B-5348/2012 - 2013-07-25 - Revisionsaufsicht - Entzug der Zulassung als Revisionsexperte

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung II

B-5348/2012

Urteil vom 25. Juli 2013

Richter Frank Seethaler (Vorsitz),

Richter Stephan Breitenmoser,
Besetzung
Richter Francesco Brentani;

Gerichtsschreiberin Karin Behnke.

A._______,

Parteien vertreten durch Rechtsanwalt Hans Peter Derksen,

Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB,

Vorinstanz.

Gegenstand Entzug der Zulassung als Revisionsexperte.

Sachverhalt:

A.
Die B._______AG und die C._______AG in Liquidation sind Revisionsexpertinnen und stehen unter der Leitung der D._______ AG, welche seit 25. Januar 2008 provisorisch und seit 23. Oktober 2012 definitiv als staatlich beaufsichtigtes Revisionsunternehmen zugelassen ist. Der Gründer dieser Gesellschaften ist E._______, der seit den frühen neunziger Jahren im Handelsregister als Geschäftsführer und als Einzelzeichnungsberechtigter eingetragen ist. Auch der Beschwerdeführer, der am 28. Dezember 2007 als Revisionsexperte zugelassen wurde, ist seit diesem Zeitpunkt im Handelsregister als Zeichnungsberechtigter bei den drei genannten Gesellschaften sowie im Register der Revisionsaufsichtsbehörde als Mitglied des Geschäftsführungsorgans (D._______ AG) und als Revisionsmitarbeiter (bei den beiden anderen Gesellschaften) eingetragen.

B.
Von 2008 bis Oktober 2011 war der Beschwerdeführer für die C._______ AG in Liquidation teils als leitender Revisor, teils als Revisionsmitarbeiter (sog. "Co-Reviewer") bei neun Gesellschaften tätig, deren (zum grössten Teil einziger) Verwaltungsrat E._______ war. Nachdem die Vorinstanz u.a. wegen Verdachts auf Verstoss gegen die Unabhängigkeitsvorschriften bereits bei der D._______ AG bzw. bei E._______ vorstellig geworden war, stellte sie dem Beschwerdeführer mit Schreiben vom
27. Januar 2012 die Eröffnung eines Verfahrens um befristeten Entzug seiner Zulassung als Revisionsexperte in Aussicht, ersuchte ihn um Erteilung weiterer Auskünfte und gewährte ihm das rechtliche Gehör. Am 13. Juni 2012 orientierte der Beschwerdeführer die Vorinstanz über den ihn betreffenden Strafbescheid des Eidg. Finanzdepartements vom 4. Juni 2012.

C.
Mit Verfügung vom 10. September 2012 entzog die Vorinstanz dem Beschwerdeführer die mit Verfügung vom 28. Dezember 2007 erteilte definitive Zulassung als Revisionsexperte für die Dauer von zwei Jahren. Zur Begründung führte sie aus, als Mitarbeiter der von E._______ geführten Revisionsgesellschaften hätte er nicht weitere Gesellschaften revidieren dürfen, in denen E._______ ebenfalls eine leitende Funktion habe. Denn die Revisionsstelle müsse unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden können. Die Unabhängigkeit dürfe weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein (Art. 728 Abs. 1 und Art. 729 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]). Dies habe bereits nach Art. 727c altOR (in der Fassung vom 4. Oktober 1991 [AS 1992 774], in Kraft vom 1. Juli 1992 bis 31. Dezember 2007 [AS 2007 4791, 4839]) gegolten. Die Bestimmungen zur Unabhängigkeit gälten für alle an der Revision beteiligten Personen. Weil die Revisionsstelle eine Aktiengesellschaft sei, gälten die Bestimmungen über die Unabhängigkeit auch für die Mitglieder des Verwaltungsrates und für andere Personen mit Entscheidfunktion. Die Unabhängigkeitsbestimmungen nach Art. 728 und 729 OR erfassten auch Gesellschaften, die mit der Revisionsstelle unter einheitlicher Leitung stünden (Art. 728 Abs. 6 OR). Sie gälten somit nicht nur für die Revisionsstelle selbst, sondern auch für die mit der Revisionsstelle unter einheitlicher Leitung stehenden Gesellschaften und deren Organe (Art. 728 Abs. 3 OR). Mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar sei insbesondere die Mitgliedschaft im Verwaltungsrat des geprüften Unternehmens (Art. 727c altOR; Art. 728 Abs. 2 Ziff. 1 OR). Ebenfalls mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar sei eine enge Beziehung des leitenden Revisors zu einem Mitglied des Verwaltungsrates des geprüften Unternehmens (Art. 727c altOR; Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR). Ferner gelte das Verbot von Darlehen, wenn der Darlehensgeber Mitglied des Leitungsorgans des geprüften Unternehmens sei (Art. 728 Abs. 2 Ziff. 2 OR und Art. 27 Abs. 1 der Richtlinien zur Unabhängigkeit der Treuhand-Kammer 2007 [RzU 2007]).

D.
Der Beschwerdeführer reichte hiergegen am 11. Oktober 2012 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht ein. Im Hauptstandpunkt beantragt er die Aufhebung der Verfügung der Vorinstanz, im Eventualstandpunkt die Erteilung eines schriftlichen Verweises und subeventualiter ein Berufsverbot von maximal sechs Monaten. Subsubeventualiter verlangt er die Kassation der angefochtenen Verfügung und Rückweisung der Angelegenheit zur Neubeurteilung nach Gewährung des rechtlichen Gehörs. Zur Begründung bringt er vor, auf den 1. Januar 2008 habe E.________ eine Nachfolgeregelung umgesetzt, wobei ihm lediglich bekannt gewesen sei, dass E._______ die Aktien der Gesellschaften der H.______-Gruppe verkauft und sich aus diesen zurückgezogen habe. Er habe auf die ihm insoweit bekannt gewordene Nachfolgeregelung vertrauen und davon ausgehen dürfen, dass diese umgesetzt werde. Enge persönliche Beziehungen zu E.________ werden bestritten.
Des Weiteren macht er geltend, gemäss Art. 39 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 16. Dezember 2005 (RAG, SR 221.302) würden Verstösse gegen die Grundsätze der Unabhängigkeit mit Busse bis Fr. 100'000.- geahndet, mithin handle es sich bei den ihm zum Vorwurf gereichenden Verstössen lediglich um Übertretungen gemäss Art. 103 des Schweizerischen Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0). Die Vorinstanz habe ferner zu beachten, dass er nicht gegen den Kernbereich der Unabhängigkeitsbestimmungen und nicht konkret gegen die Interessen von Investoren, von Personen mit Minderheitsbeteiligungen etc. verstossen habe. Auch für die Prognose sei dies von Bedeutung. Die verfügte Sanktion verletze sodann den Grundsatz der Verhältnismässigkeit. Sie stehe ferner in keinem Verhältnis zu den Sanktionen in anderen Lebensbereichen, wie etwa im Strassenverkehrs- oder Rechtsanwaltsrecht.

Was schliesslich den Verstoss gegen Art. 44 des Finanzmarktaufsichtsgesetzes vom 22. Juni 2007 (FINMAG, SR 956.1) anbelange, habe er bei der Prüfung übersehen, dass er eine Zulassung der FINMA benötigt hätte.

Es sei somit insgesamt nicht nachvollziehbar, weshalb es nicht nur bei einer Androhung des Entzugs verbunden mit der Aufforderung zur Wiederherstellung des gesetzlichen Zustandes sein Bewenden gehabt habe (Art. 17 Abs. 1 RAG). Schliesslich bestehe noch die Möglichkeit des Verweises, wenn - wie vorliegend - eine Person für ein staatlich beaufsichtigtes Revisionsunternehmen tätig sei. Subeventualiter wäre ein Berufsverbot von maximal sechs Monaten möglich gewesen (Art. 18 RAG). Das Berufsverbot erweise sich als mildere Massnahme als der Entzug, da nur der Entzug, nicht jedoch das Berufsverbot im Revisorenregister eingetragen werde (Art. 22 lit. c der Revisionsaufsichtsordnung vom 22. August 2007 [RAV, SR 221.302.3]).

E.
Mit Vernehmlassung vom 30. November 2012 schliesst die Vorinstanz auf Abweisung der Beschwerde.

F.
Replicando und duplicando halten die Parteien an ihren jeweiligen Anträgen fest.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.21), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG vorliegt. Als Vorinstanzen gelten die in Art. 33 und 34 VGG genannten Behörden, zu denen auch die Vorinstanz zählt (Art. 33 Bst. e VGG i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des RAG).

