2C_874/2013 - 2014-05-21 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 874/2013

2C 875/2013

Urteil vom 21. Mai 2014

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
nebenamtlicher Bundesrichter Benz,
Gerichtsschreiber Matter.

Verfahrensbeteiligte
Steueramt des Kantons Solothurn,
Beschwerdeführer,

gegen

1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdegegner,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Roland Müller,

Gegenstand
2C 874/2013
Staatssteuer 2009,

2C 875/2013
Direkte Bundessteuer 2009

Beschwerden gegen das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 12. August 2013.

Sachverhalt:

A.

A.A.________ und B.A.________ sind in U.________ SO Eigentümer eines Grundstücks, auf dem das von ihnen bewohnte Einfamilienhaus steht. Im Jahr 2009 erwarben sie zum Preis von Fr. 2'271'750.-- ein an ihr Eigenheim angrenzendes Baulandgrundstück mit einer Fläche von 2'330 m 2. Zur Finanzierung des Kaufes nahmen die Eheleute auf dem Baulandgrundstück eine Hypothek im Umfang von Fr. 1'885'000.-- auf; zudem erhöhten sie die bestehende Hypothek auf ihrem Einfamilienhaus um Fr. 300'000.--. Das Bauland wurde daraufhin im Rahmen einer Gesamtplanung in sieben Grundstücke parzelliert und von einer Generalunternehmung überbaut. Bis Ende 2011 waren fünf der sieben Einheiten verkauft.

B.

Mit Einspracheentscheid vom 13. Dezember 2012 verweigerte das Steueramt des Kantons Solothurn für die Staats- und die direkte Bundessteuer des Jahres 2009 den von den Ehegatten bei ihrem steuerbaren Einkommen geltend gemachten Schuldzinsenabzug im Umfang von Fr. 43'509.--; die massgeblichen Grundstückgeschäfte seien als gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel zu qualifizieren, weshalb sowohl die Zinsen von Fr. 39'819.-- auf dem Baulandkredit als auch diejenigen in der Höhe von Fr. 3'690.-- betreffend die Aufstockung der Hypothek auf der Wohnliegenschaft zu aktivieren seien und erst bei einem späteren Verkauf der Liegenschaft in Abzug gebracht werden könnten. Auf Rekurs sowie Beschwerde der Eheleute A.________ hin hob das Kantonale Steuergericht Solothurn am 12. August 2013 den Einspracheentscheid auf und liess den Betrag von Fr. 43'509.-- zum Abzug zu.

C.

Am 19. September 2013 hat das Steueramt des Kantons Solothurn Beschwerden in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht eingereicht. Für die Staatssteuer (Verfahren 2C 874/2013) und die direkte Bundessteuer (2C 875/2013) stellt es den Antrag, das steuergerichtliche Urteil vom 12. August 2013 aufzuheben.

Das Steuergericht und die Ehegatten A.________ schliessen auf Abweisung der Beschwerden. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt Gutheissung.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die vorliegenden Beschwerden richten sich gegen dasselbe Urteil, betreffen dieselben Parteien und werfen identische Rechtsfragen auf. Es rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren zu vereinigen und die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).

1.2. Die Beschwerden sind zulässig (vgl. Art. 82 ff . BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11] sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG, SR 642.14]).

1.3. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann eine Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen.

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Der Begriff "Schuldzinsen" in Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG ist wirtschaftlich auszulegen und unbesehen um die Form, die Bezeichnung sowie den Zeitpunkt der Erbringung zu verstehen (vgl. Urteil 2C 393/2008 vom 19. November 2008 in StR 64/2009 S. 110 E. 2.3 mit Hinweis auf die mit der Rechtsprechung übereinstimmende herrschende Lehre). Somit sind nicht schlechthin alle Passivzinsen ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Natur zum Abzug vom steuerbaren Einkommen zuzulassen; abzugsfähig sind sie vielmehr nur dann, wenn sie - wirtschaftlich betrachtet - keine Aufwendungen für die Anschaffung und Verbesserung von Vermögensgegenständen im Sinne von Art. 34 lit. d DBG darstellen (vgl. Urteil 2C 516/2011 vom 28. Dezember 2011 in StR 67/2012 S. 185 E. 3.1; StR 64/2009 S. 110 E. 2.3; damit übereinstimmend in Bezug auf die vor der jetzigen Bundesgesetzgebung gültige Rechtslage: Urteil 2A.369/1994 vom 20. November 1995 in ASA 65 S. 750 E. 2b; Urteil 2A.356/1989 vom 25. Juni 1990 in ASA 60 S. 191 E. 1a u. 3b; Urteil A.631/1987 vom 28. Oktober 1988, in: ASA 57 S. 654 E. 2a).

