BGE-147-II-13 - 2020-07-13 - DTF - Diritto amministrativo e diritto internazionale pubblico - Previgente art. 26 cpv. 1 CDI CH-US; art. 84a LTF; assistenza amministrativa in materia fiscale; principio della specialità

Urteilskopf

147 II 13

2. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung i.S. Eidgenössische Steuerverwaltung, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI gegen A., B. und Mitb. (Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten) 2C_537/2019 vom 13. Juli 2020

Regeste (de):

aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US; Art. 84a BGG; Steueramtshilfe; personelles Spezialitätsprinzip; Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung.

Ob dem Spezialitätsprinzip eine persönliche Dimension zukommt, ist eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung (E. 1.3). Auslegung völkerrechtlicher Verträge (E. 3.3). Die Amtshilfe nach aArt. 26 DBA CH-US und vergleichbaren Bestimmungen unterliegt der persönlichen Spezialität (E. 3.4-3.6). Spezialitätsvorbehalte brauchen zwar von Völkerrechts wegen grundsätzlich nicht speziell angezeigt zu werden. Aufgrund der bestehenden Unsicherheit rechtfertigt sich hier ein entsprechender Hinweis zuhanden der ersuchenden Behörde (E. 3.7).

Regeste (fr):

Ancien art. 26 al. 1 CDI CH-US; art. 84a LTF; assistance administrative en matière fiscale; principe de spécialité sous l'angle personnel; question juridique de principe.

Déterminer si le principe de la spécialité revêt une dimension personnelle constitue une question juridique de principe (consid. 1.3). Interprétation des traités internationaux (consid. 3.3). L'assistance administrative prévue à l'ancien art. 26 CDI CH-US et par d'autres dispositions similaires doit respecter la spécialité sous un angle personnel (consid. 3.4-3.6). Le droit international n'exige pas que l'autorité requérante soit rendue expressément attentive aux réserves de finalité. Une indication en ce sens se justifie cependant en l'espèce au regard de l'insécurité existante (consid. 3.7).

Regesto (it):

Previgente art. 26 cpv. 1 CDI CH-US; art. 84a LTF; assistenza amministrativa in materia fiscale; principio della specialità dal profilo personale; questione di diritto d'importanza fondamentale.

Determinare se il principio della specialità riveste una dimensione personale costituisce una questione di diritto d'importanza fondamentale (consid. 1.3). Interpretazione dei trattati internazionali (consid. 3.3). L'assistenza amministrativa prevista dal previgente art. 26 CDI CH-US e da altri disposti analoghi soggiace al principio della specialità da un profilo personale (consid. 3.4-3.6). Il diritto internazionale non esige un'esplicita notifica delle riserve della specialità all'autorità richiedente. Tuttavia, considerata l'incertezza esistente, un'indicazione in tal senso si giustifica nel caso specifico (consid. 3.7).

Sachverhalt ab Seite 14

BGE 147 II 13 S. 14

A. Die US-amerikanische Steuerbehörde Internal Revenue Service (IRS) stellte am 18. August 2017 gestützt auf Art. 26 des Abkommens vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen (DBA CH-US; SR 0.672.933.61) ein Amtshilfeersuchen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV). Das Ersuchen betrifft den in den USA steuerpflichtigen D., der in den Steuerperioden vom 1. Januar 2003 bis 31. Dezember 2011 eine Zeichnungs- oder ähnliche Berechtigung oder wirtschaftliche Berechtigung am Konto Nr. x. bei der E.bank hatte. Mit Schreiben vom 12. April 2018 bekräftigte der IRS sein Amtshilfegesuch. Auf Anfrage der ESTV vom 19. April 2018 erklärte sich der IRS mit Schreiben vom 11. Juni 2018 mit einer Schwärzung der Namen von zwei Direktoren der vom Amtshilfeersuchen betroffenen Domizilgesellschaft einverstanden.
B.

B.a Mit Schlussverfügung vom 2. August 2018 erklärte die ESTV gegenüber D., F., G., C. sowie der A., dem IRS betreffend D.
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Amtshilfe zu leisten und dieser Behörde folgende von der E.bank edierten Informationen zu übermitteln: - Bankunterlagen zur Kundenbeziehungsnummer y. für den Zeitraum vom 1. Januar 2003 bis zum 31. Dezember 2011; - ein "Certificate of Authenticity of Business Records".
Dabei seien diejenigen Informationen, die nicht amtshilfefähig seien und nicht hätten ausgesondert werden können, von der ESTV geschwärzt worden. Überdies seien die Namen von F. und G. in den zu übermittelnden Bankunterlagen geschwärzt worden (Dispositivziffern 1 und 2 der Schlussverfügung). Die ESTV wies ferner ein von C. und der A. gestelltes Begehren um Schwärzung ihrer Namen und übrigen Identifikationsmerkmale in den zu übermittelnden Unterlagen ab (Dispositivziffer 3 der Schlussverfügung). Weiter kündigte die ESTV an, den IRS "bei der Übermittlung der Informationen auf die Einschränkungen bei deren Verwendung und die Geheimhaltungspflichten gemäss Artikel 26 Ziffer 2 DBA-USA 1996 [recte: Art. 26 Abs. 1 Sätze 3 und 4 DBA CH-US i.d.F. vom 2. Oktober 1996] hinzuweisen" (Dispositivziffer 4 der Schlussverfügung).
B.b Mit Beschwerde vom 3. September 2018 beantragten A., C. sowie B. beim Bundesverwaltungsgericht, dass die Schlussverfügung dahingehend zu ändern und teilweise aufzuheben sei, dass "auch die Namen und übrigen Identifikationsmerkmale (wie Unterschrift, Firma, Adresse, Telefon- und Faxnummern, Homepage, E-Mail, Bankverbindung, etc.) der Beschwerdeführerinnen aus den zur Übermittlung vorgesehenen Unterlagen auszusondern oder einzuschwärzen sind". Eventualiter beantragten sie, die Amtshilfe "unter dem Vorbehalt zu gewähren, dass die ersuchende Behörde die übermittelten Informationen nur im Verfahren gegen D. als wirtschaftlich Berechtigten an der H. Corp. für die im Amtshilfeersuchen vom 18. August 2017 genannte Steuererhebung verwenden darf". Die ESTV schloss in ihrer Stellungnahme vom 29. Oktober 2018 auf Abweisung der Beschwerde. Ausserdem reichte sie dem Bundesverwaltungsgericht am 13. Dezember 2018 unaufgefordert ein Schreiben des Direktors des Centre for Tax Policy and Administration der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD), Pascal Saint-Amans, vom 29. Juni 2017 ein.