Der Entscheid der Vorinstanz vom 10. September 2012 stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 Abs. 1 VwVG dar. Er kann im Rahmen der allgemeinen Bestimmungen der Bundesrechtspflege beim Bundesverwaltungsgericht angefochten werden (Art. 44 VwVG i.V.m. Art. 31 ff . VGG). Der Beschwerdeführer ist Adressat der angefochtenen Verfügung und daher im Sinne von Art. 48 Abs. 1 bst. a -c VwVG beschwerdeberechtigt. Er ist im vorliegenden Verfahren rechtsgültig vertreten. Die Beschwerde wurde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) und der Kostenvorschuss wurde rechtzeitig bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG). Damit ist auf die Beschwerde einzutreten.

2.
Der Beschwerdeführer sieht eine Verletzung des rechtlichen Gehörs darin, dass er keine Gelegenheit zur vorgängigen Stellungnahme gehabt habe in Bezug auf den Vorwurf der Vorinstanz, dass ihm keine gute Prognose gestellt werden könne. Dieser Vorwurf sei in der angefochtenen Verfügung erstmals erhoben worden.

2.1 Art. 30 VwVG bestimmt, dass die Behörde die Parteien anhört, bevor sie eine Verfügung erlässt (Art. 30 Abs. 1 VwVG). Vorliegend wurde dem Beschwerdeführer vor Erlass des angefochtenen Entscheids die Möglichkeit gegeben, zu den erhobenen Vorwürfen und dem in Aussicht gestellten Bewilligungsentzug Stellung zu nehmen. Indessen trifft es zu, dass ihm erstmals in der angefochtenen Verfügung keine günstige Prognose gestellt wurde.

2.2 Das Recht, angehört zu werden, ist formeller Natur. Die Verletzung des rechtlichen Gehörs führt ungeachtet der Erfolgsaussichten der Beschwerde in der Sache selbst zur Aufhebung der angefochtenen Verfügung. Es kommt mit anderen Worten nicht darauf an, ob die Anhörung im konkreten Fall für den Ausgang der materiellen Streitentscheidung von Bedeutung ist, d.h. ob die Behörde zu einer Änderung ihres Entscheids veranlasst wird oder nicht (vgl. BGE 126 V 130 E. 2b, mit weiteren Hinweisen). Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung kann eine Verletzung des rechtlichen Gehörs jedoch dann geheilt werden, wenn die Beschwerdeinstanz mit der gleichen Überprüfungsbefugnis wie die vorhergehende Instanz ausgestattet ist. Die Heilung ist aber ausgeschlossen, wenn es sich um eine besonders schwerwiegende Verletzung der Parteirechte handelt; zudem darf dem Beschwerdeführer kein Nachteil erwachsen und die Heilung soll die Ausnahme bleiben. So bejahte das Bundesgericht eine Heilung der Verletzung des rechtlichen Gehörs etwa dann, wenn die Verletzung des Gehörsanspruchs nicht besonders schwer wog, oder wenn von einer Rückweisung der Sache zur Gewährung des rechtlichen Gehörs an die Verwaltung abzusehen war, oder wenn und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf geführt hätte; letzteres selbst bei schwer wiegenden Gehörsverletzungen (vgl. BGE 132 V 387 E. 5, BGE 126 I 68 E. 2, BGE 126 V 130 E. 2b; Michele Albertini, Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör im Verwaltungsverfahren des modernen Staates, Bern 2000, S. 458 ff.).

2.3 Vorliegend konnte sich der Beschwerdeführer zu einem Begründungselement nicht vorgängig und spezifisch äussern. Der Beschwerdeführer konnte jedoch im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht sämtliche Tatsachen und Einwendungen in diesem Zusammenhang vor einer über umfassende Kognition verfügenden richterlichen Behörde vorbringen (Art. 49 VwVG i.V.m. Art. 37 VGG). Es handelt sich denn auch vorliegend um keine besonders schwer wiegende Gehörsverletzung; zudem würde eine Rückweisung der Sache an die Verwaltung zu einem formalistischen Leerlauf führen, da die Vorinstanz mit grösster Wahrscheinlichkeit nach nochmaliger Wahrung der Gehörsrechte wieder gleich entscheiden würde. Die Voraussetzungen für eine ausnahmsweise Heilung der Gehörsverletzung sind im vorliegenden Fall deshalb erfüllt (vgl. zum Ganzen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7348/2009 vom 3. Juni 2010).

3.
Das RAG ist am 1. September 2007 in Kraft getreten. Es regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, und es dient der ordnungsgemässen Erfüllung und Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und 2 RAG).

3.1 Natürliche Personen und Unternehmen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 RAG). Nach Art. 28 Abs. 1 RAG obliegt die Aufsicht der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (RAB, Vorinstanz). Sie entscheidet gemäss Art. 15 Abs. 1 RAG auf Gesuch hin über die Zulassung von Revisionsexpertinnen und Revisionsexperten sowie Revisorinnen und Revisoren (wobei es sich hierbei um Unternehmen wie auch um natürliche Personen handeln kann) sowie über die Zulassung von staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen (vgl. BVGE 2011/41 E. 2.1).

3.2 Eine natürliche Person wird als Revisionsexpertin oder Revisionsexperte zugelassen, wenn sie die Anforderungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen Leumund verfügt (Art. 4 Abs. 1 RAG; vgl. BVGE 2011/41 E. 2.3).

3.2.1 Der Begriff des unbescholtenen Leumunds im Sinne von Art. 4 Abs. 1 RAG wird in Art. 4 Abs. 1 RAV konkretisiert. Danach wird der Gesuchsteller zugelassen, wenn er über einen unbescholtenen Leumund verfügt und es sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass er keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet. Zu berücksichtigen sind nach Art. 4 Abs. 2 RAV insbesondere strafrechtliche Verurteilungen, deren Eintrag im Zentralstrafregister nicht entfernt ist, sowie bestehende Verlustscheine (vgl. BVGE 2011/41 E. 2.3.2).

Bei einer Gewährsprüfung müssen grundsätzlich verschiedene Elemente wie Integrität, Gewissenhaftigkeit und einwandfreie Sorgfalt als berufsspezifische Leumundsmerkmale oder allgemeine Eigenschaften wie Ansehen, Achtung und Vertrauenswürdigkeit berücksichtigt werden. Unter Umständen können auch Aktivitäten, die über die Tätigkeit als Revisor und Revisionsexperte hinausgehen, die Beurteilung der einwandfreien Prüftätigkeit beeinflussen (vgl. BVGE 2011/41 E. 2.3.3).

3.2.2 Der Begriff des guten Leumunds und der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit ist demnach mit Blick auf die besonderen Aufgaben der Revisionsstelle auszulegen. Seine Tragweite ergibt sich aus dem Sinn und Zweck des anwendbaren Rechtsatzes und der Stellung der Vorschrift im System der gesetzlichen Ordnung (vgl. BGE 99 Ib 104 E. 5). Die Revisionspflicht bezweckt den Schutz von Investoren, von Personen mit Minderheitsbeteiligungen, von Gläubigern und von öffentlichen Interessen (vgl. Botschaft des Bundesrates vom 23. Juni 2004 zur Änderung des Obligationenrechts [Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht] sowie zum Bundesgesetz über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren [RAG], BBl 2004 3989, nachfolgend: Botschaft zum RAG). Der Revisionsstelle kommt im heutigen Wirtschaftssystem eine zentrale Rolle zu. Sie soll die Zuverlässigkeit der Jahres- und Konzernrechnung sicherstellen und damit allen geschützten Personengruppen ermöglichen, die wirtschaftliche Lage eines Unternehmens verlässlich zu beurteilen (vgl. Botschaft zum RAG, BBl 2004 3978). Wo das Gesetz zwingend eine Revisionsdienstleistung vorschreibt, muss es folglich auch die fachlichen Mindestanforderungen an die Revisoren und Revisionsexperten festlegen, um die Verlässlichkeit der Revision zu gewährleisten (vgl. Botschaft zum RAG, BBl 2004 3997 f.). Gesetzlich vorgeschriebene Revisionen dürfen deshalb nur von behördlich zugelassenen Revisoren, Revisionsexperten und Revisionsunternehmen erbracht werden. Zum Schutz der Betroffenen sollen Personen, die für diese Tätigkeit ungeeignet erscheinen, nicht zugelassen werden.

