2A.334/2003

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 1/2}
2A.334/2003 /sng

Urteil vom 30. April 2004
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Wurzburger, Präsident,
Bundesrichter Betschart, Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin, Ersatzrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Fux.

Parteien
Schweizerisches Institut zur Förderung der Sicherheit, Nüschelerstrasse 45, 8001 Zürich,
Beschwerdeführer, vertreten durch Rechtsanwalt
lic. iur. Stefan Oesterhelt,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Eidgenössische Steuerrekurskommission,
Avenue Tissot 8, 1006 Lausanne.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (Mitgliederbeiträge),

Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
vom 10. Juni 2003.

Sachverhalt:
A.
Das Schweizerische Institut zur Förderung der Sicherheit (SIFS) ist ein Verein im Sinn von Art. 60 ff
SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907
CC Art. 60 - 1 Les associations politiques, religieuses, scientifiques, artistiques, de bienfaisance, de récréation ou autres qui n'ont pas un but économique acquièrent la personnalité dès qu'elles expriment dans leurs statuts la volonté d'être organisées corporativement.
. ZGB, der am 21. März 1995 gegründet wurde und seinen Sitz in Zürich hat (im Folgenden: Verein oder auch Institut SIFS). Der Vereinszweck ist wie folgt umschrieben: "Förderung der Sicherheit in Industrie-, Gewerbe-, Handels- und Dienstleistungsbetrieben. Die Tätigkeit erstreckt sich insbesondere auf die Bereiche Brandverhütungsdienst, Brand- und Explosionsschutz, Schutzmassnahmen gegen Elementarereignisse, Schutzmassnahmen gegen unerlaubte Handlungen; kann Dienstleistungen in weiteren, zur Förderung der Sicherheit gehörenden Bereichen erbringen, wie Arbeitssicherheit und Umweltschutz. Zu diesem Zweck bietet der Verein den Vereinsmitgliedern, den Behörden sowie Dritten Beratung, Unterstützung und Ausbildung an und informiert Interessenten mittels Publikationen und Fachtagungen. Der Verein betätigt sich als Prüf-, Inspektions- und Zertifizierungsstelle nach der Normenreihe EN 45000 und pflegt die Zusammenarbeit mit nationalen und internationalen Organisationen, die in den Bereichen Sicherheit, Brandverhütung, Inspektion sowie Normierung und Zertifizierung tätig sind; kann Liegenschaften erwerben" (Handelsregisterauszug vom 31.
Oktober 2002).

Der Verein ist seit dem 1. Januar 1995 bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung im Register für Mehrwertsteuerpflichtige eingetragen.
B.
Die Vereinsstatuten des Instituts SIFS sehen in Art. 10.3 eine Nachschusspflicht der privaten Direktversicherer wie folgt vor:
" 10.3 Nachschusspflicht
Unter den Vereinsmitgliedern haben die privaten Direktversicherer die Pflicht, die jährlichen Bilanzverluste, soweit sie im budgetierten Rahmen entstehen, nach dem massgebenden Prämienvolumen zu übernehmen."
In einem Schriftenwechsel zur Frage der mehrwertsteuerlichen Behandlung der entsprechenden Nachschussleistungen vertrat das Institut SIFS die Auffassung, es handle sich um "echte Mitgliederbeiträge", die nach Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
der bundesrätlichen Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV) von der Besteuerung ausgenommen seien. Die Eidgenössische Steuerverwaltung stellte sich demgegenüber auf den Standpunkt, die aufgrund der Nachschusspflicht generierten Umsätze seien als Teilentgelte für an Dritte erbrachte Leistungen zu betrachten, die indirekt den privaten Direktversicherern zugut kämen (Präventivmassnahmen, Aufklärungsarbeit, weniger Schadensfälle etc.) und als solche steuerbar seien. Mit Entscheid vom 20. Oktober 1997 bestätigte sie diese Auffassung und hielt ausdrücklich fest, dass die Nachschusszahlungen (Defizitübernahmen) der privaten Direktversicherer gemäss Art. 10
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 10 Prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications - (art. 10, al. 2, let. b, LTVA)
1    Sont réputés prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications notamment:
a  les services de radiodiffusion et de télédiffusion;
b  l'octroi de droits d'accès notamment aux réseaux de communication fixes ou mobiles et à la communication par satellite, ainsi qu'à d'autres réseaux d'informations;
c  la mise à disposition et la garantie des capacités de transmission de données;
d  la mise à disposition de sites web, l'hébergement web, la télémaintenance de programmes et d'équipements;
e  la mise à disposition et la mise à jour électroniques de logiciels;
f  la mise à disposition électronique d'images, de textes et d'informations ainsi que la mise à disposition de banques de données;
g  la mise à disposition électronique de musiques, de films et de jeux, jeux d'argent y compris.
2    Ne sont pas réputées prestations de services en matière d'informatique ou de télécommunications notamment:
a  la simple communication par fil, par radiocommunication, par un réseau optique ou par un autre système électromagnétique entre le fournisseur et le destinataire de la prestation;
b  les prestations de formation au sens de l'art. 21, al. 2, ch. 11, LTVA, sous forme interactive;
c  la simple mise à disposition d'installations ou de parties d'installations désignées précisément et destinées à l'usage exclusif du locataire pour la transmission de données.
.3 der Statuten keine Mitgliederbeiträge im Sinn von Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
MWSTV darstellten, sondern als steuerbares Entgelt zu qualifizieren seien.

