BGE-123-V-161 - 1997-09-30 - ATF - Droit des assurances sociales (jusqu'en 2006: TFA) - Art. 7 let. h RAVS: Qualification sous l'angle de l'obligation de cotiser de la rémunération perçue par une personne exerçant...

RS 220 CO Loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le Code civil suisse (Livre cinquième: Droit des obligations)

Art. 727c

Les sociétés tenues à un contrôle restreint désignent comme organe de révision un réviseur agréé au sens de la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision [1].

[1] RS 221.302

Urteilskopf

123 V 161

29. Urteil vom 30. September 1997 i.S. M. AG gegen Ausgleichskasse der Schweizer Maschinenindustrie und AHV/IV-Rekurskommission des Kantons Thurgau
Regeste (de):

Art. 7 lit. h AHVV: Beitragsrechtliche Qualifikation des Entgelts eines nebenberuflichen Revisors einer AG.

- Aktienrechtlicher Grundsatz der Unabhängigkeit der Kontroll- bzw. nunmehr Revisionsstelle nach früherem und neuem Obligationenrecht.

- Diesem Grundsatz kommt für die AHV-rechtliche Qualifikation der Entschädigung massgebende Bedeutung zu.

- Die Regelung des Art. 7 lit. h AHVV, wonach Entschädigungen an den nebenberuflichen Revisor einer Aktiengesellschaft massgebenden Lohn darstellen, ist gesetzwidrig.

Regeste (fr):

Art. 7 let. h RAVS: Qualification sous l'angle de l'obligation de cotiser de la rémunération perçue par une personne exerçant à titre accessoire une activité de réviseur d'une société anonyme.

- Du principe propre au droit de la société anonyme de l'indépendance de l'organe de contrôle - désormais: organe de révision - selon l'ancien et le nouveau droit des obligations.

- Ce principe revêt une importance déterminante s'agissant de la qualification de la rémunération sous l'angle du droit de l'assurance-vieillesse et survivants.

- L'art. 7 let. h RAVS est contraire à la loi, dans la mesure où il prévoit que les rémunérations versées à des personnes exerçant à titre accessoire une activité de réviseur d'une société anonyme font partie du salaire déterminant.

Regesto (it):

Art. 7 lett. h OAVS: Qualificazione dal profilo contributivo della rimunerazione percepita da una persona che esercita l'attività di revisore di una società anonima a titolo accessorio.

- Principio dell'indipendenza dell'ufficio di revisione ai sensi del diritto della società anonima secondo il vecchio e il nuovo diritto delle obbligazioni.

- Questo principio riveste un'importanza determinante ai fini della qualificazione della rimunerazione nell'ambito del diritto dell'assicurazione per la vecchiaia e i superstiti.

- La disposizione dell'art. 7 lett. h OAVS, secondo cui le indennità versate a una persona che esercita l'attività di revisore di una società anonima a titolo accessorio costituiscono salario determinante, è contraria alla legge.

Sachverhalt ab Seite 162

BGE 123 V 161 S. 162

A.- F. ist hauptberuflich als Steuerkommissär bei der Steuerverwaltung X tätig. Am 1. August 1992 wählte ihn die Generalversammlung der M. AG als Revisionsstelle. Anlässlich einer Arbeitgeberkontrolle wurde festgestellt, dass die Firma auf dem im Jahre 1993 an F. ausgerichteten Entgelt von Fr. 5'000.-- keine Sozialversicherungsbeiträge entrichtet hatte (Bericht der Treuhandgesellschaft Y vom 28. Oktober 1994). Mit Verfügung vom 22. Mai 1995 verpflichtete die Ausgleichskasse der Schweizer Maschinenindustrie die M. AG zur Nachzahlung von paritätischen AHV/IV/EO/AlV-Beiträgen inklusive Verwaltungskosten im Betrage von Fr. 608.30.

B.- Beschwerdeweise beantragte die M. AG die Aufhebung dieser Verfügung. Die AHV/IV-Rekurskommission des Kantons Thurgau wies die Beschwerde mit Entscheid vom 9. Dezember 1996 im wesentlichen mit der Begründung ab, F. sei hauptberuflich nicht als selbständigerwerbender Revisor tätig. Die streitige Entschädigung stelle daher massgebenden Lohn dar.

C.- Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde erneuert die M. AG ihr vorinstanzliches Rechtsbegehren. Die Ausgleichskasse beantragt Abweisung der Verwaltungsgerichtsbeschwerde. F. schliesst sich in seiner Vernehmlassung der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an. Das Bundesamt für Sozialversicherung hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.

Erwägungen

Das Eidg. Versicherungsgericht zieht in Erwägung:

1. Die sozialversicherungsrechtliche Beitragspflicht Erwerbstätiger richtet sich unter anderem danach, ob das in einem bestimmten Zeitraum erzielte Erwerbseinkommen als solches aus selbständiger oder aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren ist (Art. 5 und 9 AHVG sowie Art. 6 ff . AHVV). Nach Art. 5 Abs. 2 AHVG gilt als massgebender Lohn jedes Entgelt für in unselbständiger