3.2.3 Eine einwandfreie Prüftätigkeit erfordert fachliche Kompetenz und ein korrektes Verhalten im Geschäftsverkehr. Unter Letzterem sind in erster Linie die Einhaltung der Rechtsordnung, namentlich des Revisionsrechts, aber auch des Zivil- und Strafrechts, sowie die Beachtung des Grundsatzes von Treu und Glauben zu verstehen. Mit dem Gebot der einwandfreien Prüftätigkeit nicht zu vereinbaren sind deshalb Verstösse gegen einschlägige Rechtsnormen sowie gegen die Treue- und Sorgfaltspflichten (Art. 4 Abs. 2 Bst. a RAV; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2.; BVGE 2008/49 E. 4.3).

3.3 Zu einereinwandfreien Prüftätigkeit gehört es auch, dass die Vorschriften über die Unabhängigkeit beachtet werden. Bereits nach altem Recht mussten die Revisoren vom Verwaltungsrat und von einem Aktionär, der über die Stimmenmehrheit verfügt, unabhängig sein (Art. 727c OR in der Fassung vom 4. Oktober 1991 [AS 1992 774], in Kraft vom
1. Juli 1992 bis 31. Dezember 2007 [AS 2007 4791, 4839]; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 5.1.). Auch der Grundsatz, wonach die Unabhängigkeit sowohl tatsächlich als auch dem Anschein nach gegeben sein muss, galt bereits im alten Recht, selbst wenn er, anders als heute, nicht explizit aus dem Gesetzestext hervorging (vgl. Botschaft des Bundesrates über die Revision des Aktienrechts vom 23. Februar 1983, BBl 1983 II 845; BVGE 2011/41 E. 2.5.1).

3.3.1 Im Zuge der GmbH-Revision vom 16. Dezember 2005 (in Kraft seit 1. Januar 2008, AS 2007 4791) wurde das Revisionsrecht einer Totalrevision unterzogen und dabei die Unabhängigkeit der Revisionsstelle neu ausführlich geregelt und verschärft (Art. 728 und 729 OR). Die neue Aufspaltung in zwei Artikel - Art. 728 OR für die ordentliche Revision und Art. 729 OR für die eingeschränkte Revision - erfolgte in Abhängigkeit zur Grösse einer Gesellschaft und damit abgestuft nach den unterschiedlichen Schutzzielen der Revision (vgl. Peter Böckli, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2009, § 15 N. 568 ff.; Rolf Watter/Corrado Rampini, in: Watter/Bertschinger [Hrsg.], Basler Kommentar zum Revisionsrecht, Basel 2011, Art. 728 N. 2).

Die Regelung ist zweistufig aufgebaut: Abs. 1 enthält eine Generalklausel, welche die Unabhängigkeitsanforderungen allgemein und positiv definiert. Unabhängig heisst danach einerseits Freiheit von Einflüssen der zu prüfenden Gesellschaft und andererseits objektive Bildung des Prüfurteils. Verlangt werden tatsächliche Unabhängigkeit wie auch Unabhängigkeit dem Anschein nach. Abs. 2 listet sodann einen nicht abschliessenden Negativkatalog von Tatbeständen auf, die mit der Unabhängigkeit unvereinbar sind. Diese Unvereinbarkeitstatbestände konkretisieren die Generalklausel des Abs. 1. Ist einer der Tatbestände erfüllt, so ist die Unabhängigkeit zumindest dem Anschein nach, eventuell auch tatsächlich, beeinträchtigt (vgl. Watter/Rampini, a.a.O., Art. 728 N. 5 und 6). Art. 728 OR, der die Unabhängigkeitsvoraussetzungen für gemäss Art. 727 OR der ordentlichen Revision unterstehende Gesellschaften regelt, sieht in Abs. 2 Ziff. 3 vor, dass eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des Verwaltungsrates, zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion oder zu einem bedeutenden Aktionär mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar sei. Enge Beziehungen können sich sowohl aus persönlichen Beziehungen wie familienrechtlichen bzw. verwandtschaftlichen Verhältnissen und Freundschaften als auch aus geschäftlichen Beziehungen wie Partnerschaften, Bürogemeinschaften, geschäftlichen Abhängigkeiten und anderen beruflichen Verbindungen ergeben. Der leitende Prüfer ist die Person, welche die Revision leitet (Art. 730a Abs. 2 OR), d.h. die für das Mandat verantwortliche Person, welche die Revision gemäss obligationenrechtlichen Vorschriften oder nach einem Spezialgesetz leitet (vgl. Böckli, a.a.O., § 15 N. 594 ff.; Watter/Rampini, a.a.O., Art. 730a N. 1 ff.).

3.3.2 Die eingeschränkt prüfende Revisionsstelle einer (kleineren) KMU-Gesellschaft untersteht im Grundsatz gleichfalls den soeben dargestellten Anforderungen an die Unabhängigkeit. Die Hauptregel von Art. 729 Abs. 1 OR ist auch vom Wortlaut her mit der Unabhängigkeitsvorschrift für die ordentlich prüfende Revisionsstelle gemäss Art. 728 Abs. 1 OR identisch. Ebenso darf die Unabhängigkeit einer KMU-Revisionsstelle weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein. Zwar fehlt bei der eingeschränkten Revision in Art. 729 OR eine Aufzählung, wie sie Art. 728 Abs. 2 OR enthält. Die sieben konkreten Beispiele einer beeinträchtigten Unabhängigkeit findet man mithin nur im Zusammenhang mit der ordentlichen Revision. Gleichwohl stellen die Vorgaben des Art. 728 Abs. 2 OR auch für die eingeschränkt prüfenden Revisionsstellen eine verbindliche Leitlinie dar (vgl. Böckli, a.a.O., § 15 N. 607 ff.; Watter/Rampini, a.a.O., Art. 729 N. 1 ff.). Das Argument des Beschwerdeführers, es habe sich bei den betreffenden Gesellschaften ab 2008, 2009 und 2010 um eingeschränkt zu prüfende Gesellschaften gehandelt, weshalb die Unabhängigkeitsvorschriften unbeachtlich gewesen seien, dringt daher nicht durch (vgl. zum Ganzen auch BVGE 2011/41 E. 2.5.6.4).

3.4 Bei den Massnahmen unterscheidet das RAG zwischen solchen, die sich unmittelbar gegen Revisoren und Revisionsexperten richten (E. 3.4.1), und solchen, die sich gegen staatlich beaufsichtigte Revisionsunternehmen bzw. deren Leitungsorgane richten (E. 3.4.2).

3.4.1 Art. 17 RAG sieht den befristeten oder unbefristeten Entzug der Zulassung eines Revisors oder Revisionsexperten vor, sofern diese die Zulassungsvoraussetzungen der Art. 4 bis 6 RAG nicht mehr erfüllen. Andere denkbare Massnahmen, beispielsweise eine auf bestimmte Gebiete beschränkte Zulassung, Kontrollen durch die Revisionsaufsichtsbehörde oder Beaufsichtigungen durch andere Revisionsexperten, sind vom Gesetz nicht vorgesehen. Nach der Art der Wirkungen kann zwischen exekutorischen und repressiven Sanktionen sowie der Zufügung administrativer Rechtsnachteile unterschieden werden. Die exekutorischen Sanktionen bezwecken unmittelbar die Durchsetzung von verwaltungsrechtlichen Pflichten. Sie werden auch als Massnahmen des Verwaltungszwangs oder der Vollstreckung bezeichnet. Repressive Sanktionen sollen demgegenüber nicht nur den rechtmässigen Zustand wiederherstellen, sondern vor allem - im Anschluss an die Pflichtverletzung - verhindern, dass künftig wieder ein rechtswidriger Zustand eintritt. Mit repressiven Sanktionen wird Druck auf die Pflichtigen ausgeübt, um sie zu veranlassen, ihre verwaltungsrechtlichen Pflichten zu erfüllen. Verwaltungsrechtliche Pflichten werden damit nicht direkt durchgesetzt, sondern nur in mittelbarer Weise erzwungen. Repressive Sanktionen haben damit nicht bloss Vollstreckungsfunktion, sondern auch präventive Wirkung, indem sie die Pflichtigen von der Verletzung ihrer Pflichten abhalten sollen. Freilich dienen sie auch dazu, begangenes Unrecht zu ahnden. Pflichtwidriges Verhalten von Privaten kann auch dadurch sanktioniert werden, dass Befugnisse oder Vorteile, die ihnen vom Staat eingeräumt worden sind, entzogen oder zu ihrem Nachteil verändert werden (z.B. Verweigerung, Kürzung oder Rückforderung von Subventionen, Entzug von Bewilligungen). Die Zufügung solcher administrativer Rechtsnachteile ist eine Mischform zwischen exekutorischen und repressiven Massnahmen. Die verletzte Pflicht kann dadurch zwar nicht durchgesetzt, aber der rechtmässige Zustand doch (wieder-)hergestellt werden. Ein Teil der Lehre zählt den administrativen Rechtsnachteil deshalb zu den repressiven Verwaltungssanktionen (vgl. BVGE 2011/41 E. 3.3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-4137/2010 vom 17. September 2010 E. 7.3; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., Zürich/St. Gallen 2010, Rz. 1134a ff.; Daniel C. Pfiffner, in: Watter/Bertschinger [Hrsg.], a.a.O., Art. 17 N. 8; Pierre Tschannen/Ulrich Zimmerli/Markus Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 3. Aufl., Bern 2009, § 32 N 39).