B.c Mit Urteil vom 22. Mai 2019 hiess das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde teilweise gut. Es ordnete an, dass in den dem IRS auszuhändigenden Unterlagen die Namen und die übrigen
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Identifikationsmerkmale betreffend C. und B. vor der Übermittlung unkenntlich zu machen seien. Überdies habe die ESTV den IRS bei der Übermittlung darauf hinzuweisen, dass die Informationen nur in Verfahren gegen den in den USA steuerpflichtigen D. als wirtschaftlich Berechtigten für den im Ersuchen erwähnten Tatbestand verwendet werden dürfen und sie gemäss Art. 26 Abs. 1 Satz 3 DBA CH-US geheim zu halten seien. Im Übrigen wies es die Beschwerde ab.
C. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 7. Juni 2019 beantragt die ESTV die Aufhebung des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts vom 22. Mai 2019 und die Bestätigung ihrer Schlussverfügung vom 2. August 2018. Die A. (nachfolgend: Beschwerdegegnerin 1), C. (nachfolgend: Beschwerdegegnerin 2) und B. (nachfolgend: Beschwerdegegnerin 3) haben sich vernehmen lassen und beantragen die Abweisung der Beschwerde. Aus den Erwägungen:

Erwägungen

1. (...)

1.3 Die ESTV wirft in ihrer Beschwerde die Frage auf, ob Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US und den anderen, Art. 26 des OECD-Musterabkommens (OECD-MA) nachgebildeten, Bestimmungen der Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) der Schweiz nur eine sachliche Zweckbindung (sachliches Spezialitätsprinzip) oder auch eine Verwendungsbeschränkung in persönlicher Hinsicht (personelles Spezialitätsprinzip) innewohnt.
1.3.1 Das Bundesgericht hat sich bereits verschiedentlich zu dieser Frage geäussert. Es ist dabei stets davon ausgegangen, dass Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US (i.d.F. vom 2. Oktober 1996) in persönlicher Hinsicht eine Verwendungsbeschränkung enthält und die Vertragsstaaten die übermittelten Informationen deshalb nicht gegen Personen einsetzen dürfen, die vom Amtshilfeersuchen nicht betroffen waren (vgl. BGE 144 II 29 E. 4.4 S. 39; BGE 143 II 506 E. 5.4.2 S. 516; BGE 142 II 161 E. 4.6.1 S. 180 f.).
1.3.2 Die ESTV hatte ursprünglich die Auffassung des Bundesgerichts geteilt, änderte aber im Sommer 2017 ihre Praxis und weist die ersuchenden Behörden seither anlässlich der Übermittlung der ersuchten Informationen nicht mehr darauf hin, dass die Informationen nur gegen die vom Ersuchen betroffene Person verwendet
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werden dürfen. In ihrer Beschwerde begründet die ESTV einlässlich, weswegen sie ihre Praxis geändert hat und weshalb sie der Auffassung ist, dass auch das Bundesgericht die Frage vertieft prüfen und seine Rechtsprechung anpassen sollte. Angesichts dieser substanziierten Vorbringen und der offensichtlichen Bedeutung der Frage für die Amtshilfepraxis kommt der aufgeworfenen Rechtsfrage grundsätzliche Bedeutung zu.
1.4 Die ESTV ist gemäss Art. 89 Abs. 2 lit. a BGG in Verbindung mit Art. 4 Abs. 1 und Art. 12 f . der Organisationsverordnung vom 17. Februar 2010 für das Eidgenössische Finanzdepartement (OV-EFD; SR 172.215.1) zur Beschwerdeführung berechtigt (BGE 136 II 359 E. 1.2 S. 362). Auf die nach Art. 100 Abs. 1 und Art. 42 BGG frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten.
(...)

