BGE-53-I-450 - 1927-11-25 - ATF- Droit constitutionnel - 450 Staatsrecht . Kantons aus Art. 46 Abs. 2 EV in sich schliesst. Für 1925 aber

450 Staatsrecht .

Kantons aus Art. 46 Abs. 2 EV in sich schliesst. Für 1925 aber kann
die Doppelbesteuerungsfrage schon deshalb nicht aufgeworfen werden,
weil der Rekurrent es unterlassen hat, mit Rücksicht auf die gegen
Ende dieses Jahres erfolgte Errichtung der Stiftung in Solothurn ein
Begehren um nachträgliche Entbindung von der Gemeindesteuer 1925 für
einen entsprechenden Zeitraum zu stellen. Höchstens im Anschluss an die
Abweisung eines solchen Begehrens hätte aber die Steuerhoheitsfrage für
dieses Jahr auch gegenüber Schaffhausen noch zur Entscheidung durch das
Bundesgericht gestellt werden können.

Demnach erkennt das Bundesgericht :

Die Beschwerde wird abgewiesen.

62. Urteil vom 25. November 1927 i. S. . Union ,
Schweiz. Einkauf-gesellschaftgegen Solothurn und. Waadt.

Quantitative Ausscheidung der Steuerhoheiten für die allgemeine
(Rein ) Vermögenssteuer und die Einkommenssteuer bei einem als
Aktiengesellschaft oder Genossenschaft konstituierten interkantonalen
Geschäftsbetriebe Stille Reserven in Gestalt der Unterbewertung
von Vermögensobjekten in einem einzelnerr Kanton auf der Aktivseite
der Bilanz. Zu hohe Abschreibungen auf denselben und steuerrechtlich
unzulässige Verdunklung der Ausgaben für kantonale und kommunale Steuern
als Unkosten. Behandlung dieser Posten für die Feststellung der in
den verschiedenen steuerberechtigten Kantonen steuerbaren Vermögensund
Einkommensquote.

* Die Rekurrentin Unien Schweiz. Einkaufsgesellschaft ist eine in
Genossenschaftsform konstituierte Vereinigung von zur Zeit etwa 4600
spezereihändlern in den verschiedenen Kantonen der Schweiz,

* Abgekürzter Tatbestand.Doppelbesteuerung N° 62. 45!

zum Zwecke, durch Zusammenfassung der Kaufkraft der Mitglieder und
angepasste Organisation einen vorteilhaften Einkauf zu ermöglichen. Sie
führt teils selbst Waren ein und gibt sie an die Mitglieder ab,
teils hat sie mit Fabrikanten Abkommen über direkte Lieferung an die
Mitglieder zu Vorzugsbedingungen unter Garantie des Verbandes für die
Fakturabeträge abgeschlossen, wobei sie den Einzug der letzteren zu
Handen der Liefe-ranten besorgt. Ausserdem besitzt sie, nach einer bei den
Akten liegenden Vernehmlassung der Bezirkssteuerkommission Olten an die
solothurnische Oberrekurskommission, Kaffeeröstereien und gewisse andere
Einrichtungen für die Veredlung der eingeführten W'aren. Rechtlicher Sitz,
Leitung und zentrale Verwaltung, Buchhaltung und Hauptteil der Warenlager
des Unternehmens befinden sich in Olten. Daneben hat die Rekurrentin
im Laufe des Jahres 1925 auch in Lausanne eine Niederlassung errichtet,
sodass sie im Steuerjahre 1926 erstmals ausser in Solothurn auch im Kanton
Waadt steuerpflichtig wurde. Es handelt sich um eine sog. Verkaufsfiliale,
die in gemieteten Räumen ein besonderes Warenlager unterhält, ein
ständiges Personal in Gestalt eines Filialleiters (Verwalters), eines
Reisevertreters, zweier Bureauangestellter und zweier Magaziner besitzt,
und den Kunden (Mitgliedern) in dem ihr zugewiesenen Tätigkeitsbezirke
direkt Rechnung stellt, während die Fakturabeträge selbst an den Hauptsitz
in Olten zahlbar sind. -

Die Bilanz und Gewinnund Verlustrechnung der Genossenschaft auf
31. Dezember 1925 weist das steuerrechtlich in Betracht kommende Vermögen
und Einkommen nicht vollständig aus. Zu den buchmässigen eigenen Mitteln
(Anteilscheinkapitel und offene Reserven) kommen stille Reserven in
Gestalt einer Unterbewertung gewisser Aktiven der Solothurner (Oltener)
Niederlassung hinzu. Zum buchmässigen Reingewinn zwei Posten für im
Geschäftsjahr in Solothurn bezahlte

452 Staatsrecht.

Steuern und Abschreibungen auf ,dortigen Aktiven, die vorweg über Unkosten
abgerechnet worden waren, nach solothurnischem und waadtländischem
Steuerrecht aber nicht als solche anerkannt sind bezw. hinsichtlich
der Abschreibungen umsoviel über das steuerrechtlich zulässige Mass
hinausgehen.

