2C_47/2016 - 2016-08-22 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Kantonale Steuern 2011 und 2012 Direkte Bundessteuer 2011 und 2012

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 47/2016, 2C 48/2016

Urteil vom 22. August 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, präsidierendes Mitglied,
Bundesrichter Donzallaz,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiberin Fuchs.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer, beide vertreten durch
Advokat David Levin,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt.

Gegenstand
2C 47/2016
Kantonale Steuern 2011 und 2012,

2C 48/2016
Direkte Bundessteuer 2011 und 2012,

Beschwerde gegen das Urteil des Appellationsgerichts des Kantons Basel-Stadt als Verwaltungsgericht vom 5. Oktober 2015.

Sachverhalt:

A.
Die Ehegatten A.A.________ und B.A.________ (nachfolgend: die Steuerpflichtigen) deklarierten in ihren Steuererklärungen für die Steuerjahre 2011 und 2012 Dividenden der heute als X.________ AG firmierenden damaligen Y.________ AG in der Höhe von Fr. 150'000.-- resp. Fr. 200'000.--. Mit Veranlagungen vom 2. August 2012 für das Steuerjahr 2011 und vom 5. Dezember 2013 für das Steuerjahr 2012 folgte die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt diesbezüglich der Deklaration der Steuerpflichtigen.

B.
Mit Schreiben vom 21. Januar 2014 machten die Steuerpflichtigen eine irrtümlich unterbliebene Deklaration des qualifizierten Beteiligungsabzugs (recte: betreffend Teilbesteuerung) bezüglich der genannten Dividendeneinnahmen für die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2012 geltend. Die Steuerverwaltung wies das Gesuch mit Revisionsentscheid vom 28. Februar 2014 ab. Mit Revisionsentscheid vom 24. April 2014 wies sie ein entsprechendes Gesuch vom 8. April 2014 bezüglich der kantonalen Steuern und der direkten Bundessteuer pro 2011 ebenfalls ab. Die dagegen erhobenen Rechtsmittel blieben erfolglos (Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt vom 5. Januar 2015, Urteil des Appellationsgerichts des Kantons Basel-Stadt als Verwaltungsgericht vom 5. Oktober 2015).

C.
Mit Eingabe vom 15. Januar 2016 erheben die Steuerpflichtigen Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragen, das Urteil des Appellationsgerichts sei aufzuheben und die Sache zur revisionsweisen Neuveranlagung an die Steuerverwaltung zurückzuweisen.
Das Appellationsgericht beantragt die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die kantonale und die Eidgenössische Steuerverwaltung - Letztere soweit die direkte Bundessteuer betreffend - schliessen ebenfalls auf Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die Vorinstanz hat ein einziges Urteil für die Staatssteuer sowie die direkte Bundessteuer erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidende Rechtsfrage im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt ist (BGE 135 II 260 E. 1.3.1 S. 262 f.). Unter diesen Umständen ist den Beschwerdeführern nicht vorzuwerfen, nicht zwei getrennte Beschwerden eingereicht zu haben; aus ihrer Eingabe geht hervor, dass sie beide Steuerarten betrifft (BGE 135 II 260 E. 1.3.3 S. 264; Urteil 2C 1205/2013 / 2C 1206/2013 vom 18. Juni 2015 E. 1.1). Das Bundesgericht hat für die Staatssteuer (2C 47/ 2016) und die direkte Bundessteuer (2C 48/2016) getrennte Verfahren eröffnet. Da beide Verfahren auf demselben Sachverhalt beruhen und sich dieselben Rechtsfragen stellen, sind sie zu vereinigen und die Beschwerde ist in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG i.V.m. Art. 24 BZP [SR 273]; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).

1.2. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist gemäss Art. 82 ff . BGG i.V.m. Art. 146 DBG (SR 642.11) sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) bzw. § 172 des Gesetzes des Kantons Basel-Stadt vom 12. April 2000 über die direkten Steuern (StG/BS; SG 640.100) zulässig und die Beschwerdeführer sind zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten (Art. 42 und 100 Abs. 1 BGG).

2.