BGE 123 V 161 S. 163

Stellung auf bestimmte oder unbestimmte Zeit geleistete Arbeit; als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit gilt nach Art. 9 Abs. 1 AHVG jedes Einkommen, das nicht Entgelt für in unselbständiger Stellung geleistete Arbeit darstellt. Nach der Rechtsprechung beurteilt sich die Frage, ob im Einzelfall selbständige oder unselbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, nicht aufgrund der Rechtsnatur des Vertragsverhältnisses zwischen den Parteien. Entscheidend sind vielmehr die wirtschaftlichen Gegebenheiten. Die zivilrechtlichen Verhältnisse vermögen dabei allenfalls gewisse Anhaltspunkte für die AHV-rechtliche Qualifikation zu bieten, ohne jedoch ausschlaggebend zu sein. Als unselbständig erwerbstätig ist im allgemeinen zu betrachten, wer von einem Arbeitgeber in betriebswirtschaftlicher bzw. arbeitsorganisatorischer Hinsicht abhängig ist und kein spezifisches Unternehmerrisiko trägt. Aus diesen Grundsätzen allein lassen sich indessen noch keine einheitlichen, schematisch anwendbaren Lösungen ableiten. Die Vielfalt der im wirtschaftlichen Leben anzutreffenden Sachverhalte zwingt dazu, die beitragsrechtliche Stellung eines Erwerbstätigen jeweils unter Würdigung der gesamten Umstände des Einzelfalles zu beurteilen. Weil dabei vielfach Merkmale beider Erwerbsarten zutage treten, muss sich der Entscheid oft danach richten, welche dieser Merkmale im konkreten Fall überwiegen (BGE 122 V 171 Erw. 3a, 283 Erw. 2a, 119 V 161 f. Erw. 2 mit Hinweisen).

2. Gemäss Art. 5 Abs. 2 Satz 2 AHVG umfasst der massgebende Lohn auch Teuerungs- und andere Lohnzulagen, Provisionen, Gratifikationen, Naturalleistungen, Ferien- und Feiertagsentschädigungen und ähnliche Bezüge, ferner Trinkgelder, soweit diese einen wesentlichen Bestandteil des Arbeitsentgeltes darstellen. In Ausführung dieser Bestimmung hat der Bundesrat in Art. 7 lit. a -q AHVV im einzelnen festgelegt, was als Bestandteil des massgebenden Lohnes gilt. Nach Art. 7 lit. h AHVV (in der seit 1. Januar 1951 geltenden Fassung) gehören u.a. feste Entschädigungen und Sitzungsgelder an Mitglieder der Kontrollstelle juristischer Personen, soweit es sich nicht um hauptberuflich selbständigerwerbende Revisoren handelt, zum massgebenden Lohn, soweit es sich nicht um Spesenersatz handelt. Die Beschwerdeführerin macht geltend, diese Bestimmung widerspreche dem Gesetz.

3. a) (Überprüfung von Verordnungen des Bundesrates durch das Eidg. Versicherungsgericht; vgl. BGE 123 V 84 f. Erw. 4a,