In beiden Kantonen wurden die Einkommensteuerhoheiten nach dem Verhältnis
der Produktionsfaktoren (werbenden Aktiven plus kapitalisierte-n Löhnen
und Gehältern) auf dem eigenen Gebiete zur Gesamtheit dieser Faktoren
ausgeschieden. Doch verlegte Solothurn nur den buchmässigen Reingewinn
nach diesem Massstab, um zu der so für sich gefundenen Summe alsdann die
beiden Beträge für Steuerzahlungen und Abschreibungen als ausschliesslich
im Kanton Solothurn steuerbar hinzuschlagen. Analog teilte es sich bei
der Vermögenssteuer zunächst von den buchmässigen eigenen Mitteln der
Genossenschaft einen dem Verhältnis des Buchwert-s der solothurnischen
Aktiven zu demjenigen aller Aktiven entsprechenden Bruchteil zu und
erhöhte alsdann die ihm danach zukommende Summe um den Betrag der stillen
Reserven (auf solothurnischen Aktiven).

Umgekehrt ging Waadt vom Total der huchmässigen eigenen Mittel z u z
ü g l i c h'der stillen Reserven aus und schied sich davon die Quote
zu, die dem prozentualen Verhältnis des Wertes derwaadtländischen
Aktiven zum wirklichen (Steuer-) Werte der solothnrnischen gleichkam
(unter Hinzurechnung der buchmässigen Unterbewertungen zu Gunsten
Solothurns). Analog unterwarf es bei der Einkommenssteuer der Verlegung
nach Produktionsfaktoren das Total des buchmässigen Reingewinns zuzüglich
der Posten für Steuerzahlungen und zu hohe Abschreibungen, nahm also
auch von diesen einen verhältnismässigen Teil zur Besteuerung in Anspruch.

Die Folge dieser widersprechenden Ausscheidungsmethoden war, dass die
Rekurrentin im Vermögen und

Doppelbesteuerung N° 62. 453

Einkommen in beiden Kantonen zusammen eine höhere Summe hätte versteuern
müssen, als ihr Vermögen (einschliesslich der stillen Reserven) und
Einkommen (einschliesslich jener beiden Posten) in der massgebendeu
Geschäftsperiode wirklich betrug.

Auf staatsrechtliche Beschwerde der Union Schweiz. Einkaufsgesellschaft
hat das Bundesgericht die wandtländische Einschätzung geschützt,
die solothurnische dagegen wegen Verstosses gegen Art. 46 Abs. 2 BV
aufgehoben, im Sinne der nachstehenden

Erwägungen :

1. Sowohl Solothurn als Waadt stehen, auch für juristische Personen
wie Genossenschaften und Aktiengesellschaften, grundsätzlich auf dem
Boden der Reinvermögensbesteuerung. Für Waadt wird dies vom kantonalen
Finanzdepartement in seinen Vernehmlassungen anerkannt und ergibt
sich zudem ohne weiteres aus Art. 31, 32 in Verbindung mit Art. 14
des neuen Steuergesetzes (Loi d'impòt sur la fortune et le produit
du travail) vom 24. Januar 1923 (vgl. für die frühere waadtländische
Steuergesetzgehung BGE 43 I 262; 45 I 174; 48 I 484). In gleicher Weise
gewährt das solothumische Gesetz betr. die direkte (Staats-) Steuer vom
17. März 1895 § iO dem Steuerpflichtigen, also grundsätzlich allen in §
2 litt. a und b ebenda aufgeführten Steuersubjekten mit Einschluss der
Genossenschaften und Aktiengesellschaften, den Abzug der Schulden vom
Vermögen ( im Kantengelegenen beweglichen und unbeweglichen Gut ). Wenn
daran die Einschränkung geknüpft wird, dass ausser dem Kanton wohnende
Steuerpflichtige nur die Hypothekenschulden sollen abreehnen dürfen
und auch diese nur, wenn sonst nachgewiesenermassen mit Rücksicht auf
den gesammten Vermögensstand des Pflichtigen eine unverhältnismässige
grosse Steuerbelastung eintreten würde, so ist diese Beschränkung,
wie das Bundesgericht schon mehrfach erkannt hat,

