2C_21/2010 - 2010-11-23 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Règlement d'application de la loi sur l'imposition à la source des personnes physiques et morales

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 21/2010

Arrêt du 23 novembre 2010
IIe Cour de droit public

Composition
MM. les Juges Zünd, Président,
Donzallaz et Stadelmann.
Greffière: Mme Kurtoglu-Jolidon.

Participants à la procédure
X.________,
recourant,

contre

Conseil d'Etat du canton de Genève, Chancellerie d'Etat, rue de l'Hôtel-de-Ville 2, case postale 3964, 1204 Genève.

Objet
Règlement d'application de la loi sur l'imposition à la source des personnes physiques et morales,

recours contre le règlement du Conseil d'Etat du canton de Genève du 30 novembre 2009.

Faits:

A.
Le 30 novembre 2009, le Conseil d'Etat de la République et canton de Genève (ci-après: le Conseil d'Etat) a adopté le règlement modifiant le règlement d'application de la loi sur l'imposition à la source des personnes physiques et morales (RISP; RS/GE D 3 20.01). L'entrée en vigueur de ce règlement (ci-après: le règlement du 30 novembre 2009 ou la novelle) était fixée au 1er janvier 2010. Il modifiait, à son art. 1, notamment, les art. 1 et 4 RISP comme suit:
"Art. 1 Barèmes A et B (nouvelle teneur de la note), al. 1 et 2 (nouvelle teneur)

1 Les barèmes prévus aux articles 3 et 4 de la loi sont, pour le revenu brut de la période en cause (prestations en nature comprises) et compte tenu de la situation familiale, les suivants: voir tableau annexé pour l'année fiscale 2010.

2 (...).

Art. 4 (nouvelle teneur)

Sur réclamation du contribuable (art. 23 de la loi), l'administration fiscale cantonale admet les déductions supplémentaires suivantes:

a) les versements à une institution de prévoyance professionnelle pour le rachat d'années d'assurance et la finance d'entrée, ainsi qu'à une institution reconnue de prévoyance professionnelle liée, au sens et dans les limites admises par le droit fédéral en matière de prévoyance et par la LIPP;
b) les pensions alimentaires et les contributions d'entretien au sens de l'article 33 de la LIPP;
c) les frais de garde au sens et dans les limites admises par l'article 35 de la LIPP."

B.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, X.________ demande l'annulation du règlement du 30 novembre 2009.

Le Conseil d'Etat conclut, principalement, à l'irrecevabilité du recours et, subsidiairement, à son rejet dans la mesure où il est recevable.

Lors d'un deuxième échange d'écritures, X.________ a modifié ses conclusions. Il ne demande plus l'annulation du règlement du 30 novembre 2009 dans son entier mais uniquement celle de l'art. 1 al. 1 de ce règlement dans la mesure où il modifie l'art. 1 RISP fixant les barèmes de l'impôt à la source pour l'année 2010. Il conclut également à la modification de l'art. 1 al. 1 du règlement du 30 novembre 2009 en tant que l'art. 4 RISP est concerné. Il propose d'ajouter à cette disposition une phrase autorisant les personnes imposées à la source à déduire "leurs frais effectifs" au même titre que les contribuables domiciliés en Suisse et soumis au régime d'imposition ordinaire.

Le Conseil d'Etat persiste dans ses conclusions. L'Administration fédérale des contributions conclut au rejet du recours.

Considérant en droit:

1.
Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence (art. 29 al. 1 LTF). Il contrôle donc librement la recevabilité des recours qui sont déposés devant lui (ATF 136 I 43 consid. 1 p. 43; 136 II 101 consid. 1 p. 103).

1.1 Selon l'art. 82 let. b LTF, le Tribunal fédéral connaît des recours dirigés contre les actes normatifs cantonaux. La voie du recours en matière de droit public est ainsi ouverte à l'encontre du règlement du 30 novembre 2009. En outre, la novelle ne pouvant faire l'objet d'un recours cantonal, elle peut être directement attaquée devant le Tribunal fédéral (art. 87 al. 1 LTF).

