A-633/2010 - 2010-08-25 - Impôt anticipé

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-633/2010
{T 0/2}

Urteil vom 25. August 2010

Besetzung
Richter Markus Metz (Vorsitz), Richter Michael Beusch, Richter Daniel de Vries Reilingh,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

Parteien
A._______AG,
Beschwerdeführerin 1,

und

B._______Ltd., Irland,
Beschwerdeführerin 2,

beide vertreten durch (...)

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Verrechnungssteuer; Meldeverfahren, ZBStA

Sachverhalt:

A.
Die A._______AG bezweckt die Entwicklung und Fabrikation sowie den Handel mit Produkten aller Art. Sie wurde bis am 2. Januar 2006 durch die X._______BV gehalten. Mit Vertrag vom 2. Januar 2006 verkaufte diese die Beteiligung an der A._______AG der B._______Ltd, Irland. Die Aktionäre der A._______AG beschlossen an der Generalversammlung vom 25. Juni 2007 für das Geschäftsjahr vom 1. April 2006 bis 31. März 2007 per 25. September 2007 eine Dividende im Umfang von Fr. 14 Mio. auszurichten.

B.
Mit Schreiben vom 18. September 2007 reichte die A._______AG bei der Eigenössischen Steuerverwaltung (ESTV) das Formular 823B "Gesuch um Bewilligung zur ermässigten Versteuerung von schweizerischen Dividenden aus wesentlicher Beteiligung einer ausländischen Kapitalgesellschaft" ein. Am 5. Februar 2008 teilte die ESTV der A._______AG mit, ihr Gesuch werde abgewiesen, da die B._______Ltd. nicht die effektive Endbegünstigte der Dividenden sei. Aufgrund ungenügender Eigenfinanzierung der B._______Ltd. könne das zur Inanspruchnahme der Abkommensvorteile erforderliche Nutzungsrecht nicht zuerkannt werden. Die Dividenden, die an die B._______Ltd. entrichtet würden, unterlägen deshalb der Verrechnungssteuer zum vollen Satz von 35%.

C.
Am 8. April 2008 präzisierte die A._______AG ihr Gesuch und beantragte, es sei ihr für die Dividendenzahlungen an die B._______Ltd. das Meldeverfahren für die Dauer von drei Jahren rückwirkend seit dem 2. Januar 2008 zu bewilligen. Nach einer Besprechung bei der ESTV vom 17. Juni 2008 reichte die A._______AG am 21. November 2008 eine Ergänzung zu ihrem Gesuch zusammen mit den Formularen 823C ("Grundgesuch um Meldung statt Entrichtung der Verrechnungssteuer auf Dividendenzahlungen an eine ausländische Kapitalgesellschaft, welche eine wesentliche Beteiligung hält"), 103 ("Verrechnungssteuer auf dem Ertrag inländischer Aktien, Partizipations- und Genussscheinen") und 108 ("Meldung statt Entrichtung der schweizerischen Verrechnungssteuer auf Dividenden aus wesentlicher Beteiligung einer ausländischen Kapitalgesellschaft") ein.

D.
Nach einer weiteren Besprechung erliess die ESTV am 20. August 2009 auf Verlangen der A._______AG einen anfechtbaren Entscheid. Die ESTV erkannte insbesondere, dass die A._______AG ihr Fr. 4'900'000.-- Verrechnungssteuer schulde. Die Verrechnungssteuerpflicht könne nicht im Meldeverfahren erfüllt werden. Gegen diesen Entscheid erhoben die A._______AG und die B._______Ltd. am 21. September 2009 gemeinsam Einsprache. Sie verlangten u.a. die Aufhebung des Entscheids und die Feststellung, dass die A._______AG ihre Verrechnungssteuerpflicht in der Höhe von Fr. 4,9 Mio. (35% von Fr. 14 Mio.) im Betrag von Fr. 3,5 Mio. durch Meldung und im Umfang von Fr. 1,4 Mio. durch Entrichtung erfüllen könne. Im Weiteren sei der B._______Ltd. der Betrag von Fr. 1,4 Mio. umgehend zurückzuerstatten.

E.
Mit Einspracheentscheid vom 15. Dezember 2009 wies die ESTV die Einsprache der A._______AG ab, soweit sie darauf eintrat. Sie erkannte, die A._______AG habe ihr Verrechnungssteuern in der Höhe von Fr. 4'900'000.-- zuzüglich Verzugszins zu 5% seit dem 25. Oktober 2007 zu entrichten. Diesen Einspracheentscheid eröffnete die ESTV der A._______AG, nicht aber der B._______Ltd. Zur Begründung ihres Entscheids hielt die ESTV im Wesentlichen fest, die in Frage stehende Dividende von Fr. 14 Mio. sei am 25. September 2007 fällig geworden. Unbestrittenermassen habe die A._______AG das diese Dividende betreffende Formular 108 erst am 21. November 2008 eingereicht. Damit habe sie die 30-tägige Frist nach Art. 5 Abs. 1 der Verordnung vom 22. Dezember 2004 über die Steuerentlastung schweizerischer Dividenden aus wesentlichen Beteiligungen ausländischer Gesellschaften (SR 672.203; nachfolgend Steuerentlastungsverordnung) um mehr als ein Jahr überschritten. In der Folge könne das Meldeverfahren nicht zur Anwendung kommen. Die A._______AG habe somit die Verrechnungssteuer im vollen Betrag von Fr. 4'900'000.-- zu entrichten. Im Weiteren stehe die Frage der Rückerstattung verfahrensrechtlich nur insoweit in einem Zusammenhang mit der Steuererhebung, als bei der Prüfung des Meldeverfahrens auch die Rückerstattungsberechtigung geklärt werden müsse. Da im vorliegenden Fall das Meldeverfahren aber bereits aus formellen Gründen zu verweigern sei, fehle ein solcher Zusammenhang. Ein allfälliger Anspruch der B._______Ltd. auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer bilde nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. Die diesbezüglichen Begehren seien hier nicht zu behandeln.

F.
Am 1. Februar 2010 führten die A._______AG (Beschwerdeführerin 1) und die B._______Ltd. (Beschwerdeführerin 2) gegen den Einspracheentscheid je separat Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht.
F.a Die Beschwerdeführerin 1 stellte folgende Anträge: "(1) Der Entscheid der Vorinstanz vom 15. Dezember 2009 betreffend Verrechnungssteuer sei vollumfänglich aufzuheben. (2) Es sei festzustellen, dass die Beschwerdeführerin ihrer Verrechnungssteuerpflicht im Umfang von 35% auf der Dividende vom 25. September 2007 (Fr. 14 Mio.) wie folgt nachzukommen habe: a) Im Umfang von 25% (Fr. 3,5 Mio.) sei das Gesuch um Meldung statt Entrichtung der Verrechnungssteuer rückwirkend per 18. September 2007 zu bewilligen. (b) Im Umfang von 10% (Fr. 1,4 Mio.) sei die Verrechnungssteuer zu entrichten (Sockelsteuer gemäss DBA-IRL). Diese sei der B._______Ltd. unter Berücksichtigung des ZBStA umgehend zurückzuerstatten. (3) Der Verzugszins von 5% sei auf der geschuldeten Sockelsteuer von 10% ab dem 25. Oktober 2007 bis zum 3. Januar 2008 zu berechnen. (4) Eventualiter (zu Ziff. 1-2) sei die Sache zur Beurteilung im Sinn der Anträge gemäss Ziff. 2 und 3 an die Vorinstanz zurückzuweisen. (5) Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Beschwerdegegnerin". Im Weiteren stellte sie den Antrag, das Verfahren mit demjenigen der Beschwerde der B._______Ltd. zu vereinigen.