2.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und Art. 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution: BGE 139 II 404 E. 3 S. 415; 138 III 537 E. 2.2 S. 540; je mit Hinweisen). In Bezug auf die Verletzung von Grundrechten, insbesondere des Willkürverbots, gilt eine qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 138 I 274 E. 1.6 S. 280).
Das Bundesgericht prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts durch die kantonalen Instanzen gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition. In den Bereichen, in denen das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder keine Anwendung findet, beschränkt sich die Kognition des Bundesgerichts auf Willkür (BGE 134 II 207 E. 2 S. 209 f.; 130 II 202 E. 3.1 S. 205 f.; Urteil 2C 837/2014 vom 23. Februar 2015 E. 2.2).

2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2 S. 116).

2.3. In Bezug auf die Beweislast gilt Folgendes: Der Nachweis für steuerbegründende oder steuererhöhende Tatsachen obliegt der Steuerbehörde, der Nachweis für steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen der steuerpflichtigen Person; diese hat die entsprechenden Tatsachen also nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (BGE 140 II 248 E. 3.5 S. 252 mit Hinweisen).

II. Direkte Bundessteuer

3.

3.1. Die Beschwerdeführer haben die Steuererklärungen für die Jahre 2011 und 2012 selbständig ausgefüllt und eingereicht. Die ihnen eröffneten Veranlagungen gaben sie offenbar zusammen mit den Steuererklärungen ihrem Steuerberater zur Durchsicht. Dieser stellte fest, dass die fraglichen Dividenden voll besteuert worden waren. Dass nicht rechtzeitig Einsprachen erhoben wurden und das bezüglich der Steuern 2012 gestellte Wiederherstellungsgesuch abgewiesen werden musste, wird im vorliegenden Verfahren nicht mehr bestritten. Die Beschwerdeführer rügen einzig eine falsche Anwendung von Art. 147 DBG: Der Steuerverwaltung hätte auf den ersten Blick erkennbar sein müssen, dass das Aktienkapital der Y.________ AG Fr. 150'000.-- betragen habe und aus 300 Aktien zu Fr. 500.-- zusammengesetzt gewesen sei. Sie hätte beachten müssen, dass der Beschwerdeführer zu 100% Aktionär der Gesellschaft gewesen sei und die Besteuerung der Dividenden daher reduziert hätte erfolgen müssen.

3.2. Gemäss Art. 147 Abs. 1 lit. b DBG kann eine rechtskräftige Verfügung oder ein rechtskräftiger Entscheid auf Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert werden, wenn die erkennende Behörde erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten, ausser Acht gelassen oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze verletzt hat. Die Revision ist ausgeschlossen, wenn der Antragsteller als Revisionsgrund vorbringt, was er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können (Art. 147 Abs. 2 DBG). Dabei sind nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung hohe Anforderungen an das Mass der Sorgfalt zu stellen. Die Revision bezweckt nicht, vermeidbare Unterlassungen während des ordentlichen Verfahrens nachholen zu können (vgl. Urteile 2C 917/2015 / 2C 923/2015 vom 29. Oktober 2015 E. 2.1; 2C 581/2011 / 2C 582/2011 vom 27. März 2012 E. 3.1; 2A.55/2002 vom 30. Oktober 2002 E. 3, in: StR 59/2004 S. 193). So ist grundsätzlich davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige seine eigenen finanziellen Verhältnisse kennt und dass er nach Erhalt der Veranlagungsverfügung diese überprüft und allfällige Mängel rechtzeitig rügt. Er
kann nicht die Revision verlangen, um das im ordentlichen Rechtsmittelverfahren Versäumte nachzuholen (vgl. Urteil 2A.451/1996 vom 21. Mai 1997 E. 3d mit Hinweisen, in: ASA 67 S. 391, StE 1998 B 92.11 Nr. 14, RDAF 1999 II S. 440).
Die strengen Anforderungen an die Revision entsprechen deren Rechtsnatur als ausserordentliches Rechtsmittel. Die Revision dient nicht dazu, die Nachlässigkeit der Steuerpflichtigen im ordentlichen Verfahren nachträglich zu bereinigen, wenn diese beispielsweise den Sachverhalt nicht vollständig dargestellt oder Beweismittel nicht bezeichnet haben (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N. 23 zu Art. 147 DBG). Gegen die strenge Auslegung des Begriffs der zumutbaren Sorgfalt wird in der Literatur vorgebracht, der steuerpflichtigen Person dürfe im gemischten Veranlagungssystem nicht einseitig das Risiko unrichtiger rechtlicher Subsumtionen überbürdet werden, zu deren Vornahme in erster Linie die von Amtes wegen rechtskundigen Steuerbehörden zuständig seien. Die Unsorgfalt der Steuerbehörde soll grundsätzlich nicht durch die mangelnde Sorgfalt der Steuerpflichtigen "geheilt" werden (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar, N. 38 zu Art. 147 DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Aufl. 2013, N. 42 zu § 155 und N. 31 zu § 160; VALLENDER/ LOOSER, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/2b, DBG, 2. Aufl. 2008, N. 26b zu Art. 147
DBG). Gefordert wird deshalb - auch von den Beschwerdeführern im vorliegenden Verfahren - eine Einzelfallgerechtigkeit (nachfolgend E. 3.4).

