134' Staatsrecht.

zen'sch-deutschen Niederlassungsvertrages ohne weiteres erledigtDemnach
hat das Bundesgericht erkannt :

Der Rekurs wird abgewiesen.

16. Arrèt du 11 juin 1914 dans la cause Eiger contre Vaud-

Déni de justi ce en matière d'impòt. Apports sociaux dissimulés sous la
forme de prèts faits à la Société. Droit du fisc de tenir compte dela
situation économique réalisée et non de la forme juridique qui lui a
été donnée.

A. La Société en nom collectif Bigar frères & Cie exploite à Lausanne un
commerce d'assortiments en tous genres sous l'enseigne A I'Innovation. Un
premier contrat de société avait été conclu à Genève le 1er septembre
1906 entre André et Georges Bigar et Henri et Ernest Mans. ll a été
remplacé le 28 mai 1910 paz:un contra-t eenclu entre Iesmémes personnes à
L'exceptien de Andrè Bigar qui a été remplacési par son frère Pierre-. Aux
termes du "contrat du 28 mai 1910 qui porte que. ses etkets remonteront
au ler janvierlQ'lO le siège social est a Lausanne; il n'est pas fait
d'apport en espèces, chaque associé apportant son credit personnel et
Iaissant dans la Société sa part aux installations, rayonnages, etc.,
déjà amortis; les bénéfices et les pertes se répartissent également
entre les quatre associés.

Le méme jour la Société Bigar frères & Cie a passe

des contrats, d'une part avec chacun des frères Bigar'

et, d'autre part, avec Maus frères, société en nom collectif formée à
Genève entre les deux frères Maus qui font partie de la Socjete Bigar
fréres & Cie. Aux termes des contrats avec les deux frères Bigar,
ceux-ci sont nommés directeurs gérants du commerce avec appointe-

Gleichheit vor dem Gesetz. N° 16. 135-

ments fixes. Quant au contrat avec Maus frères il dispose ce qui suit:

Art. 1. Maus frères se chargent de regler les factures relatives à toutes
marchandises destinées aux magasins de Bigar frei-es et C'e en faisant
les avances nécessaires ' à ces paiements.

Art. 2. Bigar frères & C* verseront directement soît à Maus frères solt
à une banque à désigner le montant des recettes après déductiou des
frais généraux.

Art. 3. Maus frères ouvriront à Bigar frères &. G" un compte courant
dans lequel figureront les valeurs faisant l'objet des clauses 1 et 2,
ces valeurs étant productives d'intérét à 5 % dès leur échéance.

Art. 4. Il sera honifié à Maus frères une provision de5 % sur toutes les
factures payées par eux pour le eompte de Bigar frères & C". Exception
est faite pour les marchandises sortant directement des magasins de Maus
frères. _

Art. 5. L'agio et les bonifications de fin d'année seront au profit de
Maus frères.

Art. 6. Il ne sera prélevé aucun frais de bureau oud'achat de la part
de Maus fréres.

Art. 7. Le present contrat est fait pour toute ia duréedu contrat de
société intervenu en date de ce jour.

B. Pour 1908 Bigar frères & Cie ont indiqué comme fortune mobiliere
soumise à l'impòt 290 800 fr.

Pour 1909 ils ont issndiqué zéro pour le motif que toutesles marchandises
sont dues au siege central à Genève qui les fournit à la succursale de
Lausanne et debite celle-ci de leur prix de facture. La Commission
de district ayant fixé a 320 000 fr. leur fortune mobiliere, ilsont
recouru à la Commission centrale en expliquant que c'est par erreur
qu'ils ont parlé d'un siege social à Genève; le siege de la Société est
bien Lausanne, mais ce qui est déterminant pour l'impòt c'est que toutes
les marchandises sont fournies par Maus frères et que, déduction faite
de la dette envers cette maison, la Société--

mu Staatsrecht.