3. Vor Bundesgericht ist unbestritten, dass das Ersuchen des IRS die Anforderungen von aArt. 26 DBA CH-US erfüllt und dem IRS grundsätzlich Amtshilfe zu erteilen ist. Umstritten ist jedoch die Anordnung der Vorinstanz, wonach die ESTV den IRS bei der Übermittlung der Informationen darauf hinzuweisen habe, dass die Informationen nur in Verfahren gegen die in den USA steuerpflichtige, vom Ersuchen betroffene Person als wirtschaftlich Berechtigte für den im Ersuchen erwähnten Tatbestand verwendet werden dürfen und die Informationen gemäss aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US geheim zu halten sind. Die ESTV beanstandet, dass das Völkerrecht es den USA nicht verbiete, übermittelte Informationen im Rahmen der Zwecke gemäss aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US auch gegen Dritte zu verwenden, und dementsprechend kein solcher Hinweis an den IRS anzubringen sei.
3.1 In seiner bisherigen Rechtsprechung ist das Bundesgericht stets davon ausgegangen, dass es aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US und vergleichbare Bestimmungen anderer DBA den ersuchenden Staaten untersagen, vom ersuchten Staat übermittelte Informationen gegenüber Dritten zu verwenden, mithin also das Spezialitätsprinzip nicht nur eine sachliche, sondern auch eine persönliche Dimension aufweist (vgl. BGE 144 II 29 E. 4.4 S. 39; BGE 143 II 506 E. 5.4.2 S. 516; BGE 142 II 161 E. 4.6.1 S. 180 f.). Soweit sich die Lehre mit dieser Frage befasst, scheint sie die Auffassung des Bundesgerichts zu teilen (vgl. DANIEL HOLENSTEIN, in: Internationales Steuerrecht, 2015, N. 243 zu Art. 26 OECD-MA; ANDREA OPEL, Zu Verfahrensobjekten degradiert
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- Schweizer Amtshilfe ohne Information Drittbetroffener, Neue Zürcher Zeitung [NZZ] vom 14. August 2018).
3.2 Änderungen der Rechtsprechung müssen sich auf ernsthafte sachliche Gründe stützen können, die umso gewichtiger sein müssen, je länger die als falsch oder nicht mehr zeitgemäss erkannte Rechtsanwendung für zutreffend erachtet worden ist (BGE 146 I 105 E. 5.2.2 S. 111; BGE 145 V 50 E. 4.3.1 S. 54 f.). Dem Vorbringen der ESTV kann demnach nur Erfolg beschieden sein, wenn sich die ESTV auf ernsthafte sachliche Gründe berufen kann, die eine andere Auslegung von aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US und vergleichbaren Bestimmungen anderer DBA gebieten, als sie das Bundesgericht bislang praktiziert hat.
3.3 Die Auslegung völkerrechtlicher Verträge wie des DBA CH-US richtet sich nach den Regeln des Wiener Übereinkommens vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge (VRK; SR 0.111), das insoweit kodifiziertes Völkergewohnheitsrecht darstellt. Diese Regeln gelten demgemäss auch für die Auslegung von Verträgen mit Staaten wie den USA, die das Wiener Übereinkommen nicht ratifiziert haben (vgl. BGE 146 II 150 E. 5.3.1 S. 165 mit Hinweisen). Nach Art. 31 Abs. 1 VRK haben die Vertragsstaaten eine zwischenstaatliche Übereinkunft nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, ihren Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung und im Lichte ihres Zieles und Zweckes auszulegen. Neben dem Zusammenhang (Art. 31 Abs. 2 VRK) sind gemäss Art. 31 Abs. 3 VRK in gleicher Weise jede spätere Übereinkunft zwischen den Vertragsparteien über die Auslegung des Vertrags oder die Anwendung seiner Bestimmungen (lit. a), jede spätere Übung bei der Anwendung des Vertrags, aus der die Übereinstimmung der Vertragsparteien über seine Auslegung hervorgeht (lit. b), sowie jeder in den Beziehungen zwischen den Vertragsparteien anwendbare einschlägige Völkerrechtssatz (lit. c) zu berücksichtigen. Die vorbereitenden Arbeiten und die Umstände des Vertragsabschlusses sind nach Art. 32 VRK ergänzende Auslegungsmittel und können herangezogen werden, um die nach Art. 31 VRK ermittelte Bedeutung zu bestätigen oder die Bedeutung zu bestimmen, wenn die Auslegung nach Art. 31 VRK die Bedeutung mehrdeutig oder dunkel lässt (Art. 32 Bst. a VRK) oder zu einem offensichtlich sinnwidrigen oder unvernünftigen Ergebnis führt (Art. 32 Bst. b VRK; vgl. BGE 146 II 150 E. 5.3.2 S. 166; BGE 144 II 130 E. 8.2 S. 139; BGE 143 II 136 E. 5.2 S. 147 ff; je mit Hinweisen).
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Art. 31 Abs. 1 VRK bestimmt eine Reihenfolge der Berücksichtigung der verschiedenen Auslegungselemente, ohne dabei eine feste Rangordnung unter ihnen festzulegen. Den Ausgangspunkt der Auslegung völkerrechtlicher Verträge bildet jedoch die gewöhnliche Bedeutung ihrer Bestimmungen (BGE 144 II 130 E. 8.2.1 S. 130; BGE 143 II 202 E. 6.3.1 S. 208, BGE 143 II 136 E. 5.2.2 S. 148). Diese gewöhnliche Bedeutung ist nach Treu und Glauben und unter Berücksichtigung ihres Zusammenhangs und des Ziels und Zwecks des Vertrags zu bestimmen (BGE 144 II 130 E. 8.2.1 S. 139; BGE 143 II 202 E. 6.3.1 S. 208, BGE 143 II 136 E. 5.2.2 S. 148). Ziel und Zweck des Vertrags ist dabei, was mit dem Vertrag erreicht werden sollte. Zusammen mit der Auslegung nach Treu und Glauben stellt die teleologische Auslegung den "effet utile" des Vertrags sicher (BGE 144 II 130 E. 8.2.1 S. 139; BGE 143 II 136 E. 5.2.2 S. 148; BGE 142 II 161 E. 2.1.3 S. 167; BGE 141 III 495 E. 3.5.1 S. 503). Der auszulegenden Bestimmung eines völkerrechtlichen Vertrags ist unter mehreren möglichen Interpretationen demnach derjenige Sinn beizumessen, welcher ihre effektive Anwendung gewährleistet und nicht zu einem Ergebnis führt, das dem Ziel und Zweck der eingegangenen Verpflichtungen widerspricht (BGE 143 II 136 E. 5.2.2 S. 149; BGE 142 II 161 E. 2.1.3 S. 167). Ausserdem sind die Vertragsstaaten nach Treu und Glauben gehalten, jedes Verhalten und jede Auslegung zu unterlassen, mittels welcher sie ihre vertraglichen Pflichten umgehen oder den Vertrag seines Ziels und Zwecks entleeren würden (BGE 144 II 130 E. 8.2.1 S. 139; BGE 143 II 202 E. 6.3.1 S. 208; BGE 142 II 161 E. 2.1.3 S. 167).
3.4 Nach aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US haben die Vertragsstaaten ihnen übermittelte Informationen geheim zu halten "wie die aufgrund des innerstaatlichen Rechts dieses Staates beschafften Informationen". Sie dürfen sie alleine Personen und Behörden zugänglich machen, die in einer vordefinierten Art und Weise mit Steuern gemäss Art. 2 DBA CH-US befasst sind ("Veranlagung, Erhebung oder Verwaltung, der Vollstreckung oder Strafverfolgung oder mit der Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der unter dieses Abkommen fallenden Steuern"). Diese Personen und Behörden dürfen die übermittelten Informationen "nur für diese Zwecke verwenden." Die Vertragsstaaten des DBA CH-US haben die gegenseitige Amtshilfe mit anderen Worten also unter einen Spezialitätsvorbehalt gestellt (vgl. dazu - insb. zur sachlichen Dimension des Spezialitätsvorbehalts - BGE 146 II 150 E. 7.2 und 7.5 S. 180 und 182 mit Hinweisen).
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Zu klären ist nachfolgend, ob diesem Vorbehalt neben der hier unbestrittenen sachlichen auch eine persönliche Dimension zukommt, er mithin also die (sekundäre) Verwendung amtshilfeweise übermittelter Informationen gegenüber Dritten ausschliesst. Dazu ist in einem ersten Schritt der Zweck des Spezialitätsvorbehalts im Allgemeinen und die Systematik der Amtshilfe auf Ersuchen darzustellen, damit daraus anschliessend Folgerungen für die Auslegung von aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US gezogen werden können.
3.4.1 Der Spezialitätsvorbehalt bzw. das Spezialitätsprinzip (frz. principe de spécialité, engl. speciality principle oder - im Kontext von Art. 26 OECD-MA - purpose limitation principle; vgl. ANA PAULA DOURADO, in: Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Reimer/Rust [Hrsg.], 4. Aufl. 2015, N. 266 zu Art. 26 OECD-MA) schützt einerseits den Anspruch der betroffenen Person auf ein faires Verfahren (BGE 135 IV 212 E. 2.1 S. 214; BGE 123 IV 42 E. 3.b S. 47 mit Hinweisen) und andererseits die Souveränität des ersuchten Staats. Der ersuchte Staat, der seine Souveränität einsetzt, um dem ersuchenden Staat Rechts- oder Amtshilfe zu leisten, soll nicht die Verantwortung tragen müssen für Massnahmen des ersuchenden Staats, die nicht unter seiner Kontrolle stehen und für die er nicht prüfen kann, ob er dafür Rechts- oder Amtshilfe erteilen würde (vgl. BGE 117 IV 222 E. 3a S. 223; vgl. auch PONCET/GULLY-HART, Le principe de la spécialité en matière d'extradition, Revue Internationale de Droit Pénal 62/1991 S. 202). Die Souveränität des ersuchenden Staats wird deshalb in der Verwendung des Objekts der Rechts- oder Amtshilfe eingeschränkt. Im Bereich des Auslieferungsrechts, wo das Spezialitätsprinzip seinen Ursprung hat und den Rang eines allgemeinen Grundsatzes des Völkerrechts geniesst (vgl. BGE 123 IV 42 E. 3b S. 46; PONCET/GULLY-HART, a.a.O., S. 202), bedeutet dies, dass der ersuchende Staat den Ausgelieferten wegen Taten, die dieser vor der Übergabe begangen hat und für welche die Auslieferung nicht bewilligt worden ist, nicht verfolgen darf (vgl. Art. 14 des Europäischen Auslieferungsübereinkommens vom 13. Dezember 1957 [EAUe; SR 0.353.1]; BGE 135 IV 212 E. 2.1 S. 214; BGE 117 IV 222 E. 3a S. 223).
3.4.2 Nach dem DBA CH-US und zahlreichen anderen DBA der Schweiz erteilen die Vertragsstaaten in Steuersachen Amtshilfe auf Ersuchen betreffend einzelne Personen oder Gruppen von Personen. Um den Eingriff in die von Art. 13 BV, Art. 8 EMRK und Art. 17 des Internationalen Paktes vom 16. Dezember 1966 über bürgerliche
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und politische Rechte (UNO-Pakt II; SR 0.103.2) garantierte Privatsphäre der betroffenen Personen so mild wie möglich zu halten, setzen die Amtshilfebestimmungen jeweils voraus, dass die ersuchten Informationen für den vom ersuchten Staat verfolgten Steuerzweck "notwendig" (aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US) oder "voraussichtlich erheblich" (Art. 26 Abs. 1 OECD-MA und darauf beruhende Bestimmungen, einschliesslich Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US i.d.F. des Änderungsprotokolls 2009) sind (BGE 139 II 404 E. 7.1 S. 421 f. und E. 7.2.3 S. 425 f.). Damit der ersuchte Staat beurteilen kann, ob das Ersuchen diese Voraussetzungen erfüllt, muss der ersuchende Staat die betroffenen Personen im Ersuchen selbst identifizieren oder sie für den ersuchten Staat mit zumutbarem Aufwand bestimmbar machen (vgl. zu den verschiedenen Arten von Amtshilfeersuchen BGE 146 II 150 E. 4.3 und 4.4 S. 161; BGE 139 II 404 E. 7.2.6 S. 429 f.). Unterlässt es der ersuchende Staat, die betroffenen Personen oder Gruppen von Personen hinreichend zu spezifizieren, braucht der ersuchte Staat nach aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US mangels eines genügenden Ersuchens keine Amtshilfe zu erteilen. Wenn der ersuchte Staat ohne genügendes Ersuchen Informationen übermittelt, leistet er spontane Amtshilfe. Dazu haben sich die Schweiz und die USA im DBA CH-US nicht verpflichtet (vgl. Ziff. 10 Bst. d des Protokolls zum DBA CH-US i.d.F. des Änderungsprotokoll 2009, das insoweit die Rechtslage nicht ändert, sondern lediglich klarstellt und deshalb nach Art. 31 Abs. 3 Bst. a VRK in der Auslegung von aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US berücksichtigt werden kann; vgl. dazu Urteil des U.S. Supreme Court vom 12. Januar 1999, El Al Israel Airlines, Ltd. v. Tsui Yuan Tseng, 525 U.S. 155 (1999) S. 174 f.; RICHARD GARDINER, Treaty Interpretation, 2. Aufl. 2015, S. 250 ff.).
3.4.3 Der Wortlaut von aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US lässt unklar, gegenüber welchen Personen der ersuchende Staat die übermittelten Informationen verwenden darf. Die soeben dargestellte Systematik der Amtshilfe auf Ersuchen spricht indessen dafür, dass die Verwendung auf die vom Amtshilfeersuchen betroffenen Personen beschränkt bleiben muss. Schliesslich kann der ersuchte Staat nur für die vom Ersuchen betroffenen Personen prüfen, ob die Informationen für den vorgebrachten Steuerzweck notwendig bzw. voraussichtlich erheblich sind und sich der Eingriff in die Privatsphäre rechtfertigt, der mit der Beschaffung und Übermittlung der ersuchten Informationen verbunden ist. Dürfte der ersuchende Staat die übermittelten Informationen gegenüber Dritten verwenden, stünde
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der Eingriff in die Privatsphäre dieser Dritten in der Verantwortung des ersuchten Staats, ohne dass der ersuchte Staat hinreichend prüfen könnte, ob der Eingriff gerechtfertigt und mit seiner völkerrechtlichen Verpflichtung zur Achtung des Privatlebens der Dritten vereinbar ist. Diese Verpflichtung des ersuchten Staats ist bei der Auslegung von aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US zu berücksichtigen, da sie sich unter anderem aus Art. 17 UNO-Pakt II, mithin also aus einem zwischen den Vertragsstaaten des DBA CH-US einschlägigen Völkerrechtssatz ergibt (Art. 31 Abs. 3 Bst. c VRK; vgl. BGE 144 I 214 E. 3.2 S. 220 ff.).