Zur Begründung brachte sie im Wesentlichen vor, sie habe sich vor der Fälligkeit der Dividende bei der ESTV telefonisch erkundigt, wie sie hinsichtlich des Meldeverfahrens bei einer Dividendenzahlung an ihre irische Muttergesellschaft vorzugehen habe. Die ESTV habe ihr mitgeteilt, sie habe das Meldeverfahren mit dem Formular 823B zu beantragen. Nach dessen Bewilligung sei dieses für drei Jahre gültig. Nach der Dividendenausschüttung sei die Dividende dann zusammen mit den Formularen 103 und 108 zu deklarieren. Aufgrund dieser Auskunft habe sie am 18. September 2007 mit dem Formular 823B anstatt richtigerweise mit dem Formular 823C bei der ESTV um Bewilligung des Meldeverfahrens ersucht. Im Weiteren legte die Beschwerdeführerin 1 dar, die Voraussetzungen zur Bewilligung des Meldeverfahrens würden in Art. 3 der Steuerentlastungsverordnung definiert. Ob sie und die B._______Ltd. diese Voraussetzungen erfüllt hätten, habe die Vorinstanz nicht geprüft. Die ESTV habe ihr das Recht auf Meldung einzig aus formellen Gründen abgesprochen, namentlich weil sie die Frist von 30 Tagen gemäss Art. 5 der Steuerentlastungsverordnung nicht eingehalten habe. Sie bestreite nicht, das Formular 108 nicht innert dieser Frist eingereicht zu haben. Dies sei aber vor allem deshalb geschehen, weil unklar gewesen bzw. immer noch sei, ob sie eine Bewilligung für das Meldeverfahren erhalte. Für eine solche Bewilligung seien lediglich die Voraussetzungen von Art. 3 der Steuerentlastungsverordnung von Bedeutung. Das Meldeverfahren einzig aufgrund einer verspäteten Deklaration zu verweigern, sei überspitzt formalistisch.

Im Übrigen habe sie die Voraussetzungen zur Bewilligung des Meldeverfahrens gemäss Art. 3 der Steuerentlastungsverordnung erfüllt. Sie habe das amtliche Formular am 18. September 2007, d.h. vor Fälligkeit der Dividenden am 25. September 2007, bei der ESTV eingereicht. Es sei somit im Sinn von Art. 3 Abs. 2 der Steuerentlastungsverordnung fristgerecht eingereicht worden. Ebenso seien die materiellen Voraussetzungen gemäss Art. 3 Abs. 1 und 3 der Steuerentlastungsverordnung, d.h. der Anspruch auf Entlastung der Verrechnungssteuer nach dem massgebenden Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) oder einem anderen Staatsvertrag, erfüllt. Die Beschwerdeführerin 2 habe das Recht zur Nutzung an der Dividende und es liege kein Missbrauch vor. Zum Zeitpunkt der Dividendenfälligkeit habe sie einzig die zweijährige Haltedauer nach Art. 15 Abs. 1 des Abkommens vom 26. Oktober 2004 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft (EG) über Regelungen, die den in der Richtlinie 2003/48/EG des Rates im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen festgelegten Regelungen gleichwertig sind (Zinsbesteuerungsabkommen, ZBStA, SR 0.641.926.81), noch nicht erreicht. Entsprechend sei ihr das Meldeverfahren rückwirkend per 18. September 2007 im Umfang von 25% (Fr. 3,5 Mio.) zu bewilligen und sie sei in Anwendung der "Denkavit-Praxis" zur DBA-Sockelsteuer im Umfang von 10% zu verpflichten. Da die Anforderungen an die zweijährige Haltedauer unterdessen erfüllt seien, sollte die B._______Ltd. nun das Recht haben, diese Sockelsteuer umgehend zurück zu fordern.
F.b Die Beschwerdeführerin 2 stellte folgende Rechtsbegehren: "(1) Der Entscheid der Vorinstanz vom 15. Dezember 2009 betreffend Verrechnungssteuer sei vollumfänglich aufzuheben. (2) Der Beschwerdeführerin sei die Verrechnungssteuer auf der Dividende vom 25. September 2007 (Fr. 14 Mio.) der A._______AG im Umfang von 10% (Fr. 1,4 Mio.; Sockelsteuer gemäss DBA-IRL) zurückzuerstatten. (3) Eventualiter (zu Ziff. 1-2) sei die Sache zur materiellen Beurteilung (soweit der Entscheid der Vorinstanz vom 15. Dezember 2009 als ein Nichteintretensentscheid zu interpretieren ist) bzw. zur Beurteilung im Sinne des Antrags gemäss Ziff. 2 (soweit der Entscheid der Vorinstanz vom 15. Dezember 2009 als ein Abweisungsentscheid zu interpretieren ist) an die Vorinstanz zurückzuweisen. (4) Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Beschwerdegegnerin". Im Weiteren stellte sie den Antrag, das Verfahren mit dem Beschwerdeverfahren der Beschwerdeführerin 1 zu vereinigen. Zur Begründung legte sie im Wesentlichen dar, der Einspracheentscheid der ESTV vom 15. Dezember 2009 sei nicht an sie adressiert worden, obwohl sie zusammen mit der Beschwerdeführerin 1 Einsprache erhoben habe. Die ESTV gehe zu Unrecht davon aus, dass die Frage der Anspruchsberechtigung zur Rückerstattung nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens bilde. Im Übrigen decken sich ihre Argumente für die Anwendbarkeit des Meldeverfahrens mit denjenigen der Beschwerdeführerin 1.

Mit Zwischenverfügung vom 5. Februar 2010 vereinigte das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerdeverfahren A-633/2010 i.S. B._______Ltd. und A-635/2010 i.S. A._______AG und führte sie unter der Verfahrensnummer A-633/2010 weiter.

G.
In ihrer Vernehmlassung vom 12. März 2010 beantragte die ESTV, (1) die Vereinigung der Verfahren sei rückgängig zu machen, (2) auf die Beschwerde der Beschwerdeführerin 2 sei nicht einzutreten und (3) der Beschwerdeführerin 1 sei das Meldeverfahren zu verweigern und die Ziffern 2 und 3 des Dispositivs des Einspracheentscheids vom 15. Dezember 2009 seien zu bestätigen. Eventualiter sei der Fall zur materiellen Beurteilung an die ESTV zurückzuweisen. Zur Begründung brachte sie insbesondere vor, es gehe vorliegend um die Steuererhebung. Damit habe die Beschwerdeführerin 2 nichts zu tun. Erst wenn die Verrechnungssteuerpflicht erfüllt sei, stelle sich die Frage, ob jemand anders als der Steuerpflichtige Anspruch auf Rückerstattung der (erhobenen) Verrechnungssteuer habe. Die Beschwerdeführerin 2 habe deshalb keinen Anspruch auf Teilnahme am vorliegenden Streit über die Frage, ob die Beschwerdeführerin 1 die Verrechnungssteuer tatsächlich zu entrichten oder ob sie Anspruch auf das Meldeverfahren habe. Da die Beschwerdeführerin 2 nicht Partei sei, seien auch die Voraussetzungen für eine Zusammenlegung der Verfahren nicht gegeben. Im Übrigen hielt die ESTV an ihrer Auffassung fest, der Beschwerdeführerin 1 sei das Meldeverfahren zu verweigern, da sie die 30-tägige Frist gemäss Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung nicht eingehalten habe.

H.
Am 7. April 2010 reichten die Beschwerdeführerinnen eine Replik zur Vernehmlassung der ESTV ein. Sie machten insbesondere geltend, nur schon aus Gründen der Prozessökonomie sei der Beschwerdeführerin 2 die Beschwerdelegitimation nicht abzusprechen. Aus der im Vorfeld des Einspracheverfahrens mit der ESTV geführten Korrespondenz sei klar ersichtlich, wie diese in einem verrechnungssteuerrechtlichen Rückerstattungsprozess materiell entscheiden würde. Namentlich könne davon ausgegangen werden, dass sie der Beschwerdeführerin 2 die Rückerstattung aufgrund einer angeblich fehlenden Nutzungsberechtigung bzw. eines Missbrauchs verweigern werde. Diese Frage sei deshalb bereits im vorliegenden Verfahren zu beantworten. Im Weiteren habe die ESTV bis und mit ihrer Verfügung vom 20. August 2009 damit argumentiert, der Beschwerdeführerin 1 werde das Meldeverfahren nicht bewilligt, weil die Beschwerdeführerin 2 angeblich die Rückerstattungsberechtigung im Sinn von Art. 3 der Steuerentlastungsverordnung nicht erfülle. Gerade deshalb hätten sie in guten Treuen davon ausgehen dürfen, ihnen sei das Meldeverfahren aufgrund materieller Gründe verweigert worden und das verspätete Einreichen des Formulars 108 nicht zu ihren Ungunsten ausfallen würde. Namentlich hätte die ESTV ihnen in den Schreiben vom 5. November 2007 sowie 7. Dezember 2007, mit welchen diese zu weiteren Informationen für die materielle Prüfung des Gesuchs aufgefordert habe, mitteilen müssen, dass das rechtzeitige Einreichen des Formulars 108 für die Bewilligung zwingend sei. Entgegen der Ansicht der ESTV handle es sich deshalb sehr wohl um eine Frage von Treu und Glauben. Im Übrigen stelle die Frist nach Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung lediglich eine Verfahrensfrist dar, deren Nichteinhalten etwa mit einem Verzugszins, hingegen nicht mit der Verweigerung des Rechts auf Anwendung des Meldeverfahren, zu ahnden sei.