Bigar frères & Ci" ne possède aucun actif. Le 30 décembre 1909 la
Commissi0n centrale considérant que la valeur des marchandise's en
magasin est de 334000 fr., que ces marchandises constituent les apports
des frères Maus, a écarté le recours, en réduisant cependant à 300000
francs la valeur imposable pour tenir compte de la dépréciation des
marchandises. Le 28'février 1910 Bigar frères & Cia ont demandé à la
Commission centrale de revenir sur cette decision; ils exposent que les
marchandises fournies par Maus frères ne constituent pas un apport ;
elles sont vendues à Bigar frères & Cio et ceux-ci se trouvent débités
de leur prix; pour l'imposition de leur fortune il faut donc tenir compte
du passif représenté par le prix des marchandises.

Pour 1910, 1911 et 1912 la fortune impesahle-de Bigar frères & Cie a été
évaluée respectivement à 368 700 fr., 400 000 et 507 700. Bigar frères &
Cie ont recouru contre ces trois évaluations en concluant à ce qu'ils
ne soient pas soumis à l'impòt sur la fortune mobiliere; ils repetent
que toutes les marchandises sont foumies par Maus frères et qu'on doit
done porter au passif de la Société le coùt de ces marehandises du à
Maus frères.

En date dessi24/20 décembre 1913 la Commission centrale a statué sur ces
recours. Considèrant que Mans frères fournissent toutes les marohandises
nécessaires à l'exploitation des magasins de l'Innovation, que ces
marchandises constituent bien un apport au sens économique du mot, que,
avec le système souienu par la recourante, une société travaillant avec
un Capital considerable arriverait à échapper complètement à l'impòt,
la Commission centrale a écarté les recours et, admettant une réduction
pour sidépréciation des marchandises, a fixé la

fortune imposable pour 1910, 1911 et 1912 al 330 000 fr. 360 000 et 450
000. Quant au prononcé fixant à 300 000 fr. '

la fortune imposable pour 1909, elle l'a eonfirmé. C. Bigar frères &
Cig ont recouru au Tribunal fédéral contre cettedécision de la Commission
centrale qui,Gleichheit vor dem Gesetz. N° 16. 137

_ d'après euxsi, repose sur une interpretation arhitraire de

l'art. 23 de la loi Vaudoise d'impòt à teneur duquel la fortune mobiliere
s'e'ntend dettes préalahlement déduites.

Lacirconstance invoquée par la Commission centrale a ssiavoir que Henri
et Ernest Maus qui constituent 'la maison Maus frèresss font partie de
la Société Bigar & C est sans aucune importance :Bigar frères & C et
Maus frères constituent deux entités juridiques distsiinctes. Ladette
de la Société envers Maus frères à raison du coat des marchandises que
ces derniers lui avancent doit etre déduite de l'actif tout comme si ee
credit lui était consenti par une autre maison quelconque de commerce
ou de banque." On ne saurait invequer i'arrét du Tribunal fédéral dans
l'affaire Honegger c. Zurich, car, contra'irement à ce qu'af-firme la
Commission centrale, les marchandises ne sont pas fournies par Maus
Îrères, ils se 'chargent seulement de les payer. Du reste en tout état
de cause le montant de l'inventaire ne peut pas constituer un apport.

_La Commission centrale d'impòt a conclu au rejet du recours. Elle
avait à décider si la dette dont la recourante demande la déduction
eonstituait vraiment une dette; dans cetteirecherche elle n'était pas
oblig'ée de s'en tenir strictement au point de vue juridique et formel.
Or elle a constaté qu'au fond il s'agit d'un apport déguisé des frères
Maus à la Société; c'est en vaiu que la recourante prétend maintenant
que les frères Maus ne lui fournissent pas les marchandises : cette
affirmation est contredite par toutes les déclarations précédentes de.
la Société. En réalité les {reres Maus ne jouent pas le role d'un
banquier faisant simplement du credit à un négociant; ils constituent
la maison mère de la Succursale existant à Lausanne: celle ci doit payer
sur l'intégralité des capitaux qui servent à son exploitation.

En réplique et en duplique les parties ont maintenu leurs points de
vue opposés.