1.2 Le recourant a agi en temps utile (art. 101 et 46 al. 1 LTF), le règlement du 30 novembre 2009 ayant été publié dans la Feuille d'avis officielle le 7 décembre 2009 et le recours posté le 11 janvier 2010.
1.3
1.3.1 L'art. 89 al. 1 LTF confère la qualité pour former un recours en matière de droit public à quiconque est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué (let. b) et a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification (let. c). Lorsque l'acte attaqué est un acte normatif, l'intérêt personnel requis peut être simplement virtuel; il suffit qu'il existe un minimum de vraisemblance que le recourant puisse se voir un jour appliquer les dispositions contestées. Un intérêt de fait est suffisant (ATF 133 I 286 consid. 2.2 p. 290).
1.3.2 Deux catégories de personnes sont soumises à l'impôt à la source. Il s'agit, premièrement, des travailleurs étrangers qui sont, au regard du droit fiscal, domiciliés ou en séjour en Suisse et qui ne sont pas au bénéfice d'un permis d'établissement (art. 83 ss de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11], 32 ss de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14] et art. 1 ss de la loi genevoise du 23 septembre 1994 sur l'imposition à la source des personnes physiques et morales [LISP; RS/GE D 3 20]). La deuxième catégorie est celle des personnes qui, sans être domiciliées ni en séjour en Suisse, y acquiert un certain revenu (art. 91 ss LIFD, 35 ss LHID et art. 7 ss LISP), soit, notamment, les travailleurs y exerçant une activité lucrative dépendante. La novelle attaquée s'applique aux deux catégories de contribuables (cf. art. 7 LISP et art. 1 et 4 RISP).
1.3.3 En l'occurrence, le recourant exerce une activité lucrative dépendante à Genève et réside en France. Il est, dès lors, imposé à la source. Il n'est toutefois touché par la réglementation attaquée qu'en tant qu'elle concerne la deuxième catégorie de personnes et, plus précisément, les travailleurs qui exercent en Suisse une activité lucrative dépendante et y acquièrent un revenu. Dans cette mesure, le recourant a la qualité pour recourir.

1.4 La conclusion du recourant tendant à la modification de l'art. 4 du règlement attaqué est irrecevable, le Tribunal fédéral ne pouvant, dans le cadre d'un contrôle abstrait de normes, qu'annuler la disposition en cause (Heinz Aemisegger/Karin Scherrer, in: Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, 2008, no 67 ad art. 82).

2.
2.1 Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral examine librement la violation du droit fédéral, qui comprend le droit international et les droits de nature constitutionnelle (cf. art. 95 let. a et b et 106 al. 1 LTF), sous réserve, pour ceux-ci, des exigences de motivation figurant à l'art. 106 al. 2 LTF. Aux termes de cette disposition, le Tribunal fédéral n'examine la violation de droits fondamentaux que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant. L'acte de recours doit donc, sous peine d'irrecevabilité, contenir un exposé succinct des droits constitutionnels ou des principes juridiques violés et préciser en quoi consiste la violation (Rügeprinzip; ATF 135 III 670 consid. 1.5 p. 674, 232 consid. 1.2 p. 234).

2.2 Dans le cadre d'un contrôle abstrait des normes, le Tribunal fédéral s'impose une certaine retenue eu égard notamment aux principes découlant du fédéralisme et de la proportionnalité. Dans ce contexte, il est décisif que la norme mise en cause puisse, d'après les principes d'interprétation reconnus, se voir attribuer un sens compatible avec les dispositions du droit supérieur. Pour en juger, il faut notamment tenir compte de la portée de l'atteinte aux droits en cause, de la possibilité d'obtenir ultérieurement, par un contrôle concret de la norme, une protection juridique suffisante, et des circonstances dans lesquelles ladite norme sera appliquée (ATF 135 I 233 consid. 3.2 p. 246; 135 II 243 consid. 2 p. 248 et la jurisprudence citée). A cet égard, le Tribunal fédéral prend en considération les explications des autorités quant à la manière dont la disposition en cause sera appliquée (ATF 130 I 82 consid. 2.1 p. 86). Le Tribunal fédéral n'annule les dispositions attaquées que si elles ne se prêtent à aucune interprétation conforme au droit constitutionnel ou si, en raison des circonstances, leur teneur fait craindre avec une certaine vraisemblance qu'elles soient interprétées de façon inconstitutionnelle (ATF 135 I 233
consid. 3.2 p. 246; 134 I 293 consid. 2 p. 295 et la jurisprudence citée).