Auf das Einholen einer Duplik wurde verzichtet. Auf die Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerden zuständig. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG.
1.2
1.2.1 Im Allgemeinen bildet jeder vorinstanzliche Entscheid ein selbständiges Anfechtungsobjekt und ist deshalb einzeln anzufechten und es sind separate Urteile zu fällen. Es ist gerechtfertigt, von diesem Grundsatz abzuweichen und die Anfechtung in einem gemeinsamen Verfahren mit einem einzigen Urteil zuzulassen, wenn die einzelnen Sachverhalte in einem engen inhaltlichen Zusammenhang stehen und sich in allen Fällen gleiche oder ähnliche Rechtsfragen stellen (vgl. BGE 123 V 214 E. 1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1527/2006 vom 6. März 2008 E. 1.3, A-1435/2006 vom 8. Februar 2007 E. 1.2 und A-1536/2006 vom 16. Juni 2008 E. 1.3). Unter den gleichen Voraussetzungen können auch getrennt eingereichte Beschwerden in einem Verfahren vereinigt werden. Die Frage der Vereinigung von Verfahren steht im Ermessen des Gerichtes und hängt mit dem Grundsatz der Prozessökonomie zusammen, wonach ein Verfahren möglichst einfach, rasch und zweckmässig zum Abschluss gebracht werden soll (Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Auflage, Zürich 1998, Nr. 155 S. 54 f.). Ein solches Vorgehen liegt im Interesse aller Beteiligten (BGE 131 V 222 E. 1, 128 V 124 E. 1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 3.17).
1.2.2 Die Beschwerdeführerinnen haben gegen den Einspracheentscheid vom 15. Dezember 2009 je getrennt Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht geführt. Die vorliegenden Sachverhalte liegen indessen in einem engen Zusammenhang und die Anträge der Beschwerdeführerinnen korrespondieren. Im Weiteren ersuchen die Beschwerdeführerinnen selbst um Zusammenlegung der Verfahren. Entgegen dem Antrag der ESTV in ihrer Vernehmlassung vom 12. März 2010 hält das Bundesverwaltungsgericht, dem im Entscheid über die Verfahrenszusammenlegung ein grosser Ermessensspielraum zukommt, mitunter aus prozessökonomischen Gründen an der Verfahrensvereinigung fest.
1.3
1.3.1 Zur Beschwerde legitimiert ist nach Art. 48 Abs. 1 VwVG, wer vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat (Bst. a), durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist (Bst. b) und ein schutzwürdiges Interesse an deren Anfechtung oder Änderung hat (Bst. c). Das Bundesverwaltungsgericht wendet bei der Prüfung der Beschwerdelegitimation das Recht von Amtes wegen an und ist dabei nicht an die Vorbringen der Parteien gebunden (Art. 62 Abs. 4 VwVG). Der Verfügungsadressat, der am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen hat, ist beschwerdelegitimiert, wenn er mit seinen Anträgen ganz oder teilweise unterlegen ist (VERA MARANTELLI-SONANINI/SAID HUBER, in Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], VwVG, Praxiskommentar, Zürich 2009 [im Folgenden Praxiskommentar], Art. 48 N. 22; BGE 133 II 181 E. 3.2; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 274; vgl. auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5612/2007 vom 1. März 2010 E. 1.3).
1.3.2 Die ESTV eröffnete den Einspracheentscheid vom 15. Dezember 2009 einzig der Beschwerdeführerin 1, obschon diese zusammen mit der Beschwerdeführerin 2 Einsprache gegen den Entscheid der ESTV vom 20. August 2009 geführt hatte. Die Beschwerdeführerin 2 erhielt indessen Kenntnis vom Einspracheentscheid, da beide Beschwerdeführerinnen durch die selben Bevollmächtigten vertreten waren. Im Dispositiv des Einspracheentscheids ging die ESTV nur auf die Einsprache der Beschwerdeführerin 1 ein. Sie wies die Einsprache ab, soweit sie darauf eintrat und forderte Fr. 4'900'000.-- Verrechnungssteuer von der Beschwerdeführerin 1 nach. In der Begründung nahm die ESTV dagegen (auch) auf die Beschwerdeführerin 2 Bezug. Sie führte insbesondere aus, ein allfälliger Anspruch der Beschwerdeführerin 2 auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer bilde nicht Gegenstand des Einspracheverfahrens. Die diesbezüglichen Begehren seien somit nicht zu behandeln.
1.3.3 Im vorliegenden Beschwerdeverfahren ist die Beschwerdeführerin 1 als formelle Verfügungsadressatin des Einspracheentscheids vom 15. Dezember 2009 ohne Weiteres zur Beschwerde legitimiert. Die Beschwerdeführerin 2 war dagegen nicht formelle Verfügungsadressatin, obwohl sie ebenfalls Einsprache gegen den Erstentscheid erhoben hatte. Es fragt sich, ob die ESTV damit ihre Parteirechte verletzt hat und die Beschwerdeführerin deshalb durch den Einspracheentscheid formell beschwert ist (vgl. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 2.62 mit Verweis auf BGE 131 II 509 E. 5.1).
1.3.3.1 Das Meldeverfahren (vgl. unten E. 2.2) ist derart konzipiert, dass einzig die steuerpflichtige Person, d.h. vorliegend die Beschwerdeführerin 1, die Einleitung des Meldeverfahrens bewirken kann. Nur dieser steht das Recht zu, die Erfüllung der Steuerpflicht durch Meldung der steuerbaren Leistung zu beantragen. Der Umstand, dass die Beschwerdeführerin 2 durch den Wegfall der Überwälzungspflicht und der damit verbundenen Nichtkürzung der steuerbaren Leistung, welche das Meldeverfahren bewirkt, direkt einen wirtschaftlichen Vorteil hat, legitimiert diese noch nicht, die Anwendung des Meldeverfahrens zu verlangen (vgl. auch IVO BAUMGARTNER, Kommentar VStG, Art. 20 VStG N. 72). Soweit die Beschwerdeführerin 2 im Einspracheverfahren das Meldeverfahren beantragt hat, ist die ESTV darauf zu Recht nicht eingegangen.
1.3.3.2 Im Weiteren ist das Verfahren hinsichtlich der Bewilligung des Meldeverfahrens vom Verfahren bezüglich einer allfälligen Rückerstattung der Verrechnungssteuer zu unterscheiden. Streitgegenstand des Erstentscheids der ESTV vom 20. August 2009 war einzig die Frage, ob die Beschwerdeführerin 1 ihre Steuerpflicht mittels Meldung der steuerbaren Leistung erfüllen kann. Soweit die ESTV im Erstentscheid auf Rückerstattungsansprüche der Beschwerdeführerin 2 einging, tat sie dies richtigerweise (nur) unter dem Gesichtspunkt, dass der Anspruch auf Rückerstattung Voraussetzung für das Meldeverfahren bildet. Diese Prüfung ging indessen nicht so weit, dass sie über den Rückerstattungsanspruch der Beschwerdeführerin 2 verbindlich befunden hätte (vgl. unten E. 2.2.2). Die ESTV beschränkte sich auf die Feststellung, die Voraussetzungen für die Durchführung des Meldeverfahrens seien nicht erfüllt und forderte die Verrechnungssteuer von der Beschwerdeführerin 1 nach (vgl. Dispositiv des Erstentscheids). Sie traf keinen Entscheid über den Rückerstattungsanspruch der Beschwerdeführerin 2. Dieser war nicht Streitgegenstand des Erstentscheids. In der Folge konnte die Frage eines allfälligen Rückerstattungsanspruchs der Beschwerdeführerin 2 auch nicht Streitgegenstand des Einspracheentscheids sein. Die ESTV ging im Einspracheentscheid vom 15. Dezember 2009 somit zu Recht nicht auf die Begehren der Beschwerdeführerin 2 auf Rückerstattung ein. Eine Verletzung ihrer Parteirechte liegt nicht vor.
1.3.3.3 Im Weiteren war die ESTV vor dem Hintergrund des Dispositivs des Erstentscheids vom 20. August 2009 nicht gehalten, in Bezug auf die Einsprache der Beschwerdeführerin 2 einen formellen Nichteintretensentscheid zu erlassen. Die Legitimation der Beschwerdeführerin 2 zur Beschwerdeerhebung ist folglich zu verweigern und auf ihre Beschwerde ist nicht einzutreten.

