2C_1035/2020 - 2021-11-12 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Impôt fédéral direct et impôts cantonal et communal 2014 et 2015

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 1035/2020

Arrêt du 12 novembre 2021

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Donzallaz et Hänni.
Greffier : M. Dubey.

Participants à la procédure
1. A.________,
2. B.________,
tous les deux représentés par Me Antoine Berthoud, avocat,
recourants,

contre

Administration fiscale cantonale du canton de Genève,
rue du Stand 26, 1204 Genève.

Objet
Impôt fédéral direct et impôts cantonal et communal 2014 et 2015,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, du 10 novembre 2020
(ATA/1128/2020).

Faits :

A.
A.________, médecin spécialisé en oncologie, est propriétaire d'un immeuble à Winterthour, comprenant des locaux commerciaux. Il détient 48 % du capital-actions de la société chypriote C.________ Ltd qui contrôle elle-même à 100% la société D.________ AG, sise à Winterthour, qui a été fondée le 21 février 2008 par reprise d'actifs de la succursale de E.________, F.________ à Winterthour. D.________ AG a pour but la recherche, le développement, la planification, la production, l'entretien des produits et la prestation de services dans le domaine des équipements et accessoires médicaux et scientifiques. A.________ a été président du conseil d'administration (ci-après : CA) de la société suisse à compter de sa fondation jusqu'au 19 mars 2008, puis administrateur jusqu'au 3 décembre 2019, pour redevenir ensuite président du conseil d'administration.
Un contrat de bail de durée indéterminée a été signé entre A.________ et la succursale de Winterthour de F.________ ayant pour objet la location de locaux commerciaux dans l'immeuble de Winterthour dès le 1er janvier 2007 pour un loyer annuel de 167'370 fr., soit 13'947 fr. par mois, exigible par avance le premier jour de chaque mois.
Le 20 décembre 2017, l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève a ouvert une procédure en rappel d'impôt et soustraction pour l'impôt fédéral direct, cantonal et communal des années 2007 à 2013 à l'encontre de A.________ et de son épouse B.________, étendue le 21 février 2018 aux années 2014 et 2015.
Les 6 février et 27 mars 2018, les contribuables ont remis à l'Administration fiscale cantonale différents documents, parmi lesquels le contrat de bail de durée indéterminée entre A.________ et la succursale de Winterthour de F.________, des déclarations de renonciation aux loyers locatifs émanant de A.________, du 11 mai 2011 pour l'année 2010, du 7 janvier 2013 pour l'année 2012, du 8 janvier 2013 pour l'année 2013, du 31 janvier 2014 pour l'année 2014 et du 26 mars 2018 pour l'entier de la créance demeurant ouverte au 1er janvier 2018. Selon ces déclarations, la prétention couverte par la renonciation aurait été à chaque fois mentionnée séparément dans le compte de résultat au 31 décembre de D.________ AG et le contenu de la circulaire n° 32 de l'administration fédérale des contributions sur les assainissements (ci-après : la circulaire n° 32) était connu des parties. Il y figurait des extraits du compte créancier n° 2045 (ci-après : compte 2045) de A.________ auprès de D.________ AG de 2007 à 2016, les comptes de D.________ AG de 2011 à 2016, et un schéma du groupe F.________ au 1er février 2018, selon lequel G.________ Ltd détenait D.________ AG à 100 %.
Le 26 avril 2018, l'Administration fiscale cantonale a annoncé l'ouverture d'une procédure en tentative de soustraction pour l'impôt fédéral direct, cantonal et communal de la période fiscale 2016. Le 30 juin 2018, A.________ a exposé que, si le contrat de bail avait été signé avec F.________, les loyers avaient toujours été crédités dans les comptes de D.________ AG et les locaux n'avaient jamais été sous-loués. Il n'avait jamais initié de poursuites pour les loyers impayés, étant donné qu'il avait renoncé chaque année aux loyers et qu'une poursuite mènerait à la faillite de D.________ AG. Il n'avait jamais encaissé de loyer, hormis durant la période de 2008 à 2010. Il ne savait pas qu'il devait déclarer les loyers s'il y renonçait. Il avait été convenu en interne que les loyers ne seraient pas versés aussi longtemps que la société suisse serait en difficulté et qu'elle les payerait uniquement lorsqu'elle parviendrait à générer un bénéfice. Lorsqu'un prêt convertible avait été trouvé, l'investisseur avait exclu que son argent, qui devait être affecté à la recherche et au développement, serve à acquitter le loyer de D.________ AG. Il percevait un salaire du groupe depuis janvier 2017. A.________ a aussi exposé l'historique du
groupe de sociétés. C.________ Ltd appartenait à son frère; il était "porteur pour son frère". Il était devenu actionnaire avec la création de C.________ Ltd en 2012. F.________ avait ensuite été radiée, en 2013 ou 2014.
Par dix-huit bordereaux de rappel d'impôt du 18 avril 2019, l'Administration fiscale cantonale a fixé les montants de rappel d'impôt dus par B.________ et A.________ pour l'impôt fédéral direct, cantonal et communal 2007 à 2015, après prise en compte, notamment, des loyers non déclarés pour les locaux de l'immeuble de Winterthour en tant que revenu et du solde du compte 2045en tant que fortune, soit :