AS 53 l 192? 29

454 Staatsrecht.

bundesrechtswidrig und muss vor dem aus Art. 4 , 46 Abs. 2 BV folgenden
Gebote des Abzuges eines verhältnismässigen Teils der Gesammtschulden auch
zu Gunsten solcher Pflichtiger weichen (nicht veröffentlichte Urteile
des Bundesgerichts vom 8. Juni 1923 in Sachen Moschard, 27. Juni 1924
in Sachen Vögeli, 23. Dezember 1926 in Sachen Dreikönigengesellschaft
Luzern). Ein Vorbehalt ist dabei für den Kanton Solothurn immerhin
hinsichtlich der Gemeindesteuern zu machen, wo die kantonale Gesetzgebung
die Ausgestaltung des Steuersystems innert gewissen Grenzen den
Gemeindereglementen überlässt und dieses auch in den einzelnen Gemeinden
erhebliche Abweichungen aufweist. Vielfach herrscht dabei die Besteuerung
gewisser Vermögensobjekte als solcher ohne Rücksicht auf die Passiven
des Pflichtigen oder doch nur mit beschränkter Berücksichtigung derselben
selbst gegenüber in der Gemeinde wohnhaften Pflichtigen vor (vgl. Urteile
vom 7. Dezember 1923 in Sachen Baugesellsehaft Schönenwerd gegen Gemeinde
Gretzenbach und vom 23. Dezember 1926 in Sachen Dreikönigengesellschaft
Luzern gegen Gemeinde Solothurn). Doch bezieht sich der heute angefochtene
Entscheid der solothurnischen Oberrekurskommission, wie in dessen Eingang
ausdrücklich festgestellt wird, nur auf die Staatssteuereinschätzung
der Rekurrentin für 1926, sodass im vorliegenden Verfahren auch nur
über diese Staatssteueransprüche zu befinden ist. Ein Entscheid,
der die ssGemeindesteuerveranlagung der Rekurrentin in Olten für die
gleiche Periode betreffen würde, ist nicht vorgelegt worden, noch wird
er namhaft gemacht, obwohl die Rekurrentin auch die entsprechenden Rechte
der Gemeinde vom Bundesgericht abgegrenzt wissen möchte. Vom Inhalte der
betreffenden Gemeindesatzung wird es abhängen, inwiefern die'Grundsätze,
die nachfolgend f iir die Staatssteuerveranlagung darzulegen sein werden,
auch hier angerufen werden können und Sache der

Doppelbesteuerung N° 62. 455

Rekurrentin muss es sein, ihre Interessen in dieser Bcziehung eventuell
nachträglich zu wahren. soweit es prozessual noch möglich ist. Im
gegenwärtigen Verfahren kann über diesen Punkt nicht geurteilt werden. )-

2. Nach feststehender Praxis des Bundesgerichts kann bei einem
Unternehmen, das sich wie dasjenige der Rekurrentin als einheitlicher
Organismus mit ständigen körperlichen Betriebsanlagen und Einrichtungen
über das Gebiet mehrerer Kantone erstreckt, die. hier in Frage stehende
allgemeine Vermögenssteuer in jedem dieser Kantone nur von einer Quote
des Gesamt(rein-) vermögens erhoben werden, die dem Verhältnis der
ihm örtlich und wirtschaftlich zugehörigen Vermögensobjekte (Aktiven)
zu den gesamten Vermögensobjekten (Gesamtaktiven) entspricht. Es ist
demnach kein Kanton berechtigt, dadurch ein Sondervermögen der auf
seinem Gebiete liegenden Niederlassung zu konstruieren, dass er aus
dem Gesamtaktivenbestande gewisse Bestandteile herausgreift und im
Widerspruch zu dem für die Kantonseinwohner geltenden Steuersysteme
für sich, ohne Rücksicht auf ihre Eigenschaft als Teil eines grösseren
Vermögenskomplexes der Besteuerung unterwirft. Im gleichen Verhältnis,
in dem der Wert der ihm zugehörigen Vermögensobjekte zu demjenigen der
gesamten Vermögensobjekte steht, hat andererseits jeder Kanton auch
die auf dem Gesamtvermögen haftenden schulden Zu übernehmen und von
der ihm zukommende-n Vermögensquote abzuziehen. schon das Gebot eines
solchen verhältnismässigen Schuldenabzuges bringt es mit sich, dass die
Bewertung aller Aktiven der gleichen Art, der im eigenen Kanton wie der
in einem anderen Kanton gelegenen, in derselben Weise erfolgen muss und
nicht an beide ein verschiedener Bewertungsmasstab angelegt werden darf,
der dazu führen würde, den Pilichtigen zum Teil von dem ihm gebührenden
Schuldenabzug auszuschliessen oder einen grösseren Schuldenanteil auf
das auswärtige Vermögen zu verlegen, als von dem anderen