Gegen diesen Entscheid erhob das Institut SIFS am 20. November 1997 Einsprache. In der Folge liess die Eidgenössische Steuerverwaltung die tatsächlich geleisteten Nachschüsse für die Jahre 1995 und 1996 ermitteln und legte gestützt darauf (mit Schreiben vom 14. August 2002) die zu entrichtende Mehrwertsteuer auf Fr. 1'023'314.90 fest, zuzüglich Verzugszinsen seit dem 15. April 1996. Mit Entscheid vom 3. Oktober 2002 wies die Eidgenössische Steuerverwaltung die Einsprache ab und bestätigte die geschuldete Mehrwertsteuer.
C.
Eine Beschwerde gegen den Einspracheentscheid wurde von der Eidgenössischen Steuerrekurskommission mit Urteil vom 10. Juni 2003 abgewiesen.
D.
Das Institut SIFS hat am 10. Juli 2003 Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Schweizerische Bundesgericht erhoben. Der Beschwerdeführer beantragt, den Entscheid der Vorinstanz vom 10. Juni 2003 sowie den Einspracheentscheid vom 3. Oktober 2002 aufzuheben. Zudem sei festzustellen, dass die im Rahmen der Defizitdeckung erbrachten Beiträge an das Institut SIFS nicht der Mehrwertsteuer unterliegen.