Années Revenu de l'immeuble Fortune (cpte 2045)
2007 63'043.- 63'043.-
2008 167'370.- dont 67'500.- déclarés 206'984.-
2009 174'072.- dont 94'500.- déclarés 286'566.-
2010 174'072.- dont 27'000.- déclarés 259'556.-
2011 174'574.- 434'130.-
2012 173'569.- 433'626.-
2013 172'563.- 231'708.-
2014 173'066.- 231'708.-
2015 172'898.- 231'708.-

D'autres éléments, non litigieux, faisaient également l'objet des rappels d'impôts.
Par dix-huit bordereaux d'amende, l'Administration fiscale cantonale a infligé à A.________ des amendes pour soustraction d'impôt fédéral direct, cantonal et communal 2007 à 2015, fixée chacune à la moitié du supplément d'impôt. Le 20 mai 2019, les contribuables ont élevé une réclamation à l'encontre de ces trente-six bordereaux de rappel d'impôt et d'amende. Par décision sur réclamation du 5 juillet 2019, l'Administration fiscale cantonale a maintenu les reprises d'impôt fédéral direct, cantonal et communal 2007 à 2015 et les amendes d'impôt fédéral direct, cantonal et communal de 2009 à 2015 et annulé les amendes d'impôt fédéral direct, cantonal et communal 2007 et 2008.
Par jugement du 4 mai 2020, le Tribunal administratif de première instance du canton de Genève a admis le recours et renvoyé le dossier à l'Administration fiscale cantonale pour établissement de nouveaux bordereaux de taxation ne concernant plus qu'un bien immobilier sis en Belgique ainsi que pour nouveaux bordereaux d'amende d'une quotité s'élevant à la moitié des droits soustraits nouvellement calculés.

B.
Par arrêt du 10 novembre 2021, la Cour de justice du canton de Genève a admis le recours que l'Administration fiscale cantonale avait déposé contre le jugement rendu le 4 mai 2020 par le Tribunal administratif de première instance du canton de Genève et confirmé la décision sur réclamation de l'Administration fiscale cantonale du 5 juillet 2019 tant en matière d'impôt fédéral direct qu'en matière d'impôt cantonal et communal.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, les contribuables demandent au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler la totalité des reprises effectuées pour les loyers non encaissés par A.________ sur l'immeuble sis à Winterthour et pour les soldes du compte 2045 et de renvoyer la cause à l'autorité intimée pour qu'elle émette de nouveaux bordereaux d'amendes d'impôt fédéral direct, cantonal et communal fondés sur les nouveaux soldes d'impôts dus. Ils se plaignent d'une violation du droit à la preuve et du devoir d'instruire d'office les faits ainsi que du droit fédéral relatif à la notion de revenu imposable lorsque sa réalisation est incertaine pour cause d'insolvabilité du débiteur.
La Cour de justice persiste dans les considérants et le dispositif de son arrêt. L'Administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions concluent au rejet du recours sous suite de frais. Les contribuables ont répliqué.