3.
Le recourant invoque en vrac diverses normes constitutionnelles que le règlement du 30 novembre 2009 violerait. Il se contente d'une argumentation unique et générale puis mentionne les art. 5 al. 4 ., 8 al. 1 et 2, 9, 127 al. 1 et 2 et 190 Cst. Il n'explique pas en quoi chacune de ces dispositions seraient violées par la novelle en cause. En outre, son argumentation est essentiellement appellatoire. Les griefs relatifs aux normes constitutionnelles ne répondent dès lors pas aux exigences de motivation (cf. consid. 2.1) et ils sont irrecevables.

4.
Le recourant s'en prend à l'art. 1 de la novelle en tant qu'elle touche, d'une part, l'art. 1 RISP qui fixe les barèmes pour l'impôt à la source de l'année fiscale 2010, et, d'autre part, l'art. 4 RISP qui détermine les déductions supplémentaires que les personnes imposées à la source peuvent revendiquer sur réclamation. Il prétend que ces déductions ne sont pas identiques à celles auxquelles un contribuable soumis au régime d'imposition ordinaire peut prétendre, notamment quant aux frais de déplacement et cotisations au 2e pilier. Ces déductions seraient limitées dans le cadre de l'imposition à la source, alors que le contribuable soumis au régime ordinaire peut, sous certaines conditions, en déduire la totalité. Il prétend que cette différence, que l'on retrouve aussi bien en matière d'impôt fédéral direct que d'impôt cantonal et communal, viole différents droits découlant de l'Accord du 21 juin 1999 entre la Confédération suisse, d'une part, et la Communauté européenne et ses Etats membres, d'autre part, sur la libre circulation des personnes (ALCP, ou l'Accord sur la libre circulation; RS 0.142.112.681), soit le droit à ne pas être discriminé en raison de sa nationalité (art. 2 ALCP), le droit à l'égalité de traitement avec
les nationaux (art. 7 let. a ALCP), le droit à bénéficier des mêmes avantages fiscaux que les travailleurs salariés nationaux (art. 9 al. 2 Annexe I ALCP), ainsi que les droits découlant de l'art. 16 ALCP.

4.1 Le recourant s'en est déjà pris aux déductions qui lui étaient accordées, non pas dans le cadre d'un contrôle abstrait des normes mais dans un recours à l'encontre de décisions d'imposition à la source pour les années 2004 à 2006 le concernant. L'ATF 136 II 241, relatif à cette cause, a été rendu le 26 janvier 2010 en application du droit matériel en vigueur de 2004 à 2006. Il n'était, dès lors, pas fondé sur la novelle en cause qui est entrée en vigueur le 1er janvier 2010. Toutefois, cette novelle ne contient pas de modifications sur le fond quant aux déductions autorisées dans le cadre de l'impôt à la source. En effet, d'une part, elle adapte (cf. art. 1 du règlement du 30 novembre 2009) le taux d'imposition pour l'année 2010 (art. 1 RISP) et, d'autre part, elle modifie les références qui étaient faites, à l'art. 4 RISP, à la loi genevoise du 22 septembre 2000 sur l'imposition des personnes physiques (LIPP-V), pour mentionner la nouvelle loi genevoise du 27 septembre 2009 sur l'imposition des personnes physiques (LIPP), entrée en vigueur le 1er janvier 2010. Ainsi, les déductions autorisées dans le cadre de l'impôt à la source restent, dans leur principe, les mêmes que celles qui l'étaient avant les modifications prévues
dans le règlement attaqué. Dès lors, sur le fond, l'ATF 136 II 241 peut être repris dans le présent cas.

