2C_561/2009 - 2011-03-25 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Mehrwertsteuer 1. Quartal 1998 bis 2. Quartal 2003

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria

Art. 91 Decisioni parziali

Il ricorso è ammissibile contro una decisione che:

concerne soltanto talune conclusioni, se queste possono essere giudicate indipendentemente dalle altre;

pone fine al procedimento soltanto per una parte dei litisconsorti.

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 561/2009

Urteil vom 25. März 2011
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Merkli,
nebenamtlicher Bundesrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Verfahrensbeteiligte
X.________AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch VAT Consulting AG,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern.

Gegenstand
Mehrwertsteuer 1. Quartal 1998 bis 2. Quartal 2003,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I,
vom 9. Juli 2009.
Sachverhalt:

A.
Die X.________AG ist seit dem 1. Januar 1995 mehrwertsteuerpflichtig. Nach einer Kontrolle bei der X.________AG forderte die Eidgenössische Steuerverwaltung mit zwei Ergänzungsabrechnungen (EA) vom 9. Oktober 2003 die Nachzahlung von Mehrwertsteuern für die Steuerperioden 1. Quartal 1998 bis 4. Quartal 2000 in der Höhe von Fr. ... (EA 170'621) und für die Steuerperioden 1. Quartal 2001 bis 2. Quartal 2003 in der Höhe von Fr. ... (EA 170'622), je zuzüglich Verzugszins ab mittlerem Verfall. Die folgenden Positionen sind vorliegend noch umstritten:
EA 170'621
1. Umsatzsteuerkorrekturen
a) (...)
b) Nichtdeklaration der auf der Gutschrift der Y.________AG
vom 17.12.1998 ausgewiesenen Mehrwertsteuer Fr. ...
2. (...)
3. Steuersatzerhöhung
Nichtdeklaration der Steuersatzerhöhung per 1.1.1999 von
6,5 % auf 7,5 % auf den Vorauszahlungen für den Transport von Energie (ab Schweizer Grenze) der Kernkraftwerke:
a) Cattenom Fr. ...
b) Bugey Fr. ...
EA 170'622
1. (...)
2. (...)
3. Steuersatzerhöhung
Nichtdeklaration der Steuersatzerhöhung per 1.1.2001 von
7,5 % auf 7,6 % auf der Vorauszahlung für den Transport
von Energie (ab Schweizer Grenze) des Kernkraftwerks:
a) Cattenom Fr. ...
b) (...)
Die X.________AG bezahlte die Steuerforderungen zur Unterbrechung des Zinsenlaufes ohne Anerkennung einer Rechtspflicht.
Am 15. Juni 2004 erliess die Eidgenössische Steuerverwaltung zwei Entscheide, mit denen sie die Steuerforderungen - soweit bestritten - im Umfang von Fr. ... (EA 170'621) und Fr. ... (EA 170'622), je zuzüglich Verzugszins, bestätigte. Auf Einsprache hin setzte die Eidgenössische Steuerverwaltung die Steuerforderung auf Fr. ... (EA 170'621) resp. Fr. ... (EA 170'622) herab.

Gegen die Einspracheentscheide führte die Steuerpflichtige Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission, welche zwei Verfahren eröffnete. Das Bundesverwaltungsgericht, welches die Verfahren von der Eidgenössischen Steuerrekurskommission übernommen hatte, erkannte mit Entscheid vom 9. Juli 2009:
"1. Die Verfahren A-1612/2006 und A-1613/2006 werden vereinigt.
2. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, die angefochtenen Entscheide teilweise aufgehoben und die Sache zur allfälligen weiteren Untersuchung sowie zur Fällung eines neuen Einspracheentscheids im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen."

B.
Gegen diesen Entscheid führt die X.________AG Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit den Anträgen:
"1.1 Es sei der Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 9. Juli 2009 vollumfänglich aufzuheben und festzustellen, dass die Beschwerdeführerin für die Zeit vom 1. Januar 1998 bis 31. Dezember 2000 keine Steuer in der Höhe von Fr. ... und für die Zeit vom 1. Januar 2001 bis 30. Juni 2003 keine Steuer in der Höhe von Fr. ... schuldet.

1.2 Es sei festzustellen, dass die Eidgenössische Steuerverwaltung auf dem von der Beschwerdeführerin unter Vorbehalt bezahlten Betrag im Umfang von Fr. ... Vergütungszins in der Höhe von 5 % seit dem 19. November 2003 schuldet.

2. Eventualantrag: Es sei festzustellen, dass die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit der (rechnungsersetzenden) Gutschrift der Y.________AG vom 17. Dezember 1998 keine Steuer in der Höhe von Fr. ... geschuldet hätte, wenn darin keine Mehrwertsteuer ausgewiesen worden wäre, und somit die Gutschrift nachträglich berichtigt werden kann."
C. Die Eidgenössischen Steuerverwaltung stellt Antrag, die Beschwerde sei teilweise - im Umfang von Fr. ... - gutzuheissen; im Übrigen sei sie abzuweisen.

Erwägungen:

1.
1.1 Die Beschwerde an das Bundesgericht steht offen gegen Entscheide, die das Verfahren abschliessen (Art. 90 BGG). Gegen Teilentscheide, die nur einen Teil der gestellten Begehren behandeln, ist die Beschwerde zulässig, wenn diese Begehren unabhängig von den anderen beurteilt werden können (Art. 91 lit. a BGG). Nur unter beschränkten Voraussetzungen anfechtbar sind Vor- und Zwischenentscheide (Art. 92 und 93 BGG).

1.2 Beim angefochtenen Urteil des Bundesverwaltungsgerichts handelt es sich um einen Rückweisungsentscheid. Rückweisungsentscheide sind in der Regel Zwischenentscheide, auch wenn über materielle Teilaspekte der Streitsache entschieden worden ist; anders verhält es sich, wenn über Begehren befunden wird, die unabhängig von den anderen Fragen beurteilt werden können (BGE 133 V 477 E. 4.2 und 4.3; s. auch BGE 134 II 124 E. 1.3 S. 127).

Nach diesen Grundsätzen ist auch hier die Zulässigkeit der Beschwerde gegen den Rückweisungsentscheid des Bundesverwaltungsgerichts zu beurteilen.