3.3. Vorliegend haben die Beschwerdeführer die fraglichen Dividenden im Wertschriftenverzeichnis unter "Anteilscheine, Aktien (ausserbörslich) " deklariert anstatt unter "Qualifizierte Beteiligungen". Das offizielle Steuerprogramm BalTax weist an mehreren Stellen auf die privilegierte Besteuerung bzw. den Abzug bei qualifizierten Beteiligungen hin und die Wegleitung enthält entsprechende Erklärungen. Nachdem die Beschwerdeführer der Steuererklärung weder einen Handelsregisterauszug mit Angaben über die Anzahl der Aktien der Y.________ AG beigelegt hatten noch sonstige Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der Steuererklärung vorlagen, musste der Steuerverwaltung keineswegs klar ersichtlich sein, dass es sich bei den strittigen Dividendenerträgen um Erträge aus qualifizierter Beteiligung handelte - dies umso weniger, als ein steuermindernder Umstand betroffen war, dessen Nachweis den Steuerpflichtigen obliegt (vgl. E. 2.3). Spätestens bei einer sorgfältigen und rechtzeitigen Überprüfung der Veranlagungsverfügungen wäre den Beschwerdeführern zudem erkennbar gewesen, dass das Teilbesteuerungsverfahren auf die deklarierten Dividenden nicht angewendet worden war. Die Beschwerdeführer kannten somit die Tatsachen,
die zur Revision Anlass geben sollen, bzw. hätten diese erkennen und - rechtzeitig - mit einem ordentlichen Rechtsmittel vorbringen müssen. Eine revisionsweise Bereinigung ihres Deklarationsfehlers ist damit schon gestützt auf Art. 147 Abs. 2 DBG ausgeschlossen.