3.5 Nach dem Gesagten kann die Verwendungsbeschränkung gemäss aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US ihren Zweck - den Schutz der Souveränität des ersuchten Staats und die korrekte Allokation der Verantwortung für Grundrechtseingriffe unter den Vertragsstaaten (vgl. oben E. 3.4) - nur erreichen, wenn ihr nicht nur eine sachliche, sondern auch eine persönliche Dimension zuerkannt wird, wie dies das Bundesgericht in seiner bisherigen Rechtsprechung denn auch getan hat. Deshalb darf der ersuchende Staat die nach aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US übermittelten Informationen nicht gegenüber Personen verwenden, die von seinem Ersuchen nicht betroffen waren.
3.6 Was die ESTV hiergegen vorbringt, erreicht nicht das Gewicht eines ernsthaften sachlichen Grunds, der eine Abkehr von der bisherigen Rechtsprechung rechtfertigte (vgl. oben E. 3.2).
3.6.1 Es trifft zu, dass die schweizerischen Steuerbehörden Erkenntnisse aus einem Veranlagungsverfahren in anderen Veranlagungsverfahren verwenden dürfen, ohne dass die im Zweitverfahren betroffene Person am Erstverfahren teilgenommen haben muss (vgl. zur Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen im Erstverfahren betreffend Informationen zu Dritten BGE 142 II 69 E. 5.1.3 S. 77; BGE 133 II 114 E. 3.4 und 3.5 S. 117 f.; Urteil 2C_616/2018 vom 9. Juli 2019 E. 4.2). Dies gilt auch über Kantonsgrenzen hinweg, da sich die schweizerischen Behörden in Steuerfragen gegenseitig umfassend Amtshilfe erteilen (Art. 111 f . des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]; Art. 39 Abs. 2 und 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Die Amtshilfe zwischen schweizerischen Behörden ist jedoch im Unterschied zur grenzüberschreitenden Rechts- und Amtshilfe von vornherein nicht geeignet, die Souveränität der
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Schweiz zu beeinträchtigen (BGE 134 II 318 E. 6.4 S. 327). Hinzu kommt, dass der Rechtsschutz des Dritten im internen Verhältnis gewährleistet ist, kann er doch die Rechtmässigkeit der ihn betreffenden Informationsbeschaffung - insbesondere des Eingriffs in seine Privatsphäre - in seinem eigenen Veranlagungsverfahren prüfen lassen. Entgegen der Ansicht der ESTV ist es daher nicht angezeigt, aus der internen Rechtslage Rückschlüsse für die Auslegung von aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US zu ziehen.
3.6.2 Die ESTV verweist in ihrer Beschwerde sodann auf die Stellungnahme des Direktors des Centre for Tax Policy and Administration der OECD, die sie ihrer Beschwerde beilegt. Anders als etwa der Kommentar zum OECD-MA (vgl. dazu BGE 143 II 257 E. 6.5 S. 264; BGE 141 II 447 E. 4.4.3 S. 457) erreicht eine solche Stellungnahme eines Vertreters der OECD nicht die Qualität eines Auslegungsmittels nach Art. 31 f . VRK. Soweit sich der Vertreter der OECD zu Art. 26 OECD-MA und damit indirekt zur Auslegung von aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US äussert, kann seine Stellungnahme aber immerhin analog eines Rechtsgutachtens berücksichtigt werden, das eine Partei in ein Verfahren einbringt. Der Stellungnahme kommt folglich kein Beweiswert (BGE 138 II 217 E. 2.4 S. 220 f.), sondern der Wert einer einfachen Parteibehauptung zu (Urteil 5A_261/2009 vom 1. September 2009 E. 1.3, nicht publ. in: BGE 135 III 608, aber in: SJ 2010 I S. 247).
Der Vertreter der OECD ist der Meinung, dass Art. 26 Abs. 2 OECD-MA dem ersuchenden Staat nicht verbiete, übermittelte Informationen für Steuerzwecke betreffend Dritte zu verwenden, solange die Geheimhaltung dieser Informationen gewährleistet sei und das Amtshilfeersuchen Art. 26 Abs. 1 OECD-MA genüge. Diese Meinung wäre näher zu prüfen, wo sich Vertragsstaaten gestützt auf die Art. 26 Abs. 1 OECD-MA nachempfundene DBA-Bestimmung spontane Amtshilfe leisten, da sie insoweit ohnehin von vornherein auf ihre Souveränität verzichten. Wie erwähnt verpflichtet aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US die Vertragsstaaten aber nicht zu spontaner Amtshilfe (vgl. oben E. 3.4.2). Jedenfalls für die Auslegung von aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US ist der Auffassung des Vertreters der OECD zu Art. 26 OECD-MA daher nicht zu folgen.
3.7 Spezialitätsvorbehalte brauchen dem ersuchenden Staat grundsätzlich nur speziell angezeigt zu werden, wenn sie sich nicht direkt aus dem völkerrechtlichen Rechts- oder Amtshilfevertrag ergeben (vgl. BGE 139 IV 137 E. 5.2.1 S. 153 f.; BGE 116 Ib 452 E. 3c S. 457; BGE 112 Ib 576 E. 11a S. 591 ff.).
BGE 147 II 13 S. 24