2.
2.1 Streitig waren bei der Vorinstanz u.a. die Mehrwertsteuer (Nachbelastungen infolge der Steuersatzerhöhungen per 1. Januar 1999 und 1. Januar 2001) für Elektrizitätslieferungen aus den französischen Kernkraftwerken Cattenom und Bugey (vgl. EA 170'621 Ziff. 3a und b; EA 170'622 Ziff. 3a). Diese Elektrizität wurde durch die Electricité de France (nachfolgend: EDF) von den jeweiligen Kernkraftwerken auf französischem Boden bis zur Grenze geführt, wo sie von der Beschwerdeführerin übernommen und zur Schaltanlage A.________ weitergeleitet wurde. In der Sache kam die Vorinstanz zum Schluss, dass es sich um Lieferungen und nicht um Beförderungsleistungen im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn handelt. Zur Anwendung kämen daher die Normen über den Ort der Lieferung. Da der Ort der fraglichen Stromlieferungen im Ausland liege, unterstünden diese der Inlandumsatzsteuer nicht.

Die Vorinstanz prüfte auch die Frage, ob eine Einfuhrsteuer geschuldet sei, wobei sie dies grundsätzlich bejahte. Sie konnte allerdings aufgrund der verfügbaren Akten nicht definitiv entscheiden, ob hierfür die Steuer bereits entrichtet worden war und ob gegebenenfalls das Verlagerungsverfahren zur Anwendung kommt und die Zuständigkeit der Eidgenössischen Zollverwaltung begründet wäre. Sie wies daher die Sache in diesem Punkt an die Eidgenössische Steuerverwaltung zum Erlass einer neuen Verfügung, gegebenenfalls zur Überweisung der Streitsache an die Oberzolldirektion, zurück. Zurückgewiesen wurde die Sache auch mit Bezug auf die Frage des Vergütungszinses, die im Dispositiv des Einspracheentscheids nicht behandelt worden war.

2.2 Die Eidgenössische Steuerverwaltung wird daher weitere Abklärungen vornehmen und die erforderliche(n) Verfügung(en) treffen müssen; es obliegt ihr nicht bloss die rechnerische Umsetzung des von der oberen Instanz Angeordneten (vgl. BGE 134 II 124 E. 1.3 S. 127). Es handelt sich mithin um einen Zwischenentscheid, der nur unter den Voraussetzungen von Art. 92 und 93 BGG anfechtbar ist, namentlich wenn er einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken kann (Art. 93 lit. a BGG) oder die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit und Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (Art. 93 lit. b BGG).

Es ist nicht ersichtlich und wird in der Beschwerde nicht dargelegt, inwiefern bedeutender Aufwand im Sinne von Art. 93 BGG eingespart werden kann. Zwar hat die Eidgenössische Steuerverwaltung in der Vernehmlassung an das Bundesgericht in diesem Punkt ihre Ansicht über die Besteuerung aufgegeben und sich der Beschwerde unterzogen. Sie hat dennoch über die Rückleistung der vorsorglich unter Vorbehalt bezahlten Steuer und über den darauf geschuldeten Vergütungszins zu befinden. Soweit es um die Steuer auf dem Import von Elektrizität aus den beiden französischen Kernkraftwerken geht, kann daher auf die Beschwerde nicht eingetreten werden.

2.3 Anders verhält es sich in Bezug auf die abschliessend behandelte Frage der Mehrwertsteuer auf der Gutschrift der Y.________AG vom 17. Dezember 1998 in der Höhe von Fr. ... (vgl. EA 170'621 Ziff. 1b). Bezüglich dieser Steuernachforderung wies die Vorinstanz die Beschwerde ab, wie der Begründung im angefochtenen Entscheid entnommen werden kann (vgl. S. 30 E. 7 letzter Satz: "Der angefochtene Entscheid ist in diesem Punkt zu bestätigen", und S. 31 E. 9 3. Absatz: "Im Übrigen ist die Beschwerde [E. 7] abzuweisen"). Das Urteil weist allerdings den Mangel auf, dass Ziffer 2 des Dispositivs die teilweise Abweisung der Beschwerde nicht ausdrücklich erwähnt. Aus dem Urteilsdispositiv in Verbindung mit den zitierten Stellen in den Erwägungen geht aber klar hervor, dass nach Meinung der Vorinstanz diesbezüglich die Beschwerde abgewiesen werden soll. Die teilweise Gutheissung der Beschwerde (vgl. Dispositiv Ziff. 2) macht sonst keinen Sinn.

Über diese Steuernachforderung ist im Folgenden daher zu befinden. Die Gutschrift betrifft Leistungen vor dem 1. Januar 2000, womit noch die Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (aMWSTV, AS 1994 1464) anwendbar ist (Art. 112 des Mehrwertsteuergesetzes [MWSTG] vom 12. Juni 2009 [SR 641.209] und Art. 93 des alten MWSTG [aMWSTG] vom 2. September 1999 [AS 2000 1300]).

3.
Der erwähnten Gutschrift liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

Die Beschwerdeführerin gründete mit vier Partnerwerken am 1. März 1990 die Y.________AG. Zweck dieser Gesellschaft ist die Abwicklung von zwei Energielieferungsverträgen, welche die Beschwerdeführerin mit der EDF in den Jahren 1999 und 2005 mit Laufzeiten von je 25 Jahren abgeschlossen hatte. Weil aus diesen Verträgen per 30. März 1990 eine Vorauszahlung fällig war, stellte die Beschwerdeführerin der Y.________AG einen Betrag von rund Fr. ... in Form eines Darlehens zur Verfügung.

Im Jahre 1998 wechselte die Y.________AG bei der Abschreibungs- und Amortisationsmethode von Annuität zu Linear. Weil bei der linearen Methode die Abschreibungen anfangs grösser sind als bei der Annuitätsmethode, stellte die Y.________AG der Beschwerdeführerin am 17. Dezember 1998 für den höheren Abschreibungsbedarf Rechnung im Betrag von Fr. ... (inkl. 6,5 % Mehrwertsteuer). Die Rechnung trägt den Vermerk "Umstellung der Abschreibungs-Methode von Annuität auf Linear per 31.12.1998".