456 Staatsrecht.

Kanton nach dem wirklichen Nsertverhältnis der beid _ seitigen Aktiven
übernommen werden muss. Diese Folge hätte aber das hier vom Kanton
Solothurn für die Vermögensveranlagung der Rekurrentin eingeschlagene
Vorgehen. Wird das steuerbare Vermögen einer Genossenschaft oder
Aktiengesellschaft, wie dies § 23 der Vollziehungsverordnung zum
solothurnischen Staatssteuergesetz vorsieht, nicht nach den auf
der Aktivseite der Bilanz stehenden unmittelbaren Vermögenswerten,
sondern nach den auf deren Passivseite stehenden sog. eigenen Mittel
(Aktienbezw. Genossenschaftskapital zuzüglich Reserven) bestimmt, die
ja, einschliesslich auf der Aktivseite in Gestalt von Unterbewertungen
allenfalls vorhandener sog. stiller Reserven, bereits nichts anderes
als der rechnerische Ausdruck des Vermögensstandes nach Verminderung der
Aktiven um die wirklichen Schulden (Verbindlichkeiten gegenüber Dritten)
sind, so ist dabei der Abzug der Gesamtschulden von den Gesamtaktiven
bereits inbegriffen. Indem Solothurn das Genossenschaftskapital und die
bilanzmässigen Reserven nach dem Verhältnis der Bilanzwerte der Aktiven
in beiden Kantonen auf diese verlegt, zu der so für Solothurn gefundenen
Vermögenssumme dann aber die stillen Reserven (Unterbewertungen) auf
der Aktivseite der Bilanz, soweit sie sich auf solothurnische Aktiven
beziehen, als ihm allein zufallénd hinzuschlägt, besteuert es demnach
diese Vermögensteile frei von Schulden und über-wälzt einen grösseren
Anteil an solchen auf das auswärtige im Kanton Waadt gelegene Vermögen,
als dieser Kanton bundesrechtlich abzuziehen verpflichtet ist. Die
fraglichen Zuschläge werden demnach in der Art, wie sie vorgenommen worden
sind, von der Rekurrentin schon aus diesem Grunde mit Recht angefochten
sie sind aber auch abgesehen davon bundesrechtlich unzulässig. Es kann
dafür auf das (nicht veröffentlichte) Urteil des Bundesgerichts vom
20. Mai 1920 in Sachen Gesellschaft f ür Bandiabrikation gegen beide
Basel verwiesen werden.

Doppelbesteuerung N° 62. 457

Der Kanton Baselland hatte damals die hier steuerbare Vermögenssumme
ebenfalls in der Weise berechnet, dass er zunächst von den gesamten
buchmässigen Vermögenswerten der Gesellschaft eine Quote in Anspruch
nahm, die dem Verhältnis des basellandschaftiichen Teils derselben
zum auswärtigen entSprach, davon einen nach dem gleichen Verhältnis
ermittelten Bruchteil der Gesamtpassiven abzog und sodann die Differenz
zwischen dem Buchwert gewisser basellandschaftlicher Aktiven und deren
Steuerwert hinzurechnete. Das Bundesgericht erklärte dies für unstatthaft,
indem es ausführte : der Kanton, der so vorgehe, besteuere damit nicht
mehr, wie es Art. 46 Abs. 2 BV für den Fall der allgemeinen (Rein-)
Vermögenssteuer fordere, eine proportionale Quote des Gesamtvermögens,
sondern behandle in Tat und Wahrheit die Sache doch wieder so, als
ob Steuerobjekt die im Teilbetriebe auf seinem Gebiete investierten
Vermögenswerte als solche Wären. Es könne dagegen auch nicht eingewendet
werden, dass das Schlussergebnis rechnerisch dasselbe sei, wie wenn die
Einstellung nach dem wirklichen Werte für alle Aktiven der betreffenden
Kategorie schon bei Feststellung des zu verlegenden Gesamtvermögens
vorgenommen und das im Kanton steuerbare Bruttovermögen sodann nach
dem Bruchteil bestimmt würde, weichen hienach (unter Zugrundelegung der
wirklichen und nicht bloss der buchmässigen Werte) die ihm zugehörigen
Aktiven von den Gesamtaktiven ausmachen. Einmal ist diese Behauptung schon
mathematisch, exakt gesprochen, nicht richtig. Sodann würde sie, auch
wenn man davon absehen und sich mit einer annähernden Übereinstimmung
begnügen würde, voraussetzen, dass der Mehrwert der entsprechenden
Akti-venkategorien über den Buchwert sich prozentual gleichmässig auf die
in den verschiedenen Kantonen gelegenen dazu gehörenden Vermögensstücke
verteilen würde. Dies versteht sich aber keineswegs von selbst und lässt
sich nicht beurteilen, ohne dass die Einschätzung sich auch hierüber,