Ordnet der völkerrechtliche Vertrag die Verwendungsbeschränkung an, ist grundsätzlich zu vermuten, dass sich der ersuchende Staat nach Treu und Glauben an diese Verpflichtung halten wird (sog. Vertrauensprinzip; Art. 26 VRK). Das Vertrauensprinzip schliesst indessen nicht aus, dass der ersuchte Staat den ersuchenden Staat auf seine Pflichten hinweist oder sogar zusätzliche Erklärungen verlangt, wenn ernsthafte Zweifel an der Einhaltung der völkerrechtlichen Grundsätze bestehen (BGE 146 II 150 E. 7.1 S. 179 mit Hinweisen). Vorliegend ist der Spezialitätsvorbehalt bereits in aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US enthalten. Es wäre deshalb grundsätzlich nicht erforderlich, die USA über diese vertragliche Verpflichtung zu orientieren. Das vorliegende Verfahren und die Praxisänderung der ESTV, die diese im Sommer 2017 im Zusammenhang mit dem Amtshilfeverfahren betreffend französische Kunden der Bank UBS (vgl. BGE 146 II 150) und nach Hinweisen der OECD vollzog, zeigen jedoch, dass international wie national unterschiedliche Auffassungen darüber bestehen, wie weit der Spezialitätsvorbehalt gemäss aArt. 26 Abs. 1 DBA CH-US und den auf Art. 26 Abs. 2 OECD-MA beruhenden Bestimmungen anderer DBA reicht und ob ihm eine persönliche Dimension zukommt. Angesichts dieser Unklarheit ist es angezeigt, dass die ESTV ersuchende Behörden wie den IRS anlässlich der Übermittlung der ersuchten Informationen über den Umfang der Verwendungsbeschränkung informiert, wie dies die Vorinstanz im angefochtenen Urteil angeordnet hat. Das Urteil der Vorinstanz steht in diesem Punkt im Einklang mit dem Völkerrecht und die Beschwerde der ESTV dagegen erweist sich insoweit als unbegründet.

