2C_737/2021 - 2022-07-27 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2012

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 737/2021

Urteil vom 27. Juli 2022

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichterin Aubry Girardin, Präsidentin,
Bundesrichter Beusch,
nebenamtlicher Bundesrichter Benz,
Gerichtsschreiber Seiler.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch dipl. Steuerexperte lic. oec. HSG Hanspeter Attenhofer,

gegen

Kantonales Steueramt Aargau, Rechtsdienst,
Tellistrasse 67, 5001 Aarau,
Gemeinderat B.________.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Aargau, Steuerperiode 2012,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 16. August 2021 (WBE.2021.43).

Sachverhalt:

A.
A.________ gehört das Kellergeschoss in der Liegenschaft C.________, in U.________. Darin betreibt er (seit 2017 im Rahmen der A.________ GmbH) das Lokal D.________. Am 24. April 2010 kam es zu einem Grossbrand, bei dem das Gebäude über dem Kellerlokal vollständig abbrannte.
In der Folge erhielt A.________ Versicherungsleistungen seitens der Mobiliar für den Betriebsausfall (Fr. 215'419.80 im Jahr 2010) und seitens der Aargauischen Gebäudeversicherung für den Sachschaden (Fr. 625'004.95 im Jahr 2011 und Fr. 215'541.85 im Jahr 2012). Diese Mittelzuflüsse verbuchte A.________ ebenso wie die Mittelabflüsse im Zusammenhang mit den brandgeschädigten Einrichtungen in der Höhe von Fr. 450'172.41 (Fr. 33'063.60 im Jahr 2010, Fr. 98'738.22 im Jahr 2011 und Fr. 318'370.59 im Jahr 2012) in den Buchhaltungen 2010-2012 zunächst erfolgsneutral auf einem speziellen Abrechnungskonto für den Brandfall, woraus ein Saldo (Überschuss der erhaltenen Versicherungsleistungen gegenüber den Ausgaben) von Fr. 182'356.20 (per 31. Dezember 2010), von Fr. 708'622.93 (per 31. Dezember 2011) und von Fr. 605'794.19 (per 31. Dezember 2012) resultierte. Nachdem der Saldo aufgrund der erfolgsneutralen Verbuchung in den Steuerjahren 2011 und 2012 vorerst unbesteuert geblieben war, buchte A.________ den Saldo von Fr. 605'794.19 in der Erfolgsrechnung 2012 als ausserordentlichen Ertrag aus. Daraus resultierte ein Reingewinn von Fr. 414'412.39.

B.
Unter Berücksichtigung dieses Reingewinns veranlagte die Steuerkommission B.________ A.________ am 16. August 2016 für das Steuerjahr 2012 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 588'800.--.
Am 16. September 2016 erhob A.________ Einsprache. Am 20. Oktober 2016 reichte er in Ergänzung zur Einspracheeine korrigierte Jahresrechnung 2012 ein und machte geltend, dass ein grosser Anteil der von der Aargauischen Gebäudeversicherung entschädigten Arbeiten noch nicht ausgeführt worden seien; aus dem Brandfall hätten sich Folgeschäden ergeben, weshalb Fr. 326'459.-- für "nicht vorgenommene Arbeiten" und Fr. 117'978.-- für "Nacharbeiten Löschwasserschaden" zurückzustellen seien. Ausserordentlicher Ertrag sei lediglich die verbleibende Differenz von Fr. 161'357.19 zum Saldo des Abrechnungskontos von Fr. 605'794.19.
Die Steuerkommission B.________ wies die Einsprache von A.________ am 11. April 2018 ab. Die anschliessend erhobenen kantonalen Rechtsmittel blieben erfolglos (Rekursentscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, des Kantons Aargau vom 17. Dezember 2020; Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 16. August 2021).

C.
A.________ führt vor Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit dem Antrag, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau aufzuheben und das steuerbare Einkommen für das Steuerjahr 2012 mit Fr. 0.-- festzusetzen. Das kantonale Steueramt Aargau beantragt die Abweisung der Beschwerde. Das Verwaltungsgericht und die Steuerkommission B.________ verzichteten auf eine Stellungnahme.

Erwägungen:

1.

1.1. Die frist- (Art. 100 Abs. 1 BGG) und formgerecht (Art. 42 BGG) eingereichte Eingabe betrifft eine Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG). Das Rechtsmittel ist als Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zulässig, zumal ein Beschwerderecht gemäss Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) vorgesehen ist (Art. 82 lit. a BGG; vgl. Urteil 2C 263/2018 vom 11. Februar 2019 E. 1.1). Soweit mit dem Rechtsmittel die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids betreffend die Steuerperiode 2012 verlangt wird, richtet es sich gegen das kantonal letztinstanzliche (Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG), verfahrensabschliessende (Art. 90 BGG) Urteil eines oberen Gerichts (Art. 86 Abs. 2 BGG). Die Beschwerdeführer sind bereits im kantonalen Verfahren als Partei beteiligt gewesen und dort mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen, weswegen sie zur Erhebung des Rechtsmittels legitimiert sind (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist einzutreten.