Considérant en droit :

1.

1.1. L'instance précédente a rendu un seul arrêt valant pour les deux catégories d'impôts fédéral direct ainsi que cantonal et communal, ce qui est admissible, dès lors que la question juridique à trancher est réglée de la même façon en droit fédéral et dans le droit cantonal harmonisé (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).

1.2. Le recours est dirigé contre une décision finale (art. 90 LTF), rendue en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) ne tombant pas sous le coup de l'une des exceptions prévues à l'art. 83 LTF. Il est donc en principe recevable comme recours en matière de droit public s'agissant des deux catégories d'impôts, les conclusions du recours portant sur ces deux catégories également (cf. art. 146 LIFD [RS 642.11], art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; loi sur l'harmonisation fiscale, RS 642.14]; ATF 134 II 186 consid. 1.3 p. 188 s.).

I. Grief d'ordre formel

2.

2.1. Dans un grief formel unique, les recourants sont d'avis qu'en soulignant dans l'arrêt attaqué que " les abandons de créance, motivés selon le contribuable par l'interdiction de l'investisseur d'encaisser les loyers, ont amélioré la situation économique de D.________ AG ", l'instance précédente semble douter des faits qui ressortent de l'attestation du 4 décembre 2019 qu'elle a pourtant citée au considérant en fait 11b (arrêt attaqué, p. 6) de la manière suivante. " Ils [les contribuables] ont notamment versé à la procédure une attestation du 4 décembre 2019 de C.________ Ltd, par laquelle cette dernière confirmait que son financement dès 2011 était soumis à la condition que D.________ AG jouisse d'un usage gratuit des locaux loués par A.________, à défaut de quoi les financements de D.________ AG par C.________ Ltd et de celle-ci par son investisseur cesseraient immédiatement ".
Les recourants ajoutent que, s'il devait retenir qu'il ne ressort pas des faits que A.________ s'est vu interdire par l'investisseur principal d'encaisser les loyers de D.________ AG, le Tribunal fédéral devrait compléter les faits en application de l'art. 105 al. 2 LTF. Il devrait constater que cette omission constitue une violation du droit à la preuve et du devoir d'instruire d'office, en résumé une violation du droit d'être entendu qui conduirait à l'annulation de l'arrêt attaqué et au renvoi de la cause pour instruction complémentaire.

2.2. En tant qu'il s'en prend à l'établissement des faits par l'instance précédente et pour autant qu'on le comprenne, le grief doit être rejeté. En effet, le contenu de l'attestation du 4 décembre 2019 étant établi dans l'arrêt attaqué, il n'est pas nécessaire de procéder à une instruction complémentaire sur ce point. Il s'ensuit qu'en application de l'art. 105 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral statuera sur la base des faits établis par l'autorité précédente. En tant qu'ils entendent se plaindre de l'appréciation insoutenable d'une preuve dûment produite, les recourants devaient exposer en quoi consiste l'arbitraire dans l'appréciation des preuves et en quoi concrètement l'instance précédente aurait effectué une appréciation prohibée par l'art. 9 Cst. du contenu de l'attestation du 4 décembre 2019, ce qu'ils n'ont pas fait en violation du devoir de motivation accrue prévu par l'art. 106 al. 2 LTF.
Le grief est par conséquent rejeté dans la mesure où il est recevable.