138 staatsrecht-

statuant sur ces faits et considèrant e n d r o i t :

1. Le recours, évidemment recevable en ce qui concerne les impöts pour
1910, 1911 et 1912, l'est également en ce qui concerne la taxation pour
1909.-En elîet le 26 décembre 1913 la Commission centrale n'a pas reiusé
d'entrer en matière sur la demande de Bigar frères & C.ie tendant à
ce qu'elle revoie sa première décision sur ee point; elle a statué à
nouveau et eonfirmé cette décision.

2. Le recours se fonde exclusivement sur l'art. 4 CF et la. seule question
à résoudre est celle de savoir si la Commission centrale d'impòt a fait
preuve d'arbitraire en refusant à la recoùrante le droit de déduire de
son actif la dette qu'elle a envers Maus frères.

La Commission centrale motive ce refus en exposant que les relations de
créanciers et débiteurs existant entre Mans freies d'une part et Bigar
frères & (Zie d'autre part sont purement formelles, qu'en réalité c'est
en leur

qualité d'associés de la maison recourante et à titre .

d'apports que les deux fréres_Maus lui fournissssent les marchandîises
dont elle ahesoinss Dans son recours la Société Bigar frei-es & Ci
eon'teste que les marchandises lui soient fournies parMaus frères. Mais
cette déuégation, dont elle ne fournit aucune preuve, est en contradiction
avec toutes ses affirmations précédentes; soit dans sa declaration d'impòt
pour 1909, soit dans chacun de ses recours à la Commission centrale
d'impòt elle a insisté sur le fait que c'était la maison de Genève qui lui
foumissait toutes ses marchandises; elle a, il est vrai, rectifié dans la
suite comme erronée sa déclaration pour 1909, mais l'erreur signalée ne
portait que sur l'indication du siege social à Genève et dans sa lettre
rectificative du 20 décembre 1909 elle soulignait encore le fait matériel
de la fourniture des marchandises par Maus frères. Enfin ce fait n'est
nullement inconciliable avecGleichheit vor dem Gesetz. N° 18. 139

les dispositions du contrat du 28 mai 1910 qui prévoit à son art. 4
la livraison de marchandises sortant directement des magasins de Maus
frères. Dans ces conditions on ne saurait prétendre que la constatation
de fait sur laquelle se base la decision attaquée soit empreinte
d'arbitraire.La facon dont. la Ioi d'impòt a été appliquée à cet état
de fait n'est pas non plus arbitraire. Sans doute le contrat du 28
mai 1910 a été passe avec la Société Maus frères et cette Société,
bien que constituée de deux associés de la maison Bigar frères & C,
est un tiers à l'égard de cette dernière; au point de vue du droit
civil il s'agit d'un credit ouvert par une Société à une autre Société
indépendante d'elle laquelle devient sa debitrice. Mais, ainsi que le
Tribunal federal a déjà eu l'occasion de le si jugar (v. BO 26 I p. 421
et suiv. et surtout arrèt du 30 mai 1913 dans la cause Schwob & Cie et
Mans frères c. Argovie qui offre, soit par la personnalité des parties,
soit par les relations créées entre elles, la plus frappante analogie avec
la présente espèce), le fisc n'est pas obii-gé de se placer strictement au
point de vue du droit civil; il a le droit de tenir compte de la situation
économique voulue et réalisée, quelle que soit la forme juridique qui
lui' a été donnée. Or, économiquement parlant, il n'est certainement
pas déraisonnable d'admettre, comme l'a fait la Commission centrale,que,
malgré qu'il alt été conclu dans la forme avec Maus frères, le contrat
avait pour but et a eu pour effet de déterminer les obligations sociales
de Henri et Ernest Maus personnellement envers la Société Bigar kreres &
C constituée le méme jour et dont ils faisaient partie et qu'ainsi les
prestations que s'engageaient à faire Maus frères constituent en réalité
des apports de la part des deux assoeiés' Mans. Cette maniere de voir,
conforme à celle que le Tribunal fédéral a adoptée dans l'arrét citéss
ci-dessus, anquel il suffit de se referer, n'est dans tous les cas pas
arbitraire. -