2.
2.1
2.1.1 Der Bund erhebt unter anderem eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 1 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer [VStG, SR 642.21]). Gemäss Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG unterliegen der Verrechnungssteuer u.a. alle Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien. Steuerobjekt der Verrechnungssteuer sind deshalb insbesondere Dividenden. Steuersubjekt und damit steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG). Infolge der Überwälzungspflicht ist der Leistungsempfänger Steuerdestinatär bzw. Steuerträger. Er hat jedoch überhaupt keine Verfahrenspflichten im Steuererhebungsverfahren zu erfüllen; diese obliegen dem Leistungsschuldner bzw. dem Steuerpflichtigen (THOMAS JAUSSI, in Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2 [hiernach: Kommentar VStG], Art. 10 VStG N. 6).
2.1.2 Das Verrechnungssteuerrecht wird vom sogenannten Selbstveranlagungsprinzip beherrscht. Die Steuerpflichtigen, also die Schuldner der nach Art. 4 f . VStG der Verrechnungssteuer unterliegenden steuerbaren Leistung, haben sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden, bei Fälligkeit der Steuer unaufgefordert die vorgeschriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung (vgl. unten E. 2.2) zu erstatten (Art. 38 VStG). Die Verantwortung für die Abrechnung und die Ablieferung der Verrechnungssteuer ist ausschliesslich dem Steuerpflichtigen auferlegt (Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 7. Juni 2004, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 68.164 E. 3a).

2.2 Die Steuerpflicht kann durch Bezahlung der Steuer, aber unter gewissen Umstanden auch mittels Meldung der steuerbaren Leistung erfüllt werden (Art. 11 Abs. 1 VStG). Die Erfüllung der Steuerpflicht durch Meldung kann gestattet werden, wenn die Steuerentrichtung zu unnötigen Umtrieben oder zu einer offenbaren Härte führen würde (Art. 20 VStG). Art. 20 VStG delegiert die Umschreibung der Fälle, in welchen an Stelle der Entrichtung eine Meldung möglich ist, an den Verordnungsgeber, welcher diese in Art. 24 , Art. 24a und Art. 26a der Vollziehungsverordnung vom 19. Dezember 1966 zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer (VStV, SR 642.211) definiert hat.
2.2.1 Ist eine Kapitalgesellschaft, eine Genossenschaft, eine kollektive Kapitalanlage oder ein Gemeinwesen nach Artikel 24 Absatz 1 VStG unmittelbar zu mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft beteiligt, so kann sie diese mittels eines amtlichen Formulars anweisen, ihr die Dividende ohne Abzug der Verrechnungssteuer auszurichten (Art. 26a Abs. 1 VStV). Die steuerpflichtige Gesellschaft ihrerseits vervollständigt das Gesuch und reicht dieses der ESTV innert 30 Tagen nach Fälligkeit der Dividende zusammen mit dem amtlichen Formular zur Jahresrechnung unaufgefordert ein. Artikel 21 VStV findet Anwendung (Art. 26a Abs. 2 VStV).
2.2.2 Das Meldeverfahren ist materiell nur zulässig, wenn feststeht, dass der Leistungsempfänger Anspruch auf Rückerstattung der Steuer hat (ausdrücklich Art. 24 Abs. 2 VStV; vgl. BGE 115 Ib 274 E. 20c). Die Prüfung der ESTV geht jedoch nicht so weit, dass sie über den Rückerstattungsanspruch des Leistungsempfängers verbindlich zu befinden hat (IVO P. BAUMGARTNER, Kommentar VStG, Art. 20 N. 62). Vorausgesetzt wird, dass der Rückerstattungsanspruch des Leistungsempfängers auf Grund von Bestimmungen des VStG oder der VStV besteht (Art. 24 Abs. 2 VStV). Dies bedeutet, dass ein Rückerstattungsanspruch auf Grund eines Doppelbesteuerungsabkommens nicht zur Anwendung eines in der VStV vorgesehenen Meldeverfahrens berechtigt. Ein besonderes Meldeverfahren auf Grund einer DBA-Regelung oder eines anderen Staatsvertrages ist indessen nicht ausgeschlossen (vgl. dazu unten E. 3.2.2; IVO P. BAUMGARTNER, Kommentar VStG, Art. 20 N. 63).

3.
3.1 Auf den 1. Juli 2005 ist das ZBStA in Kraft getreten. Gemäss Art. 15 Abs. 1 ZBStA werden Dividendenzahlungen im Quellenstaat grundsätzlich nicht besteuert, wenn die Muttergesellschaft mindestens zwei Jahre lang eine direkte Beteiligung von mindestens 25% am Gesellschaftskapital der Tochtergesellschaft gehalten hat (zum Ganzen: PIERRE-OLIVIER GEHRIGER/NILS HARBEKE, Art. 15 des Zinsbesteuerungsabkommens Schweiz-EU: Was hat seit dem 1. Juli 2005 geändert; was nicht? / Einige praktische Erfahrungen im Zusammenhang mit offenen Fragen, in Zeitschrift für Schweizerisches und Internationales Steuerrecht [zsis] vom 29. Januar 2010, Zürich 2010).

Art. 15 ZBstA kommt allerdings keine Rückwirkung zu; die Bestimmung ist nur auf Sachverhalte anzuwenden, die sich nach deren Inkrafttreten am 1. Juli 2005 verwirklicht haben. Abzustellen ist hierfür auf den Zeitpunkt, an dem die Tatbestandsmerkmale verwirklicht worden sind, welche den zu beurteilenden Steueranspruch ausgelöst haben (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2744/2008 vom 23. März 2010 E. 2.2; STEFAN OESTERHELT/MAURUS WINZAP, Quellensteuerbefreiung von Dividenden, Zinsen und Lizenzen durch Art. 15 Zinsbesteuerungsabkommen [ZBStA], in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 74 S. 456 f.). Im Bereich der Verrechnungssteuer ist damit auf den Zeitpunkt der Fälligkeit der Dividende abzustellen; in diesem Zeitpunkt wurde der zu beurteilende Steueranspruch ausgelöst und damit das relevante Tatbestandsmerkmal verwirklicht (Art. 12 Abs. 1 Satz 1 VStG; OESTERHELT/WINZAP, a.a.O., S. 457; PETER RIEDWEG/RETO HEUBERGER, Die Quellensteuerbefreiung von Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren nach Art. 15 Zinsbesteuerungsabkommen, in IFF Forum für Steuerrecht [FStR] 2006 S. 35). Als Fälligkeitsdatum von Dividendenausschüttungen und damit als für die Sachverhaltsverwirklichung relevanten Zeitpunkt wird im schweizerischen Recht das Datum des Beschlusses über die Festsetzung der Dividende herangezogen (MICHAEL BEUSCH, Kommentar VStG, Art. 12 VStG N. 33; RIEDWEG/HEUBERGER, a.a.O., S. 35).