BGE 123 V 161 S. 164

122 V 93 f. Erw. 5a/bb, 118 f. Erw. 3a/bb, 303 f. Erw. 4a, je mit Hinweisen). b) aa) Nach Art. 727 Abs. 1 OR (in der Fassung vom 18. Dezember 1936, in Kraft gewesen bis zum 30. Juni 1992, nachfolgend aOR) hatte die Generalversammlung der Aktiengesellschaft einen oder mehrere Revisoren zu wählen. Diese brauchten nicht Aktionäre zu sein, durften aber weder Mitglieder des Verwaltungsrates noch Angestellte der Gesellschaft sein (Art. 727 Abs. 2 aOR). Weitergehende Wahlvoraussetzungen, namentlich bezüglich der Unabhängigkeit der Revisoren, hatte der Gesetzgeber, unter Vorbehalt von Art. 723 aOR, indessen bewusst unterlassen (BÜRGI, Zürcher Kommentar, Zürich 1969, N. 4 ff. zu Art. 727). Die Berufung in die Kontrollstelle war nach der damaligen Rechtslage jedem verwehrt, der gesetzlich oder vertraglich verpflichtet war, von jenen Organen der AG Weisungen entgegenzunehmen, deren Rechnungsführung er als Kontrollstelle zu prüfen hätte. Dabei war es unerheblich, ob der aus dem Subordinationsverhältnis sich ergebende Einfluss tatsächlich ausgeübt wurde oder nicht; es genügte, dass er ausgeübt werden konnte (BÜRGI, a.a.O., N. 13 f.). Im übrigen galt die Unabhängigkeit vor allem als Frage der inneren Einstellung und Charakterstärke der Revisoren, d.h. ihrer tatsächlichen Fähigkeit, ohne Rücksicht auf eigene Interessen zum Rechten zu sehen und das Richtige zu tun (BGE 99 Ib 111 Erw. 5). bb) In der Botschaft über die Revision des Aktienrechts vom 23. Februar 1983 (BBl 1983 II 745) wies der Bundesrat einleitend darauf hin, dass beim geltenden Recht die Mangelhaftigkeit der Regelung der Abschlussprüfung besonders gravierend sei, indem keine Vorschriften über die Befähigung und nur ungenügende über die Unabhängigkeit der Revisoren bestünden (a.a.O., S. 766). Die Revisionsstelle erfahre eine völlige Neuregelung "mit dem Ziel, Befähigung und Unabhängigkeit der Revisoren zu stärken und deren Aufgaben zu klären und zu erweitern" (a.a.O., S. 770). Art. 727c des Entwurfs verlange neu Unabhängigkeit. Diese richte sich gegen die Verwaltung und den Hauptaktionär, d.h. den Aktionär, der über die Stimmenmehrheit verfüge. Unabhängigkeit bedeute Weisungsungebundenheit, Freiheit des Urteils und Selbständigkeit im Entscheid. Der Revisor dürfe in seinen persönlichen, wirtschaftlichen und finanziellen Verhältnissen nicht in solchem Ausmasse von der Verwaltung oder vom Hauptaktionär abhängig sein, dass er in seiner Entscheidungsfreiheit wesentlich eingeschränkt sei (a.a.O., S. 929).
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Diesen Überlegungen schloss sich der Gesetzgeber an. Nach Art. 727c Abs. 1 OR (in der Fassung vom 4. Oktober 1991, in Kraft seit 1. Juli 1992) müssen die Revisoren vom Verwaltungsrat und von einem Mehrheitsaktionär unabhängig sein. Sie dürfen insbesondere weder Arbeitnehmer der zu prüfenden Aktiengesellschaft sein (was im wesentlichen der Regelung von Art. 727 Abs. 2 Satz 2 aOR entspricht) noch Arbeiten für diese ausführen, die mit dem Prüfungsauftrag unvereinbar sind. Wird eine Handelsgesellschaft als Revisionsstelle bestellt, so gilt das Erfordernis der Unabhängigkeit sowohl für diese als auch für alle Personen, welche die Prüfung durchführen (Art. 727d Abs. 3 OR). cc) Das neue Recht verlangt damit nicht nur innere Unabhängigkeit, sondern richtet sich bereits gegen jede äussere Beziehung, welche den Anschein der Befangenheit zu begründen vermag (PEDROJA/WATTER, Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, Obligationenrecht II, Basel 1994, N. 1 zu Art. 727c OR). Dabei geht es in einem objektiven Sinn darum, nicht nur jede offensichtliche Weisungsgebundenheit, sondern auch weniger leicht erkennbare beteiligungsmässige, hierarchische oder wegen anderer Zusammenhänge gegebene Abhängigkeiten zu vermeiden (BGE 123 III 32 Erw. 1a; BÖCKLI, Schweizer Aktienrecht, 2. Aufl. 1996, S. 943, Rz. 1788a). Weisungsungebundenheit bedeutet, dass der Revisor bei seiner Tätigkeit freie Hand hat. Weder der Verwaltungsrat noch ein Mehrheitsaktionär können bestimmen, was und wie revidiert werden soll. Gebunden ist der Revisor nur durch die gesetzliche Pflicht zu formeller und materieller Prüfung der Buchführung, der Jahresrechnung und der beantragten Verwendung des Bilanzgewinnes (Art. 728 Abs. 1 OR) sowie durch die Berichterstattungs- und Anzeigepflichten gemäss Art. 729 -729b OR (PEDROJA/WATTER, a.a.O., N. 2 und 6 zu Art. 727c OR). Damit, dass dem Revisor untersagt ist, für die zu prüfende Gesellschaft Arbeiten auszuführen, die mit seinem Mandat unvereinbar sind, ist er verpflichtet, auch jede wirtschaftliche Abhängigkeit von einer einzelnen Gesellschaft zu vermeiden. Unvereinbar mit seiner Revisionstätigkeit ist namentlich die Führung der Buchhaltung der zu prüfenden Gesellschaft sowie ein sog. "Klumpenmandat", bei welchem der Honoraranteil eines einzelnen Kunden mehr als 10% der gesamten Honorareinnahmen ausmacht (BÖCKLI, a.a.O., S. 944, Rz. 1788; Ziff. 3.13 der Richtlinien der Treuhand-Kammer zur Unabhängigkeit). Umstritten ist, ob und in welchem Umfang eine Beratertätigkeit mit dem Revisionsmandat

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vereinbar ist (BÖCKLI, a.a.O., S. 945, Rz. 1791 f.; PEDROJA/WATTER, a.a.O., N. 12 zu Art. 727c OR; HANDSCHIN, Zur Unabhängigkeit der Revisionsstelle: Beratung und Buchhaltungsarbeiten durch die Revisionsstelle für die revidierte Gesellschaft, SJZ 1994 S. 345). dd) Für die Einhaltung der Vorschriften über die Unabhängigkeit der Revisionsstelle hat zunächst die Gesellschaft (Art. 727d Abs. 2 OR) und hat der Revisor selbst zu sorgen, indem er auf das Revisionsmandat überhaupt verzichtet oder im Falle eines einzelnen Interessenkonfliktes in den Ausstand tritt. Sodann kann jeder Aktionär und jeder Gläubiger durch Klage gegen die Gesellschaft die Abberufung eines Revisors verlangen, der die Voraussetzungen für das Amt nicht erfüllt (Art. 727e Abs. 3 Satz 2 OR). Weist ein Revisor die erforderliche Unabhängigkeit offensichtlich nicht auf, hat der Handelsregisterführer seine Eintragung als Revisionsstelle im Handelsregister zu verweigern (Art. 86a Abs. 1 HRegV). Schliesslich haftet der Revisor nach Art. 755 OR für jede Pflichtwidrigkeit, die zu einem Schaden für die Gesellschaft, die Aktionäre oder Gläubiger führt. Eine haftungsbegründende Pflichtwidrigkeit im Sinne dieser Bestimmung stellt nicht nur die Verletzung der in Art. 728 ff . OR festgelegten Prüfungs-, Benachrichtigungs- und Anzeigepflichten, sondern auch die Nichtbeachtung der gesetzlichen Unabhängigkeitserfordernisse dar (PEDROJA/WATTER, a.a.O., N. 19 zu Art. 727c OR). c) Diesen zwingenden gesellschaftsrechtlichen Vorschriften, mit welchen die Unabhängigkeit des Revisors einer Aktiengesellschaft von der zu prüfenden Gesellschaft sichergestellt und durchgesetzt werden soll, kommt auch für die AHV-rechtliche Qualifikation der dem Revisor ausgerichteten Entschädigung ausschlaggebende Bedeutung zu. Denn die gesetzlich statuierte und sanktionierte wirtschaftliche sowie arbeitsorganisatorische Unabhängigkeit des Revisors ist gerade Voraussetzung für die Ausübung der Revisionstätigkeit, weshalb nicht massgebend sein kann, ob und in welchem Umfang dieses Kriterium für die Abgrenzung selbständiger von unselbständiger Erwerbstätigkeit im konkreten Einzelfall verwirklicht ist. Das Unterscheidungsmerkmal des Unternehmerrisikos und damit die Frage, ob eine bestimmte Tätigkeit mit besonderen Investitionen verknüpft ist oder nicht, tritt hier in den Hintergrund. Diese Rangordnung der Abgrenzungskriterien greift aufgrund der vertragstypischen Unabhängigkeit bestimmter Tätigkeiten bereits im Zusammenhang mit Dienstleistungsverträgen Platz, welche im Rahmen einer weitgehend dispositiven gesetzlichen Regelung autonom