4.2 Cet arrêt fait état de la jurisprudence de la Cour de justice des communautés européennes (aujourd'hui: Cour de justice de l'Union européenne) - à laquelle l'art. 21 al. 2 ALCP renvoie (consid. 14) - en matière de fiscalité directe (cf. les arrêts cités à la fin du consid. 11.3), étant mentionné que le droit européen contient des dispositions analogues aux art. 2 ALCP et 9 al. 2 Annexe I ALCP posant le principe de non-discrimination. Selon cette jurisprudence, il peut y avoir discrimination au sens du droit européen entre résidents et non-résidents si, nonobstant leur résidence dans des Etats membres différents, il est établi que, au regard de l'objet et du contenu des dispositions nationales en cause, les deux catégories de contribuables se trouvent dans une situation comparable. Tel est le cas lorsque le non-résident ne perçoit pas de revenu significatif dans l'Etat de sa résidence et tire l'essentiel de ses ressources imposables, soit plus de 90% de celles-ci (consid. 13.5 et 15.1), d'une activité exercée dans l'Etat d'emploi (consid. 13.2 et 13.3). En effet, dans une telle situation, l'Etat de résidence ne peut pas prendre en compte la situation personnelle et familiale du contribuable parce que le revenu qui y est
imposable est insuffisant pour permettre cette prise en compte, ce qui est discriminatoire. Dans ce cas, soumettre, en Suisse, le non-résident à un traitement fiscal différent du résident constitue une discrimination contraire aux règles posées par les art. 2 ALCP et 9 al. 2 Annexe I ALCP (consid. 15), lesquels sont directement applicables et l'emportent sur les dispositions contraires des lois fédérales sur l'impôt fédéral direct et sur l'harmonisation fiscale, ainsi que du droit cantonal (consid. 16).
4.3
4.3.1 La conclusion de cet arrêt doit être reprise dans la présente cause. Tels que fixés à l'art. 1 de la novelle, les barèmes de l'impôt à la source - qui incluent l'impôt fédéral direct et les impôts cantonal et communal - comprennent des déductions forfaitaires pour les dépenses professionnelles, les primes d'assurances, les déductions pour charge de famille et les déductions accordées en cas d'activité lucrative des deux époux (cf. art. 86 LIFD, art. 33 al. 3 LHID et 4 al. 1 et 2 LISP), alors que, pour ces mêmes frais, les contribuables soumis à l'impôt sur le revenu ordinaire peuvent, dans certains cas, déduire leurs frais effectifs (cf. art. 26 et 33 LIFD, art. 9 LHID et 29 ss LIPP) ou bénéficient de déductions forfaitaires qui peuvent être plus élevées. En outre, l'art. 1 al. 1 de la novelle qui modifie l'art. 4 RISP prévoit des déductions effectives qui ne correspondent pas à celle prévues aux art. 33 LIFD, 9 LHID et 29 ss LIPP. Ainsi, dans cette mesure, l'art. 1 du règlement du 30 novembre 2009 viole l'interdiction de discrimination des art. 2 ALCP et 9 al. 2 Annexe I ALCP, en tant qu'il concerne les travailleurs résidant à l'étranger et exerçant une activité lucrative dépendante en Suisse et dont les revenus totaux - le
cas échéant, ceux du couple - proviennent à plus de 90% de Suisse. Dans ce cas, ces personnes doivent être traitées comme les travailleurs résidant en Suisse soumis à l'impôt sur le revenu ordinaire et, par conséquent, doivent pouvoir prétendre aux mêmes déductions, c'est-à-dire non seulement celles relatives aux frais d'acquisition du revenu mais toutes celles que peut faire valoir une personne soumise au régime ordinaire d'imposition, dans la mesure où le revenu imposable dans l'Etat de résidence ne permet pas la prise en compte de la situation personnelle et familiale du contribuable. Et cela tant pour l'impôt fédéral direct, que pour les impôts cantonal et communal.
4.3.2 Dans leurs observations du 21 juin 2010 respectivement du 29 septembre 2010, le Conseil d'Etat et l'Administration fédérale des contributions font toutefois valoir qu'à la suite de l'ATF 136 II 241 "l'administration fiscale genevoise a mis en place une procédure afin de donner la possibilité aux travailleurs frontaliers exerçant leur activité à Genève et réalisant le 90% au moins de leurs revenus mondiaux en Suisse, de faire rectifier leur imposition à la source par le biais de la prise en compte de déductions effectives". Selon les explications du Conseil d'Etat et selon celles figurant sur le site internet de l'administration fiscale du canton de Genève (http://ge.ch/impots/principes-dimposition), les personnes concernées doivent remplir une déclaration d'impôt dans laquelle elles peuvent demander les mêmes déductions que celles qui sont accordées à un travailleur résidant en Suisse soumis à l'impôt sur le revenu.