1.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann namentlich die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), prüft die bei ihm angefochtenen Entscheide aber grundsätzlich nur auf Rechtsverletzungen hin, die von den Beschwerdeführern geltend gemacht und begründet werden (vgl. Art. 42 Abs. 2 BGG). Erhöhte Anforderungen an die Begründung gelten, soweit die Verletzung von Grundrechten (unter Einschluss des Willkürverbots) gerügt wird (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 147 I 73 E. 2.1; 143 II 283 E. 1.2.2). Das Bundesgericht prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition, jene des nicht-harmonisierten, autonomen kantonalen Rechts hingegen bloss auf Verletzung des Willkürverbots und anderer verfassungsmässiger Rechte (BGE 143 II 459 E. 2.1; 134 II 207 E. 2). Mit freier Kognition ist zu prüfen, ob das kantonale Recht mit dem Bundesrecht, namentlich dem StHG, vereinbar ist (Urteil 2C 1081/2015 vom 12. Dezember 2016 E. 1.4, nicht publ. in BGE 143 II 33).

1.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser ist offensichtlich unrichtig oder beruht auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG und die Behebung des Mangels kann für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein (vgl. Art. 105 Abs. 2 BGG).

2.

2.1. Gemäss § 27 Abs. 1 StG/AG (vgl. auch Art. 7 Abs. 1 StHG) sind alle Einkünfte aus einer selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Als geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten abgezogen werden unter anderem die ausgewiesenen Abschreibungen des Geschäftsvermögens und die Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist, oder für unmittelbar drohende Verlustrisiken (§ 36 Abs. 2 lit. a und b StG/AG; vgl. auch Art. 10 Abs. 1 lit. a und b StHG).
Der vorliegende Sachverhalt betrifft die Steuerperiode 2012 und ereignete sich mithin unter der Herrschaft des Buchführungs- und Rechnungslegungsrechts in der Fassung vom 4. Oktober 1991 (OR 1991), in Kraft vom 1. Juli 1992 (AS 1992 733) bis zum 1. Januar 2013 (AS 2012 6679). Nach Art. 665 OR 1991 durfte das Anlagevermögen höchstens zu den Anschaffungs- oder den Herstellungskosten bewertet werden, unter Abzug der notwendigen Abschreibungen. Gemäss Art. 669 Abs. 1 OR 1991 mussten Abschreibungen, Wertberichtigungen und Rückstellungen zwingend vorgenommen werden, soweit sie nach allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen notwendig waren (Satz 1). Rückstellungen waren insbesondere zu bilden, um ungewisse Verpflichtungen und drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu decken (Satz 2).
Rückstellungen im Sinne von Art. 669 Abs. 1 OR 1991 zielten auf die Vorwegnahme unmittelbar drohender Verlustgefahren ab (Urteil 2C 426/2019 vom 12. Juli 2019 E. 2.2.4 mit Hinweisen). Art. 669 Abs. 1 OR 1991 bezweckte, dass bei der Bilanzierung diejenigen Korrekturen vorgenommen werden, die erforderlich sind, um eine korrekte und dem Vorsichtsprinzip Rechnung tragende Darstellung der finanziellen Lage der Gesellschaft sicherzustellen. Die Bestimmung galt für alle künftig erwarteten oder zumindest befürchteten Verbindlichkeiten, deren Eintritt, Höhe oder Fälligkeitstermin ungewiss ist. Beim konkreten Entscheid darüber, ob und in welcher Höhe Rückstellungen getätigt werden müssen, verfügt die Unternehmensleitung als Folge der Ungewissheit der Verbindlichkeiten über einen gewissen Ermessensspielraum. Sie hat ihr Ermessen aber stets pflichtgemäss, das heisst nach kaufmännischen Grundsätzen auszuüben (Urteile 6B 778/2011 vom 3. April 2012 E. 5.4.2; 4C.192/2004 vom 11. August 2004 E. 2.4 mit Hinweisen).
Weitergehende Rückstellungen durften insbesondere zur Dividendenglättung erfolgen (Urteil 2C 426/2019 vom 12. Juli 2019 E. 2.2.3 mit Hinweisen). Gemäss Art. 669 Abs. 2 OR 1991 war es dem Verwaltungsrat erlaubt, zu Wiederbeschaffungszwecken zusätzliche Abschreibungen, Wertberichtigungen und Rückstellungen vorzunehmen und davon abzusehen, überflüssig gewordene Rückstellungen aufzulösen.

