.460 Staatsrecht.

auf alle Fälle in Bern, wo die Angeschuldigten erfolglos zu deren
Rückgabe aufgefordert wurden, begangen. Aehnlich läge die Sache, wenn
sich bei den weiteren Erhebungen etwa herausstellen sollte, dass es
sich in Wirklichkeit nicht um ,eine hlosse Musterkollektion , sondern
um Kommissionsware handelte, zu deren Veräusserung die Angeschuldigten
an sich, aber mit der Verpflichtung zur Ablieferung des Erlöses an den
Rekurrenten, berechtigt waren. Da dabei der Vertrieb durch Bereisung
eines überseeischen Landes durch einen der Empfänger in Frage stand,
konnte alsdann die Meinung offenbar nicht die sein, dass derselbe
den Erlös in specief d. h. die gleichen Geldstücke, die er vom Käufer
erhalten, abzuliefern habe, vielmehr konnte der Wille offenbar nur auf
Erstattung einer gleich grossen Summe Geldes, wie er empfangen, und auf
Rechnungslegung darüber nach seiner Rückkehr gehen. Es könnte daher auch
die Unterschlagung nicht schon in der Vermengung des Erlöses mit dem
eigenen Gelde des Kommissionärs oder dem Verbrauche desselben durch ihn,
solange er wenigstens noch der Meinung sein durfte, den Betrag jederzeit
aus den verfügbaren Mitteln der Gesellschaft wieder ersetzen zu können,
sondern erst in der Verweigerung jener Erstattung an den Kommittenten
liegen. Hiefür wäre aber Begehungsort zweifellos wiederum Bern.

Demnach erkennt das Bundesgericht :

Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen gutgeheissen und der
angefochtene Beschluss des Untersuchungsrichters II von Bern und der
Staatsanwaltschaft des Mittellandes vom 19. u. 21. September 1921
aufgehoben.

Gleichheit vor dem usi. ' '. w' 59. 461

59. Urteil vom 24. Dezember 1921 i. S. Einwohnergemeinde Emmen gegen
Luzern.

Grundsatz der Befreiung staatlichen Vermögens von djrekter
Besteuerung. Willkür, wenn dieser Satz auch auf die Wertzuwachssteuer
bezogen wird, obwohl das Gesetz diese als indirekte bezeichnet. Natur
und Objekt der Wertzuwachssteuer. Unzulässigkeit extensiver Auslegung
von Bestimmungen, die Steuerprivilegien aufstellen.

A. Das Steuergesetz des Kantons Luzern vom 30. November 1892 bestimmt
in § 2, dass zur Erhebung von direkten Steuern berechtigt seien: a)
die Einwohnergemeinden für das Polizeiwesen ; b) die Bürgergemeinden
für das Armenwesen; c) die Kirchgemeinden für das Kirchenwesen. Der
Regierungsrat kann auch andern gesetzlich organisierten Gemeinden eine
Steueranlage bewilligen, wenn das Bedürfnis da' zu nachgewiesen wird ;
d) der Staat für die Bedürfnisse desselben. In § 3 wird als an das
Polizeiwie an das Armenwesen einer Gemeinde steuerbar erklärt a)
der Kataster, d. h. der Erwerb von Liegenschaften; b) der persönliche
Erwerb (Berufseinkommen, Arbeitsverdienst); c) das Immobiliarvermögen;
d) das Mobiliarvermögen. "s' 5 bestimmt, dass der Staatssteuer die
gleichen Gegenstände unterworfen seien, wie den Gemeindesteuern, zudem
das Polizeiund Aimengut der Gemeinden. a Von jeder Art der direkten
Besteuerung sind nach § 9 frei a) das bewegliche Vermögen des Staates,
sowie seine Liegenschaften, welche zu öffentlichen Verwaltungsoder
Staatszwecken benutzt werden. Die übrigen Liegenschaften desselben sind
gleich andern Liegenschaften im Polizeiund Armenwesen der Ge-meinden
steuerpflichtig... Durch ein Gesetz vom 28. Juli 1919 wurde dasjenige vom
30. November 1892 teilweise abgeändert. Es enthält zwei Hauptabschnitte,
A mit dem Titel Direkte Steuern und B mit der Überschrift Indirekte}
Steuern für die Einwohner--

462 Staatsrecht.

gemeinden . Der erste Abschnitt enthält Bestimmungen über die
Vermögens-und die Erwerbssteuer, den Steuerbezug, das Taxationsverfahren
und die Nachsteuern; im zweiten Abschnitt wird den Gemeinden das
Recht erteilt, eine Wertzuwachssteuer, eine Erbschaftssteuer und
Lustbarkeitssteuern einzuführen. § 29 bestimmt: Der bei der Veräusserung
oder Enteignung eines im Gemeindegebiet gelegenen Grundstückes
erzielte Mehrerlös gegenüber dem Erwerbspreise kann von der Gemeinde
mit einer Wertzuwachssteuer belegt werden. In § 29 wird gesagt, welche
Handänderungen eine Wertzuwachssteuerpflicht nicht zur Folge haben. Die
Rekurrentin, die Einwohnergemeinde Emmen, hat auf Grund dieses Gesetzes
eine Wertzuwachssteuer eingeführt. _