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ausgestaltet werden können (BGE 110 V 80 Erw. 4; ZAK 1986 S. 513; KÄSER, Unterstellung und Beitragswesen in der obligatorischen AHV, 2. Aufl., S. 129, Rz. 4.55). Umso mehr muss sie für die aktienrechtliche Revisionstätigkeit gelten, die von Gesetzes wegen nur von einem nicht weisungsgebundenen und wirtschaftlich unabhängigen Revisor ausgeübt werden kann.

4. a) Das Gesetz sieht für Beitragspflichtige, welche mehrere Erwerbstätigkeiten ausüben, keine Gesamtbeurteilung ihrer erwerblichen Aktivitäten nach Massgabe der wirtschaftlichen Bedeutung der einzelnen Betätigungen vor. Vielmehr ist nach der in Art. 5 und 9 AHVG verwirklichten Konzeption der strikten Unterscheidung von unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit jedes Einkommen dahin zu prüfen, ob es aus selbständiger oder unselbständiger Tätigkeit stammt (BGE 119 V 164 Erw. 3c mit Hinweisen). Die Tatsache, dass ein Beitragspflichtiger bereits einer Ausgleichskasse als Selbständigerwerbender angeschlossen ist, hat daher für die Qualifikation eines Entgelts AHV-rechtlich keine Bedeutung (BGE 119 V 165 Erw. 3c). Ebensowenig vermag umgekehrt die Tatsache, dass ein Beitragspflichtiger bereits mit einer Ausgleichskasse als Unselbständigerwerbender abrechnet, die beitragsrechtliche Qualifikation des Einkommens aus einer weiteren Tätigkeit zu präjudizieren. Vorbehalten bleiben einzig Koordinationsgesichtspunkte bei Mehrfachbeschäftigten, welche dieselbe Erwerbstätigkeit für verschiedene Arbeit- oder Auftraggeber oder verschiedene Erwerbstätigkeiten für denselben Arbeit- oder Auftraggeber ausüben (BGE 119 V 164 Erw. 3b mit Hinweis). b) Nach Art. 7 lit. h AHVV stellen lediglich die Entschädigungen an hauptberuflich selbständigerwerbende Revisoren Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit dar. E contrario ist die für eine nebenberuflich ausgeübte Revisionstätigkeit ausgerichtete Entschädigung stets als massgebender Lohn zu qualifizieren. Diese Regelung beruht auf dem Grundgedanken, nebenberuflich tätige Revisoren seien bereits als Unselbständigerwerbende, hauptberufliche Revisoren hingegen als Selbständigerwerbende einer Ausgleichskasse angeschlossen, soweit letztere nicht als Angestellte einer Revisionsgesellschaft tätig sind. Sie knüpft somit für die Qualifikation der Entschädigung von Revisoren an die Art der hauptberuflich ausgeübten Erwerbstätigkeit an. Eine solche generelle Qualifikation der nebenberuflichen Revisionstätigkeit als unselbständige Erwerbstätigkeit ist mit der vom Gesetz verlangten und anhand der wirtschaftlichen Gegebenheiten des Einzelfalles durchzuführenden Prüfung, ob eine nebenberufliche Tätigkeit

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selbständige oder unselbständige Erwerbstätigkeit darstellt, nicht zu vereinbaren.

5. a) Zusammenfassend ergibt sich, dass die Regelung von Art. 7 lit. h AHVV mit Bezug auf die Entschädigung von Revisoren einer Aktiengesellschaft einerseits in unverträglichem Widerspruch zu den zwingenden gesellschaftsrechtlichen Unabhängigkeitsanforderungen an die Revisionsstelle steht. Anderseits qualifiziert diese Verordnungsbestimmung die Tätigkeit von nebenberuflichen Revisoren in gesetzwidriger Weise ohne Rücksicht auf die wirtschaftlichen Gegebenheiten des Einzelfalles generell als unselbständige Erwerbstätigkeit. Bei Art. 7 lit. h AHVV handelt es sich daher um eine "systemfremde" Bestimmung (KÄSER, a.a.O., S. 130, Rz. 4.55), auf welche Vorinstanz und Ausgleichskasse zu Unrecht abgestellt haben. b) Die von F. für die Beschwerdeführerin nebenberuflich ausgeübte Revisionstätigkeit ist aus den dargelegten Gründen als selbständige Erwerbstätigkeit einzustufen. Da er im Hauptberuf nicht als unselbständigerwerbender Revisor tätig ist, fällt eine andere Lösung auch gestützt auf die erwähnten Koordinationsgesichtspunkte ausser Betracht.