2.2. Die als Anlagekosten gemäss Art. 34 lit. d DBG einzustufenden sog. Gesamtbaukosten umfassen neben dem Kaufpreis für das Grundstück und den eigentlichen Baukosten auch Nebenkosten, soweit sie wesentlich durch die Anschaffung des Vermögenswerts veranlasst sind. Dazu zählt das Bundesgericht bei der Überbauung einer Liegenschaft beispielsweise die Honorare für Architekten und Notare sowie gewisse weitere mit der Liegenschaft verbundene Finanzierungs- bzw. Investitionskosten (vgl. das Urteil 2C 384/2013 vom 25. Oktober 2013 E. 2.2; StR 67/2012 S. 185 E. 3.1; Urteil 2A.242/1997 vom 21. April 1998 E. 3a; siehe auch BGE 127 V 466 E. 3c S. 470 sowie ASA 65 S. 750 E. 2b und ASA 57 S. 654 E. 2a). Darunter fallen auch die Baukreditzinsen, d.h. Zinsen für Darlehen, welche zur Finanzierung eines Neubaus oder Umbaus aufgenommen werden und im Rahmen eines bestimmten Bauprojektes für die Bezahlung der Bauhandwerker und Materiallieferanten verwendet werden; für die Dauer der Arbeiten sind diese Zinsen im Finanzierungsplan für das Werk enthalten (vgl. StR 67/2012 S. 185 E. 3.1; ASA 65 S. 750 E. 2b u. 2c; ASA 60 S. 191 E. 1a u. 2b; ASA 57 S. 654 E. 2a; siehe auch BGE 127 V 466 E. 3c S. 470).

Für die Zugehörigkeit der Baukreditzinsen zu den Anlagekosten ist nicht entscheidend, ob sie für sich unmittelbar wertvermehrend wirken (vgl. dazu insb. StR 67/2012 S. 185 E. 3.1; ASA 65 S. 750 E. 3a; ASA 60 S. 191 E. 3a u. 3b; Urteil 2A.242/1997 vom 21. April 1998 E. 3a). Vielmehr sind solche Zinsen aufgrund ihres technischen, wirtschaftlichen und zeitlichen Zusammenhangs mit dem Bauprojekt Investitionskosten und folglich Aufwendungen für die Anschaffung und Verbesserung von Vermögensgegenständen; Landerwerb und Überbauung bilden in diesem Sinne eine Einheit (vgl. StR 67/2012 S. 185 E. 3.1; Urteil 2A.242/1997 vom 21. April 1998 E. 3a; Urteil 2A.246/1995 vom 24. April 1997 E. 4 in ASA 66 S. 306; ASA 65 S. 750 E. 2b, 3a u. 4b; ASA 60 S. 191 E. 1a u. 3a; ASA 57 S. 654 E. 2a; siehe auch BGE 127 V 466 E. 3c S. 470). Ob die fragliche Liegenschaft zum Geschäfts- oder Privatvermögen gehört, berührt die Qualifizierung der Baukreditzinsen als Anlagekosten nicht (vgl. ASA 65, 750 E. 3a S. 755; ASA 57, 654 E. 2; Urteil 2A.242/1997 vom 21. April 1998 E. 3a).

2.3. Wenn die steuerliche Beurteilung der Baukreditzinsen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise vorzunehmen ist (vgl. oben E. 2.1), kommt es auf die rechtliche Ausgestaltung oder die Bezeichnung des Kredits durch die Vertragsparteien nicht entscheidend an. Anlagekosten können auch dann vorliegen, wenn die Finanzierung eines Neu- oder Umbaus durch andere Mittel als einen Baukredit erfolgt, z.B. anhand der Sicherstellung durch eine bereits bestehende Hypothek (vgl. StR 67/2012 S. 185 E. 3.1). Mit Blick auf die wirtschaftliche Funktion der Finanzierung sind bei genügendem Zusammenhang mit der nachmaligen Überbauung selbst sog. Landerwerbskreditzinsen als Anlagekosten einzustufen (vgl. ASA 65 S. 750 E. 4b; 2P.43/1996 vom 1. März 1999 E. 2e) : Auch wenn der Erwerb der Liegenschaft einerseits und der Abbruch sowie die Neuüberbauung andererseits durch zwei voneinander unabhängige Geschäfte (d.h. einen Landerwerbskredit und einen Baukredit) finanziert werden, sind diese als Gesamtheit zu betrachten; die beiden Rechtsgeschäfte bilden die finanzielle Grundlage dessen, was die Pflichtigen wollen, nämlich den Erwerb einer Liegenschaft und deren Überbauung. Die Zinsen des Landerwerbskredits dienen dann ebenfalls der Anschaffung bzw.
Verbesserung des Grundstücks und können deshalb nicht zum Abzug zugelassen werden.

3.