Auf ihrem Gebiet liegt die dem Kanton Luzern gehörende Liegenschaft
Emmenfeld. Als dieser 'hievon einen Teil der Schweiz. Viskosegesellschaft
und der A.-G. der von Moos'schen Eisenwerke verkauft hatte, legte ihm
der Gemeinderat von Emmen eine Wertzuwachssteuer im Betrage von 68,480
Fr. 23 Cts. und 5101 Fr. 60 Cts. auf. Diese Steuerauflage wurde jedoch
vom Regierungsrat des Kantons Luzern am 14. September 1921 aufgehoben. In
der Begründung des Entscheides bemerkte der Regierungsrat zunächst in
Beziehung auf die Zweckbestimmung des Emmenfeldes: Dieses... diente
seinerzeit als Exerzierplatz für die kantonalen Truppen; später wurde
es zu landwirtschaftlichen Zwecken verwendet, indem dort die Insassen
der kantonalen Zwangsarbeitsanstalt Sedel beschäftigt werden. Es wird
somit auch heute noch zu öffentlichen Zwecken benützt. Sodann führte
der Regierungsrat, indem er sich auf § 9 litt. et des steuergesetzes
von 1892 berief, aus: Hieraus ergibt sich, dass das Steuergesetz von
1892 ein Steuerprivileg zugunsten des Staates geschaffen hat, das nach
zwei Seiten begrenzt ist : einerseits hinsichtlich der Liegenschaf-

Gleichheit Vor dem Gesetz. N° 59. 463

ten des Staates, die öffentlichen Verwaltungs,oder Staatszwecken dienen
sie sind von jeder Art der direkten Besteuerung frei -und andererseits
mit Bezug auf die übrigen Liegenschaften des Staates, die gleich andern
im Polizeiund Armenwesen der Gemeinde steuerpflichtig sind. Dieses
Steuerprivileg gilt in seinem ganzen Umfange auch unter der Geltung der
Steuergesetznovelle... Nachdem die Novelle nur die mit ihr in Widerspruch
stehenden Bestimmungen des bisherigen Steuerreehts aufgehoben hat,
sich somit genau über ihren Geltungsbereich in materiell-rechtlicher
Hinsicht ausspricht, geht es nicht an, den klaren Wortlaut des § 9 des
Steuergesetzes dahin zu interpretieren, als gelte das Steuerprivileg
des Staates für die Wertzuwachssteuer deshalb nicht, weil in der
Novelle hievon nicht die Rede sei. Beim gegenwärtigen Steuerrechte
unterliegt ein Teil der Liegenschaften des Staates den Polizeiund
Armensteuern der Gemeinden, aber keiner weiteren Steuer, sofern
nicht Spezialgesetze hievon bestimmte Ausnahmen statuieren. Diese
Auslegung bestätigt auch der von der Rekurrentschaft angerufene g 4 des
Gesetzes betreffend die Handänderungsgebühren vom 30. November 1897,
der unter anderm die Liegenschaftserwerbungen durch den Staat und
die Gemeinden von der Entriehtung der Handänderungsgebühr eximieren
wollte. Dabei ist allgemein zu sagen, dass insbesondere im Steuerrecht
extensive Interpretationen oder Übertragungen von Rechtssätzen per
unalogiam vermieden werden müssen. Nachdem schon die logische und die
grammatikalische Interpretation des § 9 litt. a des Steuerge-setzes
von 1892 für die Befreiung des Staates von der. Wertzuwachssteuer
sprechen kann in diesem Zusammenhange noch-darauf hingewiesen werden,
dass die Entwicklung, welche die Wertzuwachssteuer im Kanton Luzern nahm,
ebenfalls für den rekurrentischen Standpunkt spricht. Im ersten Entwurf
zu einem Gesetze betreffend die Wertzuwachssteuer war vorgesehen, dass
AS 47 I 1921 31

464 ' Staatsrecht.

in die Erträgnisse der Staat und die Gemeinden sich teilen. Dem
dringenden Begehren der Stadtgemeinde Luzern um partielle Revision
des Steuergesetzes von 1892 und um Überlassung von Spezialsteuern zur
Vermehrung der Einnahmen der Gemeinden, hat der Staat Folge geleistet
und überdies seinerseits auf den früher in Aussicht genommenen Anteil
an der Wert-zuwachssteuer verzichtet. Wenn nun in der dadurch zustande
gekommenen Steuergesetznovelle bei der Wertzuwachssteuer 'von einem
Privileg zugunsten der staatlichen Liegenschaften nicht ausdrücklich
die Rede ist, so ist das ohne weiteres begreiflich, weil man eine solche
Bestimmung im Hinblick auf § 9 litt. a des Gesetzes von 1892 als höchst
überflüssig erachtete. Dass der Staat zugunsten der Gemeinden auf seinen
Anteil an der

Vertzuwachssteuer verzichtete, ist richtig; dass er ·

überdies noch entgegen klarer Gesetzesbestimmung zur Bezahlung der
Wertzuwachssteuer an die Gemeinden für seine Liegenschaften verpflichtet
sei, davon kann im Ernst nicht die Rede sein. Das im Kanton Luzern
gel-tende Steuerrecht folgt dem allgemeinen Grundsatze, dass das Vermögen
des Staates steuerfrei sein soll; die Ausnahme von dieser Regel enthält
der 59 litt. a.

Es ist die einzige und gibt den Gemeinden nur einen.