2.2. Führt der Selbständigerwebende eine ordnungsgemässe Buchhaltung, gelten die Regeln zur Ermittlung des Reingewinns juristischer Personen (§ 68 StG/AG; Art. 24 Abs. 1 StHG; vgl. Art. 58 DBG) sinngemäss (§ 27 Abs. 3 StG/AG; vgl. auch Art. 18 Abs. 3 DBG). In Art. 58 Abs. 1 lit. a und Art. 18 Abs. 3 DBG findet der Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz (principe de l'autorité du bilan commercial ou de déterminance; BGE 141 II 8 E. 7.1 S. 21 f.), kurz Massgeblichkeitsprinzip genannt, eine ausdrückliche gesetzliche Grundlage (vgl. Urteil 2C 426/2019 vom 12. Juli 2019 E. 2.2.2). Ihm zufolge bildet die handelsrechtskonform erstellte Jahresrechnung den Ausgangspunkt für die steuerliche Bemessung von Gewinn und Kapital. Die der Steuerbehörde eingereichte Jahresrechnung bindet neben der Veranlagungsbehörde auch die steuerpflichtige Person; diese muss sich darauf behaften lassen (BGE 147 II 209 E. 3.1.1; Urteil 2C 958/2016 vom 2. August 2018 E. 5.3).

3.

3.1. Zu den Bilanzkorrekturen wird im Steuerrecht zwischen Bilanzänderungen und Bilanzberichtigungen unterschieden (vgl. Urteil 2C 576/2020 vom 17. August 2020 E. 2, auch zum Folgenden).

3.1.1. Von einer Bilanzänderung ist zu sprechen, wenn die buchführende Person eine handelsrechtskonforme Buchung durch eine andere handelsrechtskonforme Buchung ersetzen will (Urteil 2C 515/2010 vom 13. September 2011 E. 2.2). Dies ist grundsätzlich nur bis zum Einreichen der Steuererklärung möglich. Eine Änderung der Bilanz durch die steuerpflichtige Gesellschaft im Laufe des Veranlagungsverfahrens ist jedoch auch danach noch zulässig, wenn sich zeigt, dass die steuerpflichtige Person die Buchung in einem entschuldbaren Irrtum über die steuerlichen Folgen vorgenommen hat. In der Regel ausgeschlossen sind hingegen Bilanzänderungen, mit denen Wertveränderungen zum Ausgleich von Aufrechnungen im Veranlagungsverfahren erfolgen oder lediglich aus Gründen der Steuerersparnis vorgenommen werden sollen (BGE 141 II 83 E. 3.4).

3.1.2. Dagegen geht es bei der Bilanzberichtigung um den Ersatz einer handelsrechtswidrigen durch eine handelsrechtskonforme Buchung. Als Folge des Massgeblichkeitsprinzips sind handelsrechtswidrige Bilanzen für steuerliche Zwecke zu berichtigen, d.h. handelsrechtswidrige sind durch handelsrechtskonforme Wertansätze zu ersetzen (Urteil 2C 102/2018 vom 15. November 2018 E. 3.3.2). Bilanzberichtigungen dienen damit der Behebung von Verstössen gegen das Handelsrecht und sind von Amtes wegen durchzuführen, bis die Veranlagungsverfügung in Rechtskraft erwachsen ist. Sie schlagen sich in der Steuerbilanz nieder und können zugunsten oder zuungunsten der steuerpflichtigen Person ausfallen. Ist die Veranlagungsverfügung in Rechtskraft erwachsen, ist eine Bilanzberichtigung nur bei einem Revisionsgrund zulässig (zugunsten der steuerpflichtigen Person) oder im Falle eines Nachsteuerverfahrens (zuungunsten der steuerpflichtigen Person; BGE 144 II 427 E. 6.5.1 S. 447; 141 II 83 E. 3.3 S. 86).