3.1. Vorliegend hat das Steuergericht erwogen, die massgeblichen Zinsen seien nicht als Anlagekosten, sondern als abzugsfähige Schuldzinsen einzustufen.

3.1.1. Abweichend von der Rechtsprechung hat die Vorinstanz bloss danach gefragt, ob Baukreditzinsen vorliegen. Solche seien schon deshalb nicht gegeben, weil die massgeblichen Zinsen sich nur auf die Finanzierung des Landerwerbs beziehen würden, nicht aber auf die nachmalige Überbauung; diese sei vom beigezogenen Generalunternehmer finanziert und durchgeführt worden.

3.1.2. Die vom Steuergericht vorgenommene Unterscheidung vermag nicht zu überzeugen. Im Einklang mit der dargestellten Rechtsprechung (vgl. oben E. 2.3) müssen auch Baulandkreditzinsen als Anlagekosten eingestuft werden, wenn sie aufgrund ihres technischen, wirtschaftlichen und zeitlichen Zusammenhangs mit dem Bauprojekt (vgl. oben E. 2.2) Investitionskosten darstellen. Dieser Zusammenhang ist hier im erforderlichen Ausmass gegeben, und zwar für die Zinsen beider Hypothekargeschäfte. Daran ändert auch nichts, dass die Überbauung zu der genannten Aufgabenteilung zwischen den Beschwerdegegnern und dem Generalunternehmer führte. Die beiden Finanzierungsgeschäfte bildeten die gemeinsame Grundlage dessen, was die Beschwerdegegner und die beigezogene Generalunternehmung wollten, nämlich den Erwerb der Liegenschaft und deren Überbauung.

3.2. Die Beschwerdegegner machen geltend, der massgebliche Beweggrund für den Erwerb der Nachbarliegenschaft sei die Absicht gewesen zu verhindern, dass mit einer westlich ihres Hauses möglichen Neubaute der eigene Ausblick talwärts und die Besonnung ihres Hauses negativ beeinflusst würden; die Verbauung dieser Aussicht hätte zu einer massiven Entwertung ihrer Wohnliegenschaft geführt.

Unter den gegebenen Umständen ändern solche Beweggründe nichts daran, dass der Landerwerb und die nachmalige Überbauung auf eine Art und Weise erfolgten, die auf den erforderlichen Zusammenhang zwischen zwei miteinander verbundenen Phasen eines einheitlichen Bauprojektes schliessen lassen. Das wirkt sich nicht nur auf die Baufinanzierung, sondern auch auf die vorherige Aufnahme von Fremdmitteln für den Landerwerb aus.

3.3. Gemäss der Rechtsprechung sind Bau (land) kreditzinsen bei der Einkommenssteuer unabhängig davon als Anlagekosten einzustufen, ob sich das neu erworbene Grundstück im Privat- oder im Geschäftsvermögen befindet (vgl. oben E. 2.2 in fine). So erübrigt sich zu prüfen, ob eine von den Beschwerdegegnern behauptete telefonische Auskunft der Veranlagungsbehörde, wonach das gewählte Vorgehen trotz Zusammenwirken mit einer Generalbauunternehmung kein gewerbsmässiges Handeln darstelle, gestützt auf Art. 9 BV einen Schutz nach Treu und Glauben bewirken könnte.

III. Kantons- und Gemeindesteuern

4.

Die für die kantonalen Steuern massgebenden Bestimmungen (vgl. namentlich die Regelung des Schuldzinsenabzugs in Art. 9 Abs. 2 lit. a StHG bzw. § 41 Abs. 1 lit. a des Steuergesetzes des Kantons Solothurn vom 1. Dezember 1985; BGS 614.11) entsprechen inhaltlich jenen der direkten Bundessteuer, weshalb die Bau (land) kreditzinsen hinsichtlich der kantonalen Steuern gleich zu behandeln sind wie bei der direkten Bundessteuer.

IV. Kosten und Entschädigung

5.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten den unterliegenden Beschwerdegegnern unter Solidarhaft aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 u . 5 BGG). Über die Kosten- und Entschädigungsfolgen im kantonalen Verfahren hat die Vorinstanz neu zu befinden (Art. 68 Abs. 5 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 874/2013 und 2C 875/2013 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer wird gutgeheissen, das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 12. August 2013 aufgehoben und der Einspracheentscheid des Steueramts des Kantons Solothurn vom 13. Dezember 2012 bestätigt.

3.
Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern wird gutgeheissen, das Urteil des Kantonalen Steuergerichts vom 12. August 2013 aufgehoben und der Einspracheentscheid des Steueramts des Kantons Solothurn vom 13. Dezember 2012 bestätigt.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden den Beschwerdegegnern unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.

5.
Die Sache wird zur Neufestlegung der Kosten- und Entschädigungsfolgen des kantonalen Verfahrens an das Kantonale Steuergericht Solothurn zurückgewiesen.