Die Eidgenössische Steuerverwaltung schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerrekurskommission hat auf eine Stellungnahme verzichtet.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Beschwerdeentscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission können nach den Artikeln 97 ff. OG mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht angefochten werden (Art. 54 Abs. 1
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 54 Installations particulières pour la consommation sur place - (art. 25, al. 3, LTVA)
1    Sont réputés installations particulières pour la consommation sur place des denrées alimentaires (installations pour la consommation) les tables, les tables où se tenir debout, les bars et les autres aménagements prévus pour déposer et consommer des denrées alimentaires ou les équipements de ce genre installés notamment dans des moyens de transport. Peu importe:
a  à qui appartiennent les installations;
b  si le client utilise effectivement ces installations;
c  si les installations sont suffisantes pour permettre à tous les clients de consommer sur place.
2    Ne sont pas réputés installations pour la consommation:
a  les simples sièges sans tables destinés essentiellement à se reposer;
b  pour les kiosques et les restaurants sur les places de camping: les tentes et les caravanes des locataires de places de camping.
MWSTV; siehe auch Art. 66 Abs. 1
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 66 Déclaration d'assujettissement et retrait de la déclaration - 1 L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises151; ce numéro est enregistré.152
des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG; SR 641.20]). Der Beschwerdeführer ist nach Art. 103 lit. a
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 66 Déclaration d'assujettissement et retrait de la déclaration - 1 L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises151; ce numéro est enregistré.152
OG zur Beschwerde legitimiert. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist grundsätzlich einzutreten.
1.2 Soweit der Beschwerdeführer auch den Einspracheentscheid anficht, ist auf die Beschwerde nicht einzutreten, da im vorliegenden Verfahren ausschliesslich der Entscheid der Steuerrekurskommission Anfechtungsobjekt bilden kann (sog. Devolutiveffekt; vgl. BGE 104 Ib 412 E. 1c S. 416; 125 II 29 E. 1c S. 33, mit Hinweisen; Fritz Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2. Aufl., Bern 1983, S. 190).
1.3 Unzulässig ist ferner das Feststellungsbegehren im Sinn von Art. 51 Abs. 1 lit. f
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 51 Livres et autres imprimés sans caractère publicitaire - (art. 25, al. 2, let. a, ch. 9, LTVA)
a  ils se présentent sous la forme de livres, de brochures ou d'ouvrages composés de feuilles mobiles; les ouvrages composés de feuilles mobiles sont considérés comme des livres lorsqu'ils sont constitués de feuilles mobiles destinées à être reliées sous couverture munie d'un système à vis, à spirales ou à anneaux, et qu'ils apparaissent comme un ouvrage complet d'au moins 16 pages et dont le titre figure sur la couverture;
b  ils comptent au moins 16 pages, pages de couverture et de garde comprises, à l'exception des livres pour enfants, des partitions musicales imprimées et des parties d'ouvrages composés de feuilles mobiles;
c  ils ont un contenu religieux, littéraire, artistique, récréatif, éducatif, instructif, informatif, technique ou scientifique;
d  ils ne sont pas destinés à recevoir des inscriptions ou des images à collectionner, à l'exception des manuels scolaires ainsi que de certains livres pour enfants comme les cahiers d'exercice illustrés contenant des illustrations accompagnées d'un texte complémentaire et les albums à dessiner ou à colorier avec modèles et instructions.
MWSTV, weil die Eidgenössische Steuerverwaltung für die Nachschusszahlungen der Jahre 1995 und 1996 einen Leistungsentscheid im Sinn von Art. 51 Abs. 1 lit. c
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 51 Livres et autres imprimés sans caractère publicitaire - (art. 25, al. 2, let. a, ch. 9, LTVA)
a  ils se présentent sous la forme de livres, de brochures ou d'ouvrages composés de feuilles mobiles; les ouvrages composés de feuilles mobiles sont considérés comme des livres lorsqu'ils sont constitués de feuilles mobiles destinées à être reliées sous couverture munie d'un système à vis, à spirales ou à anneaux, et qu'ils apparaissent comme un ouvrage complet d'au moins 16 pages et dont le titre figure sur la couverture;
b  ils comptent au moins 16 pages, pages de couverture et de garde comprises, à l'exception des livres pour enfants, des partitions musicales imprimées et des parties d'ouvrages composés de feuilles mobiles;
c  ils ont un contenu religieux, littéraire, artistique, récréatif, éducatif, instructif, informatif, technique ou scientifique;
d  ils ne sont pas destinés à recevoir des inscriptions ou des images à collectionner, à l'exception des manuels scolaires ainsi que de certains livres pour enfants comme les cahiers d'exercice illustrés contenant des illustrations accompagnées d'un texte complémentaire et les albums à dessiner ou à colorier avec modèles et instructions.
MWSTV erlassen hat und anhand von konkreten Sachverhalten entschieden werden kann, ob der Beschwerdeführer für die zur Diskussion stehenden Leistungen der Steuerpflicht untersteht oder nicht (vgl. dazu ASA 71 S. 157 E. 1 mit Hinweisen).
1.4 Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde können nach Art. 104 lit. a
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 51 Livres et autres imprimés sans caractère publicitaire - (art. 25, al. 2, let. a, ch. 9, LTVA)
a  ils se présentent sous la forme de livres, de brochures ou d'ouvrages composés de feuilles mobiles; les ouvrages composés de feuilles mobiles sont considérés comme des livres lorsqu'ils sont constitués de feuilles mobiles destinées à être reliées sous couverture munie d'un système à vis, à spirales ou à anneaux, et qu'ils apparaissent comme un ouvrage complet d'au moins 16 pages et dont le titre figure sur la couverture;
b  ils comptent au moins 16 pages, pages de couverture et de garde comprises, à l'exception des livres pour enfants, des partitions musicales imprimées et des parties d'ouvrages composés de feuilles mobiles;
c  ils ont un contenu religieux, littéraire, artistique, récréatif, éducatif, instructif, informatif, technique ou scientifique;
d  ils ne sont pas destinés à recevoir des inscriptions ou des images à collectionner, à l'exception des manuels scolaires ainsi que de certains livres pour enfants comme les cahiers d'exercice illustrés contenant des illustrations accompagnées d'un texte complémentaire et les albums à dessiner ou à colorier avec modèles et instructions.
und b OG die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Bundesrecht im Verfahren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde von Amtes wegen an, ohne an die Begründung der Parteibegehren gebunden zu sein (vgl. Art. 114 Abs. 1
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 51 Livres et autres imprimés sans caractère publicitaire - (art. 25, al. 2, let. a, ch. 9, LTVA)
a  ils se présentent sous la forme de livres, de brochures ou d'ouvrages composés de feuilles mobiles; les ouvrages composés de feuilles mobiles sont considérés comme des livres lorsqu'ils sont constitués de feuilles mobiles destinées à être reliées sous couverture munie d'un système à vis, à spirales ou à anneaux, et qu'ils apparaissent comme un ouvrage complet d'au moins 16 pages et dont le titre figure sur la couverture;
b  ils comptent au moins 16 pages, pages de couverture et de garde comprises, à l'exception des livres pour enfants, des partitions musicales imprimées et des parties d'ouvrages composés de feuilles mobiles;
c  ils ont un contenu religieux, littéraire, artistique, récréatif, éducatif, instructif, informatif, technique ou scientifique;
d  ils ne sont pas destinés à recevoir des inscriptions ou des images à collectionner, à l'exception des manuels scolaires ainsi que de certains livres pour enfants comme les cahiers d'exercice illustrés contenant des illustrations accompagnées d'un texte complémentaire et les albums à dessiner ou à colorier avec modèles et instructions.
OG). An die Sachverhaltsfeststellung ist das Bundesgericht gebunden, wenn - wie hier - eine richterliche Behörde als Vorinstanz entschieden und den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 51 Livres et autres imprimés sans caractère publicitaire - (art. 25, al. 2, let. a, ch. 9, LTVA)
a  ils se présentent sous la forme de livres, de brochures ou d'ouvrages composés de feuilles mobiles; les ouvrages composés de feuilles mobiles sont considérés comme des livres lorsqu'ils sont constitués de feuilles mobiles destinées à être reliées sous couverture munie d'un système à vis, à spirales ou à anneaux, et qu'ils apparaissent comme un ouvrage complet d'au moins 16 pages et dont le titre figure sur la couverture;
b  ils comptent au moins 16 pages, pages de couverture et de garde comprises, à l'exception des livres pour enfants, des partitions musicales imprimées et des parties d'ouvrages composés de feuilles mobiles;
c  ils ont un contenu religieux, littéraire, artistique, récréatif, éducatif, instructif, informatif, technique ou scientifique;
d  ils ne sont pas destinés à recevoir des inscriptions ou des images à collectionner, à l'exception des manuels scolaires ainsi que de certains livres pour enfants comme les cahiers d'exercice illustrés contenant des illustrations accompagnées d'un texte complémentaire et les albums à dessiner ou à colorier avec modèles et instructions.
OG).
1.5 Die hier zur Beurteilung stehenden Sachverhalte wurden alle vor Inkrafttreten des Mehrwertsteuergesetzes (am 1. Januar 2001) verwirklicht. Auf das vorliegende Verfahren sind deshalb noch die Bestimmungen der Mehrwertsteuerverordnung von 1994 (MWSTV) anwendbar (vgl. Art. 93
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 93 Sûretés - 1 L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
und 94
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 94 Autres mesures relatives aux sûretés - 1 Un excédent en faveur de l'assujetti résultant du décompte de l'impôt ou de la différence entre acomptes payés et créance fiscale peut être utilisé aux fins suivantes:207
MWSTG).
2.
Der Beschwerdeführer vertritt in der Hauptbegründung die Auffassung, die umstrittenen Nachschussleistungen stellten echte Mitgliederbeiträge dar, die aufgrund des fehlenden Leistungsaustausches nicht der Steuer unterliegen würden.
2.1 Gemäss Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
MWSTV sind die Umsätze, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher, religiöser, patriotischer, weltanschaulicher, philanthropischer, kultureller oder staatsbürgerlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen, von der Steuer ausgenommen (vgl. auch Art. 18 Ziff. 13
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
MWSTG). Für die Beurteilung, ob solche Umsätze vorliegen, und für die Abgrenzung zu den steuerbaren Leistungen ist insbesondere der Begriff des Entgelts (Leistungsaustausch) von Bedeutung.