Gleichzeitig verrechnete die Y.________AG die Rechnungsforderung mit der Darlehensforderung. Hierfür stellte sie der Beschwerdeführerin am 17. Dezember 1998 eine Gutschrift aus über den gleichen Betrag (inkl. 6,5 % Mehrwertsteuer).

Die Beschwerdeführerin nahm keine Verbuchung vor. Sie begründete dies damit, dass Rechnungsbetrag und Gutschrift gleich hoch seien und sich ausgleichen würden. Die Eidgenössische Steuerverwaltung belastete die in der Gutschrift ausgewiesene Mehrwertsteuer im Betrag von Fr. ... der Beschwerdeführerin mit der vorliegend streitigen EA 170'621 nach, weil die Gutschrift für die Y.________AG einen Vorsteuerbeleg darstelle und die Mehrwertsteuer durch die Beschwerdeführerin zu Unrecht nicht abgerechnet worden sei; die Beschwerdeführerin könne aber die auf der Rechnung der Y.________AG ausgewiesene Mehrwertsteuer in der nächsten Mehrwertsteuerabrechnung zum Vorsteuerabzug geltend machen.

4.
4.1 Der Rechnung kommt im Mehrwertsteuerrecht eine zentrale Bedeutung zu. Sie ist nicht nur Buchungsbeleg, sondern dient dem (steuerpflichtigen) Empfänger als Ausweis für den Vorsteuerabzug, den er im Rahmen seiner Mehrwertsteuerabrechnung geltend machen kann. Mit der Rechnung erklärt der Rechnungssteller zugleich, dass er die ausgewiesene Mehrwertsteuer der Eidgenössischen Steuerverwaltung abgeliefert hat oder noch abliefern wird. Die verschiedenen Funktionen und die Bedeutung der Rechnung sind sowohl in der Praxis der Steuerverwaltung als auch in Lehre und Rechtsprechung anerkannt (BGE 131 II 185 E. 5; Urteil vom 31. Mai 2002, ASA 72 S. 727 E. 5a). Ist der Kunde steuerpflichtig, sind deshalb bei der Rechnungsstellung die gesetzlichen Formvorschriften (Art. 28 aMWSTV; jetzt Art. 26 MWSTG) einzuhalten, weil nur so die mit der Fakturierung im Mehrwertsteuerrecht verbundenen Zwecke erreicht und Missbräuche vermieden werden können. Fiktive Hinweise auf die Steuer oder auf Steuerbeträge sind unzulässig (Urteil vom 14. Juli 2005, ASA 75 S. 495 E. 4.2).

4.2 Die schweizerische Mehrwertsteuer ist als Selbstveranlagungssteuer ausgestaltet. Dies bedingt eine möglichst einfache Kontrolle durch die Eidgenössische Steuerverwaltung. Deshalb wurden in der Praxis auch besondere Regeln für die Korrektur von Rechnungen aufgestellt. Stellt sich im Nachhinein heraus, dass die fakturierte Mehrwertsteuer zu hoch oder zu niedrig berechnet wurde - z.B. infolge eines Rechnungsfehlers, der Anwendung eines falschen Steuersatzes oder einer unrichtigen Berechnungsgrundlage - so ist eine Korrektur durch die Erstellung einer berichtigten Rechnung oder Gutschrift vorzunehmen. Ist der Rechnungsempfänger eine steuerpflichtige Person, so hat er seinerseits den Vorsteuerabzug zu korrigieren. Mit der Korrektur von ungenügenden Rechnungen haben sich Lehre und Rechtsprechung eingehend auseinandergesetzt (Urteil vom 31. Mai 2002, ASA 72 S. 727 E. 5; grundlegend Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl. 2003, Rz. 1336 f. S. 456 ff., mit weiteren Hinweisen).
Unterbleibt die Korrektur, so ist die allenfalls zu Unrecht oder zu viel berechnete Steuer in voller Höhe geschuldet und abzuliefern. Eine entsprechende Verwaltungspraxis bestand bereits unter der Herrschaft der Mehrwertsteuerverordnung aus dem Jahre 1994 (Wegleitung 1997, Rz. 779; jetzt Wegleitung 2008, Rz. 808). Es gilt der Grundsatz fakturierte Steuer gleich geschuldete Steuer. Das ist systemgerecht, weil bei der Mehrwertsteuer der Steuerpflichtige im Abrechnungsverfahren gegenüber dem Fiskus die Stelle des Steuerbezügers einnimmt und allenfalls zu Unrecht vereinnahmte Steuerbeträge nicht für sich beanspruchen kann. Wird in der Verwaltungspraxis verlangt, dass allenfalls zu Unrecht oder zu viel berechnete Steuern in voller Höhe geschuldet sind, wird damit vermieden, dass der Steuerpflichtige Steuern für sich beanspruchen kann, die ihm rechtlich nicht zustehen. Das Bundesgericht hat diese Praxis wiederholt bestätigt (BGE 131 II 185 E. 5 und 8; Urteil vom 14. Juli 2005, ASA 75 S. 495 E. 3.4 und 4.2 f.; s. auch StR 64/2009 S. 39 betr. das Urteil 2C 285/2008 vom 29. August 2008 E. 3.3). Sie gilt heute kraft ausdrücklicher gesetzlicher Vorschrift (Art. 27 Abs. 2 MWSTG).