Anspruch auf die Polizeiund Armensteuern. Dabei ist noch zu beachten,
dass die Wertzuwaehssteuer nicht eine Liegenschaftssteuer ist, sondern
eine Abgabe auf einem bereits realisierten Mehrwerte. Von der Steuer
wird nicht die Liegenschaft, sondern das durch deren Verkauf erzielte
bewegliche Vermögen, der Mehrwert, getroffen. Es ist nur die logische
Konsequenz hieraus, wenn der § 30 der Steuergesetznovelle bestimmt,
dass der Veräusserer die Wertzuwachssteuer zu entrichten habe, und zwar
aus dem durch die Handändernng erzielten beweglichen Vermögen. Nach §
9 litt. a leg. cit. ist das bewegliche Vermögen des Staates von jeder
Art direkter Besteuerung befreit. In g 29 litt. g der Steuerge-

Gleichheit vor dem Gesetz. N° 59. 465

setznovelle werden Handänderungen als Schenkungen zu öffentlichen,
gemeinnützigen, kirchlichen und wohltätigen Zwecken von der
Wertzuwachssteuer befreit. Es wäre unverständlich, wenn jene keine
Wertzuwachssteuern zu bezahlen hätten, die das staatliche Vermögen '
durch Zuwendungen bereichern, der Staat dagegen den durch die vollständige
Überlassung dieser einträglichen Steuern begünstigten Gemeinden solche
entrichten müsste, wenn er von seinem Grundbesitz zu öffentlichen Zwecken
Veräussernngen vornimmt. Dem Umstande, dass die Steuergesetznovelle
die Wertzuwachsstener mit den Erbschaftsund Lustbarkeitssteuern unter
die Überschrift Indirekte Steuern für die Einwohnergemeinden brachte,
kommt keineswegs die Bedeutung zu, dass es sich hier um indirekte Steuern
im eigentlichen Sinne handelt. Zum mindesten _ ist die Wertzuwechssteuer
ihrer Veranlagung und ihrer

Natur nach eine direkte Steuer. Mit der Bezeichnung indirekt wollte
der Gesetzgeber lediglich den Unterschied gegenüber den Vermögensund
Erwerbssteuern markieren, die allgemein von Staat und Gemeinden bezogen
werden und nicht an bestimmte Wirt-

schaftliche Veränderungen, wie den Verkauf einer Lie-

genschaft, gebunden sind.-

' B. Gegen diesen Entscheid hat die Einwohnergemeinde Emmen am 15. Oktober
1921 die staatsrechtliche Beschwerde an das Bundesgericht ergriffen mit
dem Antrag auf Aufhebung.

Die Rekurrentin macht geltend: Die Wertzuwachssteuer sei den Gemeinden
vorbehalten worden, weil diese vorzugsweise die Wertvermehrung des Bodens
durch ihre Tätigkeit und ihre Aufwendungen herbeiführten. Dem entspreche
es, dass auch der Staat die genannte Steuer bezahlen müsse, wenn sich
bei einer Veräusserung seiner Liegenschaften ergebe, dass sich deren
Wert vermehrt habe. Die gegenteilige Regelung stünde mitder Entwicklung,
die die indirekten Steuern

466 . Staatsrecht.

im Kanton Luzern genommen hätten, nicht im Einklang, da der Staat nach
dem Gesetz vom 30. November . 1897 bei Liegenschaftsveräusserungen
wie jeder andere Verkäufer von Grundstücken verpflichtet sei, eine
Handänderungsgebühr zu bezahlen. Der Versuch des Regierungsrates,
an Stelle des Gesetzgebers durch ein Präjudiz ein Steuerprivileg
für den Fiskus zu schaffen, bedeute einen Übergriff in das Gebiet
der gesetzgebenden Gewalt. Es liege aber auch Willkür vor. In der
Luzerner Fiskalgesetzgebung sei es von jeher üblich gewesen, in jedem
einzelnen Gesetze die Befreiung von den Steuern und' Abgaben, die es
einführe, zu ordnen (vgl. § 9 des Steuergesetzes, § 4 des Gesetzes
betreffend Handänderungsgebühren, § 11 des Gesetzes betreffend
Erbschaftssteuern). Man könne daher nicht das in dem einen Gesetze
enthaltene Verzeichnis dieser Exemptionen aus dem eines andern bereichern.
Die Steuergesetznovelle von 1919 enthalte in § 29 eine Aufzählung der
Handänderungsfälle, in denen eine Wertzuwachssteuer nicht bezogen werden
dürfe. Da die Liegenschaften des Staates dabei nicht genannt werden, so
seien sie dieser Steuer unterworfen; die erwähnte Aufzählung müsse als
erschöpfend gelten. Aus § 9 des Steuergesetzes von 1892 lasse sich für die
Frage der Befreiung von der Vertzuwachsstener nichts ableiten, zumal da
er nur von der direkten Besteuerung spreche, Während die genannte Steuer
vom Gesetz als indirekte betrachtet werde. Dass diese bewegliches Vermögen
treffe, sei eine völlig 'haltlose Annahme. Der Hinweis des Regierungsrates
auf § 4 des Handänderungsgebührengesetzes gehe insofern Îehl, als
diese Bestimmung gerade voraussetze, dass der Staat grundsätzlich
steuerpflichtig sei. Übrigens lasse è 9 des Steuergesetzes von 1892 die
Liegenschaften des Staatesnur insoweit steuerfrei, als sie Verwaltungs-
und nicht Finanzverrnögen bildeten. Die Liegenschaft Ernmenfeld gehöre
aber nicht zum staatlichen Verwaltungsvermögen. Sie sei nie vom Grossen

Gleichheit vor dem Gesetz. N° 59. 467

Rate für die Zwangsarbeitsanstalt bestimmt worden, und wenn dies auch
geschehen wäre, so sei doch auf den Entscheid des Regierungsrates
über die Besteuerung der Erziehungsanstalt Rathausen vom Juni 1894
(Ausgabe des Steuergesetzes vom Jahre 1902 S. 12) zu verweisen. Der
Staat habe für das Emmenfeld stets die Liegenschaftssteuer bezahlt und
damit anerkannt, dass es Finanzvermögen sei. Zudem habe der Grosse Rat
beschlossen, es stückweise zu Bauzwecken zu veräussern; vom Regierungsart
sei infolgedessen ein Zerstückelungsplan ausgearbeitet worden.