Die für die Mehrwertsteuerverordnung (MWSTV) massgebende Verfassungsgrundlage sieht vor, dass mit den zu erlassenden Ausführungsbestimmungen die Lieferungen von Gegenständen und die Dienstleistungen steuerlich zu erfassen sind, die gegen Entgelt erbracht werden (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1
SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999
Cst. Art. 196 - 1. Disposition transitoire ad art. 84 (Transit alpin)
a  pour les camions et les véhicules articulés dont le tonnage
lit. a BV; vgl. auch Art. 8 Abs. 2 lit. a Ziff. 1
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 8
ÜbBest. aBV). Diese verfassungsrechtliche Vorgabe wurde in Art. 4
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 4 Livraison sur le territoire suisse à partir d'un dépôt sur le territoire suisse d'un bien provenant de l'étranger - (art. 7, al. 1, LTVA)
MWSTV umgesetzt. Entgeltlichkeit der Leistung setzt einen Leistungsaustausch durch Erbringung einer Lieferung oder Dienstleistung voraus, wofür als Gegenleistung ein Entgelt erbracht wird. Die Steuer wird vom Entgelt berechnet (Art. 26 Abs. 1
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 26 Prestations fournies à des personnes étroitement liées - (art. 18, al. 1, LTVA)
MWSTV). Zu diesem gehört alles, was der Empfänger oder ein Dritter als Gegenleistung für die Lieferung oder Dienstleistung aufwendet (Art. 26 Abs. 2
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 26 Prestations fournies à des personnes étroitement liées - (art. 18, al. 1, LTVA)
MWSTV). Damit ein Leistungsaustausch vorliegt, muss zwischen Leistung und Gegenleistung eine innere wirtschaftliche Verknüpfung gegeben sein (BGE 126 II 443 E. 6a S. 451, mit Hinweisen; vgl. die Übersicht zur bundesgerichtlichen Praxis in: Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz. 183).

Art. 26 Abs. 2
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 26 Prestations fournies à des personnes étroitement liées - (art. 18, al. 1, LTVA)
MWSTV fasst, wie auch Art. 33 Abs. 2
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 33 Réduction de la déduction de l'impôt préalable - 1 Sous réserve de l'al. 2, les montants qui, en vertu de l'art. 18, al. 2, ne sont pas considérés comme faisant partie de la contre-prestation, ne donnent pas lieu à une réduction de la déduction de l'impôt préalable.
MWSTG, den Begriff des steuerbaren Entgelts weit und zählt u.a. auch Aufwendungen von Dritten dazu, wenn sie als Gegenleistung zur Lieferung oder Dienstleistung erscheinen. Für freiwillige Zuwendungen von Dritten enthält die Mehrwertsteuerverordnung keine Regelung. Nach der bundesgerichtlichen Praxis sind freiwillige private Zuwendungen den öffentlichen Subventionen gleichzustellen und wie diese von der Mehrwertsteuer auszunehmen, wobei der Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen ist. Wie die öffentlichrechtliche Subvention wird auch die freiwillige private Zuwendung nicht hingegeben, damit der Leistungsempfänger eine konkrete Gegenleistung erbringt. Die Zuwendung ist somit nicht Leistungsentgelt und bildet deshalb nicht Teil der Bemessungsgrundlage der Mehrwertsteuer, selbst wenn sie dem Empfänger dazu dient, eine Tätigkeit auszuüben. Allerdings ist im Einzelfall genau zu prüfen, ob eine freiwillige private Zuwendung vorliegt oder ob eine konkrete Leistung abgegolten wird (BGE 126 II 443 E. 8a S. 458 f.; Urteil 2A.450/2001 vom 27. Mai 2003, E. 4).
2.2 Auch für die mehrwertsteuerliche Behandlung von Mitgliederbeiträgen ist entscheidend, ob Leistungen im Rahmen eines Leistungsaustausches erbracht werden. Erhält das einzelne Mitglied für den von ihm geleisteten Beitrag eine konkrete Gegenleistung, so spricht man von "unechten" Beiträgen. Werden dagegen statutarisch festgelegte Beiträge dem Vereinszweck entsprechend eingesetzt, und kommen die damit verbundenen Leistungen allen Mitgliedern zugut, so handelt es sich um "echte" Mitgliederbeiträge. Rechtsprechung, Lehre und Verwaltungspraxis gehen davon aus, dass echte Beiträge der Mitglieder keine Leistungen an ein einzelnes Mitglied darstellen und es sich demnach nicht um Leistungen handelt, die von der Mehrwertsteuer erfasst werden können.

Das Bundesgericht hat im Zusammenhang mit Beiträgen an einen Kur- und Verkehrsverein erkannt, dass die im konkreten Fall zu beurteilenden so genannten Propagandabeiträge in einem engen wirtschaftlichen Zusammenhang mit den erbrachten Werbeleistungen standen; es handelte sich somit nicht um eigentliche (echte) Mitgliederbeiträge zur Abgeltung von Leistungen, die ausschliesslich im Gemeinschaftsinteresse gegenüber allen Mitgliedern erbracht wurden, weshalb die Propagandabeiträge nicht von der Steuerpflicht nach Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
MWSTV ausgenommen waren (Urteil 2A.233/1997 vom 25. August 2000, E. 10a, in: ASA 71 S. 157 ff., 172).