4.3 Was für die Rechnungsstellung gilt, ist grundsätzlich auch bei der Ausstellung von Gutschriften zu beachten (Urteil vom 31. Mai 2002, ASA 72 S. 727 E. 5c). Eine Gutschrift liegt beispielsweise vor, wenn nicht der Leistende, sondern der Leistungsempfänger über die Leistung oder Lieferung abrechnet. Eine Gutschrift kann aber auch durch den leistenden Unternehmer ausgestellt werden etwa im Zusammenhang mit einer Entgeltsminderung oder einer Berichtigung der Mehrwertsteuer (vgl. auch Camenzind et al., a.a.O., Rz. 1354 ff. S. 462 f.; so bereits die Wegleitung 1997 Rz. 349b, 779, 828, 914). Da die Gutschrift beim Aussteller zu einer Minderung der Mehrwertsteuer auf dem Umsatz und beim Empfänger zu einer Minderung der Vorsteuer führt, sind grundsätzlich die gleichen Konten betroffen wie bei der Rechnungsstellung, allerdings mit umgekehrten Buchungsansätzen. Gutschriften sind daher nach der gleichen Methode wie die übrigen Geschäftsvorfälle zu verbuchen (Wegleitung 1997 Rz. 914; Wegleitung 2008 Rz. 930). Die für die Rechnungsstellung (Art. 28 aMWStV, jetzt Art. 26 MWSTG) geltenden formellen Anforderungen sind folglich auch bei der Ausstellung von Gutschriften zu beachten. Die Gutschrift muss zudem nur dann mit der Mehrwertsteuer
ausgewiesen werden, wenn der Leistungserbringer mehrwertsteuerpflichtig ist und es sich um einen steuerbaren Umsatz handelt (Camenzind et al., a.a.O., Rz. 1357 S. 463). Die Praxis, wonach fehlerhafte Rechnungen berichtigt werden können, gilt auch für Gutschriften. Das Gesetz ordnet dies für Gutschriften nunmehr ausdrücklich an (Art. 27 Abs. 2 und 3 MWSTG), doch galt eine entsprechende Verwaltungspraxis bereits unter der Herrschaft der Mehrwertsteuerverordnung vom 22. Juni 1994 (Urteil 31. Mai 2002, ASA 72 S. 727 E. 5c).

5.
5.1 Vorliegend brachte die Y.________AG auf der Gutschrift vom 17. Dezember 1998 den Hinweis auf die Mehrwertsteuer an. Die Gutschrift gilt somit als Ausweis, dass die Mehrwertsteuer bezahlt ist oder noch bezahlt wird, und berechtigt die Y.________AG zum Vorsteuerabzug. Nach dem Grundsatz fakturierte Steuer gleich geschuldete Steuer hat die Beschwerdeführerin die Mehrwertsteuer zu bezahlen. Da die Beschwerdeführerin die Gutschrift nicht steuerwirksam verbuchte, erfolgte die Nachbelastung durch die Eidgenössische Steuerverwaltung zu Recht. Die Mehrwertsteuer ist, wie erwähnt, auch dann geschuldet, wenn die Steuer fälschlicherweise fakturiert wird, es sich beim Leistungsempfänger oder Leistungserbringer nicht um steuerpflichtige Personen handelt oder die Leistung von der Steuer ausgenommen ist. Es ist daher auch nicht zu prüfen, ob die von der Y.________AG ausgestellte Gutschrift im Zusammenhang mit der Lieferung von Energie steht oder ob es um die Rückzahlung des von der Beschwerdeführerin geleisteten Darlehens geht.

5.2 Die Beschwerdeführerin wendet ein, der bei der Mehrwertsteuer geltende Grundsatz fakturierte Steuer gleich geschuldete Steuer könne bei Gutschriften nicht zur Anwendung kommen; eine gesetzliche Grundlage sei diesbezüglich nicht gegeben. Der Einwand geht fehl. Der Grundsatz, wonach eine fakturierte Steuer unter dem Vorbehalt einer allfälligen Berichtigung geschuldet ist, kam bereits unter der Herrschaft der alten Mehrwertsteuerverordnung vom 22. Juni 1994 zur Anwendung (oben E. 4.3). Es handelte sich bei dieser um eine gesetzesvertretende Verordnung, welche der Bundesrat direkt gestützt auf die Ermächtigung in der Verfassung und die darin enthaltenen Prinzipien erlassen hatte. Der genannte Grundsatz fand in Art. 196 Ziff. 14 lit. f und g BV (Fassung vom 18. April 1999) bzw. in Art. 8 Abs. 1 und 2 der Übergangsbestimmungen zur alten Bundesverfassung (aBV) eine genügende verfassungsmässige Grundlage, wie das Bundesgericht in Bezug auf die damalige Verwaltungspraxis entschieden hat (Urteil vom 14. Juli 2005, ASA 75 S. 495 E. 4.3).

5.3 Eine Besonderheit von Gutschriften besteht darin, dass die Mehrwertsteuer nicht durch den Mehrwertsteuerschuldner sondern vom Aussteller der Gutschrift ausgewiesen wird. Die Beschwerdeführerin hätte daher umgehend prüfen müssen, ob die darauf ausgewiesene Mehrwertsteuer zu Recht vermerkt ist, und gegebenenfalls eine Korrektur verlangen müssen. Die Frage, ob die Mehrwertsteuer auf der Gutschrift richtig ausgewiesen war, stellt sich für die Beschwerdeführerin spätestens bei der Quartalsabrechnung über die laufende Steuerperiode. Dass die Beschwerdeführerin die Gutschrift (wie auch die Rechnung vom 17. Dezember 1998) offenbar nicht steuerwirksam verbuchte, ändert daran nichts; die Gutschrift bildete dennoch einen Vorsteuerbeleg für die Y.________AG, und die Mehrwertsteuer ist geschuldet.

Die Beschwerdeführerin wendet ein, nach damaliger Auffassung der Eidgenössischen Steuerverwaltung habe es sich bei der von der Y.________AG ausgestellten Gutschrift um ein Entgelt für künftige Stromlieferungen gehandelt; sie habe folglich gar keine Möglichkeit gehabt, die Gutschrift durch eine formell richtige Nachbelastung bzw. durch eine Gutschrift ohne einen Mehrwertsteuerausweis zu ersetzen. Richtig ist, dass die Eidgenössische Steuerverwaltung sowohl in ihrem Entscheid wie auch im Einspracheentscheid die Meinung vertrat, dass die Darlehensvaluta die Vorauszahlung für künftige Stromlieferungen im Rahmen eines Pränumerandokaufs gewesen sei; diese Auffassung verficht die Verwaltung im vorliegenden Verfahren nicht mehr ausdrücklich. Darauf kommt es indessen nicht an. Sofern die Gutschrift als Vorauszahlung im Rahmen eines Pränumerandokaufs zu betrachten wäre, verkennt die Beschwerdeführerin, dass sie in keinem Falle steuerpflichtige Lieferantin der steuerbaren Leistung (Stromlieferungen) war. Wenn es sich demgegenüber um einen Darlehensvertrag handelte, wäre dieser als Kreditgeschäft nach Art. 14 Ziff. 15 aMWSTV (heute Art. 21 Ziff. 19 MWSTG) von der Steuer ohnehin ausgenommen. In beiden Fällen hätte somit die Beschwerdeführerin
die Berichtigung des Mehrwertsteuerausweises auf der Gutschrift anstreben können und auch müssen.