3.4.2 Art. 16 Abs. 4 RAG sieht vor, dass die Vorinstanz bei Verstössen gegen gesetzliche Pflichten von staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen diesen einen schriftlichen Verweis erteilen und Anweisungen zur Wiederherstellung des ordentlichen Zustands vorsehen kann. Die Aufsichtsbehörde hat zur Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustandes eine angemessene Frist anzusetzen (vgl. Corrado Rampini, in: Watter/Bertschinger [Hrsg.], a.a.O., Art. 16 N. 1, 30). Die Vorinstanz erteilt natürlichen Personen, die für ein staatlich beaufsichtigtes Revisionsunternehmen tätig sind und die gesetzlichen Vorschriften verletzen, einen schriftlichen Verweis. Im Falle von wiederholten oder groben Gesetzesverstössen kann ihnen die Vorinstanz die Ausübung ihrer Tätigkeit für bestimmte oder unbestimmte Zeit untersagen und, sofern die betreffende Person als Revisionsexperte oder Revisor zugelassen ist, die Zulassung gemäss Art. 17 Abs. 1 RAG entziehen (vgl. Daniel C. Pfiffner, Revisionsstelle und Corporate Governance, Zürich/St. Gallen 2008, Rz. 2141).

4.
Im Folgenden ist mit Blick auf die soeben dargestellten Leitsätze eine rechtliche Würdigung des relevierten Sachverhalts und insbesondere des Verhaltens des Beschwerdeführers vorzunehmen.

4.1 Vorliegend verhält es sich so, dass E._______ unbestrittenermassen Gründer der H._______-Gruppe und bis zum 14. Dezember 2011 als Direktor bei der D._______ AG im Handelsregister eingetragen war.
E._______ war sodann gemäss den Handelsregisterauszügen Mitglied des Verwaltungsrates von neun Gesellschaften, die von der C._______ AG in Liquidation revidiert wurden. Der Beschwerdeführer war bei diesen Revisionen in den Geschäftsjahren von 2006 bis 2010 als leitender Revisor oder "Co-Reviewer" tätig. Auch wenn die Vorinstanz nicht geltend macht E._______ selber habe jene Gesellschaften geprüft, in welchen er Verwaltungsrat war, sind bei dieser Konstellation, bei welcher Angestellte seiner Revisionsgesellschaften bzw. in enger Verbindung zu ihm stehende Personen seine Handelsgesellschaften prüften, Verhältnisse gegeben, die bei objektiver Betrachtungsweise nach aussen hin den Anschein fehlender Unabhängigkeit entstehen lassen. Dies gilt umso mehr, als sich diese enge Verbindung unzweideutig aus den Einträgen im Handelsregister ergibt. Fehl geht deshalb auch der Einwand des Beschwerdeführers, er habe gestützt auf die ihm insoweit bekannt gewordene Nachfolgeregelung annehmen dürfen, E._______ ziehe sich aus der Leitung der Gesellschaften der H.________-Gruppe zurück und er habe von den Geschäftsleitungsprotokollen nichts gewusst, wonach E._______ diese Absicht dann offenbar nicht konsequent verwirklicht habe.

Damit ist die Unabhängigkeit, wie sie vom Gesetz in Art. 728 Abs. 1 und Abs. 2 Ziff. 3 sowie Art. 729 OR verlangt wird, zu verneinen.

4.2 Ergänzend anzumerken bleibt jedoch, dass, soweit die Vorinstanz bei dieser Konstellation auch die Art. 728 Abs. 2 Ziff. 1 und Ziff. 2 OR als verletzt erachtet (vgl. Ziff. 4.11 der angefochtenen Verfügung), dies nicht nachvollziehbar ist. Der Beschwerdeführer war schliesslich weder Mitglied im Verwaltungsrat der geprüften Gesellschaften noch hatte er eine Darlehensbeziehung zu einer der geprüften Gesellschaften. Formell richtet sich das Unabhängigkeitserfordernis an die "Revisionsstelle". Da aber die objektive Beurteilung immer eine Tätigkeit von natürlichen Personen betrifft, bedarf es der Umsetzung auf die Personen, die für die "Revisionsstelle", d.h. meist eine juristische Person, handeln. Dies geschieht in Art. 728 Abs. 3 OR im Sinn eines Sowohl-als-auch, indem einerseits ein Kreis von natürlichen Personen als Anwendungsbereich bezeichnet, andererseits aber auch die Revisionsstelle selber einbezogen wird. Grundtatbestand ist die aktuelle Tätigkeit im Rahmen des Revisionsmandats (vgl. Jean Nicolas Druey, Die Unabhängigkeit des Revisors, SZW 2007, S. 445).

4.3 Der Beschwerdeführer macht sinngemäss geltend, der vergleichsweise niedrige Strafrahmen von Art. 39 Abs. 1 Bst. a RAG für Verletzungen der Unabhängigkeitsbestimmungen müsse sich analog auch bei den verwaltungsrechtlichen Sanktionen nach Art. 17 ff . RAG auswirken, was vorliegend zu einer weniger einschneidenden verwaltungsrechtlichen Massnahme führen müsste. Dem ist entgegen zu halten, dass es sich bei der Verletzung von Unabhängigkeitsbestimmungen strafrechtlich gesehen zwar um eine Übertretung handelt, dass aber der Strafrahmen einer Busse bis zu Fr. 100'000.- entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers nicht als geringfügig bezeichnet werden kann. Doch selbst wenn es sich anders verhielte, wäre dies für die Zumessung der Verwaltungsmassnahme irrelevant, welche sich auf eine eigenständige gesetzliche Grundlage abstützt.

5.
Direkt der FINMA unterstellte Finanzintermediäre müssen sich periodisch der Prüfung durch eine zugelassene Prüfgesellschaft unterziehen (Art. 19a des Geldwäschereigesetzes vom 10. Oktober 1997 [GwG, SR 955.0]). Mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe wird bestraft, wer vorsätzlich ohne Bewilligung, Anerkennung, Zulassung oder Registrierung eine nach den Finanzmarktgesetzen bewilligungs-, anerkennungs-, zulassungs- oder registrierungspflichtige Tätigkeit ausübt. Wer fahrlässig handelt, wird mit Busse bis zu Fr. 250'000.- bestraft (Art. 44 Abs. 1 und 2 FINMAG). Für Widerhandlungen gegen die Strafbestimmungen des FINMAG oder der Finanzmarktgesetze ist das Bundesgesetz vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR, SR 313.0) anwendbar, soweit das FINMAG oder die Finanzmarktgesetze nichts anderes bestimmen. Verfolgende und urteilende Behörde ist das Eidgenössische Finanzdepartement. Der Beschwerdeführer wurde mit Strafbescheid des EFD vom 4. Juni 2012 wegen Widerhandlung gegen Art. 44 Abs. 2 FINMAG zu einer Busse von Fr. 2'000.- rechtskräftig verurteilt. Soweit der Beschwerdeführer geltend macht, es habe sich bei seiner Widerhandlung um ein Versehen gehandelt, ist ihm entgegenzuhalten, dass ein Verstoss gegen Art. 44 FINMAG in Bezug auf die Leumundsbeurteilung offenkundig relevant ist, da die Voraussetzungen für eine einwandfreie Prüftätigkeit hinsichtlich der sich aus den einschlägigen Rechtsnormen ergebenden Pflichten nicht erfüllt sind. Auch insoweit vermag der Beschwerdeführer mit seinen Argumenten nicht durchzudringen.

6.
Schliesslich rügt der Beschwerdeführer, die Vorinstanz habe den Grundsatz der Verhältnismässigkeit verletzt. Als angemessene mildere Massnahme hätte ein Verweis (Eventualantrag) oder ein auf sechs Monate befristetes Berufsverbot (Subeventualantrag) genügt.