Nach der in der schweizerischen Lehre vertretenen Auffassung setzt die Steuerbarkeit von Leistungen an Vereinsmitglieder einen mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch voraus. Massgebend ist, ob das Mitglied eine Gegenleistung für eine im eigenen individuellen Interesse (oder gegebenenfalls im Interesse eines Dritten) liegende Leistung aufwendet. Sofern die Vereinigung tätig wird, um den statutengemässen Zweck umzusetzen, leistet sie nicht an ein einzelnes Mitglied. Als Indizien, die für die Annahme eines echten Mitgliederbeitrags ohne Leistungsaustausch sprechen, werden in Anlehnung an die deutsche Literatur genannt, dass a) die Beiträge gleich hoch sind oder nach einem für alle Mitglieder gültigen und allgemein verbindlichen Bemessungsschema erhoben werden, oder b) dass die Vereinstätigkeit sich an einen unbestimmten, nicht individualisierten Adressatenkreis richtet, was bei der Erbringung von statutarischen Leistungen, die nicht an einzelne Mitglieder gehen, vermutet wird (Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchssteuer, Diss. Zürich, Bern 1999, S. 239; Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern/Stuttgart/Wien 1995, Rz. 269; Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rzn. 347
ff.; Dieter Metzger, Kurz-Kommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Muri/Bern 2000, Art. 18
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
MWSTG, N 18).

Die Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung äussert sich zur Frage der Mitgliederbeiträge - soweit ersichtlich - nur im Zusammenhang mit Leistungen von nichtgewinnstrebigen Einrichtungen. Solche Leistungen sind dann von der Mehrwertsteuer ausgenommen, wenn sie durch die statutarisch festgesetzten Beiträge abgegolten werden (Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige, Rz. 611; Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer, Rzn. 614 f.; vgl. auch Branchenbroschüre für den Sport [610.507-28] vom Juli 1995, Ziff. 5.1; Branchenbroschüre Nr. 23 "Sport" [610.540-23] vom September 2000, Ziff. 15.1). Dabei geht die Eidgenössische Steuerverwaltung davon aus, dass auch die Einnahmen aus statutarisch festgelegter Nachschusspflicht der einzelnen Mitglieder von der Steuer ausgenommen sind.
2.3 Nachdem das schweizerische Mehrwertsteuerrecht in weiten Teilen mit dem Umsatzsteuerrecht der Europäischen Union (EU) übereinstimmt, können auch Gesetzgebung, Lehre und Rechtsprechung in der EU zur Beurteilung herangezogen werden, wobei die Schweiz als Nicht-Mitglied nicht an die Rechtsordnung der EU gebunden ist. Die Umsatzsteuerrechte der Europäischen Gemeinschaft und ihrer Mitgliedstaaten stellen demnach eine nicht zu vernachlässigende Erkenntnisquelle und Interpretationshilfe dar, soweit der schweizerische Gesetzgeber nicht ausdrücklich und bewusst von der EU-Regelung abweicht (BGE 124 II 193 E. 6a S. 203 f.).

Auch im EU-Recht wird für die Behandlung von Mitgliederbeiträgen auf den Leistungsaustausch abgestellt (vgl. Art. 2, Art. 5 und Art. 6 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer [77/388/EWG], ABl EG 1977 Nr. L 145 S. 1; nachfolgend: 6. MwSt-Richtlinie). Im Zusammenhang mit der Entgeltlichkeit von Leistungen befasste sich der Europäische Gerichtshof (EuGH) mit der Frage von Pflichtbeiträgen, die von einer Einrichtung des öffentlichen Rechts erhoben wurden, welcher die Förderung der Obsterzeugung obliegt (Werbung, Absatzförderung und Qualitätsverbesserung der Erzeugnisse). Der Gerichtshof erkannte, dass solche Pflichtbeiträge keine "Dienstleistungen gegen Entgelt" im Sinn von Art. 2 Nr. 1 der 6. MWST-Richtlinie darstellten, weil dies einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem erhaltenen Entgelt voraussetzen würde. Daran fehle es, wenn die Aufgaben der Einrichtung gemeinsame Interessen der Erzeuger beträfen und die einzelnen Erzeuger, von denen die Beiträge unabhängig davon eingezogen werden könnten, ob eine bestimme Dienstleistung ihnen eine Vorteil verschafft, nur mittelbar von den Vorteilen profitierten,
die allgemein dem gesamten Wirtschaftszweig erwachsen (Urteil vom 8. März 1988, Rs 102/86, Apple and Pear Development Council, Slg. 1988 II 1443 ff.; dazu: W. Christian Lohse/Hans-Michael Peltner, 6. MWST-Richtlinie und Rechtsprechung des EuGH, 2. Aufl., Köln 1999, Art. 2, S. 5; vgl. auch Ben J.M. Terra/Julie Kajus, A Guide to the European VAT Directives, Commentary on the Value Added Tax of the European Community, 1993-2000, Art. 4, S. 21 f.).