IR 0.672.933.61 Convenzione del 2 ottobre 1996 tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito (con Prot., Prot. d'Accordo e allegato) RS-0.672.933.61 Art. 26 Scambio di informazioni - 1. Le autorità competenti degli Stati contraenti si scambiano le informazioni che potrebbero essere rilevanti per l'applicazione della presente Convenzione o per l'applicazione del diritto interno alle imposte contemplate dalla Convenzione, per quanto un'imposizione secondo questo diritto non sia contraria alla presente Convenzione. Lo scambio di informazioni non è limitato dall'articolo 1.
¹	Le autorità competenti degli Stati contraenti si scambiano le informazioni che potrebbero essere rilevanti per l'applicazione della presente Convenzione o per l'applicazione del diritto interno alle imposte contemplate dalla Convenzione, per quanto un'imposizione secondo questo diritto non sia contraria alla presente Convenzione. Lo scambio di informazioni non è limitato dall'articolo 1.
²	Le informazioni ottenute in virtù del paragrafo 1 da uno Stato contraente sono tenute segrete allo stesso modo di quelle ottenute in applicazione della legislazione fiscale di questo Stato e sono accessibili soltanto alle persone o autorità (compresi i tribunali e le autorità amministrative) che si occupano dell'applicazione, dell'accertamento, della riscossione o dell'amministrazione delle imposte di cui al paragrafo 1, della messa in esecuzione e del perseguimento penale di queste imposte oppure della decisione di ricorrere a rimedi giuridici relativi a queste imposte. Queste persone o autorità possono utilizzare le informazioni solo per i suddetti scopi. Possono rivelarle nell'ambito di una procedura giudiziaria pubblica o in una decisione giudiziaria. Nonostante le disposizioni precedenti, uno Stato contraente può utilizzare le informazioni ricevute per altri fini, se tali informazioni possono essere impiegate secondo la legislazione di entrambi gli Stati per altri scopi e le autor
³	I paragrafi 1 e 2 non possono essere interpretati nel senso che facciano obbligo a uno Stato contraente:
^a	di eseguire misure amministrative in deroga alle norme legali e alla prassi amministrativa di uno o dell'altro Stato contraente;
^b	di fornire informazioni, che non possono essere ottenute in virtù della sua legislazione o di quella dello Stato che le chiede;
^c	di fornire informazioni suscettibili di rivelare segreti commerciali o d'affari, industriali o professionali oppure metodi commerciali o informazioni la cui comunicazione sarebbe contraria all'ordine pubblico.
⁴	Qualora, ai sensi del presente articolo, uno Stato contraente chiede informazioni, l'altro Stato contraente usa le possibilità a sua disposizione al fine di ottenere le informazioni richieste, anche qualora queste informazioni non gli siano utili a fini fiscali propri. L'obbligo di cui al periodo precedente è soggetto alle limitazioni previste nel paragrafo 3; esse non sono tuttavia da interpretare come il rifiuto di comunicare informazioni a uno Stato contraente unicamente poggiandosi sul fatto che queste ultime non presentano per lui alcun interesse per la sua legislazione fiscale nazionale.
⁵	In nessun caso il paragrafo 3 è da interpretare come il rifiuto di comunicare informazioni a uno Stato unicamente perché queste sono detenute da una banca, un altro istituto finanziario, un mandatario o una persona operante come agente o fiduciario o perché dette informazioni si rifanno ai diritti di proprietà di una persona. Nonostante le disposizioni del paragrafo 3 o le disposizioni contrarie del diritto interno, le autorità fiscali dello Stato richiesto, per quanto necessario per l'adempimento degli obblighi del presente paragrafo, sono autorizzate a divulgare le informazioni menzionate in questo paragrafo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 172.215.1 Ordinanza del 17 febbraio 2010 sull'organizzazione del Dipartimento federale delle finanze (Org-DFF) Org-DFF Art. 4 Disposizioni comuni all'insieme delle unità amministrative - 1 Le unità amministrative del DFF menzionate nel capitolo 2 hanno, nel loro settore di competenze, facoltà di ricorrere al Tribunale federale.
¹	Le unità amministrative del DFF menzionate nel capitolo 2 hanno, nel loro settore di competenze, facoltà di ricorrere al Tribunale federale.
²	Gli obiettivi di cui agli articoli 5, 7, 8, 10, 12, 14, 16, 19, 21 e 25 servono alle unità amministrative del DFF quali linee direttive per l'esercizio delle competenze e l'adempimento dei compiti loro affidati dalla legislazione federale.