,C. Der Regierungsrat hat Abweisung der BeschWerde beantragt. Seinen
Ausführungen ist folgendes zu entnehmen: Wenn die Rekurrentin behauptet,
dass in der Technik der Luzerner Fiskalgesetze es von jeher üblich
gewesen sei, in jedem einzelnen Gesetze die Exemtionen von den Steuern
oder sonstigen Abgaben, die es einführte, aufzuzählen, so ist dies
nur insofern zutreffend, als diese Aufzählung jeweils mit Bezug auf die
Steuersubjekte des Privatrechts erfolgte und keineswegs aber mit Bezug auf
jene des öffentlichen Rechts (Staat, Gemeinden). Wo finden sich nehen dem
§ 9 des steuergesetzes von 1892, auf dessen litt. a sich der angefochtene
Entscheid stützt, im Steuergesetz von 1919 diese Exemtionen hinsichtlich
der Steuersubjekte des öffentlichen Rechts ? Im Ernste wird niemand
behaupten wollen, dass anlässlich des Erlasses der Steuernovelle von
1919, die den Gemeinden unter anderm auch die Wertzuwachssteuer brachte,
man der Meinung war, dass der Staat nicht nur auf diese Erträgnisse zu
verzichten habe, sondern von dieser Steuer noch belastet werde.... die
Wertzuwachssteuer... ist eine direkte wie die Polizeiund Armensteuer;
das ergibt sich auch aus der Art und Weise ihrer Erhebung. Wir verweisen
hier noch auf das Urteil des Bundesgerichtes in Sachen Kanton Solothurn
gegen die schweizerische Eidgenossenschaft vom 25. September 1914
(Ed. 40 I Nr. 46), in dem

468 -si-si J ' Beata gelati angeführt wird, dass bei der Erbschaftssteuer
die Grundlage der Besteuerung nicht der verkehrsrechtliche Vorgang selbst
sei, sondern seine vermögensrechtlichen Folgen, so dass man es nicht mit
einer Rechtsverkehrssteuer, sondern mit einer besondern, den Vermögens-g
zuwachs treffenden Art der Vermögenssteuer zu tun habe. Diese Motivierung
kommt zum Schlusse, dass die Erbschaftssteuer eine direkte Steuer ist. Das
gleiche trifft uneingeschränkt auch auf die Wertzuwachssteuer zu. Das
von der Rckurrentin zitierte Urteil des Bundesgerichts (Bd. 45 I Nr. 37)
widerspricht nicht der Erwägung, dass bei der Wertzuwachssteuer es sich um
die Besteuerung von beweglichem Vermögen handelt; es bejaht sie vielmehr,
indem es sagt, dass der Wertzuwachs seine Quelle in der Liegenschaft
habe, auf die er sich beziehe. -· Er stellt einen mit dem Verkauf der
Liegenschaft erzielten Konjunkturgewinn dar. Die Rekurrentin gibt zu,
dass das Emmenfeld von der Zwangsarbeitsanstalt Sedel zu öffentlichen
Zwecken benützt wird. Diese Tatsache genügt; es ist nicht notwendig, dass
diese Benützung gestützt auf ein Dekret des Grossen Rates erfolgt. Was die
bisherige Besteuerung der Erziehungsanstalt Rathausen und des Emmenfeldes
betrifft, so handelt es sich um die ordentlichen Gemeindesteuern, wie
sie im Polizeiund Armenwesen, nach der erschöpfenden Aufzählung .in §
9 litt. a des Steuergesetzes' von 1892 bezogen werden können. Auch
ist es mehr als fraglich, ob der Staat überhaupt verpflichtet war,
diese ordentlichen Steuern für das Emmenfeld zu bezahlen. Der von der
Rekurrentin angeführte. Entscheid des Regierungsrates vom Juni 1894
betreffend die Erziehungsanstalt Rathausen kann nicht analog auf das
Emmenfeld angewendet werden, indem bei der Erziehungsanstalt für Kinder
der landwirtschaftliche Betrieb. nicht derart mit dem Anstaltszweck
verbundenist, wie bei der ZWan'gsarheitssi anstalt ssssS'edel, deren
Insassen zu landwirtschaftlichen

' Gleichheit vor dem Gesetz. N° 59. 469

Arbeiten verwendet werden. Im übrigen spricht der Umstand, dass man
Polizeiund Armensteuer für Staatsliegenschaften an Gemeinden bezahlt,
keineswegs dafür, dass der Staat auch Wertzuwachssteuern zu entrichten
habe, für deren Bezug jede gesetzliche Grundlage fehlt. *

Das Bundesgericht zieht in Erwägung :

1. § 9 litt. a des Steuergesetzes von 1892 hat allerdings zugunsten
des Staates ein Steuerprivileg geschaffen, indem er das bewegliche
Vermögen des Staates, sowie seine Liegenschaften, welche zu öffentlichen
Verwaltungsoder Staatszwecken benützt werden , von jeder Art der
direkten Besteuerung befreit, und es ist auch nicht bestritten,
dass diese Bestimmung noch zu Recht besteht. Allein die Unzulässigkeit
der in Frage stehenden Wertzuwachssteuerauflage kann daraus unmöglich
abgeleitet werden.