140 staatsrecht-

On doit cependant Observer qu'elle ne conduit pas nècessairement à
permettre de prélever l'impöt sur la va-. ' leur totale des marchandises
sans déduction d'aucunes dettes. Si ces marchandises sont considérées
comme unappor-t de H. et E. Maus, on doit logiquement autoriser la
recourante à déduire de leur valeur les dettes qui gre-' vent cet
apport, soit les dettes que les frères Maus peuvent avoir eontractées
pour l'acquisition des marchan-si dises.Il ne serait pas admissible
de considérer, d'unepart, comme un apport social les marchandises et,
d'au= tre part, comme personnelles à la Société Maus frères les dettes
correspondantes :'se placer tantöt au point de vue purement économique,
tantòt au point de vue du droit civil suivant qu'il y trouve son
plus. grand avati-z tage constituerait de la part du fisc un acte d
'arb_itraire.. De méme si l'en envisageait la maison de Lausannecomme
une succursale de la maison de Genève. on de-. vra'it pour déterminer
le montant de son capital imposable tenir compte des dettes de la maison
principale,(v. BO 26. I p.126 et suiv.).

Mais la recourante n'a jamais 'allégué l'existence de dettes
sembl'ables. Connaissant le systeme adopté par laCommission (zentrale
d'impöt, elle avait cependant l'occasion dans la procédure devant le
Tribunal fédéral de' réclamer, à titre subsidiaire, l'application complète
et; logique de ce systeme en indiquant que l'appert sur lequel. on
prétend lui faire payer l'impòt est grevé de dettes. Du moment qu'elle
n'a rien dit de pareil et que _d'ailleurs il est fort possible que Maus
frères se soient procure les marchandises sans faire appel au credit,
le Tribunal fédéral ne saurait obliger la Commission cen-*trale d'impöt
à rendre une nouvelle décision tenant compte de dettes que l'intéressée
elle-meme n'a pas indiquées et dont l'existence n'est pas certaine. Il ne
peut que réserver ce point pour l'avenir la Commission centrale restant
naturellement libre de le prendre em considération, de son plein gre,
méme pour le passe. .... m.. __. ..., ..... ,__.-.--

Gleichheit vor dem Gesetz. N° 17. 14î:

Par ces motifs, le Tribunal fédéral pronunce : Le recours est écarté
dans le sens des motifs.

17. Urteil vom 9; Juli 1914 i. S. Konsumgenossenschait Zofingen gegen
Aargau.

Willkiissrliche Nichtanwendung des im kantonalen Steuerrecht anerkannten
Grundsatzes des schuldeua bzugs auf die Warensahulden eines lokalen
Konsumvereins gegenüber. dem Verband schweizerischer Konsumvereine ,
mit der Begründung, dass jener zu diesem in einem ähnlichen Verhältnis
stehe, wie die Filiale zum Gesamtgeschäft .

A. Die Rekurrentin ist Mitglied des in Basel do'

mizilierten Verbands schweiz. Konsumvereine und

bezieht von diesem den grössten Teil der Waren, die sie gegen bar an
ihre eigenen Mitglieder in Zofingen und Umgebung weiterverkauft. Am
31. Dezember 1912, d. h. dem für die Steuerberechnung pro 1913
massgebenden Zeitpunkt, betrug ihre Warenschuld an den Verband
19,727 Fr. 75 Cts. Diesen Betrag wollte sie bei der Angabe ihres
pro 1913 der Vermögensbesteuernng im Kanton Aargau unterliegenden
Gewerbefonds abziehen, indem sie sich darauf berief, dass nach EUR384
der Vollziehungsverordnung zu den Steuergesetzen die Kontokorrentund
andern geschäftlichen Schulden in Abzug gebracht werden dürfen. Der
Abzug wurde ihr' jedoch durch Entscheid der Bezirkssteuerkommission
Zofingen vom 2. September 1913 mit folgender Begründung verweigert : Als
Geschäftsschulden sind bei der Ermittlung des steuerbaren Gewerbefonds
Beträge nicht in Abzug zu bringen, für die der Zentralverband
derselben Association Waren geliefert hat, da die ) Genossenschaft zu
dem Zentralverband in einem ähn-