RS 831.101 RAVS Règlement du 31 octobre 1947 sur l'assurance-vieillesse et survivants (RAVS) Art. 7 Éléments du salaire déterminant
	Le salaire déterminant pour le calcul des cotisations comprend notamment: [1]
	a.	le salaire au temps, aux pièces (à la tâche) et à la prime, y compris les indemnités pour les heures supplémentaires, le travail de nuit et en remplacement;
	b. [2]	les allocations de résidence et de renchérissement;
	c. [3]	les gratifications, les primes de fidélité et au rendement;
	cbis. [4]	les avantages appréciables en argent provenant de participations de collaborateur; la valeur et le moment de la perception des cotisations sur ces avantages sont déterminés d'après les dispositions relatives à l'impôt fédéral direct;
	d. [5]	les revenus des commanditaires résultant d'un rapport de service qui les lie à la société en commandite, ainsi que les parts des salariés [6] aux bénéfices dans la mesure où elles dépassent l'intérêt du capital engagé;
	e.	les pourboires, s'ils représentent une part importante du salaire;
	f.	les prestations en nature ayant un caractère régulier;
	g.	les provisions et les commissions;
	h. [7]	les tantièmes, les indemnités fixes et les jetons de présence des membres de l'administration et des organes dirigeants des personnes morales;
	i.	le revenu des membres d'autorités de la Confédération, des cantons et des communes;
	k.	les émoluments et les indemnités fixes touchés par des assurés dont l'activité est régie par le droit public, sous réserve de dispositions cantonales contraires;
	l.	les honoraires des privat-docents et des autres personnes qui, dans l'enseignement, sont rétribués d'une manière analogue;
	m. [8]	les prestations accordées par l'employeur si le salarié est empêché de travailler pour cause d'accident ou de maladie;
	n. [9]	les prestations accordées par l'employeur si le salarié est empêché de travailler pour cause de service au sens de l'art. 1a de la loi du 25 septembre 1952 sur les allocations pour perte de gain (LAPG) [10] ou de parentalité;
	o.	les indemnités de vacances ou pour jours fériés;
	p. [11]	les prestations de l'employeur consistant à prendre en charge la cotisation due par le salarié à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité, au régime des allocations pour perte de gain et à l'assurance-chômage et les impôts; est exceptée la prise en charge des cotisations dues par le salarié sur les revenus en nature et les salaires globaux;
	q. [12]	les prestations versées par l'employeur lors de la cessation des rapports de travail, si elles ne sont pas exceptées du salaire déterminant en vertu des art. 8bis ou 8ter; les rentes sont converties en capital; l'OFAS établit à cet effet des tables de conversion dont l'usage est obligatoire.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 26 sept. 2008, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 4711). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I 1 de l'O du 11 oct. 1972, en vigueur depuis le 1er janv. 1973 (RO 1972 2560). [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 21 sept. 2012, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2012 6329). [4] Introduite par le ch. I de l'O du 21 sept. 2012, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2012 6329). [5] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 18 oct. 1974, en vigueur depuis le 1er janv. 1976 (RO 1974 1594). [6] Nouvelle dénomination selon le ch. I de l'O du 5 avr. 1978, en vigueur depuis le 1er janv. 1979 (RO 1978 420). Il a été tenu compte de cette mod. dans tout le texte. [7] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 16 sept. 1998, en vigueur depuis le 1er janv. 1999 (RO 1998 2579). [8] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 28 août 2024, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 462). [9] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 28 août 2024, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 462). [10] RS 834.1 [11] Introduite par le ch. I de l'O du 5 avr. 1978 (RO 1978 420). Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 17 oct. 2007, en vigueur depuis le 1er janv. 2008 (RO 2007 5125). [12] Introduite par le ch. I de l'O du 27 mai 1981 (RO 1981 538). Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 17 oct. 2007, en vigueur depuis le 1er janv. 2008 (RO 2007 5125).