458 staatsrecle

d. h. über den ziffernmässigen Umfang der Mehrwerte in den anderen
Kantonen ausspricht und damit dem Pflichtigen Gelegenheit gibt, die
betreffenden Feststellungen anzufechten und allenfalls den Beweis
ihrer Unrichtigkeit zu führen. Die einseitige Berücksichtigung
bloss der Mehrwerte im eigenen Kanton und die Zulassung darauf
beruhender Zuschläge würde notwendig die Gefahr heraufbeschwören,
dass der betreffende Kanton davon einen grösseren Betrag in Anspruch
nimmt, als bei verhältnismässiger Verlegung der Gesamtmehrwertsumme ihm
zufallen wiirde, womit der Boden einer proportionalen Besteuerung des
Gesamt-vermögens verlassen wiirde. In diesem Sinne hat das Bundesgericht
auch seither mehrfach entschieden (vgl. z. B. Urteil vom 22. Dezember
1926 in Sachen Burger & Cie (Elektrizitätswerk Burg) gegen Luzern
und Aargau). Es besteht kein Anlass davon heute abzugeben. Das Recht
jedes Kantons die Taxationsgrundsätze der eigenen Steuergesetzgebung
anzuwenden kann sich nur auf die Feststellung des Gesamtvermögens
beziehen, von dem sich die Quote des einzelnen Kantons berechnet,
nicht auf die einzelnen örtlich oder wirtschaftlich seinem Gebiete
zugehörigen Vermögensstiicke in der Weise, dass er diese gesondert für
sich, abweichend vom Reste des Vermögens bewerten diirfte, wie wenn sie
als solche den Gegenstand der Besteuerung bildeten. Die Zuweisung der
stillen Reserven (Unterbewertungen auf einzelnen Aktiven) je an den
Kanton der Lage zur gesonderten Besteuerung lässt sich auch nicht,
wie die Rekursantwort der solothurnischen Oberrekurskommission es
versucht, damit rechtfertigen, dass ein Kanton nicht im Stande sei,
das Vorhandensein solcher Reserven auf anderen als den in seinem eigenen
Gebiete gelegenen Vermögensstücken zu beurteilen. Aus der Unterwerfung
des interkantonaien Unternehmens unter die kantonale Steuerhoheit für
einen Teil seines Gesamt vermögens, folgt auch die Pflicht des Unter-

Doppelbesteuerung. N° 62. 4 59

nehmens der Steuerbehòrde über seine gesamten Vermögensverhältnisse, mögen
sie nun im Kanton oder auswärts gelegene Aktiven betreffen, diejenigen
Aufschlüsse zu erteilen, die zu einer dem Bundesrecht entsprechenden
Veranlagung erforderlich sind. Die Steuerbehörde hat es demnach in
der Hand, dem Pilichtigen in dieser Beziehung die nötigen Auflagen zu
machen und bei Verweigerung genügender Auskunft daran die entsprechenden
Folgen zu knüpfen, ohne dass die Veranlagung alsdann, selbst wenn sie
den bundesrechtlichen Grundsätzen nicht entsprechen sollte, deshalb aus
Art. 46 Abs. 2 BV angefochten werden könnte. Sie. braucht, um solche
Unterbewertungen auch auf den auswärtigen Aktiven ebenfalls in das der
anteilmässigen Verlegung unterliegende Vermögen einzubeziehen, somit
nicht die Veranlagung in den anderen Kantonen abzuwarten. Es ist auch
nicht richtig, dass der Kanton Waadt, indem er zur Bestimmung des zu
verlegenden Gesamtvermögens zu den offenen Reserven plus Gewinnvortrag
den Betrag von 260,636 Fr. als stille Reserven hinzurechnet, damit die
solothurnische Steuergesetzgebung statt seiner eigenen anwende. Er hat
diese Erhöhung nicht deshalb vorgenommen, weil nach solothurnischem Recht
den in Betracht kommenden Aktiven ein steuerrechtlich umsoviel höherer
Wert innewohnt als der Buehwert, sondern weil die Rekurrentin selbst in
ihrer Selbsteinsehätzung anerkannt hatte, dass ihre Bilanz ein umsoviel
geringeres Vermögen ausweise, als es in Wirklichkeit vorhanden ist.

Der Rekurs ist deshalb inbezug auf die Vermögenssteuer gegenüber Solothurn
in dem Sinne gutzuheissen, dass die stillen Reserven auf solothurnischem
Aktiven nicht für sich gesondert in diesem Kanton zur Besteuerung
herangezogen werden dürfen, sondern, wenn sie mitberücksichtigt werden
sollen, zu dem unter beide Kantone zu verlegenden Gesamtvermögen
hinzugerechnet werden müssen. In gleicher Weise wird der

4 60 Staatsrecht.