Il apparaît ainsi que l'art. 1 du règlement du 30 novembre 2009 ne sera pas appliqué aux travailleurs résidant à l'étranger et exerçant une activité lucrative dépendante en Suisse et dont les revenus totaux proviennent à plus de 90% de Suisse de façon à violer l'interdiction de discrimination des art. 2 ALCP et 9 al. 2 Annexe I ALCP. Il est vrai que ce n'est que sur réclamation que ces personnes pourront faire valoir les mêmes déductions qu'un travailleur soumis à l'impôt sur le revenu ordinaire, puisqu'il s'agit de "rectifier" l'imposition à la source. Ainsi, dans un premier temps, les contribuables concernés seront soumis à une réglementation qui, dans leur cas, viole l'interdiction de discrimination des art. 2 ALCP et 9 al. 2 Annexe I ALCP. Il faut néanmoins considérer que cette violation potentielle est en quelque sorte guérie par le dépôt d'une déclaration d'impôt. A cet égard, le recourant qualifie d'abus de droit l'obligation qui lui est faite de déposer une déclaration d'impôt et d'y mentionner ses revenus mobiliers et immobiliers. Ce procédé n'a toutefois rien d'abusif. En effet, la possibilité, octroyée aux personnes concernées, de faire valoir les mêmes déductions que les contribuables soumis à l'impôt sur le revenu va
de pair avec l'obligation de déclarer la totalité de leurs revenus. Dans le cadre de la taxation, les règles en matière de double imposition s'appliqueront. Ainsi, contrairement à ce que laisse entendre le recourant, aucun revenu ne sera imposé deux fois. Le recourant se plaint encore de la procédure longue et coûteuse que représenterait le dépôt d'une réclamation, puis, le cas échéant, celui d'un recours. Il s'agit là de démarches légales auxquelles chaque contribuable contestant une taxation doit se soumettre et qui, à nouveau, ne peuvent être qualifiées d'"abus de droit".

Finalement, il faut ajouter que, si, pour le cas d'espèce et conformément à la jurisprudence, le Tribunal de céans se fie aux explications du Conseil d'Etat et de l'Administration fédérale des contributions quant à la possibilité, pour les personnes concernées, de déposer une déclaration d'impôt ordinaire leur permettant de faire valoir leur frais effectifs, la législation genevoise actuelle n'est pas satisfaisante puisqu'elle ne contient aucune disposition mentionnant expressément cette possibilité. Une telle clarification apparaît nécessaire au regard de la sécurité du droit et de l'intérêt public lié à une bonne administration de la justice.

4.4 En conclusion, compte tenu du fait que le Tribunal fédéral, d'une part, s'impose une certaine retenue dans le cadre d'un contrôle abstrait des normes et que, d'autre part, il prend en considération les explications des autorités selon lesquelles, sur réclamation, l'art. 1 du règlement du 30 novembre 2009 ne sera pas appliqué aux travailleurs résidant à l'étranger et exerçant une activité lucrative dépendante en Suisse et dont les revenus totaux proviennent à plus de 90% de Suisse, le Tribunal de céans n'annulera pas cette disposition, en tant qu'elle concerne ces travailleurs, pour violation de l'interdiction de discrimination des art. 2 ALCP et 9 al. 2 Annexe I ALCP.

5.
Le recours doit donc être rejeté dans la mesure où il est recevable.

Succombant, le recourant doit supporter les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'500 fr., sont mis à la charge du recourant.