RS 831.101 RAVS Règlement du 31 octobre 1947 sur l'assurance-vieillesse et survivants (RAVS) Art. 7 Éléments du salaire déterminant
	Le salaire déterminant pour le calcul des cotisations comprend notamment: [1]
	a.	le salaire au temps, aux pièces (à la tâche) et à la prime, y compris les indemnités pour les heures supplémentaires, le travail de nuit et en remplacement;
	b. [2]	les allocations de résidence et de renchérissement;
	c. [3]	les gratifications, les primes de fidélité et au rendement;
	cbis. [4]	les avantages appréciables en argent provenant de participations de collaborateur; la valeur et le moment de la perception des cotisations sur ces avantages sont déterminés d'après les dispositions relatives à l'impôt fédéral direct;
	d. [5]	les revenus des commanditaires résultant d'un rapport de service qui les lie à la société en commandite, ainsi que les parts des salariés [6] aux bénéfices dans la mesure où elles dépassent l'intérêt du capital engagé;
	e.	les pourboires, s'ils représentent une part importante du salaire;
	f.	les prestations en nature ayant un caractère régulier;
	g.	les provisions et les commissions;
	h. [7]	les tantièmes, les indemnités fixes et les jetons de présence des membres de l'administration et des organes dirigeants des personnes morales;
	i.	le revenu des membres d'autorités de la Confédération, des cantons et des communes;
	k.	les émoluments et les indemnités fixes touchés par des assurés dont l'activité est régie par le droit public, sous réserve de dispositions cantonales contraires;
	l.	les honoraires des privat-docents et des autres personnes qui, dans l'enseignement, sont rétribués d'une manière analogue;
	m. [8]	les prestations accordées par l'employeur si le salarié est empêché de travailler pour cause d'accident ou de maladie;
	n. [9]	les prestations accordées par l'employeur si le salarié est empêché de travailler pour cause de service au sens de l'art. 1a de la loi du 25 septembre 1952 sur les allocations pour perte de gain (LAPG) [10] ou de parentalité;
	o.	les indemnités de vacances ou pour jours fériés;
	p. [11]	les prestations de l'employeur consistant à prendre en charge la cotisation due par le salarié à l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité, au régime des allocations pour perte de gain et à l'assurance-chômage et les impôts; est exceptée la prise en charge des cotisations dues par le salarié sur les revenus en nature et les salaires globaux;
	q. [12]	les prestations versées par l'employeur lors de la cessation des rapports de travail, si elles ne sont pas exceptées du salaire déterminant en vertu des art. 8bis ou 8ter; les rentes sont converties en capital; l'OFAS établit à cet effet des tables de conversion dont l'usage est obligatoire.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 26 sept. 2008, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 4711). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I 1 de l'O du 11 oct. 1972, en vigueur depuis le 1er janv. 1973 (RO 1972 2560). [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 21 sept. 2012, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2012 6329). [4] Introduite par le ch. I de l'O du 21 sept. 2012, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2012 6329). [5] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 18 oct. 1974, en vigueur depuis le 1er janv. 1976 (RO 1974 1594). [6] Nouvelle dénomination selon le ch. I de l'O du 5 avr. 1978, en vigueur depuis le 1er janv. 1979 (RO 1978 420). Il a été tenu compte de cette mod. dans tout le texte. [7] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 16 sept. 1998, en vigueur depuis le 1er janv. 1999 (RO 1998 2579). [8] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 28 août 2024, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 462). [9] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 28 août 2024, en vigueur depuis le 1er janv. 2025 (RO 2024 462). [10] RS 834.1 [11] Introduite par le ch. I de l'O du 5 avr. 1978 (RO 1978 420). Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 17 oct. 2007, en vigueur depuis le 1er janv. 2008 (RO 2007 5125). [12] Introduite par le ch. I de l'O du 27 mai 1981 (RO 1981 538). Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 17 oct. 2007, en vigueur depuis le 1er janv. 2008 (RO 2007 5125).

RS 831.10 LAVS Loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants (LAVS) Art. 5 Cotisations perçues sur le revenu provenant d'une activité dépendante1. Principe
	1.	Une cotisation de 4.35 % est perçue sur le revenu provenant d'une activité dépendante, appelé ci-après salaire déterminant. [1]
	2.	Le salaire déterminant comprend toute rémunération pour un travail dépendant, fourni pour un temps déterminé ou indéterminé. Il englobe les allocations de renchérissement et autres suppléments de salaire, les commissions, les gratifications, les prestations en nature, les indemnités de vacances ou pour jours fériés et autres prestations analogues, ainsi que les pourboires, s'ils représentent un élément important de la rémunération du travail.
	3.	Pour les membres de la famille travaillant dans l'entreprise familiale, seul le salaire en espèces est considéré comme salaire déterminant:
		a.	jusqu'au 31 décembre de l'année où ils ont 20 ans révolus;
		b. [2]	après le dernier jour du mois au cours duquel ils atteignent l'âge de référence fixé à l'art. 21, al. 1. [3]
	4.	Le Conseil fédéral peut excepter du salaire déterminant les prestations sociales, ainsi que les prestations d'un employeur à ses employés ou ouvriers lors d'événements particuliers.
	5.	... [4]

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I 5 de la LF du 28 sept. 2018 relative à la réforme fiscale et au financement de l'AVS, en vigueur depuis le 1er janv. 2020 (RO 2019 2395 2413; FF 2018 2565). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 17 déc. 2021 (AVS 21), en vigueur depuis le 1er janv. 2024 (RO 2023 92; FF 2019 5979). [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 7 oct. 1994 (10e révision AVS), en vigueur depuis le 1er janv. 1997 (RO 1996 2466; FF 1990 II 1). [4] Introduit par le ch. I de la LF du 21 déc. 1956 (RO 1957 264; FF 1956 I 1461). Abrogé par l'annexe ch. 6 de la LF du 17 juin 2005 sur le travail au noir, avec effet au 1er janv. 2008 (RO 2007 359; FF 2002 3371).

RS 831.10 LAVS Loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants (LAVS) Art. 9 2. Notion et détermination
	1.	Le revenu provenant d'une activité indépendante comprend tout revenu du travail autre que la rémunération pour un travail accompli dans une situation dépendante.
	2.	Pour déterminer le revenu provenant d'une activité indépendante sont déduits du revenu brut: [1]Le Conseil fédéral est autorisé à admettre, au besoin, d'autres déductions du revenu brut, provenant de l'exercice d'une activité lucrative indépendante.
		a.	les frais généraux nécessaires à l'acquisition du revenu brut;
		b.	les amortissements et les réserves d'amortissement autorisés par l'usage commercial et correspondant à la perte de valeur subie;
		c.	les pertes commerciales effectives qui ont été comptabilisées;
		d. [2]	les sommes que l'exploitant verse, durant la période de calcul, à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, pour autant que toute autre utilisation soit exclue, ou pour des buts de pure utilité publique;
		e. [3]	les versements personnels à des institutions de prévoyance professionnelle dans la mesure où ils correspondent à la part habituellement prise en charge par l'employeur;
		f. [4]	l'intérêt du capital propre engagé dans l'entreprise; le taux d'intérêt correspond au rendement annuel moyen des emprunts en francs suisses des débiteurs suisses autres que les collectivités publiques.
	3.	Le revenu provenant d'une activité indépendante et le capital propre engagé dans l'entreprise sont déterminés par les autorités fiscales cantonales et communiqués aux caisses de compensation. [5]
	4.	Les caisses de compensation ajoutent au revenu communiqué par les autorités fiscales les déductions admissibles selon le droit fiscal des cotisations dues en vertu de l'art. 8 de la présente loi, de l'art. 3, al. 1, de la loi fédérale du 19 juin 1959 sur l'assurance-invalidité (LAI) [6] et de l'art. 27, al. 2, de la loi du 25 septembre 1952 sur les allocations pour perte de gain [7]. Elles reconstituent à 100 % le revenu communiqué en fonction des taux de cotisation applicables. [8]