Bei der Verhältnismässigkeitsprüfung ist insbesondere zu beachten, dass die Revisionspflicht den Schutz von Investoren, von Personen mit Minderheitsbeteiligungen sowie von Gläubigern bezweckt und der Unternehmensüberwachung dient, insbesondere zur Sicherung von Arbeitsplätzen und einer nachhaltigen wirtschaftlichen Entwicklung (vgl. Botschaft zum RAG, BBl 2004 3969 ff., 3989). Der Revisionsstelle kommt dabei eine zentrale Rolle zu. Sie soll die Zuverlässigkeit der Jahres- und Konzernrechnung sicherstellen und damit alle geschützten Personengruppen in die Lage versetzen, die wirtschaftliche Lage eines Unternehmens verlässlich zu beurteilen. Dieses Ziel der gesetzlichen Regelung von Revisionsdienstleistungen kann nur erreicht werden, wenn diese durch fachlich hinreichend qualifizierte Personen erbracht werden, deren Qualifikation im Rahmen der Zulassung anhand der strengen Zulassungsvoraussetzungen zu prüfen ist. Die Sicherung der Qualität der Revisionsdienstleistungen ist daher von erheblichem öffentlichen Interesse (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_438/2008 vom 16. Oktober 2008 E. 3).

Der Beschwerdeführer hat über einen längeren Zeitraum regelmässig und mehrfach gegen die für seine Tätigkeit zentralen Unabhängigkeitsvorschriften verstossen. Ferner hat er eine Prüfung nach GwG vorgenommen, ohne über die erforderliche Zulassung zu verfügen.

Die Revisionstätigkeit setzt jedoch voraus, dass den einschlägigen Normen vollumfänglich Beachtung geschenkt wird. Der Umstand, dass dem Beschwerdeführer ansonsten beruflich nichts vorzuwerfen ist, ist insofern nicht ausschlaggebend. Aus dem verfassungsrechtlich verankerten Verhältnismässigkeitsprinzip (Art. 5 Abs. 2 BV) wird im Zusammenhang mit verwaltungsrechtlichen Sanktionsmitteln abgeleitet, dass in einer Rangordnung der möglichen und geeigneten Sanktionen zunächst die mildeste zu wählen und die einmal gewählte Sanktion in ihrer Intensität auf das sachlich Notwendige zu beschränken ist. Der Verweis stellt die mildeste Massnahme dar. Er ist auszusprechen, wenn es sich bei der in Frage stehenden Gesetzesverletzung der für ein staatlich beaufsichtigtes Revisionsunternehmen tätigen natürlichen Person um einen Einzelfall oder einen nicht gravierenden Vorfall (etwa weil der Verstoss [leicht] fahrlässig erfolgte) handelt. Liegen demgegenüber wiederholte oder grobe Verstösse vor, kann die Aufsichtsbehörde der fehlbaren Person die Ausübung ihrer Tätigkeit befristet oder unbefristet verbieten (Art. 18 Satz 2 RAG). Das Verbot betrifft grundsätzlich die von der fehlbaren Person ausgeübte Tätigkeit. So kann etwa die Aufsichtsbehörde einem fehlbaren VR-Mitglied eines staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmens untersagen, weiterhin bei Revisionsunternehmen eine Führungsposition zu bekleiden. Einem von einem staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen beigezogenen Experten kann deshalb untersagt werden, weiterhin als Experte für staatlich beaufsichtigte Revisionsunternehmen tätig zu sein.

Im Lichte des Verhältnismässigkeitsgebots ist grundsätzlich zunächst ein befristetes Tätigkeitsverbot zu prüfen. Unbefristete Tätigkeitsverbote dürfen nur bei schweren Verstössen ausgesprochen werden. Handelt es sich bei der für das staatlich beaufsichtigte Revisionsunternehmen tätigen Person um einen zugelassenen Revisor oder zugelassenen Revisionsexperten, kommt als Sanktion der befristete oder unbefristete Entzug der Zulassung in Frage, wenn diese Person wiederholte oder gravierende Rechtsverletzungen begangen hat. Nachdem es sich vorliegend bei der über mehrere Jahre andauernden, wiederholten Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften nicht um einen Einzelfall handelt, fällt ein blosser Verweis ausser Betracht. Wenn die Vorinstanz beim Beschwerdeführer, welcher zugelassener Revisionsexperte ist, einen befristeten Entzug der Zulassung verfügte, hat sie nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts dennoch kein Bundesrecht verletzt, sondern innerhalb des Verwaltungsermessens gehandelt (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts B-5065/2011 vom 3. Mai 2012 E. 4.5 und B-4137/2010 vom 17. September 2010 E. 7; Pfiffner, in: Watter/Bertschinger [Hrsg.], a.a.O., Art. 18 N. 8 ff.). Demgegenüber erweist sich der Hinweis des Beschwerdeführers auf die Massnahmen des Strassenverkehrs- und Anwaltsrechts wegen der dortigen unterschiedlichen gesetzlichen Regelungen und Voraussetzungen als unbehelflich.

Das öffentliche Interesse an qualitativ hochstehenden Revisionsdienstleistungen, auf welchen das Vertrauen der Allgemeinheit und der Schutz eines weiten Personenkreises - insbesondere bestehende sowie zukünftige Aktionäre und Gläubiger der zu prüfenden Gesellschaft - gründen, ist mithin vorliegend höher zu gewichten als das private Interesse des Beschwerdeführers an der uneingeschränkten Ausübung der Tätigkeit als Revisionsexperte. Der Zulassungsentzug ist zwangsläufig mit wirtschaftlichen Folgen für den Beschwerdeführer verbunden, welche von ihm zu tragen sind. Dass diese insgesamt sich als unzumutbar erweisen würden, geht aus seinen - insofern wenig substanziierten - Vorbringen nicht hervor.

Der von der Vorinstanz gefällte Entscheid, mit welchem ein auf zwei Jahre befristeter Entzug ausgesprochen wurde, erweist sich somit als verhältnismässig, weshalb die Beschwerde als unbegründet abzuweisen ist.

7.
Bei diesem Verfahrensausgang sind dem unterliegenden Beschwerdeführer die Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG sowie Art. 1 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Diese werden auf Fr. 2'000.- festgelegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.- verrechnet. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen (Art. 64 Abs. 1 VwVG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.

Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die Verfahrenskosten von 2'000.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden nach Eintritt der Rechtskraft mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.- verrechnet.

3.

Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde);

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...], Gerichtsurkunde);

- das Eidgenössische Justiz- und Polizeidepartement EJPD (Gerichtsurkunde).

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Frank Seethaler Karin Behnke

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tage nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand: 5. August 2013

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 728 - 1 Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
¹	Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
²	Mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar ist insbesondere:
¹	die Mitgliedschaft im Verwaltungsrat, eine andere Entscheidfunktion in der Gesellschaft oder ein arbeitsrechtliches Verhältnis zu ihr;
²	eine direkte oder bedeutende indirekte Beteiligung am Aktienkapital oder eine wesentliche Forderung oder Schuld gegenüber der Gesellschaft;
³	eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des Verwaltungsrats, zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion oder zu einem bedeutenden Aktionär;
⁴	das Mitwirken bei der Buchführung sowie das Erbringen anderer Dienstleistungen, durch die das Risiko entsteht, als Revisionsstelle eigene Arbeiten überprüfen zu müssen;
⁵	die Übernahme eines Auftrags, der zur wirtschaftlichen Abhängigkeit führt;
⁶	der Abschluss eines Vertrags zu nicht marktkonformen Bedingungen oder eines Vertrags, der ein Interesse der Revisionsstelle am Prüfergebnis begründet;
⁷	die Annahme von wertvollen Geschenken oder von besonderen Vorteilen.
³	Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit gelten für alle an der Revision beteiligten Personen. Ist die Revisionsstelle eine Personengesellschaft oder eine juristische Person, so gelten die Bestimmungen über die Unabhängigkeit auch für die Mitglieder des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans und für andere Personen mit Entscheidfunktion.
⁴	Arbeitnehmer der Revisionsstelle, die nicht an der Revision beteiligt sind, dürfen in der zu prüfenden Gesellschaft weder Mitglied des Verwaltungsrates sein noch eine andere Entscheidfunktion ausüben.
⁵	Die Unabhängigkeit ist auch dann nicht gegeben, wenn Personen die Unabhängigkeitsvoraussetzungen nicht erfüllen, die der Revisionsstelle, den an der Revision beteiligten Personen, den Mitgliedern des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans oder anderen Personen mit Entscheidfunktion nahe stehen.
⁶	Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit erfassen auch Unternehmen, die durch die Gesellschaft oder die Revisionsstelle kontrolliert werden oder die Gesellschaft oder die Revisionsstelle kontrollieren.614