6.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonalen Steuergericht Solothurn und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 21. Mai 2014

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Matter

SR 273 Bundesgesetz vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess BZP Art. 24 - 1 Mehrere Ansprüche des Klägers gegen denselben Beklagten können in der gleichen Klage geltend gemacht werden, wenn das Bundesgericht für jeden einzelnen Anspruch zuständig ist. Dieses Erfordernis gilt nicht für Nebenansprüche.
¹	Mehrere Ansprüche des Klägers gegen denselben Beklagten können in der gleichen Klage geltend gemacht werden, wenn das Bundesgericht für jeden einzelnen Anspruch zuständig ist. Dieses Erfordernis gilt nicht für Nebenansprüche.
²	Mehrere Personen können in der gleichen Klage als Kläger auftreten oder als Beklagte belangt werden:
^a	wenn sie mit Rücksicht auf den Streitgegenstand in Rechtsgemeinschaft stehen oder aus dem gleichen tatsächlichen und rechtlichen Grunde berechtigt oder verpflichtet sind. Der Richter kann einen Dritten, der in der Rechtsgemeinschaft steht, zum Streite beiladen. Der Beigeladene wird Partei.
^b	wenn gleichartige, auf einem im Wesentlichen gleichartigen tatsächlichen und rechtlichen Grunde beruhende Ansprüche den Streitgegenstand bilden und die Zuständigkeit des Bundesgerichts für jeden einzelnen Anspruch begründet ist.
³	Der Richter kann jederzeit verbundene Klagen trennen, wenn er es für zweckmässig hält.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 33 - 1 Von den Einkünften werden abgezogen:
¹	Von den Einkünften werden abgezogen:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken.84 Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:
^g1	3600 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
^g2	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200290, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 400 Franken an politische Parteien, die:92
ⁱ¹	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197693 über die politischen Rechte eingetragen sind,
ⁱ²	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
ⁱ³	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^j	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 12 900 Franken, sofern:95
^j1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^j2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
^1bis	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
^a	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
^b	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann.96
²	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8500 Franken und höchstens 13 900 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen.97
³	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 500 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen.98
⁴	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5300 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 400 Franken abgezogen.99

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 34 - Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere:
^a	die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand;
^b	...
^c	die Aufwendungen für Schuldentilgung;
^d	die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen;
^e	Einkommens-, Grundstückgewinn- und Vermögenssteuern von Bund, Kantonen und Gemeinden und gleichartige ausländische Steuern.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 9 Allgemeines - 1 Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden.55
¹	Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden.55
²	Allgemeine Abzüge sind:
^a	die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den Artikeln 7 und 7a steuerbaren Vermögensertrages und weiterer 50 000 Franken;
^b	die dauernden Lasten sowie 40 Prozent der bezahlten Leibrenten;
^c	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrenntlebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
^d	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
^e	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, bis zu einem bestimmten Betrag;
^f	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und für die obligatorische Unfallversicherung;
^g	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, der pauschaliert werden kann;
^h	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese einen vom kantonalen Recht bestimmten Selbstbehalt übersteigen;
^hbis	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200261, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
ⁱ	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu dem nach kantonalem Recht bestimmten Ausmass an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 23 Abs. 1 Bst. f), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 23 Abs. 1 Bst. a-c);
^k	ein Abzug vom Erwerbseinkommen, das ein Ehegatte unabhängig vom Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten erzielt, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag; ein gleichartiger Abzug ist zulässig bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten;
^l	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag an politische Parteien, die:
^l1	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 197664 über die politischen Rechte eingetragen sind,
^l2	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
^l3	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
^m	die nachgewiesenen Kosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen;
ⁿ	die Einsatzkosten in der Höhe eines nach kantonalem Recht bestimmten Prozentbetrags der einzelnen Gewinne aus Geldspielen, welche nicht nach Artikel 7 Absatz 4 Buchstaben l-m steuerfrei sind; die Kantone können einen Höchstbetrag für den Abzug vorsehen;
^o	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, sofern:
^o1	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
^o2	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
³	Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Zudem können die Kantone Abzüge für Umweltschutz, Energiesparen und Denkmalpflege vorsehen. Bei den drei letztgenannten Abzügen gilt folgende Regelung:68
^a	Bei den Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, bestimmt das Eidgenössische Finanzdepartement in Zusammenarbeit mit den Kantonen, welche Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können; den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau.
^b	Die nicht durch Subventionen gedeckten Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten sind abziehbar, sofern der Steuerpflichtige solche Massnahmen aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat.
^3bis	Investitionen und Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau nach Absatz 3 Buchstabe a sind in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar, soweit sie in der laufenden Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden können.70
⁴	Andere Abzüge sind nicht zulässig. Vorbehalten sind die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.