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 17 juin 2011 (Amélioration de la mise en oeuvre), en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2011 4745; FF 2011 519). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 17 juin 2011 (Amélioration de la mise en oeuvre), en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2011 4745; FF 2011 519). [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 7 oct. 1994 (10e révision AVS), en vigueur depuis le 1er janv. 1997 (RO 1996 2466; FF 1990 II 1). [4] Introduit par le ch. I de la LF du 7 oct. 1994 (10e révision AVS; RO 1996 2466; FF 1990 II 1). Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 17 juin 2011 (Amélioration de la mise en oeuvre), en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2011 4745; FF 2011 519). [5] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 7 oct. 1994 (10e révision AVS), en vigueur depuis le 1er janv. 1997 (RO 1996 2466; FF 1990 II 1). [6] RS 831.20 [7] RS 834.1 [8] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 17 juin 2011 (Amélioration de la mise en oeuvre), en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2011 4745; FF 2011 519). Voir aussi les disp. trans. de cette mod. à la fin du texte.

RS 831.101 RAVS Règlement du 31 octobre 1947 sur l'assurance-vieillesse et survivants (RAVS) Art. 6 Notion du revenu provenant d'une activité lucrative
	1.	Le revenu provenant d'une activité lucrative comprend, sous réserve des exceptions mentionnées expressément dans les dispositions qui suivent, le revenu en espèces ou en nature tiré en Suisse ou à l'étranger de l'exercice d'une activité, y compris les revenus accessoires.
	2.	Ne sont pas comprises dans le revenu provenant d'une activité lucrative: [1]
		a. [2]	la solde militaire, les indemnités de fonction dans la protection civile, les sommes d'argent de poche aux personnes astreintes au service civil, la solde allouée pour le service du feu selon l'art. 24, let. fbis, de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) [3], de même que les indemnités analogues dans les cours pour moniteurs de jeunes tireurs;
		b. [4]	les prestations d'assurance en cas d'accident, de maladie ou d'invalidité, à l'exception des indemnités journalières selon l'art. 25 de la loi fédérale du 19 juin 1959 sur l'assurance-invalidité (LAI) [5] et l'art. 29 de la loi fédérale du 19 juin 1992 sur l'assurance militaire [6];
		c. [7]	...
		d. [8]	...
		e. [9]	...
		f. [10]	les allocations familiales qui sont accordées, conformément aux usages locaux ou professionnels, au titre d'allocation pour enfants et d'allocation de formation professionnelle, d'allocation de ménage ou d'allocation de mariage ou de naissance;
		g. [11]	les prestations destinées à permettre la formation ou le perfectionnement professionnels; si celles-ci sont octroyées par l'employeur, elles ne sont exceptées du revenu provenant d'une activité lucrative que pour autant que la formation ou le perfectionnement soient étroitement liés à l'activité professionnelle du bénéficiaire;
		h. [12]	les prestations réglementaires d'institutions de prévoyance professionnelle, si le bénéficiaire a un droit propre envers l'institution [13] au moment où l'événement assuré se produit ou lorsque l'institution est dissoute;
		tab.	i. et k. [14]... [15]

[1] Nouvelle teneur selon le ch. II de l'O du 27 oct. 1987, en vigueur depuis le 1er janv. 1988 (RO 1987 1397). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 21 sept. 2012, en vigueur depuis le 1er janv. 2013 (RO 2012 6329). [3] RS 642.11 [4] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 10 sept. 2003, en vigueur depuis le 1er janv. 2004 (RO 2003 3683). [5] RS 831.20 [6] RS 833.1 [7] Abrogée par le ch. I de l'O du 15 oct. 2014, avec effet au 1er janv. 2015 (RO 2014 3331). [8] Abrogée par le ch. I de l'O du 31 août 1992, avec effet au 1er janv. 1993 (RO 1992 1830). [9] Abrogée par le ch. I de l'O du 29 juin 1983, avec effet au 1er janv. 1984 (RO 1983 903). [10] Nouvelle teneur selon l'art. 143 de l'O du 20 déc. 1982 sur l'assurance-accidents, en vigueur depuis le 1er janv. 1984 (RO 1983 38). [11] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 26 sept. 2008, en vigueur depuis le 1er janv. 2009 (RO 2008 4711). [12] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 18 sept. 2000, en vigueur depuis le 1er janv. 2001 (RO 2000 2629). [13] RO 2005 4953 [14] Abrogées par le ch. I de l'O du 18 sept. 2000, avec effet au 1er janv. 2001 (RO 2000 2629). [15] Nouvelle teneur selon le ch. I de l'O du 27 mai 1981, en vigueur depuis le 1er juil. 1981 (RO 1981 538).