Unter direkter Besteuerung versteht das genannte Gesetz keine andere
als diejenige, die es selbst in den §§ 1 ff. vorsieht. § 2 bestimmt
allgemein, welche

,öffentlichrechtlichen Korporationen direkte Steuern

beziehen dürfen, und im Anschluss hieran wird sodann in den §§ 3
ff. gesagt, welche Gegenstände sie besteuern können. Hieraus ergibt
sich, dass das Gesetz, wenn es von direkter Besteuerung spricht,
nur diejenige im Auge hat, die es in den §§ 2 ff. selbst zulässt. Das
Steuerprivileg des § 9 litt. a bedeutet also nichts anderes, als dass das
bewegliche Vermögen und die zu öffentlichen Verwaltungsoder Staatszwecken
benützten Liegenschaften des Staates von keiner Gemeinde der Katasteroder
der Vermögenssteuer nach § 3 litt. a, 0 oder d unterworfen werden
dürfen. Das entspricht auch, wie die Rekurrentin hervorhebt, dem in der
luzernischen Steuergesetzgebung herrschenden Grundsatz, in jedem Gesetz,
das eine Steuer einführt oder neu regelt, jeweilen besonders anzugeben,
welche Personen

470 Staatsrecnt.

oder Gegenstände von ihr befreit sind. Dazu kommt, dass der Regierungsrat
mit sich selbst in Widerspruch gerät, indem er einerseits dem § 9 litt. a
in ausdehnender Auslegung eine über die im Gesetz von 1892 festgesetzten
Steuern hinaus reichende Bedeutung beilegt und andererseits zugibt,
dass im Steuerrecht extensive Interpretationen oder Übertragungen von
Rechtssätzen per analogiam unzulässig seien. Immerhin wäre es vielleicht
an und für sich noch nicht geradezu eine Willkür, wenn angenommen wird,
in § 9 des Steuergesetzes von 1892 werde ein für allemal der Grundsatz
der Befreiung des beweglichen und des zu öffentlichen Verwaltungsoder
Staatszwecken benützten unbeweglichen Staatsvermögens von jeder direkten
Gemeindesteuer ausgesprochen und gelte daher ohne weiteres auch in
Beziehung auf erst später eingeführte Steuern dieser Art, sofern hiefür
nicht ausdrücklich etwas anderes bestimmt werde. Es wäre denkbar, dass
der Gesetzgeber später beim Erlass von Gesetzen über andere direkte
Gemeindesteuern jeweilen von der Auffassung ausginge oder ausgegangen
wäre, dass das in § 9 litt. et des Gesetzes von 1892 aufgestellte
steuerprivjleg den Staat auch vor der neu eingeführten Besteuerung
schütze, ohne ausdrücklich wieder festgestellt werden zu müssen. Allein in
Beziehung auf die Einführung der Wertzuwachssteuer ist eine solche Annahme
dadurch völlig ausgeschlossen, dass der Gesetzgeber diese ausdrücklich
im Gegensatz zu den nach dem Gesetz von 1892 bestehenden als i n d i
r e k t e Steuer bezeichnet hat. Da das Gesetz vom 28. Juli 1919 eine
Abänderung und Ergänzung desjenigen vom 30. November 1892 bildet, also
in engem Anschluss an dieses erlassen worden ist und insofern mit ihm
ein Ganzes bildet, so kann nicht angenommen werden, jenes grenze die
Begriffe der direkten und der indirekten Steuer anders von einander ab
als dieses. Der Regierungsrat behauptet das denn auch nicht ausdrück-

Gleichheit vor dem Gesetz. N° 59. 471

lich ; aber er begründet seine Auffassung, dass § 9 litt. a des Gesetzes
von 1892 auch der Wertznwachssteuer gegenüber gelte, mit dem Hinweis
darauf, dass diese im eigentlichen Sinne ihrer Natur nach eine
direkte steuer sei, und gibt damit dem Begriff der direkten Besteuerung
im Sinne des § 9 litt. a des Gesetzes von 1892 eine weitere Bedeutung,
als der in gleicher Weise bezeichnete Begriff unbestrittenermassen im
Gesetze vom 28. Juli 1919 hat, indem er offenbar den Standpunkt einnimmt,
dass jener weitere Begriff al-

ss lein wissenschaftliche Geltung besitzen könne. Es ist

jedoch ohne weiteres klar, dass gesetzlichen Begriffen bei der
Gesetzesauslegung nicht ein anderer Sinn untergeschoben werden darf, als
sie nach dem Gesetzesinhalt unzweideutig besitzen. Die Wertzuwachssteuer
könnte nur dann allenfalls als direkte im Sinne des § 9 des Gesetzes
von 1892 behandelt werden, wenn feststünde, dass sie der Gesetzgeber als
solche betrachtete und lediglich aus Versehen im Gesetze vom 28. Juli 1919
unter die indirekten eingereiht hätte. Dass diese Voraussetzung zutreffe,
behauptet aber der Regierungsrat selbst nicht; er gibt im Gegenteil zu,
dass es