Kanton Solothurn zu dem letzteren auch ähnliche Reserven auf den
waadtländischen Aktiven hinzurechnen dürfen, wenn sie in Gestalt einer
Differenz zwischen dem Buchwert dieser Vermögensteile und ihrem Steuerwert
nach solothurnischem Steuerrecht vorhanden sind. Ferner muss es ihm
freistehen, dementsprechend auch seinen Anteil an dem so bestimmten
Gesamtvermögen nach dem Verhältnis des S t e u e r w e r t s der ihm
zugehörigen Aktiven zu demjenigen der auswärtigen Aktiven und nicht nur
des Buchwerts beider zu bemessen. Die Zugrundelegung des Buehwerts für
die Ausscheidung der beidseitigen Quoten hängt zusammen mit der Art,
wie das der anteilmässigen Verlegung unter die Kantone unterstehende
Vermögen selbst berechnet worden ist. Nachdem der kantonale Entscheid
in dieser Beziehung aufgehoben wird, kann Solothurn auch hiebei nicht
mehr behaftet werden. ss

3. Gleiches gilt für die Einkommensteuer. Auch hier hat die
bundesgerichtliche Praxis stets daran festgehalten, dass Gegenstand der
Besteuerung bei einem interkantonalen Geschäftsbetriebe der vorliegenden
Art in jedem Kanton nur eine Quote des Gesamteinkommens des Unternehmens,
nicht ein irgendwie zu Steuerzwecken bestimmtes Sondereinkommen der
Niederlassung im einzelnen Kantonsgebiet bilden kann, das zudem vielfach,
wo es sich um Betriebsstätten ohne Selbständigkeit handelt, in denen
nur einzelne Teilprozesse der produktiven oder kaufmännischen Tätigkeit
vor sich gehen, rechnerisch annähernd zuverlässig festzustellen gar
nicht möglich Wäre. Mit diesem Grundsatze, der allein geeignet ist,
Doppelhesteuerungen, d. h. eine Belastung des Pflichtigen in den
verschiedenen Kantonen zusammen zu vermeiden, die über sein wirkliches
Einkommen in der betreffenden Steuerperiode hinausgeht, ist es aber
unvereinbar der Verlegung unter die mehreren beteiligten Kantone nur
den buchmässigen Reingewinn des Unternehmens zu unterstellen, Abzüge
dagegen, die

Doppelbesteuerung N° 62. 461

vorher als Unkosten vom Rohertrage gemacht worden sind, während die
kantonale Steuergesetzgebung sie nicht ais solche zulässt, wegen ihres
Zusammenhangs mit der Geschäftstätigkeit in einem bestimmten Kanton
oder den dort liegenden Aktiven als ausschliesslich hier steuerbar zu
behandeln. Es kann diese Behandlung für die hier in Betracht kommenden
Ausgaben für Steuern und Abschreibungen zudem nicht einmal, wie die
so'lothurnische Rekursantwcrt es will, damit begründet werden, dass
Einkommensteile , die allein einem Kanton angehören, auch hier allein
der Besteuerung unterliegen müssen. Die Steuern, welche das Unternehmen
in einem Kanton zu entrichten hat, werden aus seinem Gesamteinkommen
und nicht nur aus einem in der Regel überhaupt nicht feststellbaren
Spezialeinkommen der Teilniederlassung im betreffenden Kantonsgebiet
bestritten und dasselbe trifft für Abschreibungen auf dem Buchwert von
Aktiven zu, mögen diese nun gelegen sein wo sie wollen. Werden solche
Abzüge steuerrechtlich nicht zugelassen, so vermehrt sich darum der
steuerbare Gesamtertrag des Unternehmens und entsteht deshalb nicht ein
Spezialertrag des Betriebes in dem Kanton,

_wo die Steuern bezahlt werden mussten oder die ab-

geschriebenen Aktiven liegen. Es kann deshalb auch die Folge
nur eine entsprechende Erhöhung der unter die verschiedenen
Steuergebiete aufzuteilenden Gesamteinkommenssumme und nicht ein
Sonderbesteue-rungsrecht des einzelnen Kantons an den betreffenden
Beträgen sein. Auch hier ist ferner zu der angeblichen Unmöglichkeit,
die steuerrechtliche Zulässigkeit von Abschreibungen auf auswärtigen
Aktiven zu beurteilen, auf das schon zur Vermögenssteuer Gesagte zu
verweisen. infolge der Steuerpflicht des Unternehmens für eine Quote
seines G e s a m t einkommens in jedem Kanton, wo es ein Steuerdomizil
besitzt, kann es auch verhalten werden, der kantonalen Steuerbehörde
über seine gesammten Einkommensverhältnisse, nicht