Analog der sog. "Denkavit-Rechtsprechung" des Europäischen Gerichtshofes, die von der ESTV sinngemäss auf Art. 15 ZBStA angewendet wird, ist vor Ablauf der zweijährigen Haltedauer die Verrechnungssteuer zwar abzuliefern, wird aber auf Antrag nach Erreichen der zweijährigen Haltedauer wieder rückerstattet (OESTERHELT/WINZAP, a.a.O., S. 471). Damit limitiert die ESTV das Meldeverfahren auf die Entlastung, die sich aus einer anwendbaren DBA-Bestimmung ergibt (vgl. Wegleitung der ESTV vom 15. Juli 2005 betreffend die Aufhebung der schweizerischen Verrechnungssteuer auf Dividendenzahlungen zwischen verbundenen Kapitalgesellschaften im Verhältnis zwischen der Schweiz und den Mitgliedstaaten der Europäischen Union [hiernach: Wegleitung ESTV], Ziff. 5b).
3.2
3.2.1 Gemäss Art. 1 des Bundesbeschlusses vom 22. Juni 1951 über die Durchführung von zwischenstaatlichen Abkommen des Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (SR 672.2; nachfolgend: Bundesbeschluss) werden die Ausführungsbestimmungen für die Durchführung eines von der Schweizerischen Eidgenossenschaft mit einem fremden Staat abgeschlossenen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung vom Bundesrat aufgestellt. Der Bundesrat ist dabei nach Art. 2 Abs. 1 Bst. a des Bundesbeschlusses insbesondere zuständig, das Verfahren zu ordnen, das bei einer staatsvertraglich zugesicherten Rückerstattung an der Quelle erhobener schweizerischer Steuern auf Kapitalerträgen einzuhalten ist. Der Gesetzgeber hat mit dieser Kompetenzdelegation an den Bundesrat bewusst eine Lösung getroffen, nach welcher die Einzelheiten des Verfahrens nicht im Bundesbeschluss selber geregelt werden, sondern der Bundesrat zum Erlass entsprechender Bestimmungen ermächtigt wird. Der Bundesrat hat auf diesen Umstand in seiner Botschaft vom 29. Mai 1951 (BBl 1951 II 296 ff. insb. 299) ausdrücklich hingewiesen, indem er ausführte, es wäre unzweckmässig, den Bundesbeschluss, dessen Erlass er vorschlage, mit den bis ins Kleinste gehenden Einzelvorschriften technischer und verfahrensrechtlicher Natur zu belasten, zumal diese Vorschriften sehr stark auf praktische Bedürfnisse Rücksicht nehmen müssten und an unvorhersehbaren Wandlungen der Verhältnisse (Änderung der Steuergesetzgebung, der Vertragspartner u.dgl.) rasch sollten angepasst werden können. Solche Anforderungen vermöge nur eine mehrstufige Ausführungsgesetzgebung zu genügen, bei der die Bundesversammlung lediglich die allgemeinen Richtlinien festlege unter gleichzeitiger Ermächtigung einer nachgeordneten Instanz, innerhalb des gezogenen Rahmens das Nähere anzuordnen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-7789/2009 vom 21. Januar 2010 E. 2.1). Im Weiteren hält die Botschaft ausdrücklich fest, der Bundesrat habe in den Ausführungsbestimmungen zur Ordnung des Verfahrens namentlich Fristen und Formen der Antragstellung zu regeln (BBl 1951 II 301).
3.2.2 Der Bundesrat hat gestützt auf Art. 1 und Art. 2 Abs. 1 Bst. a des Bundesbeschlusses die Steuerentlastungsverordnung erlassen. Sie regelt das Meldeverfahren, mit dem die in einem Doppelbesteuerungsabkommen oder in einem anderen Staatsvertrag für wesentliche Beteiligungen vorgesehene Steuerentlastung von Dividenden an der Quelle erfolgt. Ein solcher "anderer Staatsvertrag" stellt das ZBStA dar. Sind die Voraussetzungen von Art. 15 Abs. 1 ZBStA erfüllt, kann deshalb die Steuerentlastung bei Dividendenzahlungen von schweizerischen Tochtergesellschaften an ausländische Muttergesellschaften (sog. "outbound"-Dividenden) mittels Meldeverfahren gemäss der Steuerentlastungsverordnung erfolgen.
3.2.3 Gemäss Art. 3 Abs. 2 der Steuerentlastungsverordnung ist das Gesuch um Bewilligung des Meldeverfahrens vor Fälligkeit der Dividenden mit amtlichem Formular einzureichen. Dabei ist das Formular 823C zu verwenden (Wegleitung ESTV, Ziff. 12a). Die Bewilligung wird schriftlich mitgeteilt und gilt für drei Jahre (Art. 3 Abs. 4 der Steuerentlastungsverordnung). Verfügt die die Dividenden zahlende schweizerische Gesellschaft über eine Bewilligung, so meldet sie die Ausrichtung der Dividende unaufgefordert und innert 30 Tagen mit dem Formular 108. Dieses ist zusammen mit dem amtlichen Erhebungsformular bei der ESTV einzureichen (Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung). Art. 5 Abs. 1 gilt auch, wenn die Bewilligung noch nicht erteilt oder das Gesuch aus wichtigen Gründen nicht rechtzeitig eingereicht wurde. Im letzteren Fall ist das Formular 108 zusammen mit dem Gesuch nachzureichen. Ergibt die Prüfung nach Art. 3 Abs. 3 der Steuerentlastungsverordnung, dass vom Meldeverfahren zu Unrecht Gebrauch gemacht wurde, so werden die Verrechnungssteuer und ein allfälliger Verzugszins nacherhoben (Art. 5 Abs. 2 der Steuerentlastungsverordnung).

4.
4.1 Gemäss Art. 190 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) sind Bundesgesetze für das Bundesgericht und die anderen rechtsanwendenden Behörden verbindlich. Diese Bestimmung steht einer Überprüfung der gesetzlichen Bestimmungen auf Verfassungskonformität hin nicht entgegen, statuiert jedoch eine Anwendung des Bundesgesetzes trotz festgestellter Verletzung der Verfassung (anstatt vieler BGE 131 II 562 E. 3.2; Urteil des Bundesgerichts 2C_725/2007 vom 2. Oktober 2008 E. 4.2.2; YVO HANGARTNER, in Bernhard Ehrenzeller/Philippe Mastronardi/Rainer J. Schweizer/Klaus A. Vallender [Hrsg.], Die schweizerische Bundesverfassung, 2. Aufl., Zürich et al. 2008, Art. 190 N. 8).

4.2 Delegiert ein Bundesgesetz Rechtsetzungsbefugnisse an die Exekutive, so werden die gesetzlich statuierten Delegationsnormen selbst vom Anwendungsbereich von Art. 190 BV erfasst (BGE 131 II 562 E. 3.2). Die aufgrund der Gesetzesdelegation erlassene Verordnung des Bundesrates (sog. unselbständige Verordnung, vgl. anstatt vieler ULRICH HÄFELIN/WALTER HALLER/HELEN KELLER, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 7. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2008, Rz. 1869) kann jedoch vom Bundesverwaltungsgericht im Rahmen der Anfechtung einer darauf gestützten Verfügung vorfrageweise auf ihre Gesetzes- und Verfassungsmässigkeit überprüft werden (konkrete Normenkontrolle, vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_735/2007 vom 25. Juni 2008 E. 4.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4620/2008 vom 19. Januar 2009 E. 4.2). Gegenstand der Gesetzmässigkeitsprüfung bildet dabei die Frage, ob sich der Bundesrat an die Grenze der ihm durch das Gesetz eingeräumten Befugnisse gehalten hat. Ergibt sich, dass die in Frage stehende Verordnungsbestimmung gesetzmässig ist, ist weiter deren Verfassungsmässigkeit zu überprüfen, es sei denn, ein Abweichen von der Verfassung sei in der massgeblichen Gesetzesvorschrift begründet (BGE 128 IV 177 E. 2.1). Soweit der Bundesrat somit nicht durch das Gesetz ermächtigt worden ist, von der Verfassung abzuweichen, bzw. das Verordnungsrecht nicht lediglich eine bereits im Gesetz angelegte Verfassungswidrigkeit übernimmt, beurteilt das Gericht auch die Verfassungsmässigkeit der unselbständigen Verordnung (BGE 131 II 13 E. 6.1, 130 I 26 E. 2.2.1).