3.2. Vorliegend von vornherein ausser Betracht fällt eine Bilanzänderung, weil kein entschuldbarer Irrtum über die Steuerfolgen vorliegt. Ein entschuldbarer Irrtum bedingt einen Willensmangel (vgl. PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, N. 23 zu Art. 58 DBG mit Hinweisen). Nach seinen eigenen Angaben wurde der Beschwerdeführer vom Treuhänder über die steuerlichen Folgen der erfolgswirksamen Ausbuchung des Saldos des Abrechnungskontos in Kenntnis gesetzt, habe diese aber nicht verstanden. Der Beschwerdeführer macht geltend, dass er den Saldo nicht ausgebucht hätte, wenn ihm die Zulässigkeit der Beibehaltung der Rückstellung bekannt gewesen wäre. Damit beruft er sich nicht auf einen Willensmangel, sondern macht einen Rechtsirrtum geltend, der unbeachtlich ist (ignorantia iuris nocet). Fehlende Rechtskenntnis oder Missverständnisse in der Kommunikation mit dem Treuhänder bilden gerade keinen Grund für eine Bilanzänderung. Der Steuerpflichtige ist gehalten, sich vorgängig kundig zu machen oder sich über die Möglichkeiten zur Steueroptimierung aufklären zu lassen, bevor er seine Steuererklärung einreicht.

4.

4.1. Hinsichtlich der beantragten Bilanzberichtigung behauptet der Beschwerdeführer, dass sie gar nicht auf eine Rückstellungsbildung ziele. Im korrigierten Abschluss sei der ursprünglich vollständig ausgebuchte Saldo des Abrechnungskontos neu im Umfang von Fr. 444'437.-- auf ein Rückstellungskonto umgebucht und im Umfang von Fr. 161'357.19 erfolgswirksam ausgebucht worden. Der vorliegende Fall sei daher strikt von den Fällen abzugrenzen, in denen es um eine rein aufwandwirksame Bildung von Rückstellungen gehe, weshalb die handelsrechtlichen Regeln über die Rückstellungsbildung mangels Aufwandbelastung von Beginn weg nicht zum Tragen kämen. Allerdings schweigt sich der Beschwerdeführer darüber aus, was die Rechtsfolgen dieser strikten Trennung sein sollen bzw. welche anderen Rechtsnormen als Art. 669 Abs. 1 OR 1991 er auf den Buchungsvorgang zur Anwendung bringen will.
Der Einwand des Beschwerdeführers geht zudem an der Sache vorbei. Die Erfolgsrechnung besteht aus Ertrags- und Aufwandkonti; das erfolgsneutrale (Abrechnungs-) Konto des Beschwerdeführers hingegen weist (noch) nicht erfolgswirksam verbuchte bzw. wertberichtigte Erträge aus. Im Ergebnis macht es keinen Unterschied, ob Erträge aus Versicherungsleistungen vorerst erfolgsneutral verbucht werden oder ob sie, wie dies buchhalterisch üblich ist, erfolgswirksam verbucht werden und im Jahresabschluss im gleichen Umfang ein Delkredere gebildet wird. Daher besteht kein Grund dafür, die besondere Verbuchungstechnik des Beschwerdeführers anders zu behandeln, als wenn er die Mittelzu- und -abflüsse im Zusammenhang mit dem Brandfall in allen Jahren erfolgswirksam verbucht und in den Jahresrechnungen 2010 und 2011 im Umfang des jeweiligen Saldos von Fr. 182'356.20 bzw. von Fr. 708'622.93 jeweils eine Rückstellung gebildet, im Jahre 2012 indes auf die erneute Rückstellungsbildung verzichtet hätte. Aus der von ihm gewählten Vorgehensweise, alle Vorgänge im Zusammenhang des Brandfalles zunächst erfolgsneutral zu buchen, kann der Beschwerdeführer keinen Vorteil für sich ableiten. Die erfolgswirksame Ausbuchung des bisher erfolgsneutralen Kontos ist
daher im gleichen Lichte zu würdigen wie die unterlassene Bildung einer Rückstellung. Davon geht letztlich auch der Beschwerdeführer aus, wenn er in seiner Beschwerdeschrift eingehend die handelsrechtlichen Grundsätze zur Rückstellungsbildung thematisiert.
Die Beschwerde ist daher sinngemäss so zu verstehen, dass der Beschwerdeführer eine bundesrechtswidrige Anwendung von Art. 669 Abs. 1 OR 1991 rügt. Im Streit steht mithin, ob die ursprüngliche Jahresrechnung handelsrechtswidrig war, weil die im Einspracheverfahren zusätzlich beantragte Rückstellung über Fr. 444'437.-- fehlte.