Die deutsche sowie die österreichische Lehre folgen in Bezug auf Beiträge und Leistungen von Vereinen ebenfalls der traditionellen Auffassung, wonach Leistungen, die Vereine in Erfüllung der statutarischen Vereinsaufgaben im Interesse der Gesamtheit der Mitglieder erbringen, nicht zu einem Leistungsaustausch führen, weil die Abhängigkeit von Leistung und Gegenleistung fehlt; die Lehre spricht dabei von echten Mitgliederbeiträgen. Anders verhalte es sich, wenn der Verein Sonderleistungen gegenüber einzelnen Mitgliedern erbringt und hierfür entsprechende Gegenleistungen erhält; solche Leistungen gelten als unechte Mitgliederbeiträge (Dieter Dziadkowski/Peter Walden, Umsatzsteuer, 4. Aufl., München 1996, S. 88 ff.; Otto-Gerd Lippross, Umsatzsteuer, 20. Aufl., Achim 2000, S. 86 ff.; Wolfram Birkenfeld, Das grosse Umsatzsteuer-Handbuch, Bd. I, 3. Aufl., Köln 1998/2001, Hauptteil, Das deutsche Umsatzsteuerrecht, § 49, Leistungsaustausch bei Mitgliedervereinigungen, Rz. 513; Hans Georg Ruppe, Umsatzsteuergesetz 1994, Kommentar, 2. Aufl., Wien 1999, § 1, Rzn. 113 ff.). Einige Autoren halten einschränkend eine Umsatzsteuerbefreiung auch bei den echten Vereinsbeiträgen nur dort für gerechtfertigt, wo der Verein seine Leistungen nicht einem
bestimmten oder bestimmbaren Adressatenkreis gegenüber erbringt, was z.B. bei Leistungen gegenüber der Öffentlichkeit der Fall sei; hier fehle es an einer konsumierbaren Leistung. Andere, selbst echte Vereinsbeiträge, würden dem Verein nicht geschenkt, sondern würden erbracht, um von dessen Leistungen profitieren zu können, weshalb auch solche Beiträge zu besteuern seien (Klaus Tipke/Joachim Lang, Steuerrecht, 16. Aufl., Köln 1998, § 14, Rz. 66; ebenso: Hans Georg Ruppe, a.a.O., § 1, Rz. 116).
3.
Anhand der von Rechtsprechung und Lehre entwickelten Grundsätze ist zu prüfen, ob die umstrittenen Nachschusszahlungen als echte Mitgliederbeiträge oder als Entgelt für (einzig) den Nachschusspflichtigen erbrachte Leistungen zu qualifizieren sind.
3.1 Das beschwerdeführende Institut SIFS bezweckt gemäss Art. 2 der Vereinsstatuten im Wesentlichen die Förderung der Sicherheit in Industrie-, Gewerbe- sowie Handels- und Dienstleistungsbetrieben. Die Mitgliedschaft steht neben den privaten Versicherern auch den öffentlich-rechtlichen Versicherern, dem Schweizerischen Handels- und Industrieverein (Vorort), dem Zentralverband Schweizerischer Arbeitgeber-Organisationen sowie Berufs- und Wirtschaftsverbänden offen (Art. 3.1 der Statuten). Für die Erreichung des Vereinszwecks erhebt das Institut SIFS Mitgliederbeiträge in der Höhe von Fr. 1'000.-- pro Jahr und Mitglied; diese betrugen im Jahr 1995 total Fr. 31'000.-- und im Jahr 1996 Fr. 33'000.--. Daneben setzen sich die Einnahmen des Vereins zusammen aus freiwilligen Beiträgen, Erträgen aus Beratungs- und Schulungstätigkeit, Einkünften aus der Prüf-, Inspektions- und Zertifizierungstätigkeit, Erträgen aus übrigen Dienstleistungen sowie den Zinsen aus dem Vereinsvermögen (vgl. Art. 10.1 der Statuten). Überdies besteht gemäss Art. 10.3 der Statuten für die privaten Direktversicherer eine Nachschusspflicht, mit der die jährlichen Bilanzverluste des Vereins ausgeglichen werden. Die privaten Direktversicherer haben je einen Anteil
entsprechend ihrem Prämienvolumen zu leisten. Diese Anteile betrugen im Jahr 1995 total rund 8,5 Millionen Fr., im Jahre 1996 rund 8,2 Millionen Fr. Zur Bestreitung der jährlichen Aufwendungen, welche für das Jahr 1995 mit rund 13,9 Millionen Fr. budgetiert wurden, trugen im Weiteren Einnahmen aus Dienstleistungen wie z.B. Beratungsleistungen gegenüber Industrieunternehmungen, Durchführung von Kursen oder Verkauf von Publikationen bei. Wesentlich ist, dass die Gesamtaufwendungen nicht durch die Einnahmen aus direkt erbrachten Leistungen und den ordentlichen Mitgliederbeiträgen sowie aus allfälligen freiwilligen Beiträgen gedeckt werden konnten, sondern dass hierfür die von den privaten Direktversicherern zu leistenden Nachschüsse erforderlich waren.
3.2 Bereits der Wortlaut der Statuten, die zwischen Mitgliederbeiträgen (Art. 10.1) und Nachschusspflicht (Art. 10.3) unterscheiden, deutet darauf hin, dass die mit der Nachschusspflicht abzudeckenden Leistungen anders behandelt werden sollen als die durch die reinen Mitgliederbeiträge abgegoltenen Leistungen. Zudem steht fest, dass die im Rahmen der Nachschusspflicht geleisteten Beiträge nicht für alle Mitglieder gleich hoch sind und auch die damit abgegoltenen Leistungen nicht voraussetzungslos erbracht werden; vielmehr liegen diese zum grossen Teil im konkreten Interesse der Privatversicherer, d.h. einer einzigen Mitgliederkategorie: Wie die Vorinstanz zutreffend feststellt, werden unter anderem die Beratungs- und Schulungstätigkeit sowie die Prüf-, Inspektions- und Zertifizierungstätigkeit gegen Entgelt erbracht. Daneben deckt das Institut SIFS noch eine Reihe anderer Leistungen ab. Gemäss eigenen Angaben versteht sich das Institut als Partner der Wirtschaft, der Behörden und der Versicherer. Ziel ist in erster Linie die Förderung der integralen Sicherheit (Brand- und Explosionsschutz, Intrusionsschutz, Umweltschutz, Arbeitssicherheit). Mit den damit verbundenen Leistungen nimmt das Institut SIFS unmittelbar Aufgaben war, die
ansonsten durch die einzelnen Versicherer selber getragen werden müssten. Diese haben aufgrund ihrer Nachschusspflicht namhafte Beiträge zu leisten. So wurden etwa im Jahr 1995 mit den Nachschüssen rund zwei Drittel der Gesamteinnahmen bestritten. Kommerziell tätige Versicherer sind aber nur bereit, solche Beiträge zu bezahlen, wenn sie hierfür eine konkrete Gegenleistung erhalten. Auch wirtschaftlich betrachtet kommen demnach die vom beschwerdeführenden Verein erbrachten Leistungen zu einem grossen Teil den Direktversicherern zu (vgl. zur wirtschaftlichen Betrachtungsweise im Mehrwertsteuerrecht Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 173). Insbesondere die Präventivmassnahmen und die damit verbundenen Aufklärungsarbeiten äussern sich letztlich in weniger Schadensfällen.