Räumt das Gesetz dem Bundesrat einen weiten Ermessensspielraum ein, ist dieser für das Gericht verbindlich; es darf sein Ermessen nicht an die Stelle desjenigen des Bundesrates setzen, sondern hat sich auf die Kontrolle zu beschränken, ob dessen Regelung den Rahmen der ihm im Gesetz delegierten Kompetenzen offensichtlich sprengt oder aus anderen Gründen gesetz- und verfassungswidrig ist (BGE 131 II 562 E. 3.2, 130 I 26 E. 2.2.1, 128 IV 177 E. 2.1; Urteil des Bundesgerichts 2C_735/2007 vom 25. Juni 2008 E. 4.2). Im Rahmen dieser Überprüfung ist insbesondere zu beurteilen, ob die Verordnungsbestimmung sich auf ernsthafte Gründe stützt oder Art. 9 BV widerspricht, weil sie sinn- und zwecklos ist, rechtliche Unterscheidungen trifft, für die ein vernünftiger Grund in den tatsächlichen Verhältnissen fehlt, oder Unterscheidungen unterlässt, die richtigerweise hätten getroffen werden sollen. Für die Zweckmässigkeit der Verordnungsbestimmungen trägt der Bundesrat die Verantwortung; es ist nicht Aufgabe der Gerichte, sich zu deren wirtschaftlichen oder politischen Sachgerechtigkeit zu äussern (BGE 130 I 26 E. 2.2.1). Die Einhaltung des Verhältnismässigkeitsprinzips durch den Verordnungsgeber unterliegt jedoch insbesondere dann der gerichtlichen Kontrolle, wenn Eingriffe in die Rechtsstellung des Bürgers vorliegen; diesfalls kommt den Behörden kein oder nur ein geringer Ermessensspielraum zu (BGE 107 Ib 243 E. 4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5555/2008 vom 28. Oktober 2009 E. 6.3).

5.
Im vorliegenden Fall ist hinsichtlich des Sachverhalts unbestritten, dass die Generalversammlung der Beschwerdeführerin 1 am 25. Juni 2007 die Ausrichtung einer Dividende von Fr. 14 Mio. mit Fälligkeit per 25. September 2007 beschlossen hat. Die Beschwerdeführerin 2 mit Sitz in Irland stellt dabei die Muttergesellschaft der Beschwerdeführerin 1 dar. Unbestritten ist ebenfalls, dass die Beschwerdeführerin 1 erst am 21. November 2008 das Formular 108 eingereicht hat. Im Streit liegt, ob diese Anspruch auf Durchführung des Meldeverfahrens hat. Sie beantragt die Entrichtung der Verrechnungssteuer auf der Dividende im Umfang von 25% (Fr. 3,5 Mio.) mittels Meldung und im Umfang von 10% (Fr. 1,4 Mio.) durch Bezahlung.

5.1 Die Generalversammlung der Beschwerdeführerin 1 beschloss die Fälligkeit der Dividendenausschüttung auf den 25. September 2007. Zu diesem Zeitpunkt entstand die Steuerforderung auf den Dividenden (Art. 12 Abs. 1 VStG). Sie fielen somit in den zeitlichen Anwendungsbereich des ZBStA (E. 3.1). Die Beschwerdeführerin 1 erfüllte grundsätzlich die Voraussetzungen von Art. 15 Abs. 1 ZBStA. Die Beschwerdeführerin 2 hatte in diesem Zeitpunkt zwar noch nicht zwei Jahre lang eine direkte Beteiligung von mindestens 25% am Gesellschaftskapital der Beschwerdeführerin 1, aufgrund der sog. "Denkavit"-Rechtsprechung (E. 3.1) kann das ZBStA aber trotzdem angewendet werden. Eine wesentliche Beteiligung im Sinn von Art. 2 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung ist damit gegeben. Die Beschwerdeführerin 1 hätte damit Anspruch auf das Meldeverfahren, sofern die weiteren Voraussetzungen von Art. 3 bis 5 der Steuerentlastungsverordnung erfüllt wären. Nach Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung hätte sie die Ausrichtung der Dividende unaufgefordert und innert 30 Tagen seit Entstehung der Steuerforderung, d.h. bis zum 25. Oktober 2007, mit dem Formular 108 melden müssen. Dies hat sie indessen unbestrittenermassen nicht getan und die ESTV hat ihr deshalb die Anwendung des Meldeverfahrens verweigert.
5.1.1 Die Beschwerdeführerin 1 macht geltend, sie habe sich vor der Fälligkeit der Dividende bei der ESTV telefonisch erkundigt. Diese habe ihr mitgeteilt, sie habe das Meldeverfahren mit dem Formular 823B zu beantragen. Nach der Dividendenausschüttung sei die Dividende dann zusammen mit den Formularen 103 und 108 zu deklarieren. Aufgrund dieser Auskunft habe sie mit ihrem Gesuch um Bewilligung des Meldeverfahrens vom 18. September 2007 fälschlicherweise das Formular 823B anstatt 823C eingereicht. Im Weiteren hätte die ESTV zumindest in ihren Schreiben vom 5. November 2007 sowie 7. Dezember 2007, mit welchen sie zu weiteren Informationen für die materielle Prüfung des Gesuchs aufgefordert habe, mitteilen müssen, dass das rechtzeitige Einreichen des Formulars 108 für die Bewilligung zwingend sei. Dieser Einwand der Beschwerdeführerin 1 ist nicht stichhaltig. Entgegen ihren Darlegungen führte nicht der Umstand, dass sie das Formular 823B anstatt 823C eingereicht hat, zur Verweigerung des Meldeverfahrens, sondern die nicht rechtzeitig erfolgte Meldung nach Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung mit dem Formular 108. Im Weiteren hat die ESTV - nach Angaben der Beschwerdeführerin - bei der Auskunftserteilung explizit und richtig auf das Formular 108 hingewiesen, welches nach der Dividendenausschüttung einzureichen sei. Bei diesem Resultat erübrigt sich die angebotene Zeugenbefragung von Frau Bettina Vogel. Im Übrigen war die ESTV nicht verpflichtet, die Beschwerdeführerin auf das ausstehende Formular 108 aufmerksam zu machen. Bei der Verrechnungssteuer handelt es sich um eine Selbstveranlagungssteuer. Der Steuerpflichtige ist deshalb allein verantwortlich für eine richtige und rechtzeitige Deklaration bzw. Meldung (vgl. E. 2.1.2). Dies bekräftigt Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung, indem er festhält, dass der Steuerpflichtige "unaufgefordert" das Formular 108 innert 30 Tagen einzureichen habe. Zudem erfolgten die Schreiben der ESTV vom 5. November und 7. Dezember 2007 bereits nach Ende der 30-tägigen Frist, d.h. nach dem 25. Oktober 2007.
5.1.2 Die Beschwerdeführerin 1 bringt weiter vor, sie habe das Formular 108 nicht innert der 30-tägigen Frist eingereicht, da unklar gewesen sei bzw. immer noch sei, ob sie eine Bewilligung für das Meldeverfahren erhalte. Diesem Argument kann nicht gefolgt werden. Art. 5 Abs. 2 der Steuerentlastungsverordnung bestimmt explizit, dass auch für den Fall, dass die Bewilligung des Meldeverfahrens noch nicht erteilt worden ist, dennoch nach Abs. 1 innert 30 Tagen das Formular 108 einzureichen sei. Die Beschwerdeführerin 1 war deshalb auch ohne Bewilligung verpflichtet, das Formular 108 fristgemäss einzureichen.
5.1.3 Ebenso wenig stichhaltig ist der Einwand der Beschwerdeführerin 1, lediglich die Voraussetzungen von Art. 3 der Steuerentlastungsverordnung müssten für die Anwendung des Meldeverfahrens erfüllt sein. Als Grundlage für das Meldeverfahren braucht es eine Bewilligung nach Art. 3 der Steuerentlastungsverordnung, welche drei Jahre gültig ist. Für die konkrete Anwendung des Meldeverfahrens ist hingegen nach Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung zusätzlich innert 30 Tagen ab Fälligkeit der steuerbaren Leistung die Ausrichtung der Dividende mit dem Formular 108 zu melden.
5.1.4 Die Beschwerdeführerin wendet zudem ein, es sei überspitzt formalistisch, das Meldeverfahren einzig aufgrund der verspäteten Meldung zu verweigern. Das Bundesverwaltungsgericht teilt diese Ansicht nicht. Wie im Folgenden ausgeführt wird, erweist sich die 30-tägige Frist gemäss Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung als gesetzeskonform und ist einzuhalten.