,der Wille des Gesetzgebers gewesen sei, die Wertzu-

wachssteuer durch die Bezeichnung als indirekte zu einer von der
Vermögensund der Erwerbssteuer wesentlich verschiedenen Steuerart zu
zählen, und zwar wäre aus der von ihm hiefür gegebenen Erklärung zu
schliessen, dass das Gesetz von 1919 in der Abgrenzung der direkten von
den indirekten Steuern bewusst mehr oder weniger dem Weg gefolgt sei,
den nach WAGNER, Finanzwissenschaft 2. Aufl. II s-. 239 ff. die Praxis in
der Regel eingeschlagen hat, indem sie direkte Steuern diejenigen nennt,
deren Gegenstand regelmässig dauernder Natur ist und deren Subjekte in
Katastern verzeichnet sind, und unter indirekten solche versteht, die
an vorübergehende oder zufällige Vorgänge anknüpfen und nach Tarifen
erhoben werden (vgl. auch 0. MAYER,

. 472 _ staatsrecht-

Verwaltungsrecht 2. Aufl. I S. 333 f.; STENGEL, Wörterbuch des
Verwaltungsrechts unter Abgaben 59; FULSTING, Grundzüge der
Steuerlehre S. 20). Mit Rück' sicht darauf, dass in der Finanzund der
SteuerrechtsWissenschaft eine ganze Reihevon verschiedenen Einteilungen
der Steuerarten in direkte und indirekte aufgestellt worden sind, von
denen keine allgemeine Anerkennung geniesst (vgl. ELSTER, Wörterbuch
der Volkswirtschaft, unter steuer , Fais-rms, a. a. 0. S. 18 ff.;
O. MAYER, a. a. O. S. 334; FLEINER, Institutionen des Verwaltungsrechts
3. Aufl. S. 392), ver-. bietet es sich von selbst, den von einem Gesetz
gebrauchten Begriffen der direkten und indirekten Steuer einfach einen mit
diesen Bezeichnungen in'der Wissenschaft verbundenen Sinn unterzulegen,
ohne sorgfältig nach dem ganzen Inhalt des Gesetzes zu prüfen, was dieses
damit sagen will. si

Die Annahme des Regierungsrates, dass die Wertzuwachssteuer eine direkte
im Sinne des § 9 des Gesetzes von 1892 sei, ist somit willkürlich.

2. Der Standpunkt, dass die in Frage stehende Wertzuwachssteuerauflage
mit § 9 litt. a des Gesetzes von 1892 im Widerspruch stehe, erweist sich
übrigens auch

deswegen als unhaltbar, weil sie, wenn es sich dabei-

um eine direkte Besteuerung im Sinne der genannten Bestimmung handelte,
als in dieser ausnahmsweise zugelassen gelten müsste. Gegenstand der
luzernischen Wertzuwachssteuer ist nicht das bewegliche, sondern das
unbewegliche Vermögen einer Person. Nicht die Güter, aus denen eine Steuer
normalerweise tatsächlich entrichtet wird, bilden ihren Gegenstand im
technischen Sinne; sondern das Steuerobjekt entspricht im allgemeinen der
Steuerbemessungsgrundlage; es ist der Gegenstand, Zustand oder Vorgang,
mit Rücksicht auf den eine Person zur Steuer herangezogen wird und der
zugleich deren Mass bestimmt. Demgemäss kann das Objekt der -luzernischen
Wertzuwachssteuer,_ Gleichheit vor dem Gesetz. N° 59. 473

was auch ihr Name andeutet, nichts anderes sein als die durch die
Konjunktur herbeigeführte Vermehrung dos Wertes einer Liegenschaft,
die sich bei einer Veräusserung ergibt (vgl. AS 45 I S. 286). Der
Re-gierungsrat gibt übrigens selbst in der Beschwerdebeantwortung
zu, dass die Steuer den Vermögenszuwachs trifft, und es ist
klar, dass dieser Zuwachs, wenn er auch erst im Erlös in für die
Besteuerung massgebender Weise Zu Tage tritt, doch nicht erst mit dem
Veräusserungsakt, sondern schon in der ihm vorangehenden Zeit und zwar
bei der veräusserten Liegenschaft eingetreten ist. Die Wertzuwachssteuer
wird denn auch allgemein als Immobiliarsteuer angesehen (vgl. SCHÖNEERG,
Handbuch der politischen Ökonomie 3. Aufl. 3. Bd. J S. 505; PElSKER,
Reichswert-zuwachssteuer S. 6; LlON, ReichswertZuwachssteuergesetz S. 22;
STEIGER, Wertzuwachssteuer in den Beiträgen zur Schweiz. Verwaltungskunde,
Heft 2 S. 4 f.; ELSTER, a. a. 0; unter Umsatzund Wertzuwachssteuer
). Übrigens sieht § 25 des Gesetzes vom 28. Juli 1919 eine
Wertzuwachssteuer auch für den Fall vor,

dass ein Grundstück gegen ein anderes umgetauscht

wird, der Veräusserer also dafür nicht bewegliche Vermögensstücke
erhält. Als Gegenstand der vorliegenden Steuerauflage ist somit
der beim verkauften Teil des Eminenfeldes eingetretene Wertzuwachs
anzusehen. Diese Liegenschaft gehört nun nicht zu den für öffentliche
Verwaltungsoder Staatszwecke benutzten Grundstücken im Sinne des g
9Z1itt.:n des Gesetzes von 1892. Es steht unbestrittenermassen fest,
dass sie von jeher als nach dieser Gesetzesbestimmung im Polizeiund
Armenwesen der Gemeinden steuerpflichtig betrachtet und behandelt worden
ist. Zudem bestreitet der Regierungsrat nicht, dass die in 59 litt..a
festgestellte Steuerfreiheit für die zum staatlichen Finanzvermögen
gehörenden Liegenschaften" nicht gelte. Mag. nun das Emmenfeld auch von
der Zwangsarbeits--