4.2. Der Beschwerdeführer verweist darauf, dass der erlittene Schaden zur Halbierung des Gebäudewertes geführt habe. In ihrer Schadenabschätzung vom 20. Oktober 2010 errechnete die Aargauische Gebäudeversicherung bei einem Versicherungswert von Fr. 1'663'000.-- am Schadenstag (24. April 2010) einen Schaden von Fr. 876'716.--. Damit vermengt der Beschwerdeführer die Pflicht zu ausserordentlichen Abschreibungen von Vermögensgegenständen gemäss Art. 665 i.V.m. Art. 669 Abs. 1 Satz 1 OR 1991 mit der Pflicht zur Bildung von Rückstellungen für ungewisse Verpflichtungen und drohende Risiken gemäss Art. 669 Abs. 1 Satz 2 OR 1991. Werteinbussen auf Anlagegegenständen ist mit ausserplanmässigen Abschreibungen zu begegnen. Wäre der Verkehrswert der Liegenschaft aufgrund des Schadensereignisses unter den Bilanzwert gesunken, hätte die Liegenschaft ausserordentlich abgeschrieben werden müssen (Art. 665 Abs. 1 bzw. Art. 669 Abs. 1 Satz 1 OR 1991). Die Betriebsliegenschaft des Beschwerdeführers war in der Jahresrechnung 2012 wie schon im Vorjahr mit Fr. 375'000.-- aktiviert (zusammen mit dem Grund und Boden in einer einzigen Bilanzposition). Weil der Wert der Gesamtimmobilie (Gebäude sowie Grund und Boden) damit nach dem Schadensereignis
weiterhin über dem Buchwert lag, erübrigte sich eine ausserplanmässige Abschreibung.
Über die nach allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen notwendigen Abschreibungen, Wertberichtigung und Rückstellungen hinaus schreibt das Handelsrecht keine weiteren erfolgsmindernden Korrekturen vor. Nebst den Abschreibungen, die vorliegend ausser Betracht fallen, verlangt das Handelsrecht nur bei ungewissen Verpflichtungen und drohenden Verlusten aus schwebenden Geschäften Rückstellungen. Werteinbussen auf Wirtschaftsgütern bilden dagegen keinen Grund für Rückstellungen.

4.3. Der Beschwerdeführer betont, dass er die Leistungen der Aargauischen Gebäudeversicherung für einen eingetretenen Schaden erhalten habe. Dementsprechend macht er unter Berufung auf MARKUS REICH (Steuerrecht, 3. Aufl. 2020, § 10 N. 28c) geltend, dass die Schadenersatzzahlung mangels Reinvermögenszugang nicht der Einkommenssteuer unterliege. Mit der Zahlung der Versicherungssumme für den erlittenen Schaden sei er vermögensmässig wieder mit der Situation vor dem Brand gleichgestellt. Lediglich die Betriebsausfallentschädigung in der Höhe von Fr. 215'419.80 anerkennt der Beschwerdeführer als steuerbaren Ertrag (weil es sich um ein Ersatz-Einkommen handelt). Tatsächlich sind nach einer langjährigen bundesgerichtlichen Rechtsprechung Schadenersatz-Kapitalleistungen (soweit sie namentlich kein Ersatz-Einkommen für Erwerbsausfall darstellen) beim Empfänger nicht als Einkommen steuerbar (vgl. u.a. Urteile 2C 203/2017 vom 4. Oktober 2019 E. 2.2; 2C 1155/2014 vom 1. Februar 2016 E. 3.2.2 in: ASA 84 S. 719).
Die Argumentation des Beschwerdeführers und die bundesgerichtliche Rechtsprechung, wonach Schadenersatzleistungen, die kein Ersatz-Einkommen darstellen, nicht steuerbar sind, beziehen sich allerdings auf die Besteuerung von Privatpersonen bzw. auf die steuerliche Erfassung privater Versicherungszahlungen. Davon zu unterscheiden sind die auf Selbständigerwerbende anwendbaren unternehmenssteuerlichen Grundsätze, die als Folge des Massgeblichkeitsprinzips vom nichtkaufmännischen Steuerrecht divergieren: Versicherungszahlungen werden im unternehmerischen Bereich grundsätzlich als realisierte Erträge verbucht. Im Gegenzug kann der Selbständigerwerbende nebst den Mittelabflüssen der jeweiligen Rechnungsperiode weiteren Aufwand in Form von Abschreibungen und Rückstellungen geltend machen (was Privatpersonen verwehrt ist). Das Unternehmenssteuerrecht fasst mithin sowohl die Ertragsrealisierung als auch die Aufwandberücksichtigung deutlich weiter als die einkommenssteuerlichen Regeln für Privatpersonen.
Die Darstellung des Beschwerdeführers, wonach Versicherungsleistungen als Schadenersatz kein steuerbares Einkommen darstellen können, gilt somit für den privaten Bereich, greift aber im Lichte der differenzierten unternehmenssteuerlichen Prinzipien zu kurz. Wenn die früheren planmässigen Abschreibungen des Beschwerdeführers derart umfangreich waren, dass im Jahresabschluss 2012 trotz des Schadenfalls kein Bedarf mehr für ausserplanmässige Abschreibungen bestand, ist der Beschwerdeführer über die gesamte Lebensdauer der Liegenschaft gesehen dank der Anwendung der unternehmenssteuerlichen Grundsätze mitunter im Ergebnis hinsichtlich der Gesamtsteuerbelastung immer noch besser gestellt als eine Privatperson in gleichen Verhältnissen, die Schadenersatzleistungen nicht versteuern muss, dafür aber keine Abschreibungen tätigen kann.