II. Impôt fédéral direct

3.
L'instance précédente a jugé que le contrat de bail conclu avec la succursale de F.________ avait été repris par D.________ AG de sorte que A.________ était lié par un bail de locaux commerciaux avec celle-ci; selon le contrat, les loyers étaient exigibles par avance le premier jour de chaque mois. Il s'ensuivait que le contribuable avait acquis le premier jour de chaque mois pour chaque échéance une prétention ferme sur le loyer du mois courant. Il n'y avait en outre aucune incertitude sur la capacité de la société locataire d'honorer sa dette. En particulier, la société n'était pas insolvable, malgré son surendettement, grâce au soutien du groupe auquel elle appartenait qui lui fournissait des liquidités par le biais de prêts postposés. Les abandons de créance du contribuable constituaient une opération de compensation entre les loyers dus à ce dernier et l'apport de fonds qu'il accordait à la société suisse par l'intermédiaire de la société chypriote; cela correspondait à une réelle perception du revenu par compensation de créances.
Les recourants contestent que les loyers de l'immeuble de Winterthour doivent être intégrés à leurs revenus imposables et que les créances en résultant soient ajoutées à leur fortune imposable.

4.

4.1. En vertu de l'art. 21 al. 1 let. a de la loi fédérale du 4 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD, RS 64.11), est imposable le rendement de la fortune immobilière, en particulier tous les revenus provenant de la location.
En l'espèce, il n'est pas contesté que l'immeuble de Winterthour appartient au recourant et qu'un contrat de bail à loyer commercial lie celui-ci à la société D.________ AG.

4.2. Conformément à la jurisprudence (arrêt 2C 116/2010 du 21 juin 2010), la créance d'impôt naît sitôt que les faits générateurs prévus par la loi sont réalisés. La créance fiscale prend naissance ex lege, sans aucune autre intervention extérieure: la doctrine parle de la naissance immédiate de la créance fiscale. La taxation n'a aucun effet constitutif, elle n'est pas une condition de l'existence de la créance d'impôt. L'existence et le contenu de la créance fiscale sont fixés par la loi, raison pour laquelle cette dernière est en principe irrévocable. Le moment de la réalisation du revenu ne saurait dépendre de la seule volonté du contribuable; si tel était le cas, le contribuable pourrait déterminer lui-même, en fonction de ses convenances personnelles, à quel moment ce revenu est imposable (arrêts 2C 687/2018 du 15 février 2019 consid. 4.5, 2C 683/2013 du 13 février 2014 consid. 6.4 et les références).
En l'espèce, il n'est pas contesté non plus, que, dès le 1er janvier 2007 et jusqu'au 31 décembre 2015, période faisant l'objet du litige, le recourant détenait une prétention ferme contre sa locataire à percevoir le paiement de 13'947 fr. par mois, exigible par avance le premier jour de chaque mois.

5.
Les recourants soutiennent en revanche que le revenu provenant de la location de l'immeuble de Winterthour n'a pas été réalisé parce que la société locataire était insolvable et parce que la créance était incertaine. En intégrant néanmoins ce revenu immobilier dans leurs revenus imposables, l'instance précédente se serait écartée de la " Ist-Besteuerung " au profit de la " Soll-Besteuerung " prohibée par la jurisprudence du Tribunal fédéral en dernier lieu dans l'ATF 146 II 97.