462 ! natsrccht

bloss über die mit dem Betrieb im betreffenden Kanton zusammenhängenden,
alle für eine richtige Veranlagung -nötigen Aufschlusse zu
geben. Verweigert es darüber eine genügende Auskunft, so wird es
sich nicht beschweren können, wenn die Stcuerbehörde von der Vermutung
ähnlicher Unterbewertungen auch auf den auswärtigen Aktiven der gleichen
Kategorie ausgeht und mit Rücksicht darauf unter Umständen Abschreibungen
auf solchen nicht zulässt. bezw. zum steuerbaren Gesamtreingewinn
hinzuschlägt, die steuerrechtlich statthaft waren. Es ist schliesslich
auch nicht entscheidend, ob das Vorgehen der solothurnischen Steuerbehörde
unter der Voraussetzung, dass auch die Steuerbehörden der anderen Kantone
verhalten würden, die Einschätzung auf gleicher Grundlage vorzunehmen,
die Gefahr einer doppelten Belastung des Pflichtigen für einen Teil
seines Einkommens mit sich bringe oder nicht. Für die An-nahme eines
Verstosses gegen Art. 46 Abs. 2 BV genügt schon die Tatsache, dass
Solothurn damit seinen steueranteil über dasjenige hinaus ausdehnt,
was ihm gegenüber den anderen beteiligten Kantonen zukommen kann und so
in deren Steuerhoheit übergreift. Diese Folge wird aber regelmässig,
nämlich allemal dann eintreten, wo nicht zufällig die als Unkosten
nicht zugelassenen Steuern und Abschreibungen im gleichen Verhältnis
auf die verschiedenen Kantone bezw., Aktiven in diesen entfallen, in
dem die Kantone schon am buchmässigen Reingewinn partizipieren. Wo aber
letzteres ausnahmsweise einmal zutreffen sollte, hat auch der Kanton an
der beanstandeten Verteilungsmethode kein Interesse mehr, weil er dadurch
nicht mehr erhält als bei der richtigen. Aus dem Wesen des interkantonalen
Geschäftsbetriebes als eines einheitlichen, lediglich räumlich über
mehrere Steuergebiete sich erstreckenden Organismus folgt auch, dass
er nur ein Einkommen und nicht eine Mehrheit von solchen entsprechend
den verschiedenen Teilniederlassungen haben kann. Wie dieses Einkommen
durch das

Doppelbesteuerung N° 62. 463

Zusammenwirken der Betriebsanlagen und Einrichtungen in den verschiedenen
Kantonen und der darin vor sich gehenden Tätigkeit geschaffen wird, so
muss auch jeder Kanton verlangen können, daran als an einer Einheit mit
dem Prozentsatz steuerrechtlich teilnehmen zu dürfen, der der Bedeutung
des Betriebes auf seinem Gebiete innert der ganzen Geschäftstätigkeit
gleichkommt. Davon kann aber nicht mehr die Rede sein, wenn die Kantone
bei der Einschätzung so vorgingen, wie es im angefochtenen Entscheide
der solothurnischen Oberrekurskommission geschieht. Gesetzt, es betrage
der buchmässige Reingewinn des Unternehmens 120,000 Franken und es
partizipierten daran die Kantone A und B, in denen das Unternehmen
Niederlassungen besitzt, nach dem erwähnten Merkmal mit 2/3 und 1[,
ferner, es seien vorweg über Unkosten ihrermässige Abschreibungen im
Betrage von 30,000 Fr. gemacht worden, von denen 25,000 Fr. auf Aktiven
im Kanton A, die übrigen 5000 Fr. auf solche im Kanton B entfallen,
so würden erhalten :

1. Nach der Verteilungsmethode der solothurnischen Oberrekurskommission :

der Kanton A 2 120,000 = 80,000 + 25,000

3 = Fr. 105,000; der Kanton B 120,000 : 40,000 + 5,000 3 = Fr. 45,000.

2. Bei Hinzurechnung des Betrages der Abschreibungen zum Gesamteinkomrnen
und Verlegung der so bestimmten Einkommenssumme unter beide Kantone:

der Kanton A 2 (120,000 + 30,000)

3 = Fr. 100,000; der Kanton B 120,000 + 30,000 3 = Fr. 50,000.

464 Staatsrecht .

Der Kanton A greift demnach im ersten Falle um 5000 Fr. in die Quote über,
die dem Kanton B zur Besteuerung zukommt, und das nämliche wird immer dann

'der Fall sein, wenn das prozentuale Verhältnis der Steuerzahlungen oder
Abschreibungen in beiden Kantonen nicht dasselbe ist, wie ihre Anteile
am buchmässigen Reingewinn.