5.

5.1. Der Sachverhalt ist, soweit entscheiderheblich (Art. 97 Abs. 1 BGG; vgl. aber unten E. 5.3), unbestritten. Anlässlich der Schadenabschätzung der Aargauischen Gebäudeversicherung vom 20. Oktober 2010 wurde in Bezug auf die Betriebsliegenschaft des Beschwerdeführers ein Gesamtschaden von Fr. 867'716.-- festgestellt. Dem Beschwerdeführer direkt ausbezahlt wurde ein Anteil von Fr. 840'546.80. Zusammen mit der Betriebsausfall-Entschädigung der Mobiliar in der Höhe von Fr. 215'419.80 erhielt der Beschwerdeführer somit Versicherungsleistungen in der Höhe von Fr. 1'083'135.80, wovon er - nebst den an Dritte ausbezahlten Fr. 27'169.20 - bisher Fr. 450'172.41 für die Schadensbehebung verwendete. Der Beschwerdeführer möchte zudem entsprechend der im Einspracheverfahren eingereichten berichtigten Jahresrechnung 2012 Fr. 444'437.-- für spätere Sanierungsmassnahmen der feucht gewordenen Grundmauern einsetzen und folglich nur Fr. 161'357.19 als ausserordentlichen Ertrag versteuern.

5.2. Die Vorinstanz verneinte eine Verpflichtung des Beschwerdeführers zur Sanierung im Sinne von Art. 669 Abs. 1 OR 1991. Sie erwog, dass es an einem von einem aussenstehenden Dritten durchsetzbaren Pflicht, das Lokal auf eine bestimmte Weise wieder in Stand zu setzen, fehle. Die Intention, die Schäden zu beheben und das brandbeschädigte Lokal wieder in einen betriebsfähigen Zustand zu bringen, begründe handelsrechtlich keine Pflichtrückstellung.
Der Beschwerdeführer räumt ein, dass weder eine behördliche Verfügung zur Sanierung der Liegenschaft noch eine entsprechende vertragliche Verpflichtung gegenüber einer Drittperson bestanden. Der Beschwerdeführer bringt lediglich vor, dass Gebäude von der Versicherung ausgeschlossen werden können, wenn ihre Bauart oder ihr mangelnder Unterhalt die Beschädigung durch versicherte Ereignisse wesentlich begünstigt (§ 10 Abs. 1 lit. c des Gesetzes des Kantons Aargau vom 19. Juni 2006 über die Gebäudeversicherung des Kantons Aargau; GebVG; SAR 673.100). Der Beschwerdeführer macht aber gar nicht geltend, dass das Kellerlokal derart mangelhaft unterhalten wäre, dass eine solche Verweigerung des Versicherungsschutzes drohen könnte. Ein solcher Eingriff der Gebäudeversicherungsanstalt ist vor dem Hintergrund, dass der Beschwerdeführer das Lokal seit der Wiedereröffnung im Jahre 2012 ununterbrochen betreibt, denn auch kaum vorstellbar, weil der Betrieb sonst bereits aus baupolizeilichen Gründen zu untersagen wäre. Eine entsprechende behördliche Verpflichtung zur Sanierung war weder zu erwarteten noch zu befürchten. Gleiches gilt erst recht für eine Verbindlichkeit gegenüber Privaten.

5.3. Nach dem Gesagten ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass keine Verpflichtung bestand, welcher der Beschwerdeführer von Handelsrechts wegen mit einer Rückstellung hätte Rechnung tragen müssen. Unter diesen Umständen scheidet eine Bilanzberichtigung aus (vgl. oben E. 3.1.2 und E. 4.2). Den vorinstanzlichen Erwägungen wäre deshalb selbst dann vorbehaltlos zuzustimmen, wenn - wie der Beschwerdeführer geltend macht - die bevorstehende Schadensbeseitigung absehbar war oder mittelfristig als notwendig erschien. Aus diesem Grund stossen die Ausführungen des Beschwerdeführers ins Leere, soweit er der Vorinstanz eine offensichtlich unrichtige Feststellung des Sachverhalts (Art. 97 Abs. 1 BGG) und eine Verletzung seines Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) vorwirft, weil sie die kaufmännische Notwendigkeit der Rückstellungen respektive der weiteren Arbeiten infrage stelle und diesbezüglich angebotene Beweismittel nicht abgenommen habe. Denn diese Rügen setzen voraus, dass die betroffenen Tatsachen einen Einfluss auf den Ausgang des Verfahrens nehmen können, d.h. entscheiderheblich sind (vgl. Art. 97 Abs. 1 BGG; vgl. betreffend das Recht auf Beweis aus Art. 29 Abs. 2 BV BGE 145 I 167 E. 4.1; 144 II 427 E. 3.1.3).