3.
Le présent arrêt est communiqué au recourant, au Conseil d'Etat du canton de Genève et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 23 novembre 2010

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président: La Greffière:

Zünd Kurtoglu-Jolidon

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 29 Prüfung - 1 Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit von Amtes wegen.
¹	Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit von Amtes wegen.
²	Bestehen Zweifel, ob das Bundesgericht oder eine andere Behörde zuständig ist, so führt das Gericht mit dieser Behörde einen Meinungsaustausch.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 87 Vorinstanzen bei Beschwerden gegen Erlasse - 1 Gegen kantonale Erlasse ist unmittelbar die Beschwerde zulässig, sofern kein kantonales Rechtsmittel ergriffen werden kann.
¹	Gegen kantonale Erlasse ist unmittelbar die Beschwerde zulässig, sofern kein kantonales Rechtsmittel ergriffen werden kann.
²	Soweit das kantonale Recht ein Rechtsmittel gegen Erlasse vorsieht, findet Artikel 86 Anwendung.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 46 Stillstand - 1 Gesetzlich oder richterlich nach Tagen bestimmte Fristen stehen still:
¹	Gesetzlich oder richterlich nach Tagen bestimmte Fristen stehen still:
^a	vom siebenten Tag vor Ostern bis und mit dem siebenten Tag nach Ostern;
^b	vom 15. Juli bis und mit dem 15. August;
^c	vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar.
²	Absatz 1 gilt nicht in Verfahren betreffend:
^a	die aufschiebende Wirkung und andere vorsorgliche Massnahmen;
^b	die Wechselbetreibung;
^c	Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c);
^d	die internationale Rechtshilfe in Strafsachen und die internationale Amtshilfe in Steuersachen;
^e	die öffentlichen Beschaffungen.19

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 83 Der Quellensteuer unterworfene Arbeitnehmer - 1 Arbeitnehmer ohne Niederlassungsbewilligung, die in der Schweiz jedoch steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben, unterliegen für ihr Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit einer Quellensteuer. Davon ausgenommen sind Einkommen, die der Besteuerung im vereinfachten Abrechnungsverfahren nach Artikel 37a unterstehen.
¹	Arbeitnehmer ohne Niederlassungsbewilligung, die in der Schweiz jedoch steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben, unterliegen für ihr Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit einer Quellensteuer. Davon ausgenommen sind Einkommen, die der Besteuerung im vereinfachten Abrechnungsverfahren nach Artikel 37a unterstehen.
²	Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, unterliegen nicht der Quellensteuer, wenn einer der Ehegatten das Schweizer Bürgerrecht oder die Niederlassungsbewilligung besitzt.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 91 Der Quellensteuer unterworfene Arbeitnehmer - 1 Im Ausland wohnhafte Arbeitnehmer unterliegen für ihr in der Schweiz erzieltes Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit der Quellensteuer nach den Artikeln 84 und 85.
¹	Im Ausland wohnhafte Arbeitnehmer unterliegen für ihr in der Schweiz erzieltes Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit der Quellensteuer nach den Artikeln 84 und 85.
²	In einem Nachbarstaat wohnhafte Arbeitnehmer unterliegen für ihr im Ausland erzieltes Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit für einen Arbeitgeber mit Sitz, tatsächlicher Verwaltung oder Betriebsstätte in der Schweiz der Quellensteuer nach den Artikeln 84 und 85, sofern der Schweiz nach dem anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich mit dem jeweiligen Nachbarstaat ein Besteuerungsrecht betreffend die im Ausland ausgeübte Erwerbstätigkeit eingeräumt wird.
³	Ebenfalls der Quellensteuer nach den Artikeln 84 und 85 unterliegen im Ausland wohnhafte Arbeitnehmer, die für Arbeit im internationalen Verkehr an Bord eines Schiffs oder eines Luftfahrzeugs oder bei einem Transport auf der Strasse Lohn oder andere Vergütungen von einem Arbeitgeber mit Sitz, tatsächlicher Verwaltung oder Betriebsstätte in der Schweiz erhalten.
⁴	Von der Quellensteuer ausgenommen bleiben Einkommen:
^a	von Seeleuten aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit an Bord eines von einem solchen Arbeitgeber unter Schweizer Flagge betriebenen Seeschiffs;
^b	die der Besteuerung im vereinfachten Abrechnungsverfahren nach Artikel 37a unterstehen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 5 Grundsätze rechtsstaatlichen Handelns - 1 Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
¹	Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
²	Staatliches Handeln muss im öffentlichen Interesse liegen und verhältnismässig sein.
³	Staatliche Organe und Private handeln nach Treu und Glauben.
⁴	Bund und Kantone beachten das Völkerrecht.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 8 Rechtsgleichheit - 1 Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.
¹	Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.
²	Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Herkunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen Behinderung.
³	Mann und Frau sind gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für ihre rechtliche und tatsächliche Gleichstellung, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit. Mann und Frau haben Anspruch auf gleichen Lohn für gleichwertige Arbeit.
⁴	Das Gesetz sieht Massnahmen zur Beseitigung von Benachteiligungen der Behinderten vor.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 127 Grundsätze der Besteuerung - 1 Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
¹	Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
²	Soweit es die Art der Steuer zulässt, sind dabei insbesondere die Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten.
³	Die interkantonale Doppelbesteuerung ist untersagt. Der Bund trifft die erforderlichen Massnahmen.