3.4. Die Beschwerdeführer rügen auch eine Verletzung des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 i.V.m. Art. 8 und 9 BV). Durch den Fehler der Steuerverwaltung habe sich bei der kantonalen Steuer die Steuerlast auf den Dividenden verdoppelt. Bei der direkten Bundessteuer seien die Auswirkungen aufgrund der Progression noch krasser. Insgesamt betrage der ungerechtfertigte Steuerbetrag rund Fr. 53'000.--.
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung kann auf eine formell rechtskräftig gewordene Verfügung nur noch unter besonderen Voraussetzungen zurückgekommen werden. Das Steuerrecht kennt einen Numerus clausus von Rechtsgründen, die dies erlauben; bei diesen Gründen handelt es sich um die Revision (zugunsten der steuerpflichtigen Person; Art. 147 ff . DBG, Art. 51 StHG), die Berichtigung (zugunsten der steuerpflichtigen Person oder der öffentlichen Hand; Art. 150 DBG, Art. 52 StHG) und die Nachsteuer (zugunsten der öffentlichen Hand; Art. 151 ff . DBG, Art. 53 f . StHG). Weitere Aufhebungs- oder Abänderungsgründe sind ausgeschlossen (Urteile 2C 322/2015 / 2C 323/2015 vom 4. April 2016 E. 3.4; 2C 200/2014 vom 4. Juni 2015 E. 2.4.1; 2C 519/2011 vom 24. Februar 2012 E. 3.3). Im vorliegenden Fall kommen eine Berichtigung oder Nachsteuer nicht in Frage. Es bleibt daher einzig die Möglichkeit einer Revision, deren Voraussetzungen allerdings, wie gesehen (E. 3.3), nicht gegeben sind.
Dass ein Teil der Lehre aus Art. 8 und Art. 9 BV ableitet, eine Revision sei auch ohne ausdrückliche gesetzliche Grundlage zulässig, wenn deren Verweigerung unter dem Aspekt der Gerechtigkeit zu stossenden, schockierenden und unhaltbaren Ergebnissen führen würde (vgl. VALLENDER/LOOSER, N. 23 zu Art. 147 DBG; RICHNER/FREI/KAUFMANN/ MEUTER, Handkommentar, N. 32 ff. zu Art. 147 DBG; RICHNER/FREI/ KAUFMANN/MEUTER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, N. 20 zu § 155; HUGO CASANOVA, in: Yersin/Noël [Hrsg.], Commentaire Romand, Impôt fédéral direct, 2008, N. 12 zu Art. 147 DBG; OLIVIER MARGRAF, Ausgewählte Aspekte des Revisionsverfahrens gemäss Art. 147 -149 DBG, StR 69/2014 S. 76 ff., 81 f.; vgl. auch ZWEIFEL/BEUSCH, Ausgewählte Fragen zur Bedeutung der Handelsbilanz für die steuerliche Gewinnermittlung, in: Festschrift für Peter Böckli zum 70. Geburtstag, 2006, S. 61 ff., 68), beruht auf der Rechtsprechung zum früheren Bundesratsbeschluss über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt). Dieser kannte noch keine Regelung der Revision und folglich auch keinen Numerus clausus entsprechender Gründe. Auf das Problem weiter einzugehen rechtfertigt sich jedoch nicht, da der nach Meinung der Beschwerdeführer ungerechtfertigte Steuerbetrag
in der Höhe von rund Fr. 53'000.-- zwar beachtlich ist, diese Mehrbesteuerung aber nicht etwa darauf beruht, dass die Beschwerdeführer das zugrundeliegende Einkommen nicht erzielt hätten, sondern auf der Teilbesteuerung, mit welcher der Gesetzgeber dem Umstand Rechnung tragen will, dass die Gewinne schon bei der ausschüttenden Gesellschaft erfasst wurden. Soweit die Beschwerdeführer daher eine Verletzung des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit rügen, sind sie darauf hinzuweisen, dass sie für Einkommen besteuert werden, das ihnen tatsächlich zugeflossen ist.

3.5. Als nicht weiterführend erweisen sich schliesslich die Vorbringen der Beschwerdeführer, die Deklarationsfehler seien auf die unzutreffende, ungeeignete und täuschende Darstellung im Steuerprogramm BalTax zurückzuführen. Wie schon die Vorinstanz dargelegt hat, weist das Steuerprogramm, wie die Papierversion der Steuererklärung, im Wertschriftenverzeichnis auf den Abzug bei qualifizierten Beteiligungen hin. Zudem sind Ausführungen dazu in der Wegleitung zur Steuererklärung zu finden. Inwiefern die Beschwerdeführer insofern etwas aus dem Grundsatz von Treu und Glauben zu ihren Gunsten ableiten wollen, ist nicht ersichtlich.
Es ist damit festzuhalten dass es an ihnen gelegen hätte, die Steuererklärungen sorgfältig auszufüllen und die Veranlagungen zu überprüfen - oder rechtzeitig überprüfen zu lassen - und gegebenenfalls fristgerecht eine Einsprache dagegen zu erheben. Eine Revision ist daher unabhängig vom Vorliegen eines Revisionsgrundes bereits gestützt auf Art. 147 Abs. 2 DBG ausgeschlossen. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2011 und 2012 ist folglich abzuweisen.

III. Staatssteuer

4.
Die massgeblichen Bestimmungen betreffend die Revision von rechtskräftigen Verfügungen oder Entscheiden im Steuerharmonisierungsgesetz (Art. 51 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 StHG) und im kantonalen Steuerrecht (§ 173 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 StG/BS) stimmen mit der Regelung von Art. 147 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 DBG überein. Mit Bezug auf die kantonalen Steuern kann somit auf die Erwägungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden. Die Beschwerde betreffend die kantonalen Steuern 2011 und 2012 ist ebenfalls abzuweisen.

IV. Kosten und Entschädigung

5.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführern aufzuerlegen, wobei diese untereinander solidarisch haften (Art. 65 , Art. 66 Abs. 1 und 5 BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 47/2016 und 2C 48/2016 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2011 und 2012 wird abgewiesen.