6.
Nach dem Dargelegten ist die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem unterliegenden Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 und Abs. 5 BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 4'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, mitgeteilt.

Lausanne, 27. Juli 2022

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Die Präsidentin: F. Aubry Girardin

Der Gerichtsschreiber: Seiler

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 7 Principio - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore.16 17
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Canto
^1bis	In caso di vendita di diritti di partecipazione, ai sensi dell'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196518 sull'imposta preventiva, alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, il reddito della sostanza è considerato realizzato nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis della LF del 13 ott. 1965 sull'imposta preventiva).19
^1ter	I proventi da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto sono imponibili, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte.20
²	Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono imponibili nella misura del 40 per cento.21
³	I proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200622 sugli investimenti collettivi (LICol) è attribuito agli investitori in funzione delle loro quote; i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sono imponibili soltanto se la totalità dei redditi del fondo supera i redditi del possesso fondiario diretto.23
⁴	Sono esenti dall'imposta soltanto:
^a	il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione, a condizione che i diritti patrimoniali appartengono alla sostanza privata;
^b	gli utili in capitale conseguiti su elementi della sostanza mobiliare privata, fatto salvo l'articolo 12 capoverso 2 lettere a e d;
^c	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
^d	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio. È fatto salvo il capoverso 1ter;
^e	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
^f	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
^g	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, ad eccezione degli alimenti percepiti dal coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto, nonché degli alimenti che uno dei genitori percepisce per i figli sotto la sua autorità parentale;
^h	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
^hbis	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
ⁱ	i versamenti a titolo di riparazione morale;
^k	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità.
^l	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201728 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
^lbis	le singole vincite ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD sino a concorrenza di un importo pari a un milione di franchi o di un importo più elevato secondo il diritto cantonale;
^lter	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
^m	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite stabilito dal diritto cantonale;
ⁿ	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202033 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 10 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono segnatamente dedotti a titolo di spese giustificate dall'uso commerciale o professionale:70
¹	Sono segnatamente dedotti a titolo di spese giustificate dall'uso commerciale o professionale:70
^a	gli ammortamenti comprovati della sostanza commerciale;
^b	gli accantonamenti per coprire impegni il cui ammontare è ancora indeterminato o per rischi di perdite imminenti;
^c	le perdite che si sono verificate sulla sostanza commerciale e che sono state allibrate;
^d	i versamenti alle istituzioni di previdenza a favore del proprio personale, sempreché sia escluso ogni uso contrario al loro scopo;
^e	gli interessi su debiti commerciali come pure gli interessi versati sulle partecipazioni ai sensi dell'articolo 8 capoverso 2;
^f	le spese di formazione e formazione continua professionali del personale, comprese le spese di riqualificazione;
^g	le sanzioni finalizzate al prelievo dell'utile illecito, nella misura in cui non abbiano carattere penale.
^1bis	Non sono deducibili segnatamente:
^a	i versamenti di retribuzioni corruttive ai sensi del diritto penale svizzero;
^b	le spese finalizzate a rendere possibili reati o che costituiscono la controprestazione per la commissione di reati;
^c	le multe e le pene pecuniarie;
^d	le sanzioni pecuniarie amministrative, nella misura in cui abbiano carattere penale.74
^1ter	Se pronunciate da autorità penali o amministrative estere, le sanzioni di cui al capoverso 1bis lettere c e d sono deducibili se:
^a	sono contrarie all'ordine pubblico svizzero; o
^b	il contribuente dimostra in modo plausibile di aver intrapreso tutto quanto si poteva ragionevolmente pretendere per conformarsi alla legge.75
²	Le perdite dei sette esercizi commerciali che precedono il periodo fiscale (art. 15) possono essere dedotte, sempreché non se ne sia potuto tenere conto per il calcolo del reddito imponibile di tali anni.76
³	Le perdite degli esercizi commerciali anteriori che non abbiano ancora potuto essere dedotte dal reddito possono essere compensate con le prestazioni di terzi destinate a equilibrare un bilancio deficitario nell'ambito di un risanamento.
⁴	I capoversi 2 e 3 si applicano anche in caso di trasferimento del domicilio fiscale o del luogo di esercizio all'interno della Svizzera.77