IR 0.142.112.681 Abkommen vom 21. Juni 1999 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit (mit Anhängen, Prot. und Schlussakte) FZA Art. 7 Sonstige Rechte - Die Vertragsparteien regeln insbesondere die folgenden mit der Freizügigkeit zusammenhängenden Rechte gemäss Anhang I:
^a	Recht auf Gleichbehandlung mit den Inländern in Bezug auf den Zugang zu einer Erwerbstätigkeit und deren Ausübung sowie auf die Lebens-, Beschäftigungs- und Arbeitsbedingungen;
^b	Recht auf berufliche und geographische Mobilität, das es den Staatsangehörigen der Vertragsparteien gestattet, sich im Hoheitsgebiet des Aufnahmestaates frei zu bewegen und den Beruf ihrer Wahl auszuüben;
^c	Recht auf Verbleib im Hoheitsgebiet einer Vertragspartei nach Beendigung einer Erwerbstätigkeit;
^d	Aufenthaltsrecht der Familienangehörigen, ungeachtet ihrer Staatsangehörigkeit;
^e	Recht der Familienangehörigen auf Ausübung einer Erwerbstätigkeit, ungeachtet ihrer Staatsangehörigkeit;
^f	Recht auf Erwerb von Immobilien im Zusammenhang mit der Ausübung der im Rahmen dieses Abkommens eingeräumten Rechte;
^g	während der Übergangszeit: Recht auf Rückkehr in das Hoheitsgebiet einer Vertragspartei nach Beendigung einer Erwerbstätigkeit oder eines Aufenthalts in diesem Gebiet zwecks Ausübung einer Erwerbstätigkeit sowie Recht auf Umwandlung einer befristeten in eine ständige Aufenthaltserlaubnis.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 33 Ausgestaltung des Steuerabzuges - 1 Der Quellensteuerabzug wird auf der Grundlage der für die Einkommenssteuer natürlicher Personen geltenden Steuertarife festgesetzt; er umfasst die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern.
¹	Der Quellensteuerabzug wird auf der Grundlage der für die Einkommenssteuer natürlicher Personen geltenden Steuertarife festgesetzt; er umfasst die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern.
²	Der Quellensteuerabzug für die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten, die beide erwerbstätig sind, trägt ihrem Gesamteinkommen Rechnung.
³	Berufskosten, Versicherungsprämien sowie der Abzug für Familienlasten und bei Erwerbstätigkeit beider Ehegatten werden pauschal berücksichtigt. Die Kantone veröffentlichen die einzelnen Pauschalen.
⁴	Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) legt zusammen mit den Kantonen einheitlich fest, wie insbesondere der 13. Monatslohn, Gratifikationen, unregelmässige Beschäftigung, Stundenlöhner, Teilzeit- oder Nebenerwerb sowie Leistungen nach Artikel 18 Absatz 3 AHVG163 und welche satzbestimmenden Elemente zu berücksichtigen sind. Die ESTV regelt zusammen mit den Kantonen weiter wie bei Tarifwechsel, rückwirkenden Gehaltsanpassungen und -korrekturen, sowie Leistungen vor Beginn und nach Beendigung der Anstellung zu verfahren ist.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 26 - 1 Als Berufskosten werden abgezogen:
¹	Als Berufskosten werden abgezogen:
^a	die notwendigen Kosten bis zu einem Maximalbetrag von 3300 Franken für die Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte;
^b	die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit;
^c	die übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten; Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe j bleibt vorbehalten;
^d	...
²	Für die Berufskosten nach Absatz 1 Buchstaben b und c werden Pauschalansätze festgelegt; im Fall von Absatz 1 Buchstabe c steht der steuerpflichtigen Person der Nachweis höherer Kosten offen.72