RS 220 CO Loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le Code civil suisse (Livre cinquième: Droit des obligations) Art. 727
	1.	Les sociétés suivantes sont tenues de soumettre leurs comptes annuels et, le cas échéant, leurs comptes consolidés au contrôle ordinaire d'un organe de révision: [1]
		1. [2]	les sociétés ouvertes au public, soit les sociétés:qui ont des titres de participation cotés en bourse,qui sont débitrices d'un emprunt par obligations,dont les actifs ou le chiffre d'affaires représentent 20 % au moins des actifs ou du chiffre d'affaires des comptes consolidés d'une société au sens des let. a et b;
			a.	qui ont des titres de participation cotés en bourse,
			b.	qui sont débitrices d'un emprunt par obligations,
			c. [2]	dont les actifs ou le chiffre d'affaires représentent 20 % au moins des actifs ou du chiffre d'affaires des comptes consolidés d'une société au sens des let. a et b;
		2. [3]	les sociétés qui, au cours de deux exercices successifs, dépassent deux des valeurs suivantes:total du bilan: 20 millions de francs,chiffre d'affaires: 40 millions de francs,effectif: 250 emplois à plein temps en moyenne annuelle;
			a.	total du bilan: 20 millions de francs,
			b.	chiffre d'affaires: 40 millions de francs,
			c.	effectif: 250 emplois à plein temps en moyenne annuelle;
		3. [4]	les sociétés qui ont l'obligation d'établir des comptes consolidés.
	1bis.	Si les comptes ne sont pas présentés en francs, les cours de conversion déterminants pour établir les valeurs fixées à l'al. 1, ch. 2, sont, pour le total du bilan, le cours de conversion à la date de clôture du bilan, et pour le chiffre d'affaires, le cours moyen de l'exercice. [5]
	2.	Un contrôle ordinaire des comptes est également requis lorsque des actionnaires représentant ensemble au moins 10 % du capital-actions l'exigent.
	3.	Lorsque la loi n'exige pas un contrôle ordinaire des comptes annuels, ce contrôle peut être prévu par les statuts ou décidé par l'assemblée générale.

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 19 juin 2020 (Droit de la société anonyme), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2020 4005;2022 109; FF 2017 353). [2] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 19 juin 2020 (Droit de la société anonyme), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2020 4005;2022 109; FF 2017 353). [3] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 17 juin 2011 (Droit de la révision), en vigueur depuis le 1er janv. 2012 (RO 2011 5863; FF 2008 1407). Voir aussi la disp. trans. de cette mod. à la fin du texte. [4] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 19 juin 2020 (Droit de la société anonyme), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2020 4005;2022 109; FF 2017 353). [5] Introduit par le ch. I de la LF du 19 juin 2020 (Droit de la société anonyme), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2020 4005;2022 109; FF 2017 353).

RS 220 CO Loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le Code civil suisse (Livre cinquième: Droit des obligations) Art. 728
	1.	L'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité. Son indépendance ne doit être ni restreinte dans les faits, ni en apparence.
	2.	L'indépendance de l'organe de révision est, en particulier, incompatible avec:
		1.	l'appartenance au conseil d'administration, d'autres fonctions décisionnelles au sein de la société ou des rapports de travail avec elle;
		2.	une participation directe ou une participation indirecte importante au capital-actions ou encore une dette ou une créance importantes à l'égard de la société;
		3.	une relation étroite entre la personne qui dirige la révision et l'un des membres du conseil d'administration, une autre personne ayant des fonctions décisionnelles ou un actionnaire important;
		4.	la collaboration à la tenue de la comptabilité ainsi que la fourniture d'autres prestations qui entraînent le risque de devoir contrôler son propre travail en tant qu'organe de révision;
		5.	l'acceptation d'un mandat qui entraîne une dépendance économique;
		6.	la conclusion d'un contrat à des conditions non conformes aux règles du marché ou d'un contrat par lequel l'organe de révision acquiert un intérêt au résultat du contrôle;
		7.	l'acceptation de cadeaux de valeur ou d'avantages particuliers.
	3.	Les dispositions relatives à l'indépendance s'appliquent à toutes les personnes participant à la révision. Si l'organe de révision est une société de personnes ou une personne morale, ces dispositions s'appliquent également aux membres de l'organe supérieur de direction ou d'administration et aux autres personnes qui exercent des fonctions décisionnelles.
	4.	Aucun employé de l'organe de révision ne participant pas à la révision ne peut être membre du conseil d'administration de la société soumise au contrôle, ni exercer au sein de celle-ci d'autres fonctions décisionnelles.
	5.	L'indépendance n'est pas garantie non plus lorsque des personnes proches de l'organe de révision, de personnes participant à la révision, de membres de l'organe supérieur de direction ou d'administration ou d'autres personnes qui exercent des fonctions décisionnelles ne remplissent pas les exigences relatives à l'indépendance.
	6.	Les dispositions concernant l'indépendance s'étendent également aux entreprises qui sont contrôlées par la société ou l'organe de révision, ou qui contrôlent la société ou l'organe de révision. [1]

[1] Nouvelle teneur selon le ch. I de la LF du 19 juin 2020 (Droit de la société anonyme), en vigueur depuis le 1er janv. 2023 (RO 2020 4005;2022 109; FF 2017 353).

RS 220 CO Loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le Code civil suisse (Livre cinquième: Droit des obligations) Art. 729b
	1.	L'organe de révision établit à l'intention de l'assemblée générale un rapport écrit qui résume le résultat de la révision. Ce rapport contient:
		1.	une mention du caractère restreint du contrôle;
		2.	un avis sur le résultat de la révision;
		3.	des indications attestant de l'indépendance de l'organe de révision et, le cas échéant, de la collaboration à la tenue de la comptabilité ainsi que de la fourniture d'autres prestations à la société soumise au contrôle;
		4.	des indications sur la personne qui a dirigé la révision et sur ses qualifications professionnelles.
	2.	Le rapport doit être signé par la personne qui a dirigé la révision.