474 Staatsrecht.

anstalt Sedel benützt werden sein, so steht doch nach den unbestrittenen
Behauptungen der Rekurrentin fest, dass es nicht dauernd für diesen
Zweck bestimmt ist, sondern zur Überhauung ver-äussert werden soll und
daher zum Finanzvermögen gehört, das dem staat durch seinen Kapitalwert
oder seinen Ertrag die finanziellen Mittel zur Führung der öffentlichen
Verwaltung liefert. War demnach der. verkaufte Teil des Emmenieldes
im Polizeiwesen der Gemeinden steuerpflichtig, so unterläge er nach §
9 litt. a des Gesetzes von 1892 auch der Wertzuwachssteuer, wenn sich
diese Gesetzesbestimmung überhaupt hierauf bezöge. Unter Polizeiwesen
im Sinne des § 91. c. wird, wie sich aus § 2litt. a l. c., den §§ 181
litt. c, d, e und g und 193 litt. a des kanto-

nalen OrganisationSgesetzes, aus Art. 3 Ziff. 3 und 6 der .

(alten) Organisation der Einwohnergemeinde Luzern von 1898/99 und aus §
12 litt. a des Erbschaftssteuergesetzes ergibt, die Durchführung der
allgemeinen öffentlichen Aufgabe der Einwohnergemeinden verstanden,
zu deren Erfüllung nach § 20 des Gesetzes vom 28. Juli 1919 auch die
Wertzuwachssteuer bestimmt ist.

3. Dass sich auch aus den. §§ 20 ff. dieses Gesetzes unabhängig von §
9 litt. a desjenigen von 1892 die Unzulässigkeit der in Frage stehenden
Wertzuwachssteuerauflage ergebe, hat der Regierungsrat nicht angenommen;
er verweist auf die Entstehungsgeschichte des Gesetzes vom 28. Juli 1919
und auf dessen § 29 litt. 9 lediglich zur Unterstützung der von ihm dem
§ 9 litt. a des Gesetzes von 1892 gegebenen Auslegung. Daraus, dass der
Staat darauf verzichtete, einen Teil der Wertzuwachssteuer für sich zu
beanspruchen, und daraus, dass diese bei Schenkungen zu öffentlichen
Zwecken nicht zu entrichten ist, lässt sich denn auch an und fjir sich
nicht schliessen, dass dem Staat, wenn er Liegenschaften veräussert, die
genannte Steuer nicht aufgelegt werden könne. Es bedürfte hiefür einer
positiven Bestimmung, da, wie der Regierungsrat selbst zugibt,+ VU-1 "
(',-;:

Gleichheit ver dem Gesetz-. -e 3.3, ...

die Vorschriften des Steuerrechts über Steuerbefreiungen nicht extensiv
ausgelegt werden dürfen. Dass die Wertzuwachssteuer ganz den Gemeinden
überlassen werden ist, entspricht einer in der Finanzwissenschaft
vielfach vertretenen Forderung, die auf der Auffassung beruht, dass
der Wert-Zuwachs hauptsächlich durch die besondere wirtschaftliche
Entwicklung eines Ortes und die hiefür aufgewendete Tätigkeit der
in Frage stehenden Gemeinde herbeigeführt werde und zugleich Hand
in Hand mit einer entsprechenden Vermehrung der Gemeindelasten gehe
(vgl. STEIGER, a. a. O. S. 13 ff.; PABST, Zur Beseitigung der kommunalen
Grundund Gebäudesteuer in der Ztschr. f. die ges. Staatswissenschaft
1899 S. 623 ff.; ELSTER, a. a. 0. unter Umsatzund-WertZuwachssteuer
). Von diesem Gesichtspunkt aus erscheint die Besteuerung des Staates für
Wertzuwachs keineswegs als ausgeschlossen, sondern als gerechtfertigt,
wenn man nicht davon ausgeht, dass öffentliches, dem Gemeinwesen, in
dem es liegt, dienendes Gut überhaupt nicht besteuert werden sollte. Auf
diesem Standpunkt steht aber der Kanton Luzern nicht, wie sich aus den §§
5 und 9 des Gesetzes von 1892 ohne weiteres ergibt. Dass sodann jemand,
der zu öffentlichen Zwekken eine Liegenschaft verschenkt, nicht noch wegen
ih'res Wertzuwachses besteuert werden soll, ist wohl selbstverständlich
und es leuchtet ein, dass der Grund dieser Steuerfreiheit beim Staate,
der Liegenschaften verkauft, nicht zutrifft. Die Wertzuwachssteuer wird
im allgemeinen als eine Vervollkommnung der sog. Handänderungsgebühr
angesehen (vgl. PABST a. a. O., S. 626 und Bd. 1900 S. 116; STELGER,
a. a. O. S. 2; ELSTER, a. a. 0. unter Umsatzund Wertzuwachssteuer ;
SCHÖNBERG, a. a. O. S. 505 ; WAGNER, a. a. O. §238 s. 582). Demnach
erscheint es als logisch, dass der Staat, wenn er als Verkäufer eine
Handänderungsgebühr bezahlen muss, auch wertzuwachssteuerpfiichtig ist,
und nun steht nach der unbestrittenen Behauptung der Rekurrentin

4 76 Staatsrecht.

fest, dass das quernisehe Gesetz betreffend die Handänderungsgebühren
Veräusserungen staatlicher Liegenschaften von dieser Steuer nicht befreit.