5.1. Le revenu n'est imposable que s'il est réalisé. Cette condition essentielle constitue le fait générateur de l'imposition du revenu (cf. ATF 144 II 427 consid. 7.2; 113 Ib 23 consid. 2e; 105 Ib 238 consid. 4a). Le principe de réalisation n'est pas explicite dans le texte légal. Il découle de l'interprétation du texte légal par la jurisprudence. La réalisation détermine en effet le point d'entrée de l'avantage économique dans la sphère fiscale du contribuable. Tant que l'avantage économique n'est pas réalisé, il demeure une expectative non - encore - imposable (arrêt 2C 710/2017 du 29 octobre 2018 consid. 5.3 et les références citées).
Selon la jurisprudence, un revenu est réalisé lorsqu'une prestation est faite au contribuable ou que ce dernier acquiert une prétention ferme sur laquelle il a effectivement un pouvoir de disposition. En règle générale, l'acquisition d'une prétention est déjà considérée comme un revenu dans la mesure où son exécution ne paraît pas incertaine. Cette hypothèse correspond, selon le Tribunal fédéral (arrêt 2C 342/2016 du 23 décembre 2016 consid. 2.3.1 et les références citées), à la " Soll-Methode ". Ce n'est que si cette exécution paraît d'emblée peu probable que le moment de la perception réelle de la prestation est pris en considération (arrêts 2C 710/2017 du 29 octobre 2018 consid. 5.3 et les références citées; ATF 95 I 21 consid. 5a; 73 I 135 consid. 1). Cette dernière hypothèse correspond, selon le Tribunal fédéral (arrêt 2C 342/2016 du 23 décembre 2016 consid. 2.3.1), au principe de l'encaissement (" Ist-Methode "). En tant qu'elles décrivent le moment de la réalisation d'un revenu, en particulier dans le chapitre fiscal d'une personne physique qui exerce une activité lucrative indépendante sans obligation de tenir une comptabilité (arrêt 2C 468/2009 du 18 janvier 2010 consid. 2.1.3; F. Liégeois, La disponibilité du revenu, le
moment de l'acquisition en droit fiscal suisse, Schulthess 2018, p. 304), mais pas uniquement, ces deux notions ne sauraient être confondues avec celles de " Soll-Besteuerung " et de " Ist-Besteuerung ", utilisées le plus souvent lorsqu'il s'agit de considérer les conséquences fiscales d'un loyer de faveur (ATF 146 II 97; cf. également ATF 107 Ib 330 sur la notion de bénéfice effectif par rapport à celle de bénéfice hypothétique). Le recourant ne peut par conséquent tirer aucun argument de l'ATF 146 II 97. Il n'est en effet pas allégué que le loyer stipulé était un loyer de faveur. Il ne s'agit en l'espèce que de déterminer à quel moment le revenu locatif est imposable dans le chapitre fiscal des recourants. En d'autres termes, il convient d'examiner si l'exécution de chacune des créances mensuelles de loyer en cause était incertaine au point que leur exécution doive se confondre avec leur encaissement effectif, qui n'a jamais eu lieu durant les périodes fiscales en cause.

5.2. Avec les recourants, il faut admettre que le caractère incertain de l'exécution de la créance ne saurait être reconnu qu'en cas d'insolvabilité du débiteur. L'incertitude sur la capacité du débiteur à honorer sa dette doit certainement être admise lorsque ce dernier est insolvable. Elle devra l'être également lorsque le débiteur est récalcitrant.
En l'espèce, l'instance précédente a retenu sans être contredite par les recourants, que la société locataire est surendettée depuis sa fondation (perte de 4'032'440 fr. 29 en 2008) et qu'elle a chaque année enregistré des pertes, sauf en 2009, 2010 et 2014. Les bénéfices obtenus ces années là (1'180'647 fr.64, 1'007'260 fr. et 892'001 fr. 57) ont été absorbés par les pertes initiales, de sorte qu'elle a toujours eu des fonds propres négatifs sous réserve de 2007 où ils étaient nuls. Enfin, la société n'a disposé de liquidités qu'à partir de 2012 (15'275 fr. 74, 810'259 en 2013, 118'917 fr. 55 en 2014 et 158'967 en 2015). L'instance précédente a également constaté avec les instances antérieures que, malgré son surendettement, dès sa fondation, la société a poursuivi ses activités pendant les années en cause et même ultérieurement, comme le montre ses chiffres d'affaires oscillant entre 2'000'000 à 4'000'000 fr., grâce au soutien du groupe auquel elle appartient qui lui fournit des liquidités par le biais de prêts postposés.
Au vu de ce qui précède, il apparaît que l'exécution des créances mensuelles de loyer n'était sous l'angle des liquidités pas incertaine. S'il est établi que la société locataire était surendettée dès sa fondation et a échappé à l'avis au juge au sens de l'art. 725 al. 1 CO uniquement en raison du fait que l'actionnaire et bailleur de fond principal de la société a accepté que ses prêts soient postposés (art. 725 al. 2 CO), il n'est en revanche pas établi que la société ne disposait pas de liquidités permettant de payer les loyers mensuels dus au recourant durant toutes les années en cause. En effet, le bailleur de fond a mis à disposition de D.________ AG des liquidités suffisantes pour la maintenir à flot dont il n'est pas démontré qu'elles n'auraient pas suffit à honorer le paiement des loyers mensuels dus. Ce constat ne conduit pas encore au rejet du recours pour les raisons suivantes.