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 729 - 1 Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
¹	Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
²	Das Mitwirken bei der Buchführung und das Erbringen anderer Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft sind zulässig. Sofern das Risiko der Überprüfung eigener Arbeiten entsteht, muss durch geeignete organisatorische und personelle Massnahmen eine verlässliche Prüfung sichergestellt werden.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 728 - 1 Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
¹	Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
²	Mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar ist insbesondere:
¹	die Mitgliedschaft im Verwaltungsrat, eine andere Entscheidfunktion in der Gesellschaft oder ein arbeitsrechtliches Verhältnis zu ihr;
²	eine direkte oder bedeutende indirekte Beteiligung am Aktienkapital oder eine wesentliche Forderung oder Schuld gegenüber der Gesellschaft;
³	eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des Verwaltungsrats, zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion oder zu einem bedeutenden Aktionär;
⁴	das Mitwirken bei der Buchführung sowie das Erbringen anderer Dienstleistungen, durch die das Risiko entsteht, als Revisionsstelle eigene Arbeiten überprüfen zu müssen;
⁵	die Übernahme eines Auftrags, der zur wirtschaftlichen Abhängigkeit führt;
⁶	der Abschluss eines Vertrags zu nicht marktkonformen Bedingungen oder eines Vertrags, der ein Interesse der Revisionsstelle am Prüfergebnis begründet;
⁷	die Annahme von wertvollen Geschenken oder von besonderen Vorteilen.
³	Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit gelten für alle an der Revision beteiligten Personen. Ist die Revisionsstelle eine Personengesellschaft oder eine juristische Person, so gelten die Bestimmungen über die Unabhängigkeit auch für die Mitglieder des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans und für andere Personen mit Entscheidfunktion.
⁴	Arbeitnehmer der Revisionsstelle, die nicht an der Revision beteiligt sind, dürfen in der zu prüfenden Gesellschaft weder Mitglied des Verwaltungsrates sein noch eine andere Entscheidfunktion ausüben.
⁵	Die Unabhängigkeit ist auch dann nicht gegeben, wenn Personen die Unabhängigkeitsvoraussetzungen nicht erfüllen, die der Revisionsstelle, den an der Revision beteiligten Personen, den Mitgliedern des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans oder anderen Personen mit Entscheidfunktion nahe stehen.
⁶	Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit erfassen auch Unternehmen, die durch die Gesellschaft oder die Revisionsstelle kontrolliert werden oder die Gesellschaft oder die Revisionsstelle kontrollieren.614

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 729 - 1 Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
¹	Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
²	Das Mitwirken bei der Buchführung und das Erbringen anderer Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft sind zulässig. Sofern das Risiko der Überprüfung eigener Arbeiten entsteht, muss durch geeignete organisatorische und personelle Massnahmen eine verlässliche Prüfung sichergestellt werden.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 728 - 1 Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
¹	Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
²	Mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar ist insbesondere:
¹	die Mitgliedschaft im Verwaltungsrat, eine andere Entscheidfunktion in der Gesellschaft oder ein arbeitsrechtliches Verhältnis zu ihr;
²	eine direkte oder bedeutende indirekte Beteiligung am Aktienkapital oder eine wesentliche Forderung oder Schuld gegenüber der Gesellschaft;
³	eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des Verwaltungsrats, zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion oder zu einem bedeutenden Aktionär;
⁴	das Mitwirken bei der Buchführung sowie das Erbringen anderer Dienstleistungen, durch die das Risiko entsteht, als Revisionsstelle eigene Arbeiten überprüfen zu müssen;
⁵	die Übernahme eines Auftrags, der zur wirtschaftlichen Abhängigkeit führt;
⁶	der Abschluss eines Vertrags zu nicht marktkonformen Bedingungen oder eines Vertrags, der ein Interesse der Revisionsstelle am Prüfergebnis begründet;
⁷	die Annahme von wertvollen Geschenken oder von besonderen Vorteilen.
³	Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit gelten für alle an der Revision beteiligten Personen. Ist die Revisionsstelle eine Personengesellschaft oder eine juristische Person, so gelten die Bestimmungen über die Unabhängigkeit auch für die Mitglieder des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans und für andere Personen mit Entscheidfunktion.
⁴	Arbeitnehmer der Revisionsstelle, die nicht an der Revision beteiligt sind, dürfen in der zu prüfenden Gesellschaft weder Mitglied des Verwaltungsrates sein noch eine andere Entscheidfunktion ausüben.
⁵	Die Unabhängigkeit ist auch dann nicht gegeben, wenn Personen die Unabhängigkeitsvoraussetzungen nicht erfüllen, die der Revisionsstelle, den an der Revision beteiligten Personen, den Mitgliedern des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans oder anderen Personen mit Entscheidfunktion nahe stehen.
⁶	Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit erfassen auch Unternehmen, die durch die Gesellschaft oder die Revisionsstelle kontrolliert werden oder die Gesellschaft oder die Revisionsstelle kontrollieren.614

SR 221.302 Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG) - Revisionsaufsichtsgesetz RAG Art. 39 Übertretungen - 1 Mit Busse bis zu 100 000 Franken wird bestraft, wer verstösst gegen:
¹	Mit Busse bis zu 100 000 Franken wird bestraft, wer verstösst gegen:
^a	die Grundsätze zur Unabhängigkeit nach Artikel 11 sowie nach Artikel 728 des OR86;
^b	die Meldepflichten nach Artikel 15a Absatz 2;
^c	die Mitteilungspflicht nach Artikel 15 Absatz 3;
^d	eine Ausführungsbestimmung zu diesem Gesetz, deren Übertretung vom Bundesrat für strafbar erklärt wird;
^e	eine Verfügung oder Massnahme der Aufsichtsbehörde, die unter Hinweis auf die Strafdrohung dieses Artikels erlassen wurde.
²	Wird die Tat fahrlässig begangen, so ist die Strafe Busse bis zu 50 000 Franken.
³	Die Aufsichtsbehörde verfolgt und beurteilt diese Widerhandlungen nach den Vorschriften des Bundesgesetzes vom 22. März 197488 über das Verwaltungsstrafrecht.
⁴	Die Verfolgung von Übertretungen verjährt nach sieben Jahren.

SR 956.1 Verordnung vom 16. Januar 2008 über die vorzeitige Inkraftsetzung von organisatorischen Bestimmungen des Finanzmarktaufsichtsgesetzes vom 22. Juni 2007 - Finanzmarktaufsichtsgesetz FINMAG Art. 44 - 1 Mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe wird bestraft, wer vorsätzlich ohne Bewilligung, Anerkennung, Zulassung, Registrierung oder Anschluss an eine Selbstregulierungsorganisation nach Artikel 24 Absatz 1 GwG102 eine nach den Finanzmarktgesetzen bewilligungs-, anerkennungs-, zulassungs- oder registrierungspflichtige Tätigkeit oder eine Tätigkeit, die den Anschluss an eine Selbstregulierungsorganisation voraussetzt, ausübt.103
¹	Mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe wird bestraft, wer vorsätzlich ohne Bewilligung, Anerkennung, Zulassung, Registrierung oder Anschluss an eine Selbstregulierungsorganisation nach Artikel 24 Absatz 1 GwG102 eine nach den Finanzmarktgesetzen bewilligungs-, anerkennungs-, zulassungs- oder registrierungspflichtige Tätigkeit oder eine Tätigkeit, die den Anschluss an eine Selbstregulierungsorganisation voraussetzt, ausübt.103
²	Wer fahrlässig handelt, wird mit Busse bis zu 250 000 Franken bestraft.
³	...104