3.
Die Beschwerde betreffend die kantonalen Steuern 2011 und 2012 wird abgewiesen.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Appellationsgericht des Kantons Basel-Stadt als Verwaltungsgericht und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 22. August 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Das präsidierende Mitglied: Zünd

Die Gerichtsschreiberin: Fuchs

SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24 - 1 L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
¹	L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
²	Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione:
^a	se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite;
^b	se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse.
³	Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 96 Diritto estero - Il ricorrente può far valere che:
^a	non è stato applicato il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero;
^b	il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero non è stato applicato correttamente, sempreché la decisione non concerna una causa di natura pecuniaria.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 147 Motivi - 1 Una decisione o sentenza cresciuta in giudicato può essere riveduta a vantaggio del contribuente, a sua domanda o d'ufficio:
¹	Una decisione o sentenza cresciuta in giudicato può essere riveduta a vantaggio del contribuente, a sua domanda o d'ufficio:
^a	se vengono scoperti fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;
^b	se l'autorità giudicante non ha tenuto conto di fatti rilevanti o di mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure ha altrimenti violato principi essenziali della procedura;
^c	se un crimine o un delitto ha influito sulla decisione o sulla sentenza.
²	La revisione è esclusa se l'istante, ove avesse usato la diligenza che da lui può essere ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della procedura ordinaria il motivo di revisione invocato.
³	La revisione delle sentenze del Tribunale federale è disciplinata dalla legge del 17 giugno 2005242 sul Tribunale federale.243

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
¹	Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
²	Per quanto compatibile con il tipo di imposta, in tale ambito vanno osservati in particolare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure il principio dell'imposizione secondo la capacità economica.
³	La doppia imposizione intercantonale è vietata. La Confederazione prende i provvedimenti necessari.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge.
¹	Tutti sono uguali davanti alla legge.
²	Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche.
³	Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore.
⁴	La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 150 - 1 Gli errori di calcolo e di scrittura contenuti in decisioni e sentenze cresciute in giudicato possono essere rettificati, su richiesta o d'ufficio, dall'autorità a cui sono sfuggiti, entro cinque anni dalla notificazione.
¹	Gli errori di calcolo e di scrittura contenuti in decisioni e sentenze cresciute in giudicato possono essere rettificati, su richiesta o d'ufficio, dall'autorità a cui sono sfuggiti, entro cinque anni dalla notificazione.
²	La rettificazione di errori o la sua reiezione possono essere impugnate con gli stessi rimedi giuridici ammessi contro la decisione o sentenza.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 151 - 1 L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale.
¹	L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale.
²	Il ricupero di imposta non può essere operato, nemmeno nel caso di valutazione insufficiente, se il contribuente ha presentato una dichiarazione completa e precisa del reddito, della sostanza e dell'utile netto e ha giustificato in modo adeguato il capitale proprio, e se l'autorità fiscale ha accettato la valutazione.245

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 53 - 1 L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale. Il ricupero d'imposta è escluso nel caso di sola valutazione insufficiente.
¹	L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale. Il ricupero d'imposta è escluso nel caso di sola valutazione insufficiente.
²	Il diritto di avviare la procedura di ricupero d'imposta decade dopo dieci anni dalla fine del periodo fiscale per il quale la tassazione è stata indebitamente omessa o per il quale la tassazione cresciuta in giudicato era incompleta.
³	Il diritto di procedere al ricupero d'imposta decade dopo quindici anni dalla fine del periodo fiscale al quale si riferisce.
⁴	Se nessun procedimento penale per sottrazione d'imposta è avviato o pendente o escluso a priori al momento dell'avvio della procedura di ricupero d'imposta, il contribuente è informato che un siffatto procedimento nei suoi confronti può essere avviato ulteriormente.199

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 149 Procedura e decisione - 1 La revisione compete all'autorità che ha emanato la decisione o sentenza.
¹	La revisione compete all'autorità che ha emanato la decisione o sentenza.
²	Se esiste un motivo di revisione, l'autorità annulla la decisione o la sentenza precedente e pronuncia di nuovo.
³	La reiezione della domanda di revisione e la nuova decisione o sentenza possono essere impugnate con gli stessi rimedi giuridici ammessi contro la decisione o sentenza anteriore.
⁴	Per il resto, sono applicabili le prescrizioni della procedura vigenti per la decisione o sentenza anteriore.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.