SR 172.215.1 Ordinanza del 17 febbraio 2010 sull'organizzazione del Dipartimento federale delle finanze (Org-DFF) Org-DFF Art. 12 Obiettivi e funzioni - 1 L'AFC persegue i seguenti obiettivi:
¹	L'AFC persegue i seguenti obiettivi:
^a	procura alla Confederazione le entrate provenienti dalle imposte e dai tributi federali di sua competenza per permetterle di finanziare i suoi compiti;
^b	provvede alla riscossione, rispettosa dell'uguaglianza giuridica ed efficiente, delle imposte e dei tributi federali di sua competenza;
²	Allo scopo di perseguire i suoi obiettivi, l'AFC svolge in particolare le seguenti funzioni:
^a	elabora atti normativi in ambito di diritto fiscale. Tiene conto delle esigenze della politica economica e finanziaria;
^b	attua, insieme ai Cantoni, l'armonizzazione formale delle imposte dirette della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni;
^c	informa sulle questioni fiscali nazionali e, d'intesa con la SFI, su questioni relative alla trasposizione del diritto fiscale internazionale.
^d	fornisce il suo contributo per un buon clima fiscale e per l'evoluzione della fiscalità.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

IR 0.111 Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati (con. All.) CV Art. 31 Regola generale per l'interpretazione - 1. Un trattato deve essere interpretato in buona fede in base al senso comune da attribuire ai termini del trattato nel loro contesto ed alla luce dei suo oggetto e del suo scopo.
¹	Un trattato deve essere interpretato in buona fede in base al senso comune da attribuire ai termini del trattato nel loro contesto ed alla luce dei suo oggetto e del suo scopo.
²	Ai fini dell'interpretazione di un trattato, il contesto comprende, oltre al testo, preambolo e allegati inclusi:
^a	ogni accordo relativo al trattato e che sia intervenuto tra tutte le parti in occasione della sua conclusione;
^b	ogni strumento disposto da una o più parti in occasione della conclusione del trattato ed accettato dalle altre parti in quanto strumento relativo al trattato.
³	Verrà tenuto conto, oltre che del contesto:
^a	di ogni accordo ulteriore intervenuto tra le parti circa l'interpretazione del trattato o l'attuazione delle disposizioni in esso contenute;
^b	di ogni ulteriore pratica seguita nell'applicazione del trattato con la quale venga accertato l'accordo delle parti relativamente all'interpretazione del trattato;
^c	di ogni norma pertinente di diritto internazionale, applicabile alle relazioni fra le parti.
⁴	Si ritiene che un termine o un'espressione abbiano un significato particolare se verrà accertato che tale era l'intenzione delle parti.

IR 0.111 Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati (con. All.) CV Art. 32 Mezzi complementari di interpretazione - Si potrà ricorrere a mezzi complementari d'interpretazione, ed in particolare ai lavori preparatori ed alle circostanze nelle quali il trattato è stato concluso, allo scopo, sia di confermare il significato risultante dall'applicazione dell'articolo 31, che di definire un significato quando l'interpretazione data in base all'articolo 31:
^a	lasci il significato ambiguo od oscuro; o
^b	porti ad un risultato chiaramente assurdo o non ragionevole.