SR 221.302 Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG) - Revisionsaufsichtsgesetz RAG Art. 17 Entzug der Zulassung - 1 Erfüllt eine zugelassene natürliche Person oder ein zugelassenes Revisionsunternehmen die Zulassungsvoraussetzungen der Artikel 4-6 oder 9a nicht mehr, so kann die Aufsichtsbehörde die Zulassung befristet oder unbefristet entziehen. Sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können, ist der Entzug vorher anzudrohen. Sie erteilt einen schriftlichen Verweis, wenn der Entzug der Zulassung unverhältnismässig ist.43
¹	Erfüllt eine zugelassene natürliche Person oder ein zugelassenes Revisionsunternehmen die Zulassungsvoraussetzungen der Artikel 4-6 oder 9a nicht mehr, so kann die Aufsichtsbehörde die Zulassung befristet oder unbefristet entziehen. Sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können, ist der Entzug vorher anzudrohen. Sie erteilt einen schriftlichen Verweis, wenn der Entzug der Zulassung unverhältnismässig ist.43
²	Erfüllt ein staatlich beaufsichtigtes Revisionsunternehmen die Zulassungsvoraussetzungen nicht mehr oder verletzt es die rechtlichen Pflichten wiederholt oder in grober Weise, so kann ihm die Aufsichtsbehörde die Zulassung befristet oder unbefristet entziehen. Der Entzug ist vorher anzudrohen; dies gilt nicht bei groben Verstössen gegen das Gesetz.
³	Die Aufsichtsbehörde informiert die betroffenen Gesellschaften und die Börse über den Entzug der Zulassung.
⁴	Während der Dauer des befristeten Entzugs unterliegt die betroffene natürliche Person oder das betroffene Revisionsunternehmen weiterhin den Auskunfts- und Meldepflichten gemäss Artikel 15a.44

SR 221.302.3 Verordnung vom 22. August 2007 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsverordnung, RAV) - Revisionsaufsichtsverordnung RAV Art. 22 Löschung des Eintrags - Der Eintrag einer Zulassung wird von der Aufsichtsbehörde aus dem Register gelöscht, wenn:
^a	die zugelassene Person verstorben ist;
^b	das zugelassene Unternehmen aufgelöst und im Handelsregister gelöscht wurde;
^c	einer Person oder einem Unternehmen die Zulassung befristet oder unbefristet entzogen wurde;
^d	die zugelassene Person oder das zugelassene Unternehmen dies beantragt;
^e	die Dauer der Zulassung des Revisionsunternehmens abgelaufen ist.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5 - 1 Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 32 Ausnahmen - 1 Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
¹	Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Verfügungen auf dem Gebiet der inneren und äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Verfügungen betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie Volkswahlen und -abstimmungen;
^c	Verfügungen über leistungsabhängige Lohnanteile des Bundespersonals, soweit sie nicht die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^d	...
^e	Verfügungen auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
^e1	Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,
^e2	die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,
^e3	den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,
^e4	den Entsorgungsnachweis;
^f	Verfügungen über die Erteilung oder Ausdehnung von Infrastrukturkonzessionen für Eisenbahnen;
^g	Verfügungen der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^h	Verfügungen über die Erteilung von Konzessionen für Spielbanken;
ⁱ	Verfügungen über die Erteilung, Änderung oder Erneuerung der Konzession für die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG);
^j	Verfügungen über die Beitragsberechtigung einer Hochschule oder einer anderen Institution des Hochschulbereichs.
²	Die Beschwerde ist auch unzulässig gegen:
^a	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Einsprache oder durch Beschwerde an eine Behörde im Sinne von Artikel 33 Buchstaben c-f anfechtbar sind;
^b	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Beschwerde an eine kantonale Behörde anfechtbar sind.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cquater	des Bundesanwaltes oder der Bundesanwältin auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von ihm oder ihr gewählten Staatsanwälte und Staatsanwältinnen sowie des Personals der Bundesanwaltschaft;
^cquinquies	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses ihres Sekretariats;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^d	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 221.302 Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG) - Revisionsaufsichtsgesetz RAG Art. 28 Aufsichtsbehörde - 1 Die Aufsicht nach diesem Gesetz obliegt der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (Aufsichtsbehörde).
¹	Die Aufsicht nach diesem Gesetz obliegt der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (Aufsichtsbehörde).
²	Die Aufsichtsbehörde ist eine öffentlich-rechtliche Anstalt mit eigener Rechtspersönlichkeit. Sie übt die Aufsicht unabhängig aus (Art. 38).59
³	Sie ist in ihrer Organisation sowie in ihrer Betriebsführung selbstständig und führt eine eigene Rechnung.
⁴	Die Aufsichtsbehörde wird nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen geführt.60
⁵	Sie ist im Bereich dieses Gesetzes zur Beschwerde an das Bundesgericht berechtigt.61

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48 - 1 Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 50 - 1 Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
¹	Die Beschwerde ist innerhalb von 30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen.
²	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern einer Verfügung kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 52 - 1 Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
¹	Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; die Ausfertigung der angefochtenen Verfügung und die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit der Beschwerdeführer sie in Händen hat.
²	Genügt die Beschwerde diesen Anforderungen nicht oder lassen die Begehren des Beschwerdeführers oder deren Begründung die nötige Klarheit vermissen und stellt sich die Beschwerde nicht als offensichtlich unzulässig heraus, so räumt die Beschwerdeinstanz dem Beschwerdeführer eine kurze Nachfrist zur Verbesserung ein.
³	Sie verbindet diese Nachfrist mit der Androhung, nach unbenutztem Fristablauf auf Grund der Akten zu entscheiden oder, wenn Begehren, Begründung oder Unterschrift fehlen, auf die Beschwerde nicht einzutreten.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63 - 1 Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 30 - 1 Die Behörde hört die Parteien an, bevor sie verfügt.
¹	Die Behörde hört die Parteien an, bevor sie verfügt.
²	Sie braucht die Parteien nicht anzuhören vor:
^a	Zwischenverfügungen, die nicht selbständig durch Beschwerde anfechtbar sind;
^b	Verfügungen, die durch Einsprache anfechtbar sind;
^c	Verfügungen, in denen die Behörde den Begehren der Parteien voll entspricht;
^d	Vollstreckungsverfügungen;
^e	anderen Verfügungen in einem erstinstanzlichen Verfahren, wenn Gefahr im Verzuge ist, den Parteien die Beschwerde gegen die Verfügung zusteht und ihnen keine andere Bestimmung des Bundesrechts einen Anspruch auf vorgängige Anhörung gewährleistet.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 49 - Der Beschwerdeführer kann mit der Beschwerde rügen:
^a	Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens;
^b	unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes;
^c	Unangemessenheit; die Rüge der Unangemessenheit ist unzulässig, wenn eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat.

SR 221.302 Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG) - Revisionsaufsichtsgesetz RAG Art. 1 Gegenstand und Zweck - 1 Dieses Gesetz regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen.
¹	Dieses Gesetz regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen.
²	Es dient der ordnungsgemässen Erfüllung und der Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen.
³	Spezialgesetzliche Vorschriften bleiben vorbehalten.

SR 221.302 Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG) - Revisionsaufsichtsgesetz RAG Art. 3 Grundsatz - 1 Natürliche Personen und Revisionsunternehmen, die Revisionsdienstleistungen im Sinne von Artikel 2 Buchstabe a erbringen, bedürfen einer Zulassung.
¹	Natürliche Personen und Revisionsunternehmen, die Revisionsdienstleistungen im Sinne von Artikel 2 Buchstabe a erbringen, bedürfen einer Zulassung.
²	Natürliche Personen werden unbefristet, Revisionsunternehmen für die Dauer von fünf Jahren zugelassen.

SR 221.302 Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG) - Revisionsaufsichtsgesetz RAG Art. 15 Zulassung und Registrierung - 1 Die Aufsichtsbehörde entscheidet auf Gesuch hin über die Zulassung von:
¹	Die Aufsichtsbehörde entscheidet auf Gesuch hin über die Zulassung von:
^a	Revisorinnen und Revisoren;
^b	Revisionsexpertinnen und Revisionsexperten;
^c	staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen;
^d	Prüfgesellschaften sowie von leitenden Prüferinnen und Prüfern zur Prüfung nach den Finanzmarktgesetzen (Art. 1 Abs. 1 FINMAG32) gemäss Artikel 9a.
^1bis	Sie kann die Zulassung auf die Erbringung bestimmter Arten von Revisionsdienstleistungen für bestimmte Gesellschaften des öffentlichen Interesses beschränken.33
²	Sie führt ein Register über die zugelassenen natürlichen Personen und Revisionsunternehmen. Das Register ist öffentlich und wird auf dem Internet publiziert. Der Bundesrat regelt den Inhalt des Registers.
³	Die registrierten natürlichen Personen und Revisionsunternehmen müssen der Aufsichtsbehörde jede Änderung von eingetragenen Tatsachen mitteilen.