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.88 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie der Ertragsanteil nach Artikel 22 Absatz 3 Buchstabe c der Leistungen aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3700 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200295, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 600 Franken an politische Parteien, die:97
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197698 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 13 000 Franken, sofern:100
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.101
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8600 Franken und höchstens 14 100 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.102
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 800 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.103
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5400 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 800 Franken abgezogen.104

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 9 Allgemeines - 1 Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden.59
¹	Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden.59
²	Allgemeine Abzüge sind:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den Artikeln 7 und 7a steuerbaren Vermögensertrages und weiterer 50 000 Franken;
^b	die dauernden Lasten sowie der Ertragsanteil nach Artikel 7 Absatz 2 Buchstabe c der Leistungen aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrenntlebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, bis zu einem bestimmten Betrag;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und für die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, der pauschaliert werden kann;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese einen vom kantonalen Recht bestimmten Selbstbehalt übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200265, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu dem nach kantonalem Recht bestimmten Ausmass an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 23 Abs. 1 Bst. f), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 23 Abs. 1 Bst. a-c);
^k	ein Abzug vom Erwerbseinkommen, das ein Ehegatte unabhängig vom Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten erzielt, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag; ein gleichartiger Abzug ist zulässig bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten;
^l	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag an politische Parteien, die:
^l1	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197668 über die politischen Rechte eingetragen sind,
^l2	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
^l3	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^m	die nachgewiesenen Kosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen;
ⁿ	die Einsatzkosten in der Höhe eines nach kantonalem Recht bestimmten Prozentbetrags der einzelnen Gewinne aus Geldspielen, welche nicht nach Artikel 7 Absatz 4 Buchstaben l-m steuerfrei sind; die Kantone können einen Höchstbetrag für den Abzug vorsehen;
^o	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, sofern:
^o1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^o2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
³	Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Zudem können die Kantone Abzüge für Umweltschutz, Energiesparen und Denkmalpflege vorsehen. Bei den drei letztgenannten Abzügen gilt folgende Regelung:72
^a	Bei den Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, bestimmt das Eidgenössische Finanzdepartement in Zusammenarbeit mit den Kantonen, welche Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können; den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau.
^b	Die nicht durch Subventionen gedeckten Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten sind abziehbar, sofern der Steuerpflichtige solche Massnahmen aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat.
^3bis	Investitionen und Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau nach Absatz 3 Buchstabe a sind in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar, soweit sie in der laufenden Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden können.74
⁴	Andere Abzüge sind nicht zulässig. Vorbehalten sind die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts.

IR 0.142.112.681 Abkommen vom 21. Juni 1999 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit (mit Anhängen, Prot. und Schlussakte) FZA Art. 1 Ziel - Ziel dieses Abkommens zu Gunsten der Staatsangehörigen der Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft und der Schweiz ist Folgendes:
^a	Einräumung eines Rechts auf Einreise, Aufenthalt, Zugang zu einer unselbstständigen Erwerbstätigkeit und Niederlassung als Selbstständiger sowie des Rechts auf Verbleib im Hoheitsgebiet der Vertragsparteien;
^b	Erleichterung der Erbringung von Dienstleistungen im Hoheitsgebiet der Vertragsparteien, insbesondere Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen;
^c	Einräumung eines Rechts auf Einreise und Aufenthalt im Hoheitsgebiet der Vertragsparteien für Personen, die im Aufnahmestaat keine Erwerbstätigkeit ausüben;
^d	Einräumung der gleichen Lebens-, Beschäftigungs- und Arbeitsbedingungen wie für Inländer.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.