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 24 In generale - 1 L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
¹	L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
^a	le spese non giustificate dall'uso commerciale e addebitate al conto perdite e profitti;
^b	i prodotti, gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione che non sono stati accreditati a detto conto;
^c	gli interessi sul capitale proprio occulto (art. 29a).
²	Non costituiscono utile imponibile:
^a	gli apporti dei soci di società di capitali e di società cooperative, compresi l'aggio e le prestazioni a fondo perso;
^b	il trasferimento della sede, dell'amministrazione, di un'impresa commerciale o di uno stabilimento d'impresa in un altro Cantone, a condizione che non intervenga né alienazione né rivalutazione contabile;
^c	l'aumento di capitale derivante da eredità, legato o donazione.
³	Le riserve occulte di una persona giuridica non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, in quanto la persona giuridica rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sull'utile vengano ripresi:
^a	in caso di trasformazione in un'impresa di persone o in un'altra persona giuridica;
^b	in caso di divisione o di separazione di una persona giuridica, in quanto vengano trasferiti uno o più esercizi o rami d'attività e nella misura in cui le persone giuridiche che sussistono dopo la scissione continuino un esercizio o un ramo d'attività;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni o di concentrazioni aventi carattere di fusione;
^d	in caso di trasferimento di esercizi o rami d'attività, nonché di immobilizzi aziendali, a una filiale svizzera. È considerata filiale una società di capitali o cooperativa al cui capitale azionario o sociale la società di capitali o cooperativa che procede al trasferimento partecipa nella misura di almeno il 20 per cento.110
^3bis	Qualora una società di capitali o una società cooperativa trasferisca una partecipazione a una società estera del medesimo gruppo, l'imposizione della differenza tra il valore determinante per l'imposta sull'utile e il valore venale della partecipazione è rinviata.111 Il rinvio dell'imposizione decade se la partecipazione trasferita è venduta a un terzo estraneo al gruppo o se la società i cui diritti di partecipazione sono stati trasferiti aliena una parte importante dei propri attivi e passivi o è liquidata.112
^3ter	In caso di trasferimento a una filiale secondo il capoverso 3 lettera d, le riserve occulte trasferite vengono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, nella misura in cui, nei cinque anni dopo la ristrutturazione, i beni trasferiti o i diritti di partecipazione o societari nella filiale vengano alienati; in tal caso la filiale può far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.113
^3quater	Partecipazioni dirette o indirette di almeno il 20 per cento al capitale azionario o sociale di un'altra società di capitali o società cooperativa, esercizi o rami di attività e immobilizzi aziendali possono essere trasferiti, al valore fino ad allora determinante per l'imposta sull'utile, tra società di capitali o cooperative svizzere che, nel contesto delle circostanze concrete, grazie alla detenzione della maggioranza dei voti o in altro modo sono riunite sotto la direzione unica di una società di capitali o cooperativa. Rimane salvo il trasferimento a una filiale svizzera secondo il capoverso 3 lettera d.114 115
^3quinquies	Se nei cinque anni seguenti un trasferimento ai sensi del capoverso 3quater i beni trasferiti sono alienati o la direzione unica è abbandonata, le riserve occulte trasferite sono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53. La persona giuridica beneficiaria può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili. Le società di capitali o cooperative svizzere riunite sotto direzione unica al momento della violazione del termine di blocco rispondono solidalmente del pagamento dell'imposta riscossa a posteriori.116
⁴	Si applicano per analogia le disposizioni relative ai beni sostitutivi (art. 8 cpv. 4), agli ammortamenti (art. 10 cpv. 1 lett. a), agli accantonamenti (art. 10 cpv. 1 lett. b) e alla deduzione delle perdite (art. 10 cpv. 1 lett. c).
^4bis	In caso di sostituzione di partecipazioni, le riserve occulte possono essere trasferite su una nuova partecipazione se la partecipazione alienata è pari almeno al 10 per cento del capitale azionario o sociale o almeno al 10 per cento degli utili e delle riserve dell'altra società e la società di capitali o la società cooperativa l'ha detenuta come tale per almeno un anno.117
⁵	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 58 In generale - 1 Costituiscono utile netto imponibile:
¹	Costituiscono utile netto imponibile:
^a	il saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell'anno precedente;
^b	tutti i prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e non destinati alla copertura di spese riconosciute dall'uso commerciale, in particolare:
^c	i ricavi non accreditati al conto profitti e perdite, compresi gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione, fatto salvo l'articolo 64. ...134
²	L'utile netto imponibile delle persone giuridiche che non tengono un conto profitti e perdite è determinato applicando per analogia il capoverso 1.
³	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18 Principio - 1 Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
¹	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
²	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b.30
³	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
⁴	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.