6.
Für den Fall, dass das Bundesgericht die Nachbelastung der Mehrwertsteuer aufgrund des Steuerausweises auf der Gutschrift vom 17. Dezember 1998 bestätigen sollte, beantragt die Beschwerdeführerin eine Feststellung des Inhalts, dass die Gutschrift nachträglich berichtigt werden könne. Die Beschwerdeführerin übersieht, dass die Berichtigung durch die steuerpflichtige Person oder die Ausstellerin der Gutschrift vorgenommen werden muss und nicht durch das Gericht. Das Gericht kann nur entscheiden, welche Rechtsfolgen sich aufgrund des falschen Mehrwertsteuerausweises sowie aus einer allfälligen Berichtigung ergeben, es kann aber die Berichtigung nicht selbst vornehmen. Darauf läuft aber das Rechtsbegehren der Beschwerdeführerin hinaus, auch wenn es lediglich in der Form eines Feststellungsbegehrens vorgebracht wird und nicht als Antrag, das Gericht habe die Berichtigung selbst vorzunehmen. Eine Feststellung der Art, wie sie die Beschwerdeführerin beantragt, würde vorliegend auch den Verfahrens- und Streitgegenstand sprengen, da eine Berichtigung offensichtlich nie erfolgt ist und daher auch nicht Gegenstand des Verfahrens sein kann. Auf den Eventualantrag ist daher nicht einzutreten.

7.
Nach dem Gesagten ist auf die Beschwerde hinsichtlich der Steuersatzerhöhung auf den französischen Stromlieferungen nicht einzutreten, hinsichtlich der Nachbelastung auf der Gutschrift ist sie abzuweisen. Die Gerichtskosten sind bei diesem Verfahrensausgang vollumfänglich der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 20'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 25. März 2011

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Zünd Wyssmann

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 92 Decisioni pregiudiziali e incidentali sulla competenza e la ricusazione
	1.	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente e concernenti la competenza o domande di ricusazione.
	2.	Tali decisioni non possono più essere impugnate ulteriormente.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali
	1.	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
		a.	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
		b.	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
	2.	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili. [1] Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
	3.	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

[1] Nuovo testo giusta la cifra I n. 2 della LF del 1° ott. 2010 sul coordinamento tra la procedura d'asilo e la procedura d'estradizione, in vigore dal 1° apr. 2011 (RU 2011 925; FF 2010 1295).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 92 Decisioni pregiudiziali e incidentali sulla competenza e la ricusazione
	1.	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente e concernenti la competenza o domande di ricusazione.
	2.	Tali decisioni non possono più essere impugnate ulteriormente.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 93 Altre decisioni pregiudiziali e incidentali
	1.	Il ricorso è ammissibile contro altre decisioni pregiudiziali e incidentali notificate separatamente se:
		a.	esse possono causare un pregiudizio irreparabile; o
		b.	l'accoglimento del ricorso comporterebbe immediatamente una decisione finale consentendo di evitare una procedura probatoria defatigante o dispendiosa.
	2.	Le decisioni pregiudiziali e incidentali nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e nel campo dell'asilo non sono impugnabili. [1] Rimangono salvi i ricorsi contro le decisioni sulla carcerazione in vista d'estradizione come anche sul sequestro di beni e valori, sempreché siano adempiute le condizioni di cui al capoverso 1.
	3.	Se il ricorso in virtù dei capoversi 1 e 2 non è ammissibile o non è stato interposto, le decisioni pregiudiziali e incidentali possono essere impugnate mediante ricorso contro la decisione finale in quanto influiscano sul contenuto della stessa.

[1] Nuovo testo giusta la cifra I n. 2 della LF del 1° ott. 2010 sul coordinamento tra la procedura d'asilo e la procedura d'estradizione, in vigore dal 1° apr. 2011 (RU 2011 925; FF 2010 1295).

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 93 Garanzie
	1.	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se: [1]
		a.	l'esazione tempestiva sembra in pericolo;
		b.	il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio;
		c.	il debitore è in mora con il loro pagamento;
		d.	il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento.
		e.	il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi.
	1bis.	L'AFC può esigere che un membro dell'organo incaricato della gestione degli affari di una persona giuridica presti garanzie per le imposte, gli interessi e le spese che sono dovute o saranno presumibilmente dovute da tale persona giuridica, se:
		a.	il membro in questione apparteneva all'organo incaricato della gestione degli affari di almeno altre due persone giuridiche delle quali è stato dichiarato il fallimento in un breve arco di tempo; e
		b.	vi sono indizi che fanno supporre che il membro in questione abbia avuto un comportamento punibile in relazione a tali fallimenti. [2]
	2.	Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7.
	3.	La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF [3]. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo.
	4.	La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale.
	5.	Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.
	6.	La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato.
	7.	Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere.^

[1] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 30 set. 2016, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161). [2] Introdotto dalla cifra I della LF del 16 giu. 2023, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 438; FF 2021 2363). [3] RS 281.1

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 26 Fattura
	1.	Su richiesta del destinatario della prestazione, il fornitore della prestazione gli rilascia una fattura che soddisfi i requisiti di cui ai capoversi 2 e 3.
	2.	La fattura deve specificare chiaramente il fornitore, il destinatario e il genere della prestazione e deve contenere di regola i seguenti elementi:
		a. [1]	il nome e il luogo del fornitore della prestazione come appare nelle transazioni commerciali, l'indicazione che è iscritto nel registro dei contribuenti nonché il numero con cui è iscritto;
		b.	il nome e il luogo del destinatario della prestazione come appare nelle transazioni commerciali;
		c.	la data o il periodo della fornitura della prestazione, se non sono identici alla data della fattura;
		d.	il genere, l'oggetto e l'entità della prestazione;
		e.	l'ammontare della controprestazione;
		f.	l'aliquota d'imposta applicabile e l'ammontare d'imposta dovuto sulla controprestazione; se la controprestazione comprende l'imposta, è sufficiente indicare l'aliquota d'imposta applicabile.
	3.	Sulle fatture emesse da casse automatizzate (scontrini di cassa) non devono figurare indicazioni sul destinatario della prestazione, sempre che la controprestazione esposta sul giustificativo non superi un importo stabilito dal Consiglio federale.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 2 della LF del 18 giu. 2010 sul numero d'identificazione delle imprese, in vigore dal 1° gen. 2011 (RU 2010 4989; FF 2009 6817).