Wenn Solothurn die in der Unkostenrechnung enthaltenen Zahlungen für
Steuern und nach seiner Steuergesetzgebung über das zulässige Mass
hinausgehenden Abschreibungen nicht anerkennen und mit als steuerbares
Einkommen behandeln will, so kann dies demnach nur in der Weise geschehen,
dass es sie zum buchmässigen Reingewinn hinzuzählt und zusammen mit diesem
der anteilmässigen Verlegung unter die verschiedenen Steuergebiete nach
dem dafür gewählten, den Verhältnissen entsprechenden Verteilungsmasstab
unterwirft. Dabei wird es andererseits sich nicht auf Steuern und
Abschreibungen zu beschränken brauchen, die im eigenen Kanton entrichtet
worden sind oder Aktiven in diesem angehen. sondern die Hinzurechnung
für a l l e Steuerzahlungen und nach seiner Gesetzgebung unzulässigen
Abschreibungen vornehmen dürfen. Aus dem oben zur Vermögenssteuer
Ausgeführten ergibt sich ferner, dass es berechtigt sein muss,
andererseits auch die Erwerbsfaktorenaufstellung so abzuändern, dass
der Erwerbsfaktor Kapital für beide Kantone nach dem Steuerwert der
beidseitigen Aktiven und nicht bloss nach deren Buchwert angesetzt wird.

14. Ob es von dieser Befugnis und von der ihm bei der Vermögenssteuer
vorbehaltenen analogen Möglichkeit Gebraneh machen will, muss ihm
überlassen werden. Für das Bundesgericht besteht kein Anlass, dem Kanton
Solothurn dieses Vorgehen vorzuschreiben, sobald er auch mit der anderen
AusscheidungsmethodeVerlegung des Gesamtvermögens (einschliesslich der
stillen Reserven) nach dem Verhältnis der Bu chwerte

Doppelbesteuerung N° 62. 465

der beiden Kantonen zugehörigen Aktiven und des Gesamteinkommens
(einschliesslich der Zuschläge für Steuern und Abschreibungen) unter
Einsetzung des Erwerbskaktors Kapital nach jenen Buchwerten nicht in die
Steuerhoheit des mitbeteiligten Kantons Waadt übergreift, andererseits
die verschiedene Behandlung in dieser Beziehung in beiden Kantonen nicht
eine Besteuerung der Rekurrentin für mehr als 100 % ihres Einkommens
zur Folge hat. Dass eine solche Doppelbelastung aus dem verschiedenen
Verteilungsschlüssel nicht resultiert, gibt aber die Rekurrentin zu. Die
Aufteilung des Einkommens nach dem Verhältnis der Predukticnsfaktoren
selbst beruht auf ihrem eigenen Vorschlage, wie sie sich denn auch darüber
nicht beschwert und einen anderen Verteilungsmasstah der zutreffender
wäre, nicht namhaft macht.

V. SCHULDVERHAFT

CONTRAINTE PAR CORPS Vgl. Nr. 60. Voir n° 60.

VI. DEROGATORISCHE KRAFT DES BUNDESRECHTS

FORCE DÉROGATOlRE DU DROIT FEDERAL

Vgl. Nr. 63. Voir n° 63.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 46 Mise en oeuvre du droit fédéral - 1 Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
¹	Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
²	La Confédération et les cantons peuvent convenir d'objectifs que les cantons réalisent lors de la mise en oeuvre du droit fédéral; à cette fin, ils mettent en place des programmes soutenus financièrement par la Confédération.10
³	La Confédération laisse aux cantons une marge de manoeuvre aussi large que possible en tenant compte de leurs particularités.11

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 46 Mise en oeuvre du droit fédéral - 1 Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
¹	Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
²	La Confédération et les cantons peuvent convenir d'objectifs que les cantons réalisent lors de la mise en oeuvre du droit fédéral; à cette fin, ils mettent en place des programmes soutenus financièrement par la Confédération.10
³	La Confédération laisse aux cantons une marge de manoeuvre aussi large que possible en tenant compte de leurs particularités.11

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 46 Mise en oeuvre du droit fédéral - 1 Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
¹	Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
²	La Confédération et les cantons peuvent convenir d'objectifs que les cantons réalisent lors de la mise en oeuvre du droit fédéral; à cette fin, ils mettent en place des programmes soutenus financièrement par la Confédération.10
³	La Confédération laisse aux cantons une marge de manoeuvre aussi large que possible en tenant compte de leurs particularités.11

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 46 Mise en oeuvre du droit fédéral - 1 Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
¹	Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
²	La Confédération et les cantons peuvent convenir d'objectifs que les cantons réalisent lors de la mise en oeuvre du droit fédéral; à cette fin, ils mettent en place des programmes soutenus financièrement par la Confédération.10
³	La Confédération laisse aux cantons une marge de manoeuvre aussi large que possible en tenant compte de leurs particularités.11

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 46 Mise en oeuvre du droit fédéral - 1 Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
¹	Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
²	La Confédération et les cantons peuvent convenir d'objectifs que les cantons réalisent lors de la mise en oeuvre du droit fédéral; à cette fin, ils mettent en place des programmes soutenus financièrement par la Confédération.10
³	La Confédération laisse aux cantons une marge de manoeuvre aussi large que possible en tenant compte de leurs particularités.11