Aus dem Gesagten folgt, dass die umstrittenen Nachschüsse keine echten Mitgliederbeiträge sind, sondern (Teil-)Entgelt für den Nachschusspflichtigen erbrachte Sonderleistungen.
3.3 Was der Beschwerdeführer dagegen einwendet, überzeugt nicht.

Unbehelflich ist zunächst der Hinweis auf das erwähnte Urteil 2A.233/1997 vom 25. August 2000 (ASA 71 S. 157 ff.), worin das Bundesgericht hinsichtlich Subventionszahlungen einen Leistungsaustausch verneint habe. Zum einen sind Subventionen mit den Mitgliederbeiträgen nicht vergleichbar. Zum andern wird in jenem Entscheid festgestellt, dass von Mitgliederbeiträgen nur dann gesprochen werden kann, wenn es sich um Leistungen handelt, die der Verwirklichung des Gemeinschaftszwecks dienen und die im Interesse aller Mitglieder erfolgen. Sonderleistungen gegenüber einzelnen Mitgliedern oder gegenüber Nichtmitgliedern wie auch Leistungen, die sich nicht klar aus dem Gemeinschaftszweck oder aus den durch den Gemeinschaftszweck vorgegebenen Aufgaben ergeben, unterliegen der Mehrwertsteuer (Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., S. 172 f., mit Hinweisen). Mit den von den Privatversicherern erbrachten Nachschüssen werden Leistungen abgedeckt, die sich zwar in weiten Teilen im Rahmen des Vereinszwecks halten, die aber konkret diesen Privatversicherern zugut kommen; andere Mitglieder können daraus keinen unmittelbaren Nutzen ableiten.

Es trifft ferner nicht zu, dass es im vorliegenden Fall am "direkten ursächlichen Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung fehle", wie der Beschwerdeführer behauptet. Damit ein Leistungsaustausch vorliegt, genügt nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung, dass Leistung und Gegenleistung innerlich (wirtschaftlich) derart verknüpft sind, dass die Leistung eine Gegenleistung auslöst. Ausdrücklich abgelehnt wird vom Bundesgericht das vom Europäischen Gerichtshof aufgestellte Erfordernis, wonach dem Leistungsaustausch ein Rechtsverhältnis zugrunde liegen müsse ( 2A.175/2002 vom 23. Dezember 2002, E. 3.2, mit Hinweis u.a. auf das betreffende EuGH-Urteil vom 3. März 1994, Rs C-16/1993, Tolsma, Slg. 1994 I-743; vgl. auch Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 183). Wie erwähnt, gelten im vorliegenden Fall die Privatversicherer mit den statutarischen Nachschüssen die ihnen vom Institut SIFS erbrachten Leistungen ab, womit die innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung im Sinn der Rechtsprechung erstellt ist.