Der Bundesbeschluss zur Vermeidung der Doppelbesteuerung delegiert Rechtsetzungsbefugnisse an den Bundesrat. Die aufgrund der Delegationsnormen von Art. 1 und Art. 2 Abs. 1 Bst. a des Bundesbeschlusses erlassene Steuerentlastungsverordnung kann vom Bundesverwaltungsgericht auf ihre Gesetzmässigkeit geprüft werden (vgl. E. 4.2). Mit den genanten Delegationsnormen hat der Bundesbeschluss dem Bundesrat einen weiten Ermessenspielraum eingeräumt. So hat er in Art. 2 Abs. 1 Bst. a den Bundesrat zuständig erklärt, generell "das Verfahren" zu ordnen. Im Weiteren ist auch aus den Materialien ersichtlich, dass der Bundesbeschluss nur allgemeine Richtlinien festlegt, unter gleichzeitiger Ermächtigung an den Bundesrat Näheres anzuordnen (E. 3.2.1). Der vom Bundesbeschluss eingeräumte Ermessensspielraum ist für das Bundesverwaltungsgericht verbindlich. Im Weiteren hält sich die vorliegende Regelung des Meldeverfahrens in der Steuerentlastungsverordnung an die delegierte Kompetenz. Art. 5 der Steuerentlastungsverordnung steht zudem im Einklang mit der inländischen Regelung hinsichtlich Dividenden qualifizierter Beteiligungen gemäss Art. 26a VStV, wonach ebenfalls innert 30 Tagen nach Fälligkeit der Dividende das Gesuch um Meldung zusammen mit dem entsprechenden amtlichen Formular einzureichen ist (vgl. E. 2.2.1). Die 30-tägige Frist von Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung stützt sich auf ernsthafte Gründe und ist verhältnismässig. Sie ermöglicht der ESTV, rechtzeitig zu erkennen, ob das Meldeverfahren zur Anwendung kommen soll und verhindert das Inkasso nicht bezahlter Verrechnungssteuern. Letztlich entspricht die Regelung dem Selbstveranlagungsprinzip (E. 2.1.2). Gemäss Art. 38 Abs. 2 VStG hat der Steuerpflichtige bei Fälligkeit unaufgefordert die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten. Bei Dividendenausschüttungen hat er somit innert 30 Tagen ab Fälligkeit der Dividende (vgl. Art. 12 Abs. 1 i.V.m. Art. 16 Abs. 1 Bst. c VStG) zu entscheiden, ob er die Steuerpflicht durch Bezahlung oder mittels Meldung erfüllen will. Art 5 der Steuerentlastungsverordnung ist damit gesetzes- und verfassungskonform. Gesetzliche Fristen sind ihrer Natur nach Verwirkungs-, und nicht Ordnungsfristen (Bernard Maitre/Vanessa Thalmann, in Praxiskommentar, Art. 22 VwVG N. 3). Dies muss insbesondere für Fristen in steuerrechtlichen Massenverfahren wie dem vorliegenden gelten. Entgegen der Meinung der Beschwerdeführerin 1 handelt es sich deshalb bei der vorliegenden 30-tägige Frist um eine Verwirkungsfrist.
5.1.5 Zusammenfassend hat die Beschwerdeführerin 1 die Frist zur Meldung gemäss Art. 5 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung nicht eingehalten und ihr Anspruch auf Durchführung des Meldeverfahrens ist bereits aus diesem Grund verwirkt. Es erübrigt sich deshalb, auf die weiteren Argumente der Beschwerdeführerin 1 einzugehen. Die ESTV hat das Meldeverfahren zu Recht verweigert und die Beschwerde der Beschwerdeführerin 1 ist abzuweisen.

6.
Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten, die auf Fr. 40'000.-- festgelegt werden (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]), den Beschwerdeführerinnen aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung an die Beschwerdeführerinnen ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Auf die Beschwerde der Beschwerdeführerin 2 wird nicht eingetreten.

2.
Die Beschwerde der Beschwerdeführerin 1 wird abgewiesen.

3.
Die Verfahrenskosten von Fr. 40'000.-- werden den Beschwerdeführerinnen auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 40'000.-- verrechnet.

4.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.

5.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerinnen (je separat mit Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Markus Metz Jürg Steiger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 20 - 1 S'il apparaît que le paiement de l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers entraînerait des complications inutiles ou des rigueurs manifestes, le contribuable peut être autorisé à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable.
¹	S'il apparaît que le paiement de l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers entraînerait des complications inutiles ou des rigueurs manifestes, le contribuable peut être autorisé à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable.
²	Le Conseil fédéral définit les cas dans lesquels la procédure de déclaration est admise. La procédure de déclaration doit être admise en particulier pour les dividendes et les prestations appréciables en argent versés au sein d'un groupe suisse ou international.
³	Dans les cas visés à l'art. 16, al. 2bis, let. a et b, la procédure de déclaration est admise même si la déclaration de la prestation imposable, la demande d'autorisation du recours à la procédure de déclaration ou la demande d'application de la procédure de déclaration n'est pas déposée dans le délai imparti.67

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 10 - 1 L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
¹	L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
²	Lorsqu'il s'agit de placements collectifs au sens de la LPCC47, la direction du fonds, la société d'investissement à capital variable ou fixe et la société en commandite de placements collectifs sont soumis à l'impôt anticipé. Si une majorité des associés indéfiniment responsables d'une société en commandite de placements collectifs ont leur domicile à l'étranger ou si les associés indéfiniment responsables sont des personnes morales dans lesquelles participent une majorité de personnes dont le domicile ou le siège se trouvent à l'étranger, la banque dépositaire de la société en commandite de placements collectifs est solidairement responsable pour l'impôt sur les rendements versés.48

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 38 - 1 Celui qui est assujetti à l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, est tenu de s'inscrire auprès de l'AFC sans attendre d'y être invité.
¹	Celui qui est assujetti à l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, est tenu de s'inscrire auprès de l'AFC sans attendre d'y être invité.
²	Le contribuable doit, à l'échéance de l'impôt (art. 16), remettre à l'AFC, sans attendre d'y être invité, le relevé prescrit accompagné des pièces justificatives, et en même temps payer l'impôt ou faire la déclaration remplaçant le paiement (art. 19 et 20).
³	La procédure de déclaration au sens de l'art. 20a, al. 1, s'effectue dans les nonante jours qui suivent l'échéance de la prestation imposable et la déclaration doit être accompagnée des pièces justificatives et d'une attestation de domicile du gagnant.91
⁴	Toute déclaration au sens de l'art. 19 de prestations d'assurances servies à des personnes physiques domiciliées en Suisse doit mentionner le numéro AVS de ces dernières.92
⁵	Les personnes physiques domiciliées en Suisse qui ont droit à des prestations d'assurances au sens de l'art. 7 doivent communiquer leur numéro AVS à la personne soumise à l'obligation de déclarer au sens de l'art. 19. Si ce numéro n'est pas fourni, les effets légaux ou contractuels de la demeure sont suspendus pour la personne soumise à l'obligation de déclarer jusqu'à ce que cette personne l'ait reçu. L'art. 19, al. 3, est réservé.93

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 11 - 1 L'obligation fiscale est exécutée par:
^a	le paiement de l'impôt (art. 12 à 18), ou
^b	la déclaration de la prestation imposable (art. 19 à 20a).49
²	L'ordonnance fixe les conditions de la non-perception de l'impôt anticipé sur les rendements de parts de placements collectifs au sens de la LPCC50 contre remise d'une déclaration bancaire (affidavit).51

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 24 - 1 La société peut être autorisée, à sa demande, à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable (art. 20 LIA):
¹	La société peut être autorisée, à sa demande, à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable (art. 20 LIA):
^a	lorsque l'impôt réclamé à l'occasion d'un contrôle officiel ou d'un examen des livres concerne une prestation échue au cours des années précédentes;
^b	en cas d'émission ou d'augmentation de la valeur nominale d'actions ou parts sociales au moyen de réserves de la société (actions gratuites, etc.);
^c	en cas de distribution de dividendes en nature ou d'un excédent de liquidation par cession d'actif;
^d	en cas de transfert du siège à l'étranger.
²	La procédure de déclaration est admissible seulement s'il est établi que les personnes à qui l'impôt anticipé devrait être transféré (bénéficiaires de la prestation) auraient droit au remboursement de cet impôt d'après la LIA ou l'ordonnance, et si leur nombre ne dépasse pas vingt.