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 27 Dichiarazione fiscale inesatta o non rettificata
	1.	Chi non è iscritto nel registro dei contribuenti o applica la procedura di notifica secondo l'articolo 38 non può menzionare l'imposta sulle fatture. [1]
	2.	Chi menziona un'imposta in una fattura senza esservi autorizzato o indica un'imposta troppo elevata per una prestazione deve l'imposta indicata, salvo che:
		a.	effettui una correzione della fattura secondo il capoverso 4; o
		b. [2]	renda verosimile che per la Confederazione non ne risulta una perdita d'imposta; non vi è perdita d'imposta segnatamente se il destinatario della fattura non ha dedotto l'imposta precedente o se l'imposta precedente dedotta è stata rimborsata alla Confederazione.
	3.	Le conseguenze giuridiche di cui al capoverso 2 si verificano anche in caso di accredito, sempre che il destinatario dell'accredito non si opponga per scritto a un'imposta indicata senza fondamento o a un ammontare d'imposta troppo elevato. [3]
	4.	La correzione a posteriori di una fattura può aver luogo, nei limiti ammessi dal diritto commerciale, mediante un documento ricettizio che rinvia alla fattura originale annullandola. [4]

[1] RU 2009 7129 [2] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 30 set. 2016, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161). [3] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 30 set. 2016, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161). [4] RU 2010 1469

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 28 Principio
	1.	Fatti salvi gli articoli 29 e 33, nell'ambito della sua attività imprenditoriale il contribuente può dedurre le seguenti imposte precedenti:
		a.	l'imposta sulle prestazioni eseguite sul territorio svizzero fatturatagli;
		b.	l'imposta sull'acquisto da lui dichiarata (art. 45-49);
		c.	l'imposta sull'importazione da lui versata o da versare, il cui credito non è subordinato a condizioni o il cui credito è subordinato a condizioni ed è scaduto, nonché l'imposta sull'importazione di beni da lui dichiarata (art. 52 e 63).
	2.	Il contribuente può dedurre a titolo di imposta precedente il 2,6 per cento dell'importo fatturatogli se ha acquistato, nell'ambito della sua attività imprenditoriale che dà diritto alla deduzione dell'imposta precedente, prodotti agricoli, silvicoli, orticoli, bestiame o latte presso agricoltori, selvicoltori, orticoltori, commercianti di bestiame e centri di raccolta del latte non assoggettati all'imposta. [1]
	3.	Il contribuente può dedurre l'imposta precedente secondo il capoverso 1 se comprova di averla versata. [2]

[1] Nuovo testo giusta la cifra I dell'O del 9 dic. 2022 sull'aumento delle aliquote dell'imposta sul valore aggiunto per il finanziamento supplementare dell'AVS, in vigore dal 1° gen. 2024 (RU 2022 863). [2] Originario cpv. 4. Cpv. 3 abrogato dalla cifra I della LF del 30 set. 2016, con effetto dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161).

RS 101 Cost. Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Art. 196 Disposizioni transitorie secondo il decreto federaledel 18 dicembre 1998 su una nuova Costituzione federale [1]
		Il trasferimento del trasporto merci di transito dalla strada alla ferrovia deve essere ultimato entro dieci anni dall'accettazione dell'iniziativa popolare per la protezione della regione alpina dal traffico di transito.
		tab.	...
	bis.	Il Consiglio federale può utilizzare i mezzi di cui al capoverso 2 fino al 31 dicembre 2018 per finanziare l'infrastruttura ferroviaria e, in seguito, per rimunerare e rimborsare gli anticipi al fondo di cui all'articolo 87a capoverso 2. I mezzi sono calcolati conformemente all'articolo 86 capoverso 2 lettera e. [6]
	bis. ter.	L'aliquota di cui all'articolo 86 capoverso 2 lettera f si applica due anni dopo l'entrata in vigore di tale disposizione. Prima di tale data ammonta al 5 per cento. [7]

[1] Accettato nella votazione popolare del 3 mar. 2002, in vigore dal 3 mar. 2002 (DF del 5 ott. 2001, DCF del 26 apr. 2002 - RU 2002 885; FF 2000 2204, 2001 1035 5157, 2002 3320). [2] RS 741.01 [3] RS 641.81 [4] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [5] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [6] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [7] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [8] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [9] L'art. 106 ha un nuovo testo dall'11 mar. 2012, le disp. trans. sono prive d'oggetto. [10] RS 822.11 [11] Abrogato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, con effetto dal 1° gen. 2008 (DF del 3 ott. 2003, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 7 nov. 2007 - RU 2007 5765; FF 2002 2065, 2003 5745, 2005 849). [12] L'art. 126 ha un nuovo testo dal 2 dic. 2001, le disp. trans. sono prive d'oggetto. [13] Accettato nella votazione popolare del 4 mar. 2018, in vigore dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [14] Accettato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, in vigore dal 1° gen. 2007 (DF del 19 mar. 2004, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 2 feb. 2006 - RU 2006 1057; FF 2003 1361, 2004 1175, 2005 849). [15] Accettato nella votazione popolare del 26 set. 2009, in vigore dal 1° gen. 2011 (DF del 13 giu. 2008 e del 12 giu. 2009, DCF del 7 set. 2010 - RU 2010 3821; FF 2005 4151, 2008 4573, 2009 3753 3759 3761 7599). [16] Accettato nella votazione popolare del 4 mar. 2018, in vigore dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [17] Accettato nella votazione popolare del 26 set. 2009, in vigore dal 1° gen. 2011 (DF del 13 giu. 2008 e del 12 giu. 2009, DCF del 7 set. 2010 - RU 2010 3821; FF 2005 4151, 2008 4573, 2009 3753 3759 3761 7599). [18] RS 641.20 [19] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [20] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [21] Abrogato dalla votazione popolare del 4 mar. 2018, con effetto dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [22] Abrogato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, con effetto dal 1° gen. 2008 (DF del 3 ott. 2003, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 7 nov. 2007 - RU 2007 5765; FF 2002 2065, 2003 5745, 2005 849).