4. Der angefochtene Entscheid ist somit wegen Willkürlicher Anwendung
des § 9 litt. & des Gesetzes von 1892 aufzuhehen.

Dem Regierungsrat steht es aber frei, noch nachzuprüfen, ob die in Frage
stehende Steuer richtig berechnet worden sei.

Demnach erkennt das Bundesgericht :

Der Rekurs wird gutgeheissen und der Entscheid des Regierungsrätes des
Kantons Luzern vom 14. September 1921 aufgehoben.

Vgl. auch Nr. 61. _ Voir aussi n° 61.

II. GARANTIE DES BÜRGERRECHTS

GARANTIE DU DROIT DE CITÉ

Vgl. Nr. 60. Voir n° 60.Niederlassungsfreiheit. N° Gt}. di'}?

III. NIEDERLASSUNGSFREIHEITLIBERTE D'ÉTABLISSEMENT

60. Urteil vom 30. Dezember 1921 i. S. Blazer gegen Schwyz.

Art. 45

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 45 Mitwirkung an der Willensbildung des Bundes - 1 Die Kantone wirken nach Massgabe der Bundesverfassung an der Willensbildung des Bundes mit, insbesondere an der Rechtsetzung.
1	Die Kantone wirken nach Massgabe der Bundesverfassung an der Willensbildung des Bundes mit, insbesondere an der Rechtsetzung.
2	Der Bund informiert die Kantone rechtzeitig und umfassend über seine Vorhaben; er holt ihre Stellungnahmen ein, wenn ihre Interessen betroffen sind.

BV, 302, 324, 325, ZGB. Erwerb des Bürgerrechts der Mutter
durch das aussereheliche Kind mit der Geburt. Daraus folgendes Recht
des Beistandes von der Heimatgemeinde der Mutter die Ausstellung eines
Heimatscheins zu verlangen, solange nicht infolge gerichtlicher Zusprechun
g mit Standesfolge oder Anerkennung nach Art. 303

SR 210 Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 ZGB Art. 303 - 1 Über die religiöse Erziehung verfügen die Eltern.
1	Über die religiöse Erziehung verfügen die Eltern.
2	Ein Vertrag, der diese Befugnis beschränkt, ist ungültig.
3	Hat ein Kind das 16. Altersjahr zurückgelegt, so entscheidet es selbständig über sein religiöses Bekenntnis.

ZGB eine Aenderung in
der Heimatangehörigkeit eingetreten ist.

A. Die in Zürich wohnhafte ledige Ida Blaser, Bürgerin von steinen
(Kanton Schwyz) kam am 21. Januar 1921 in Zürich mit einem Knaben,
Hermann, nieder. Das Waisenamt Zürich bestellte dem Kinde nach Art.. 311
ZGB einen Beistand in der Person des zweiten städtischen Amtsvormundes,
Dr. Grob. Auf die von diesem eingereichte Vaterschaftsklage gestand
ein gewisser Hermann Brenner in Zürich zu, der Vater des Kindes zu
sein und verpflichtete sich monatlich 60 Fr. an die Erziehungsund
Unterhaltkosten beizutragen, von welchen Erklärungen das Bezirksgericht
Zürich im Sinne von § 266 der zürcherischen ZPO am Protokoll Vermerk
nahm. Eine förmliche Anerkennung des Kindes nach Art. 303

SR 210 Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 ZGB Art. 303 - 1 Über die religiöse Erziehung verfügen die Eltern.
1	Über die religiöse Erziehung verfügen die Eltern.
2	Ein Vertrag, der diese Befugnis beschränkt, ist ungültig.
3	Hat ein Kind das 16. Altersjahr zurückgelegt, so entscheidet es selbständig über sein religiöses Bekenntnis.

, 325

SR 210 Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 ZGB Art. 325 - 1 Kann der Gefährdung des Kindesvermögens auf andere Weise nicht begegnet werden, so überträgt die Kindesschutzbehörde die Verwaltung einem Beistand.
1	Kann der Gefährdung des Kindesvermögens auf andere Weise nicht begegnet werden, so überträgt die Kindesschutzbehörde die Verwaltung einem Beistand.
2	Die Kindesschutzbehörde trifft die gleiche Anordnung, wenn Kindesvermögen, das nicht von den Eltern verwaltet wird, gefährdet ist.
3	Ist zu befürchten, dass die Erträge oder die für den Verbrauch bestimmten oder freigegebenen Beträge des Kindesvermögens nicht bestimmungsgemäss verwendet werden, so kann die Kindesschutzbehörde auch deren Verwaltung einem Beistand übertragen.

ZGB vor
dem hiezu nach zürcherischem Recht zuständigen Urkundsbeamten hat nicht
stattgefunden. Auch die erhobene Klage war nicht auf Zusprechung des
Kindes mit Standesfolge, sondern nur auf Alimentation nach Art. 319
1. c. gegangen.

In der Folge verlangte der Beistand des Kindes von der Gemeinde steinen
die Ausstellung eines Heimatscheins. Der Gemeinderat weigerte sich
jedoch, dem