SR 221.302 Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG) - Revisionsaufsichtsgesetz RAG Art. 4 Voraussetzungen für Revisionsexpertinnen und Revisionsexperten - 1 Eine natürliche Person wird als Revisionsexpertin oder Revisionsexperte zugelassen, wenn sie die Anforderungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen Leumund verfügt.
¹	Eine natürliche Person wird als Revisionsexpertin oder Revisionsexperte zugelassen, wenn sie die Anforderungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen Leumund verfügt.
²	Die Anforderungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllen:
^a	eidgenössisch diplomierte Wirtschaftsprüferinnen und Wirtschaftsprüfer;
^b	eidgenössisch diplomierte Treuhandexpertinnen und Treuhandexperten, Steuerexpertinnen und Steuerexperten sowie Expertinnen und Experten in Rechnungslegung und Controlling, je mit mindestens fünf Jahren Fachpraxis;
^c	Absolventinnen und Absolventen eines Universitäts- oder Fachhochschulstudiums in Betriebs-, Wirtschafts- oder Rechtswissenschaften an einer schweizerischen Hochschule, Fachleute im Finanz- und Rechnungswesen mit eidgenössischem Fachausweis sowie Treuhänderinnen und Treuhänder mit eidgenössischem Fachausweis, je mit mindestens zwölf Jahren Fachpraxis;
^d	Personen, die eine den in den Buchstaben a, b oder c aufgeführten vergleichbare ausländische Ausbildung abgeschlossen haben, die entsprechende Fachpraxis aufweisen und die notwendigen Kenntnisse des schweizerischen Rechts nachweisen, sofern ein Staatsvertrag mit dem Herkunftsstaat dies so vorsieht oder der Herkunftsstaat Gegenrecht hält.
³	Der Bundesrat kann weitere gleichwertige Ausbildungsgänge zulassen und die Dauer der notwendigen Fachpraxis bestimmen.
⁴	Die Fachpraxis muss vorwiegend auf den Gebieten des Rechnungswesens und der Rechnungsrevision erworben worden sein, davon mindestens zwei Drittel unter Beaufsichtigung durch eine zugelassene Revisionsexpertin oder einen zugelassenen Revisionsexperten oder durch eine ausländische Fachperson mit vergleichbarer Qualifikation. Fachpraxis während der Ausbildung wird angerechnet, wenn diese Voraussetzungen erfüllt sind.

SR 221.302.3 Verordnung vom 22. August 2007 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsverordnung, RAV) - Revisionsaufsichtsverordnung RAV Art. 4 Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit - 1 Die Gesuchstellerin oder der Gesuchsteller wird zugelassen, wenn sie oder er über einen unbescholtenen Leumund verfügt und wenn sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass die Gesuchstellerin oder der Gesuchsteller nicht Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet.
¹	Die Gesuchstellerin oder der Gesuchsteller wird zugelassen, wenn sie oder er über einen unbescholtenen Leumund verfügt und wenn sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass die Gesuchstellerin oder der Gesuchsteller nicht Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet.
²	Zu berücksichtigen sind insbesondere:
^a	strafrechtliche Verurteilungen;
^b	bestehende Verlustscheine.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 727 - 1 Folgende Gesellschaften müssen ihre Jahresrechnung und gegebenenfalls ihre Konzernrechnung durch eine Revisionsstelle ordentlich prüfen lassen:
¹	Folgende Gesellschaften müssen ihre Jahresrechnung und gegebenenfalls ihre Konzernrechnung durch eine Revisionsstelle ordentlich prüfen lassen:
¹	Publikumsgesellschaften; als solche gelten Gesellschaften, die:
^1a	Beteiligungspapiere an einer Börse kotiert haben,
^1b	Anleihensobligationen ausstehend haben,
^1c	mindestens 20 Prozent der Aktiven oder des Umsatzes zur Konzernrechnung einer Gesellschaft nach Buchstabe a oder b beitragen;
²	Gesellschaften, die zwei der nachstehenden Grössen in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren überschreiten:
^2a	Bilanzsumme von 20 Millionen Franken,
^2b	Umsatzerlös von 40 Millionen Franken,
^2c	250 Vollzeitstellen im Jahresdurchschnitt;
³	Gesellschaften, die zur Erstellung einer Konzernrechnung verpflichtet sind.
^1bis	Erfolgt die Rechnungslegung nicht in Franken, so ist zur Festlegung der Werte gemäss Absatz 1 Ziffer 2 für die Bilanzsumme der Umrechnungskurs zum Bilanzstichtag und für den Umsatzerlös der Jahresdurchschnittskurs massgebend.611
²	Eine ordentliche Revision muss auch dann vorgenommen werden, wenn Aktionäre, die zusammen mindestens 10 Prozent des Aktienkapitals vertreten, dies verlangen.
³	Verlangt das Gesetz keine ordentliche Revision der Jahresrechnung, so können die Statuten vorsehen oder kann die Generalversammlung beschliessen, dass die Jahresrechnung ordentlich geprüft wird.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 730^a - 1 Die Revisionsstelle wird für ein bis drei Geschäftsjahre gewählt. Ihr Amt endet mit der Abnahme der letzten Jahresrechnung. Eine Wiederwahl ist möglich.
¹	Die Revisionsstelle wird für ein bis drei Geschäftsjahre gewählt. Ihr Amt endet mit der Abnahme der letzten Jahresrechnung. Eine Wiederwahl ist möglich.
²	Bei der ordentlichen Revision darf die Person, die die Revision leitet, das Mandat längstens während sieben Jahren ausführen. Sie darf das gleiche Mandat erst nach einem Unterbruch von drei Jahren wieder aufnehmen.
³	Tritt eine Revisionsstelle zurück, so hat sie den Verwaltungsrat über die Gründe zu informieren; dieser teilt sie der nächsten Generalversammlung mit.
⁴	Die Generalversammlung kann die Revisionsstelle nur aus wichtigen Gründen abberufen.617

SR 221.302 Bundesgesetz vom 16. Dezember 2005 über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren (Revisionsaufsichtsgesetz, RAG) - Revisionsaufsichtsgesetz RAG Art. 16 Überprüfung staatlich beaufsichtigter Revisionsunternehmen - 1 Die Aufsichtsbehörde unterzieht die staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen mindestens alle drei Jahre einer eingehenden Überprüfung.38
¹	Die Aufsichtsbehörde unterzieht die staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen mindestens alle drei Jahre einer eingehenden Überprüfung.38
^1bis	...39
^1ter	Bei Verdacht auf Verstösse gegen rechtliche Pflichten nimmt die Aufsichtsbehörde unabhängig vom Überprüfungszyklus nach Absatz 1 eine entsprechende Überprüfung vor.40
²	Sie überprüft:
^a	die Richtigkeit der Angaben in den Zulassungsunterlagen;
^b	die Einhaltung der rechtlichen Pflichten, der von ihr anerkannten Standards zur Prüfung und Qualitätssicherung sowie der Berufsgrundsätze, Standesregeln und gegebenenfalls des Kotierungsreglements;
^c	die Qualität der erbrachten Revisionsdienstleistungen durch einzelne Stichproben;
^d	die Einhaltung und Umsetzung der von ihr erteilten Anweisungen.
³	Sie erstellt zuhanden des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans des Revisionsunternehmens einen schriftlichen Bericht über das Ergebnis der Überprüfung.
⁴	Stellt sie Verstösse gegen rechtliche Pflichten fest, so erteilt sie dem staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen einen schriftlichen Verweis, gibt Anweisungen zur Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustands und setzt ihm dafür eine Frist von höchstens zwölf Monaten. Aus wichtigen Gründen kann sie die Frist angemessen verlängern.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 5 Grundsätze rechtsstaatlichen Handelns - 1 Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
¹	Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
²	Staatliches Handeln muss im öffentlichen Interesse liegen und verhältnismässig sein.
³	Staatliche Organe und Private handeln nach Treu und Glauben.
⁴	Bund und Kantone beachten das Völkerrecht.

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 1 Verfahrenskosten - 1 Die Kosten der Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht (Gericht) setzen sich zusammen aus der Gerichtsgebühr und den Auslagen.
¹	Die Kosten der Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht (Gericht) setzen sich zusammen aus der Gerichtsgebühr und den Auslagen.
²	Mit der Gerichtsgebühr sind die Kosten für das Kopieren von Rechtsschriften und der für Dienstleistungen normalerweise anfallende Verwaltungsaufwand wie Personal-, Raum- und Materialkosten sowie Post-, Telefon- und Telefaxspesen abgegolten.
³	Auslagen sind insbesondere die Kosten für Übersetzungen und für die Beweiserhebung. Die Kosten für Übersetzungen werden nicht verrechnet, wenn es sich um Übersetzungen zwischen Amtssprachen handelt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64 - 1 Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.