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 14 Inizio e fine dell'assoggettamento e dell'esenzione dall'assoggettamento
	1.	L'assoggettamento inizia:
		a.	per un'impresa con sede, domicilio o stabilimento d'impresa sul territorio svizzero, nel momento in cui viene avviata l'attività imprenditoriale;
		b.	per tutte le altre imprese, nel momento in cui esse eseguono per la prima volta una prestazione sul territorio svizzero. [1]
	2.	L'assoggettamento termina:
		a.	per un'impresa con sede, domicilio o stabilimento d'impresa sul territorio svizzero:al termine dell'attività imprenditoriale,in caso di liquidazione patrimoniale, alla chiusura della procedura di liquidazione;
			1.	al termine dell'attività imprenditoriale,
			2.	in caso di liquidazione patrimoniale, alla chiusura della procedura di liquidazione;
		b.	per tutte le altre imprese, alla fine dell'anno civile in cui esse eseguono per l'ultima volta una prestazione sul territorio svizzero. [2]
	3.	L'esenzione dall'assoggettamento termina appena la cifra d'affari totale conseguita nell'ultimo esercizio commerciale raggiunge il limite stabilito negli articoli 10 capoverso 2 lettere a o c o 12 capoverso 3 o è presumibile che tale limite sarà superato entro 12 mesi dall'avvio o dall'ampliamento dell'attività imprenditoriale.
	4.	La dichiarazione di rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento può essere effettuata al più presto per l'inizio del periodo fiscale in corso.
	5.	Se la cifra d'affari determinante del contribuente non raggiunge più il limite stabilito negli articoli 10 capoverso 2 lettere a o c o 12 capoverso 3 ed è presumibile che la cifra d'affari determinante non sarà più raggiunta nemmeno nel periodo fiscale successivo, il contribuente deve annunciare la fine dell'assoggettamento. Tale annuncio può essere effettuato al più presto per la fine del periodo fiscale in cui la cifra d'affari determinante non è più raggiunta. Il mancato annuncio è considerato rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento secondo l'articolo 11. Tale rinuncia diventa efficace all'inizio del periodo fiscale successivo.

[1] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 30 set. 2016, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161). [2] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 30 set. 2016, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 65 Spese giudiziarie
	1.	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
	2.	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
	3.	Di regola, il suo importo è di:
		a.	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
		b.	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
	4.	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
		a.	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
		b.	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
		c.	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
		d.	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 2002 [1] sui disabili.
	5.	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