Schliesslich wendet der Beschwerdeführer erfolglos ein, aufgrund des vorne erwähnten EuGH-Urteils vom 8. März 1988 (Slg. 1988 II 1443 ff.) setze Entgeltlichkeit im Sinn der Mehrwertsteuer das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem erhaltenen Entgelt voraus. Er macht geltend, bei verschiedenen Leistungen, die der Verein erbringe (z.B. Grundlagenforschung; Führung der öffentlich zugänglichen fachtechnischen Dokumentation; Erarbeitung und Abgabe von Richtlinienblättern zur Brandverhütung; Erarbeitung von technischen Publikationen; Mitarbeit in technischen Fachkommissionen; allgemeine Förderung der Sicherheit in Gewerbe-, Industrie- und Dienstleistungsbetrieben; Auskunftsdienst sowie Unterstützung von Feuerpolizeiorganen und Inspektion von Sprinkler- und Brandmeldeanlagen), fehle es an einem unmittelbaren Zusammenhang mit den Nachschusszahlungen der Vereinsmitglieder, weil diese Leistungen allen Mitgliedern sowie der Allgemeinheit zugut kämen; insofern handle es sich nicht um einen Leistungsaustausch und auch nicht um Sonderleistungen an die Privatversicherer. Es kann offen bleiben, ob das betreffende EuGH-Urteil auch für die schweizerische Rechtsprechung zu berücksichtigen wäre.
Immerhin ist darauf hinzuweisen, dass der Gerichtshof einen Leistungsaustausch deshalb verneint hat, weil die erbrachten Dienstleistungen dem gesamten Wirtschaftszweig zugut kamen und die Erzeuger nur mittelbar von den Vorteilen profitierten. Aus den vorliegenden Unterlagen ist nicht ersichtlich, wieweit die Behauptungen des Beschwerdeführers zutreffen. Ob mit den von den Privatversicherern erbrachten Nachschüssen tatsächlich Beiträge an die angeführten Leistungen erbracht werden, kann nur beurteilt werden, wenn die Aufwendungen hierfür im Einzelnen belegt und den echten Mitgliederbeiträgen und übrigen Einnahmen gegenübergestellt werden. Ein solcher Nachweis wird vom Beschwerdeführer nicht erbracht. Da es sich um eine steueraufhebende oder steuermindernde Tatsache handelt, obliegt die Beweislast hierfür dem Beschwerdeführer und hat dieser die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen (Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 110).
4.
In der Eventualbegründung macht der Beschwerdeführer geltend, falls das Bundesgericht die Nachschüsse nicht als echte Mitgliederbeiträge qualifiziere, seien die Umsätze aufgrund von Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
MWSTV von der Besteuerung ausgenommen.
4.1 Damit Umsätze aufgrund des zitierten Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
MWSTV (vgl. auch Art. 18 Ziff. 13
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
MWSTG) von der Steuer ausgenommen sind, müssen nach unbestrittener Lehre und Praxis mehrere Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, welche die folgenden Elemente betreffen: a) Den nichtgewinnstrebigen Charakter der leistungserbringenden Einrichtung; b) den statutarisch festgesetzten Betrag; c) die Natur der Gegenleistung und deren Art der Festsetzung; d) die Tatsache, dass die Umsätze auch Dritten angeboten werden (vgl. Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige, Rz. 611; Nicolas Buchel, in: Kompetenzzentrum MWST der Treuhand-Kammer [Hrsg.], mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, Art. 18 Ziff. 13, Rzn. 4 ff.; Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rzn. 749 ff.). Als Ausnahmeregelung ist die Bestimmung anerkanntermassen restriktiv auszulegen (BGE 124 II 193 E. 5e S. 202; 372 E. 8a S. 380 f., je mit Hinweisen).
4.2 Unbestritten ist, dass es sich beim beschwerdeführenden Institut SIFS um eine nichtgewinnstrebige Einrichtung im Sinn von Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
MWSTV (bzw. Art. 18 Ziff. 13
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
MWSTG) handelt. Unterschiedliche Auffassungen bestehen darüber, wie das Erfordernis der statutarischen Festsetzung des Beitrags zu verstehen ist. Aufgrund der Materialien und Vorarbeiten zum Mehrwertsteuergesetz (MWSTG) ist davon auszugehen, dass der Gesetzgeber die Ausnahmeregelung nur für Umsätze gelten lassen wollte, die den Mitgliedern solcher Einrichtungen gegen Erbringung der statutarischen Beiträge gewährt werden. Nicht dazuzuzählen sind Finanzierungsbeiträge oder Beiträge für besondere Projekte (vgl. Bericht des Eidgenössischen Finanzdepartements vom 28. Oktober 1993 über das Vernehmlassungsverfahren zum Verordnungsentwurf über die Mehrwertsteuer, Art. 13 [14] Ziff. 11, S. 7; Parlamentarische Initiative betreffend Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [Dettling], Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996, in: BBl 1996 V 713 ff., 747). Am Erfordernis, wonach Mitgliederbeiträge nur dann von der Steuer ausgenommen sind, wenn sie durch statutarisch festgesetzte Beiträge abgegolten werden, ist aufgrund des klaren
Gesetzeswortlauts festzuhalten. Als statutarisch festgesetzt im Sinn von Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
MWSTV gilt ein Betrag, wenn er in den Statuten festgelegt und nach einem für alle Mitglieder gleichen Massstab erhoben wird (vgl. auch Nicolas Buchel, a.a.O., Art. 18 Ziff. 13
SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA
LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
MWSTG, Rz. 8).

Die Statuten des Beschwerdeführers sehen einzig einen Mitgliederbeitrag von Fr. 1'000.-- pro Jahr und Mitglied vor (Art. 10.1 lit. a). Die in Art. 10.3 genannte Nachschusspflicht gilt nicht als statutarischer Mitgliederbeitrag, wie die Vorinstanz zu Recht festhält. Weder ist hier die Pflicht zur Nachschussleistung im Vornherein objektiv messbar, noch wird diese nach einem für alle Mitglieder gleichen Massstab festgelegt. Damit fehlt es in Bezug auf die Nachschusspflicht am Erfordernis der statutarisch festzulegenden Beiträge. Unter diesen Umständen brauchen die weiteren Voraussetzungen, die für eine Anwendung von Art. 14 Ziff. 11
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
MWSTV wie erwähnt kumulativ erfüllt sein müssten, nicht geprüft zu werden.
5.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde erweist sich nach dem Gesagten in allen Teilen als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf eingetreten wird. Bei diesem Verfahrensausgang hat der Beschwerdeführer die bundesgerichtlichen Kosten zu tragen (Art. 156
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
in Verbindung mit Art. 153
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
und Art. 153a
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
OG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 159 Abs. 2
SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)
OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
1  les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
10  les activités commerciales d'agences publicitaires;
11  les activités d'agences de voyages;
12  les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
13  les activités de notaires publics;
14  les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
15  les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
16  les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)25;
17  les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
18  le contrôle des installations de combustion;
19  les prestations publicitaires.
2  la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
3  le transport de biens et de personnes;
4  les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
5  la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
6  ...
7  l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
8  l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
9  l'entreposage de biens;
OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 7'000.-- wird dem Beschwerdeführer auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Eidgenössischen Steuerverwaltung und der Eidgenössischen Steuerrekurskommission schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 30. April 2004
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: