde in einer telephonischen Besprechung zurückgenommen; nach einer Notiz im
Einschätzungsprotokoll wäre vereinbart worden, dass der Kläger «nächste Woche
berichten» werde. Eine weitere Vorladung scheint nicht ergangen zu sein.
Am 28. Oktober 1940 hat der Kläger seine Wehropfererklärung abgegeben und
dabei erheblich mehr Vermögen deklariert, als in der kantonalen
Steuererklärung für das Jahr 1939.
Am 4. Dezember 1941 hat die Steuerkommission die Taxation für die kantonalen
Steuern der Jahre 1939 und 1940 vorgenommen. Der Veranlagung für 1939 wurden

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die Angaben der kantonalen Steuererklärung zu Grunde gelegt. Für 1940 wurde
eine Zwischentaxation angeordnet, Einkommen und Vermögen unter
Berücksichtigung der Angaben in der Wehropfererklärung festgesetzt.
C. - Mit Eingabe vom 29. Dezember 1941 beantragt der Kläger, den
Einschätzungsbeschluss der Steuerkommission der Stadt Zürich mit Bezug auf die
Staats- und Gemeindesteuern aufzuheben, unter Kostenfolge. Es wird geltend
gemacht, mit der nachträglich vorgenommenen Einschätzung für 1940 werde eine
Nachzahlung auf den bereits vor Jahresfrist entrichteten Steuerbetrag
bezweckt, wobei die Kenntnis, dass die Besteuerung auf Grund der
Selbsttaxation nicht vollständig war, sich nur auf Angaben in der
Wehropfererklärung stützen könne. Dieses Vorgehen verstosse gegen Art. 3 WOB.
Die nähere Begründung gibt der Kläger in einer besondern Abhandlung über «Die
Einwirkung von Art. 3 WOB auf die Steuern im Kanton Zürich». Darin wird
ausgeführt, die «Wegleitung (der Finanzdirektion des Kantons Zürich) für die
Behandlung der Wehropfererklärung mit Amnestie für die kantonalen Steuern»,
vom 13. Mai 1941, stehe nicht im Einklang mit der Amnestievorschrift des WOB.
Ausgehend von der Annahme, der Ausdruck in Art. 3, Abs. 1 WOB «Nachzahlung
vorenthaltener Steuern» decke sich nicht mit der in Absatz 2 gewählten
Bezeichnung «Nachsteuern», wird die Auffassung vertreten, unter Nachzahlung im
Sinne von Absatz 1 sei jede Nachforderung schlechthin zu verstehen, auch die
Korrektur eines vorläufigen Steuerzettels, die nachträgliche Erhöhung einer
vom Staat dem Pflichtigen gegenüber irgendwie geltend gemachten
Steuerforderung überhaupt, wofür SCHLEGEL, Steuerwesen S. 161, Abs. 3, und S.
215 angerufen wird. Als «vorenthalten» seien auch Beträge anzusehen, die
zufolge unrichtiger Deklaration der Besteuerung entzogen wurden. Der
Unterschied zwischen vorläufigen und endgültigen Einschätzungen könne nicht
wesentlich sein, da die Steuerbehörden auch an

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«rechtskräftige» Einschätzungen nicht gebunden seien, «Nachsteuern» auf 5
Jahre zurück als Folge unrichtiger Versteuerung fordern könnten. Die
Finanzdirektion wolle Kenntnisse, die sie durch die Wehropfererklärung
erhalten habe, rückwirkend verwenden und dabei aus Besonderheiten des
zürcherischen Einschätzungsverfahrens Nutzen ziehen. Dies stehe im Widerspruch
zu Art. 3 WOB. Für kantonale Steuern sei eine Ausnahme, wie sie für die IV.
Periode der Krisenabgabe angeordnet wurde (Art. 3, Abs. 3 WOB), nicht
vorgesehen. Es sei undenkbar, dass Steuerbetreffnisse, auch wo Steuern längst
eingefordert und bezahlt worden sind, doch nicht als «vorenthalten» gelten
sollen. Die Verweigerung der Amnestie in solchen Fällen widerspreche auch dem
Zwecke der in Art. 3 WOB vorgesehenen Vergünstigung und führe zu
Ungleichheiten. Die Finanzdirektion begehe eine Inkonsequenz, wenn sie
einerseits darauf abstelle, ob bei Einreichung der Wehropfererklärung die
Taxation schon abgeschlossen war oder nicht, anderseits aber für 1939 die
Verwendung der Wehropfererklärung bei der Taxation ausschliesse.
D. - Die Finanzdirektion des Kantons Zürich beantragt Abweisung der Klage.
Das Bundesgericht hat die Klage abgewiesen
in Erwägung:
1.- Steueramnestie bedeutet Straflosigkeit für bisher ungenügende
Versteuerung. Sie besteht darin, dass für freiwillig neu angegebene
Steuerwerte keine Nachzahlungen für bis dahin vorenthaltene Steuern gefordert
und keine Strafen auferlegt werden, und beruht auf der Voraussetzung, dass
sich der Steuerpflichtige bei neuen Einschätzungen der Besteuerung für die neu
angegebenen Werte unterzieht. Sie verhindert demgemäss nur, dass nachträglich
auf Entscheide über Steuerpflicht und Steuerberechnung zurückgekommen wird.
Verzicht auf die Verwendung von Angaben über bisher nicht erfasste

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Steuerwerte bei neuen Veranlagungen ist nicht Amnestie, sondern eine
Begünstigung anderer Art, dahingehend, dass von der Besteuerung bekannter
Steuerwerte abgesehen,- also in Kenntnis vorhandener Werte bewusst ungenügende
Veranlagungen vorgenommen werden.
2.- Art. 3 WOB gewährt eine Amnestie. Er kann sich daher, jedenfalls seinem
Sinne nach, nicht beziehen auf Veranlagungen, die bei Einreichung der
Wehropfererklärung noch nicht vorgenommen waren. Er gilt grundsätzlich nur für
Nachsteuerfälle. Allerdings könnte, in Art. 3, Abs. 1, der Ausdruck
«Nachzahlung vorenthaltener Steuerbeträge» für sich allein wohl auch in einem
etwas weiteren Sinne verstanden, auf Nachforderungen anderer Art bezogen
werden, als auf Nachsteuern. Dass aber nur Nachsteuern gemeint sind, ergibt
sich unzweideutig aus der in Art. 3, Abs. 2, enthaltenen Bestimmung über die
Ausnahmen von der Amnestie. Dort ist von Nachsteuern ausdrücklich die Rede. Es
wird festgestellt, unter welcher Voraussetzung Nachsteuern von der Amnestie
ausgeschlossen sein sollen. Die «Nachsteuern» in Absatz 2 sind aber nichts
anderes als die in Absatz 1 erwähnte «Nachzahlung vorenthaltener
Steuerbeträge». Regel und Ausnahme dürfen nicht - wie der Kläger es tun möchte
- getrennt betrachtet, die Ausnahmen als etwas ganz anderes, besonderes
behandelt werden, das nicht mit der Regel in Parallele zu setzen wäre. Sie
gehören zusammen. Wenn daher die Umschreibung der Regel vielleicht
verschiedene Auffassungen über die Grenzziehung zuliesse, so muss die genauere
Ausdrucksweise der Vorschrift über die Ausnahmen mitherangezogen werden. Die
Regel kann keinen andern Sinn haben als denjenigen, der in der präziseren
Vorschrift über die Ausnahmen zum Ausdruck kommt.
Hätte der Wehropferbeschluss über eine Amnestie hinausgehen, etwa als weitere
Vergünstigung die Verwendung der Wehropfererklärung bei künftigen Taxationen
in einem gewissen Umfange, z.B. für das bei

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Abgabe der Wehropfererklärung laufende Steuerjahr, ausschliessen wollen, so
hätte es einer besondern Anordnung bedurft. Sie wäre auch getroffen worden.
Denn Verbote, eidgenössisches Einschätzungsmaterial bei kantonalen Steuern zu
verwenden, sind dem Bundesrecht nicht fremd (vgl. z.B. Art. 32 des BB vom 22.
Dezember 1916 über die (erste) eidgenössische Kriegssteuer; ferner Art.
116bis, Ziff. 2 KrisAB vom 19. Januar 1934/ 12. Mai 1936). Es wäre etwa eine
ähnliche Bestimmung in Frage gekommen wie die in Art. 116bis, Ziff. 2 KrisAB
für den Lohnausweis aufgestellte. Der WOB enthält aber eine entsprechende
Vorschrift nicht.
Dass durch die Amnestie Verfahren nicht berührt werden sollen, die bei
Einreichung der Wehropfererklärung eröffnet waren, wird bestätigt in Art. 3,
Abs. 2 WOB. Denn wenn danach die Amnestie nicht wirken soll, wo die
Geltendmachung von Nach- und Strafsteuern für frühere Jahre eingeleitet war,
so vermöchte sie erst recht den ordnungsgemässen Abschluss der Einschätzungen
für das laufende Steuerjahr nicht zu hindern. Die gegenteilige Auffassung, die
in der Klage vertreten wird, steht in offensichtlichem Widerspruch zu der
Ordnung, die der WOB für Nach- und Strafsteuern getroffen hat. - Art. 3 WOB
spricht allerdings nicht ausdrücklich aus, dass nur die Revision erledigter
Steuerfälle ausgeschlossen sein soll. Er ordnet es aber dadurch an, dass er
nur Nachbesteuerung verbietet und über ursprüngliche Veranlagungen nichts
sagt, sie also überhaupt nicht erfasst.
Art. 3, Abs. 3, befasst sich nicht mit der Frage, ob die Angaben der
Wehropfererklärung bei der im Herbst 1940 noch offenen Einschätzung für die
IV. Periode der Krisenabgabe als Informationsmaterial verwendet werden dürfen.
Er erklärt die Wehropferklärung als Berichtigung ungenügender Selbsttaxationen
für die IV. Krisenabgabeperiode, hat demnach eine andere Bedeutung. Er
verhindert, dass der Krisenabgabepflichtige, der beim Wehropfer mehr Vermögen
angibt, den Straffolgen seiner

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unrichtigen Steuererklärung für die Krisenabgabe ausgesetzt wird. Die
Vorschrift war notwendig im Hinblick auf Art. 155 KrisAB (vgl. dazu auch Art.
96, Abs. 2 WOB). Einer entsprechenden Vorschrift für Kantone und Gemeinden
dagegen bedurfte es nicht, da dort Straffolgen unrichtiger Deklaration
praktisch kaum eintreten, wenn im ordentlichen Einschätzungsverfahren eine
richtige Einschätzung erreicht wird. - Art. 3, Abs. 3 WOB beruht auf der
Voraussetzung, dass bei Veranlagungen, die bei Einreichung der
Wehropfererklärung noch offen waren, auch wenn sie das Jahr 1940 betreffen,
die Angaben in der Wehropfererklärung ohne weiteres verwendet werden dürfen
und sollen. Er kann also mit als Bestätigung der grundsätzlichen Auffassung
angesehen werden, wonach in Art. 3 WOB nur eine Amnestie für erledigte Fälle,
nicht eine Vergünstigung bei noch nicht abgeschlossenen Einschätzungen
angeordnet worden ist.
3.- Bei Abgabe der Wehropferklärung war die Einschätzung des Klägers für die
Jahre 1939 und 1940 noch offen. Der Kläger war im September 1940 aufgefordert
worden, Angaben für die Einschätzung und Belege beizubringen. Die Aufforderung
hatte Bezug genommen auf die Steuererklärung für 1939, es waren aber u.a.
Auskünfte verlangt worden, die nur auf der Voraussetzung beruhen können, dass
für 1940 eine besondere Veranlagung vorzunehmen sei, dass also die
Einschätzung für das Haupttaxationsjahr 1939 nicht für 1940 gelten werde. Der
Kläger hat nicht behauptet, dass für 1940 eine Veranlagung, die sich von
derjenigen von 1939 entfernt, nicht zulässig, oder dass für 1940 überhaupt
keine Taxation vorzunehmen gewesen wäre, etwa weil die Einschätzung für 1939
unverändert auch für 1940 massgebend hätte sein müssen. Aus den Akten geht
denn auch hervor, dass der Kläger im Jahre 1940 in die Zwischentaxation fiel,
weil sein Einkommen aus Erwerb gegenüber dem Vorjahre eine Erhöhung von mehr
als Fr. 1000.- erfahren hatte (§ 40bis, Ziff. 1 StG).

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Dass die Veranlagung für 1940 bei Abgabe der Wehropfererklärung noch nicht
vorlag, war mit dem ordentlichen Geschäftsgang vereinbar. Der Vorbehalt, den
das Bundesgericht für den Fall ordnungswidriger Verzögerungen der
Veranlagungen gemacht hat, trifft hier nicht zu. Das Veranlagungsverfahren
pflegt sich im Kanton Zürich regelmässig in das auf das Steuerjahr folgende
Jahr, z.T. auch weiter hinauszuziehen. Gegen die Verwendung der
Wehropfererklärung bei der Taxation des Klägers für 1940 ist daher von
Bundesrechts wegen nichts einzuwenden.
Unerheblich ist, dass der Kläger schon vorher eine Leistung auf Rechnung
seiner Steuern für 1940 erbracht hatte; denn es war lediglich eine vorläufige
Zahlung im Sinne von § 106 VV auf Grund der Steuererklärung des
vorangegangenen Jahres. Die Festsetzung der Steuerforderung im gesetzlichen
Taxationsverfahren war ausdrücklich vorbehalten worden. Die Taxationsbehörde,
die Steuerkommission, hatte sich im massgebenden Zeitpunkt mit der Veranlagung
überhaupt noch nicht befasst. Immerhin war die Veranlagung für 1940
eingeleitet.
Aus den Bemerkungen in SCHLEGEL: Steuerwesen, die der Kläger anruft, lässt
sich nichts Entscheidendes entnehmen. Auf S. 161 wird die Nachsteuer definiert
als nachträgliche Berichtigung rechtskräftiger Einschätzung und auf S. 215 ist
die Rede von «Nachzahlungen» auf provisorische Steuerzettel, aber nicht davon,
dass hierin eine Nachzahlung «vorenthaltener» Steuern zu erblicken wäre.
4.- Richtig ist, dass bei der Ordnung des Wehropferbeschlusses diejenigen
Steuerpflichtigen erst für 1941 auf Grund der Angaben der Wehropfererklärung
besteuert werden können, deren Taxation für 1940 bei Abgabe jener Erklärung
bereits vorgenommen war oder die für 1940 überhaupt nicht einzuschätzen waren,
worin eine gewisse Ungleichheit in der Behandlung erblickt werden mag
gegenüber den Steuerpflichtigen, deren Taxation für

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das Jahr 1940 noch nicht vorlag. Solche Ungleichheiten lassen sich nicht
vermeiden, wo Grenzen gezogen werden. Sie müssen in Kauf genommen werden.
Ähnliche Ungleichheiten in der Behandlung der Steuerpflichtigen sind im Kanton
Zürich - bei dem System der Haupt- und Zwischentaxationen - und in vielen
andern Kantonen, die ebenfalls nicht alle Steuereinschätzungen Jahr für Jahr
überprüfen, von jeher vorgekommen und stets als sachlich begründet angesehen
worden.
Richtig ist auch, dass von Bundesrechts wegen - jedenfalls auf dem Boden von
Art. 3 WOB - die Verwendung der Wehropfererklärung bei allen noch offenen
Taxationen, also auch für Jahre vor 1940, zulässig wäre. Indessen hat der
Kanton Zürich im Rahmen seiner Zuständigkeit die Verwendung der
Wehropfererklärung bei Taxationen früherer Jahre (1939 und vorher)
ausgeschlossen und hat damit gewiss Recht gehabt. Es war dies eine Massnahme
kantonaler Selbstbeschränkung im Sinne des Vorbehalts, den das Bundesgericht
in BGE 67 I S. 53 ausgesprochen hat. Sie gewährt dem Kläger einen Vorteil, auf
den er, auf dem Boden des Bundesrechts, kaum Anspruch erheben könnte. Der
Kläger hat daher keinen Anlass sich über Inkonsequenz zu beklagen.
Die Grenzziehung des Wehropferbeschlusses darf - bei allseitiger Würdigung -
als diejenige anerkannt werden, die dem Wesen und Zweck einer von Bundesrechts
wegen angeordneten, Bund, Kantone und Gemeinden umfassenden Amnestie am
ehesten gerecht wird. Die Ausdehnung der mit der Wehropferamnestie gewährten
Vergünstigung auf nicht erledigte Taxationen konnte der Bund schon deshalb
nicht vorschreiben, weil sie - allgemein angeordnet - zu einer Ungerechtigkeit
gegenüber den Steuerpflichtigen geführt hätte, die bereits vor dem Wehropfer
ihre Steuerpflicht in Bund, Kanton und Gemeinde gewissenhaft erfüllten. Der
Bund musste die Kantone in erster Linie prüfen und darüber befinden lassen, ob
und inwieweit für ihre Steuern die Verwendung

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der Wehropfererklärung bei Taxationen für das laufende Jahr oder bei sonst
noch offenen Einschätzungen aus Gründen der Gleichbehandlung oder unter andern
Gesichtspunkten auszuschliessen sei (BGE 67 I 53), wobei u.a. das Interesse
der bisherigen Defraudanten an grundsätzlich gleicher Behandlung unter sich
gegen den Anspruch der schon bisher gewissenhaften Steuerpflichtigen auf
nunmehr richtige Taxation jener Pflichtigen abzuwägen war.
Die Verwendung der Wehropfererklärung bei der Taxation des Klägers für 1940
ist auf keinen Fall unbillig. Der Kläger wird dabei lediglich den richtig
versteuernden Pflichtigen gleichgestellt; die Amnestie geniesst er in vollem
Umfang, da er für die bisher unzureichende Erfüllung seiner Pflichten
gegenüber Staat und Allgemeinheit weder zu Strafen noch auch nur zu
Nachzahlungen herangezogen wird, als welche die Ergänzung seiner ausdrücklich
als vorläufig bezeichneten Leistung für 1940 nicht angesehen werden kann.