IR 0.353.1 Convenzione europea di estradizione del 13 dicembre 1957 CEEstr Art. 14 Regola della specialità - 1. L'individuo che sarà stato consegnato non sarà né perseguito né giudicato né detenuto in vista dell'esecuzione di una pena o di una misura di sicurezza né sottoposto ad altre restrizioni della sua libertà personale per un fatto qualsiasi anteriore alla consegna che non sia quello avente motivato l'estradizione, salvo nei casi seguenti:
¹	L'individuo che sarà stato consegnato non sarà né perseguito né giudicato né detenuto in vista dell'esecuzione di una pena o di una misura di sicurezza né sottoposto ad altre restrizioni della sua libertà personale per un fatto qualsiasi anteriore alla consegna che non sia quello avente motivato l'estradizione, salvo nei casi seguenti:
^a	se la Parte che l'ha consegnato vi acconsente. Una domanda sarà presentata a tale scopo, corredata degli atti previsti nell'articolo 12 e di un processo verbale giudiziario contenente le dichiarazioni dell'estradato. Questo consenso sarà dato quando il reato per il quale è chiesto implica l'obbligo dell'estradizione conformemente alla presente Convenzione;
^b	se, avendo avuto la possibilità di farlo, l'individuo estradato non ha lasciato nei 45 giorni successivi alla sua liberazione definitiva, il territorio della Parte alla quale è stato rilasciato o se vi è ritornato dopo averlo lasciato.
²	Tuttavia, la Parte richiedente potrà prendere le misure necessarie in vista, da un lato, di un eventuale rinvio dal territorio e, dall'altro lato, di una interruzione della prescrizione conformemente alla sua legislazione, compreso il ricorso a una procedura per contumacia.
³	Se la qualificazione data al fatto incriminato è modificata nel corso della procedura, l'individuo estradato sarà perseguito e giudicato soltanto nella misura in cui gli elementi costitutivi del reato nuovamente qualificato permettono l'estradizione.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 13 Protezione della sfera privata - 1 Ognuno ha diritto al rispetto della sua vita privata e familiare, della sua abitazione, della sua corrispondenza epistolare nonché delle sue relazioni via posta e telecomunicazioni.
¹	Ognuno ha diritto al rispetto della sua vita privata e familiare, della sua abitazione, della sua corrispondenza epistolare nonché delle sue relazioni via posta e telecomunicazioni.
²	Ognuno ha diritto d'essere protetto da un impiego abusivo dei suoi dati personali.

IR 0.101 Convenzione del 4 novembre 1950 per la salvaguardia dei diritti dell'uomo e delle libertà fondamentali (CEDU) CEDU Art. 8 Diritto al rispetto della vita privata e familiare - 1. Ogni persona ha diritto al rispetto della sua vita privata e familiare, del suo domicilio e della sua corrispondenza.
¹	Ogni persona ha diritto al rispetto della sua vita privata e familiare, del suo domicilio e della sua corrispondenza.
²	Non può esservi ingerenza della pubblica autorità nell'esercizio di tale diritto se non in quanto tale ingerenza sia prevista dalla legge e in quanto costituisca una misura che, in una società democratica, è necessaria per la sicurezza nazionale, l'ordine pubblico, il benessere economico del paese, la prevenzione dei reati, la protezione della salute o della morale, o la protezione dei diritti e delle libertà altrui.

IR 0.103.2 Patto internazionale del 16 dicembre 1966 relativo ai diritti civili e politici Patto-ONU-II Art. 17 - 1. Nessuno può essere sottoposto ad interferenze arbitrarie o illegittime nella sua vita privata, nella sua famiglia, nella sua casa o nella sua corrispondenza, né a illegittime offese al suo onore e alla sua reputazione.
¹	Nessuno può essere sottoposto ad interferenze arbitrarie o illegittime nella sua vita privata, nella sua famiglia, nella sua casa o nella sua corrispondenza, né a illegittime offese al suo onore e alla sua reputazione.
²	Ogni individuo ha diritto ad essere tutelato dalla legge contro tali interferenze od offese.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 111 Assistenza tra autorità fiscali - 1 Le autorità incaricate dell'esecuzione della presente legge si assistono vicendevolmente nell'adempimento del loro compito; comunicano gratuitamente le informazioni necessarie alle autorità fiscali della Confederazione, dei Cantoni, dei distretti, dei circoli e dei Comuni e permettono loro, a domanda, di consultare gli atti ufficiali. I fatti annunciati o accertati in applicazione della presente prescrizione soggiacciono all'obbligo del segreto secondo l'articolo 110.
¹	Le autorità incaricate dell'esecuzione della presente legge si assistono vicendevolmente nell'adempimento del loro compito; comunicano gratuitamente le informazioni necessarie alle autorità fiscali della Confederazione, dei Cantoni, dei distretti, dei circoli e dei Comuni e permettono loro, a domanda, di consultare gli atti ufficiali. I fatti annunciati o accertati in applicazione della presente prescrizione soggiacciono all'obbligo del segreto secondo l'articolo 110.
²	Se, per la tassazione, la quota cantonale dev'essere ripartita fra più Cantoni, l'autorità fiscale competente ne informa le amministrazioni cantonali dell'imposta federale diretta interessate.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 39 Obblighi delle autorità - 1 Le persone incaricate dell'esecuzione della legislazione fiscale sono tenute al segreto. Rimane salvo l'obbligo di informare, nella misura in cui è legalmente previsto da una disposizione del diritto federale o cantonale.
¹	Le persone incaricate dell'esecuzione della legislazione fiscale sono tenute al segreto. Rimane salvo l'obbligo di informare, nella misura in cui è legalmente previsto da una disposizione del diritto federale o cantonale.
²	Le autorità fiscali si comunicano gratuitamente le informazioni necessarie e si concedono la consultazione degli atti ufficiali. Se risulta dalla dichiarazione d'imposta di una persona con domicilio o sede nel Cantone che è parimente contribuente in un altro Cantone, l'autorità di tassazione comunica alle autorità fiscali dell'altro Cantone la dichiarazione d'imposta e la tassazione.
³	Le autorità della Confederazione, dei Cantoni, dei distretti, dei circoli e dei Comuni comunicano su richiesta alle autorità incaricate dell'esecuzione della legislazione fiscale ogni informazione necessaria per la sua applicazione. Esse possono avvertire di moto proprio tali autorità se presumono che una tassazione sia incompleta.
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