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 24^a - À sa demande, la société peut être autorisée à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable, si:
^a	l'impôt est dû en vertu de l'art. 4a, al. 2, LIA;
^b	la société assujettie apporte la preuve que les droits de participation rachetés proviennent de la fortune commerciale du vendeur;
^c	le vendeur était assujetti d'une manière illimitée à l'impôt en Suisse au moment de la vente, et
^d	le vendeur a comptabilisé régulièrement la vente.

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 26^a - 1 La personne morale, le placement collectif de capitaux ou la collectivité publique au sens de l'art. 24, al. 1, LIA qui détient directement au moins 10 % du capital d'une société de capitaux ou d'une société coopérative peut, au moyen d'un formulaire officiel, ordonner à cette société de lui verser ses dividendes sans déduire l'impôt anticipé.40
¹	La personne morale, le placement collectif de capitaux ou la collectivité publique au sens de l'art. 24, al. 1, LIA qui détient directement au moins 10 % du capital d'une société de capitaux ou d'une société coopérative peut, au moyen d'un formulaire officiel, ordonner à cette société de lui verser ses dividendes sans déduire l'impôt anticipé.40
²	De son côté, la société assujettie à l'impôt complète la demande et l'envoie spontanément à l'AFC dans les 30 jours suivant l'échéance des dividendes avec le formulaire officiel à joindre au compte annuel. L'art. 21 est applicable.
³	La procédure de déclaration est admissible seulement s'il est établi que la personne morale, le placement collectif de capitaux ou la collectivité publique à qui l'impôt anticipé devrait être transféré aurait droit au remboursement de cet impôt d'après la LIA ou la présente ordonnance.41
⁴	Si le contrôle de l'AFC révèle que la procédure de déclaration a été utilisée à tort, l'impôt anticipé doit être réclamé après coup; si la créance fiscale est contestée, l'AFC rend une décision. La poursuite pénale est réservée.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 24 - 1 La Confédération, les cantons et les communes, ainsi que leurs établissements, leurs entreprises et les fonds spéciaux placés sous leur administration, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt apparaissent dans les comptes.
¹	La Confédération, les cantons et les communes, ainsi que leurs établissements, leurs entreprises et les fonds spéciaux placés sous leur administration, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt apparaissent dans les comptes.
²	Les personnes morales et les sociétés commerciales sans personnalité juridique ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si elles avaient leur siège en Suisse à l'échéance de la prestation imposable.
³	Les entreprises étrangères qui sont tenues de payer des impôts cantonaux ou communaux sur leurs revenus provenant d'un établissement stable en Suisse, ou sur la fortune d'exploitation de cet établissement, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé déduit du revenu de cette fortune.
⁴	Les collectivités et institutions établies à l'étranger qui n'ont pas une activité lucrative ont droit au remboursement de l'impôt anticipé qui a été déduit du revenu de la fortune exclusivement affectée au culte, à l'instruction ou à d'autres oeuvres d'utilité publique en faveur des Suisses résidant à l'étranger.
⁵	L'ordonnance règle le droit au remboursement des communautés de copropriétaires par étages ainsi que d'autres groupements de personnes et masses de biens qui n'ont pas la personnalité juridique, mais qui possèdent leur propre organisation et exercent leur activité en Suisse ou y sont administrés.74

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 21 - 1 Toute société anonyme ou société à responsabilité limitée suisse (art. 9, al. 1, LIA) est tenue de remettre spontanément à l'AFC, dans les 30 jours après l'approbation du compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu'un état sur formule officielle indiquant le capital existant à la fin de l'exercice, la date de l'assemblée générale, le montant et l'échéance de la répartition du bénéfice, et de payer l'impôt sur les rendements échus à la suite de l'approbation du compte annuel:
¹	Toute société anonyme ou société à responsabilité limitée suisse (art. 9, al. 1, LIA) est tenue de remettre spontanément à l'AFC, dans les 30 jours après l'approbation du compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu'un état sur formule officielle indiquant le capital existant à la fin de l'exercice, la date de l'assemblée générale, le montant et l'échéance de la répartition du bénéfice, et de payer l'impôt sur les rendements échus à la suite de l'approbation du compte annuel:
^a	si la somme du bilan dépasse cinq millions de francs;
^b	si une prestation imposable découle de la décision d'affectation du bénéfice;
^c	si une prestation imposable est échue au courant de l'exercice comptable;
^d	si la société est taxée sur la base de l'art. 69 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct27 ou de l'art. 28 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes28, ou
^e	si la société a été au bénéfice d'une convention de double imposition conclue entre la Suisse et un autre État.29
^1bis	Dans les autres cas, la société doit remettre les documents sur demande de l'AFC.30
²	L'impôt sur des rendements qui ne sont pas échus à la suite de l'approbation du compte annuel ou qui ne sont pas versés sur la base du compte annuel (dividendes intérimaires, intérêts intercalaires, actions gratuites, excédents de liquidation, rachat de bons de jouissance, prestations appréciables en argent d'un autre genre) doit être payé spontanément à l'AFC dans les trente jours après l'échéance du rendement, sur la base d'un relevé sur formule officielle.
³	Si une date d'échéance n'est pas fixée pour le rendement, le délai de trente jours commence à courir le jour où la distribution est décidée ou, en l'absence d'une décision, le jour de la distribution du rendement.
⁴	Si, dans les six mois après la fin d'un exercice, le compte annuel n'est pas approuvé, la société est tenue d'indiquer à l'AFC, avant l'expiration du septième mois, les motifs du retard et la date présumée de l'approbation des comptes.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 12 - 1 Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
¹	Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
^1bis	En cas d'acquisition par une société de ses propres droits de participation selon l'art. 4a, al. 2, la créance fiscale naît à l'expiration du délai fixé.54
^1ter	Lorsqu'il s'agit d'un fonds de thésaurisation, la créance fiscale prend naissance au moment où le rendement imposable (art. 4, al. 1, let. c) est crédité.55
²	Pour les prestations d'assurances, la créance fiscale prend naissance au moment du versement de la prestation.
³	Si, pour une raison dépendant de sa personne, le débiteur n'est pas en mesure d'exécuter la prestation imposable à l'échéance, la créance fiscale prend naissance seulement à la date à laquelle est reporté le versement de cette prestation ou de toute autre prestation la remplaçant, mais en tout cas au moment de l'exécution effective.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 16 - 1 L'impôt anticipé échoit:
¹	L'impôt anticipé échoit:
^a	sur les intérêts des obligations de caisse et des avoirs de clients auprès de banques ou de caisses d'épargne suisses: trente jours après l'expiration de chaque trimestre commercial, pour les intérêts échus pendant ce trimestre;
^b	...
^c	sur les autres revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD62 et sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: trente jours après la naissance de la créance fiscale (art. 12);
^d	sur les prestations d'assurances: trente jours après l'expiration de chaque mois, pour les prestations exécutées pendant ce mois.
²	Un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur les montants d'impôt dès que les délais fixés à l'al. 1 sont échus. Le Département fédéral des finances fixe le taux de l'intérêt.63
^2bis	Aucun intérêt moratoire n'est dû si les conditions matérielles d'exécution de l'obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable sont remplies conformément à:
^a	l'art. 20 et ses dispositions d'exécution,
^abis	l'art. 20a et ses dispositions d'exécution, ou à
^b	la convention internationale applicable dans le cas d'espèce et ses dispositions d'exécution.65
³	L'ouverture de la faillite du débiteur ou le transfert à l'étranger de son domicile ou de son lieu de séjour entraînent l'échéance de l'impôt.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 22 - 1 Le délai légal ne peut pas être prolongé.
¹	Le délai légal ne peut pas être prolongé.
²	Le délai imparti par l'autorité peut être prolongé pour des motifs suffisants si la partie en fait la demande avant son expiration.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.