[1] RS 151.3

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 21 Prestazioni escluse dall'imposta
	1.	Una prestazione esclusa dall'imposta non è imponibile se non si è optato per la sua imposizione secondo l'articolo 22.
	2.	Sono esclusi dall'imposta:
		1. [1]	il trasporto di lettere che sottostà al servizio riservato secondo l'articolo 18 della legge del 17 dicembre 2010 [2] sulle poste;
		10.	le prestazioni strettamente vincolate al promovimento della cultura e della formazione dei giovani fornite da istituzioni di utilità pubblica nell'ambito di scambi di giovani; sono giovani ai sensi di questa disposizione tutte le persone sino al compimento dei 25 anni di età;
		11. [8]	le seguenti prestazioni nell'ambito dell'educazione e della formazione: [7]le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, della formazione continua e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,gli esami nell'ambito della formazione,le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
			a. [8]	le prestazioni nell'ambito dell'educazione dell'infanzia e della gioventù, dell'insegnamento, della formazione, della formazione continua e della riqualificazione professionale, compreso l'insegnamento impartito da insegnanti privati e scuole private,
			b.	i corsi, le conferenze e le altre manifestazioni di natura scientifica o istruttiva; l'attività di conferenziere non sottostà all'imposta, indipendentemente dal fatto che l'onorario sia versato al conferenziere o al suo datore di lavoro,
			c.	gli esami nell'ambito della formazione,
			d.	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di un'istituzione le cui prestazioni sono escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c, sempre che siano fornite da membri dell'istituzione,
			e.	le prestazioni di servizi di natura organizzativa (comprese le relative prestazioni accessorie) in favore di servizi della Confederazione, dei Cantoni e dei Comuni che forniscono, gratuitamente o a pagamento, prestazioni escluse dall'imposta in virtù delle lettere a-c;
		12. [9]	la messa a disposizione di personale da parte di istituzioni senza scopo lucrativo, per la cura dei malati, l'aiuto e la sicurezza sociali, l'assistenza all'infanzia e alla gioventù, l'educazione e l'istruzione, nonché per il culto, la beneficenza e scopi di utilità pubblica;
		13.	le prestazioni fornite ai propri membri, contro pagamento di contributi stabiliti in conformità degli statuti, da parte di istituzioni senza scopo lucrativo che perseguono obiettivi di natura politica, sindacale, economica, religiosa, patriottica, filosofica, filantropica, ecologica, sportiva, culturale o civica;
		14.	le prestazioni di servizi culturali rese direttamente al pubblico o, se non rese direttamente, da quest'ultimo fruibili direttamente nei seguenti settori: [10]rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono, [11]visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
			a.	rappresentazioni teatrali, musicali e coreografiche, nonché proiezioni cinematografiche,
			b.	spettacoli di attori, musicisti, ballerini e altri artisti esecutori, prestazioni di persone che partecipano sul piano artistico a tali spettacoli, nonché prestazioni di baracconisti, compresi i giochi d'abilità che essi propongono, [11]
			c.	visite di musei, gallerie, monumenti, luoghi storici, nonché di giardini botanici e zoologici,
			d.	prestazioni di servizi da parte di biblioteche, archivi e altri centri di documentazione, segnatamente la consultazione di testi, registrazioni di suoni e di immagini nei loro locali; sono tuttavia imponibili le forniture di beni (compresa la messa a disposizione) di simili istituzioni;
		14bis. [12]	le controprestazioni richieste (p. es. la tassa di iscrizione) per prendere parte a manifestazioni culturali, comprese le prestazioni accessorie incluse;
		15. [13]	le controprestazioni richieste in caso di manifestazioni sportive, compresi i diritti di partecipazione a dette manifestazioni (p. es. la tassa di iscrizione) e le prestazioni accessorie incluse;
		16. [14]	le prestazioni di servizi culturali e la fornitura di opere d'arte di natura culturale da parte degli autori, come scrittori, compositori, cineasti, pittori e scultori, nonché le prestazioni di servizi degli editori e delle società di riscossione per la diffusione di queste opere; questa disposizione si applica anche alle opere di seconda mano di cui all'articolo 3 della legge del 9 ottobre 1992 [15] sul diritto d'autore che sono di natura culturale;
		17. [16]	le prestazioni in caso di manifestazioni come vendite di beneficenza, mercatini dell'usato e tombole effettuate da istituzioni che svolgono attività escluse dall'imposta nel settore dello sport e della cultura senza scopo lucrativo, nei settori della cura ai malati, dell'aiuto e della sicurezza sociali, dell'assistenza all'infanzia e alla gioventù, da organizzazioni di utilità pubblica di cure ai malati e di aiuto a domicilio (Spitex) e da case per anziani, case di riposo e case di cura, purché tali manifestazioni siano intese a procurare un aiuto finanziario a dette istituzioni e siano effettuate a loro esclusivo profitto; le prestazioni eseguite a loro esclusivo profitto in negozi di seconda mano da istituzioni di aiuto e sicurezza sociali;
		18. [17]	nel settore assicurativo:le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,le prestazioni delle assicurazioni sociali,prestazioni reciproche tra istituti delle assicurazioni socialiprestazioni degli organi di esecuzione in virtù di compiti preventivi prescritti dalla leggeprestazioni che servono alla formazione professionale e alla formazione professionale continua,le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
			a.	le prestazioni di assicurazione e di riassicurazione,
			b.	le prestazioni delle assicurazioni sociali,
			c.	le seguenti prestazioni nell'ambito delle assicurazioni sociali e della prevenzione:
			d.	le prestazioni relative all'attività di agente o di intermediario d'assicurazione;
			u1.	prestazioni reciproche tra istituti delle assicurazioni sociali
			u2.	prestazioni degli organi di esecuzione in virtù di compiti preventivi prescritti dalla legge
			u3.	prestazioni che servono alla formazione professionale e alla formazione professionale continua,
		19. [18]	le seguenti operazioni nel settore del mercato monetario e dei capitali:la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 2006 [19] sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LFICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 2018 [20] sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e,l'offerta di gruppi d'investimento di fondazioni d'investimento ai sensi della legge del 25 giugno 1982 [22] sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) e la gestione di gruppi d'investimento ai sensi della LFPP da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali le fondazioni d'investimento possono delegare compiti;
			a.	la concessione e la mediazione di crediti, nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi,
			b.	la mediazione e l'assunzione di impegni, fideiussioni e altre cauzioni e garanzie, nonché la gestione di garanzie di crediti da parte di chi li ha concessi,
			c.	le operazioni, compresa la mediazione, relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, alle girate, ai crediti pecuniari, agli assegni e ad altri effetti commerciali; è invece imponibile il ricupero di crediti su ordine del creditore (operazioni d'incasso),
			d.	le operazioni, compresa la mediazione, relative ai mezzi legali di pagamento (valute svizzere ed estere quali divise, banconote e monete); sono invece imponibili i pezzi da collezione (banconote e monete) che normalmente non vengono utilizzati come mezzo legale di pagamento,
			e.	le operazioni (operazioni in contanti e operazioni a termine), compresa la mediazione, relative a cartevalori, diritti-valore e derivati, nonché a quote di società e di altre associazioni; sono invece imponibili la custodia e la gestione di cartevalori, diritti-valore e derivati nonché di quote (depositi ecc.), compresi i collocamenti fiduciari,
			f. [18]	l'offerta di quote a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 2006 [19] sugli investimenti collettivi (LICol) e la gestione di investimenti collettivi di capitale ai sensi della LFICol da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle direzioni dei fondi, delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali gli investimenti collettivi di capitale possono delegare compiti conformemente alla LICol o alla legge del 15 giugno 2018 [20] sugli istituti finanziari; l'offerta di quote e la gestione delle società di investimento a capitale fisso ai sensi dell'articolo 110 LICol sono disciplinate dalla lettera e,
			g. [21]	l'offerta di gruppi d'investimento di fondazioni d'investimento ai sensi della legge del 25 giugno 1982 [22] sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) e la gestione di gruppi d'investimento ai sensi della LFPP da parte di persone che li gestiscono o li custodiscono, nonché da parte delle banche depositarie e dei loro mandatari; si considerano mandatari tutte le persone fisiche o giuridiche alle quali le fondazioni d'investimento possono delegare compiti;
		2. [3]	le cure ospedaliere e le cure mediche in ospedali nell'ambito della medicina umana, comprese le prestazioni a esse strettamente connesse, eseguite da ospedali, da centri medici e diagnostici, nonché da ambulatori e cliniche diurne. La fornitura di protesi e di apparecchi ortopedici fabbricati in proprio o acquistati è considerata fornitura imponibile;
		20.	il trasferimento e la costituzione di diritti reali su fondi, nonché le prestazioni effettuate da comunioni di comproprietari di proprietà per piani ai propri membri, nella misura in cui tali prestazioni consistano nella messa a disposizione per l'uso della proprietà comune, nella sua manutenzione, nelle sue riparazioni e in qualsiasi altro atto di gestione, come pure nella fornitura di calore e di beni simili;