5.3. L'arrêt attaqué constate que le recourant a joué un rôle dans le développement des affaires du groupe G.________ et de celles de D.________ AG. Il est en effet établi que la société locataire D.________ AG a été fondée en 2008 par reprise des actifs de F.________, qui appartenait au frère du recourant, que D.________ AG était détenue à 100% par C.________ et que le recourant était actionnaire à raison de 48% de C.________, l'autre actionnaire-prêteur en détenant le solde, comme cela ressort du dossier (art. 105 al. 2 LTF). Il est également établi que C.________ était l'actionnaire unique de D.________ AG et que le recourant a exercé la fonction d'administrateur de D.________ AG du 19 mars 2008 au 3 décembre 2019.
Ainsi, bien que le recourant soit à la fois le créancier qui devait obtenir le paiement du loyer dû par D.________ AG et l'administrateur de D.________ AG débitrice de ce loyer, il n'était toutefois actionnaire de C.________ CY qu'à 48% : Cette position ne lui conférait aucun pouvoir en tant qu'administrateur de D.________ AG sur l'interdiction faite à cette dernière par l'autre actionnaire-prêteur majoritaire de payer les loyers. Il s'ensuit que le recourant faisait face à un débiteur récalcitrant sur lequel il n'avait aucun pouvoir. Il s'ensuit que l'exécution des créances litigieuses était incertaine sous cet angle. Le recours doit être admis pour ce motif, quand bien même il ne dépendait que du recourant de cesser de louer son immeuble à D.________ AG, sa locataire qui ne payait pas les loyers dus.

5.4. L'instance précédente expose à cet égard que le recourant était un proche de D.________ AG, dont il était actionnaire indirect par le biais de C.________ dont il détenait à 48% du capital. Elle souligne que c'est en cette qualité qu'il avait procédé à une compensation entre les loyers qui lui étaient dus et l'apport de fonds à D.________ AG par abandon de ces mêmes créances de loyer afin d'en éviter la faillite. La question de savoir si le recourant a effectué un apport de fonds, plus précisément un apport en nature en l'espèce, à la société D.________ AG et celle de savoir si cet apport doit être considéré comme non imposable dans le chapitre fiscal de D.________ AG en application de l'art. 60 let. a LIFD ne joue pas de rôle pour savoir si les créances de loyer mensuel en cause doivent être ajoutées au revenu imposable des recourants pour les périodes fiscales en cause. On ne saurait non plus conclure, à l'instar de l'instance précédente, que la créance était réalisée parce qu'elle avait été compensée avec l'apport de fond, puisque un abandon de créance par un actionnaire est fiscalement neutre lorsqu'il est qualifié, comme en l'espèce, de bénéfice d'assainissement improprement dit (cf. Circulaire n°32 du 23 décembre 2010 de
l'Administration fédérale des contributions, Assainissement de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives, ch. 4.1.1.2.a).
En jugeant que les créances de loyer mensuel litigieuses devaient être ajoutées au revenu imposable des recourants, l'instance précédente a par conséquent violé le droit fédéral.

5.5. Les considérants qui précèdent conduisent à l'annulation des reprises et des amendes pour soustraction d'impôt fédéral direct pour les périodes fiscales en cause relatives aux créances de loyers litigieuses.
Le recours est admis en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

II. Impôt cantonal et communal sur le revenu et la fortune

6.
En application des art. 7 al. 1 LHID et, de la même manière que les dispositions légales de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct précitées (consid. 2 à 6 ci-dessus), les lois genevoises sur l'imposition des personnes physiques - impôt sur la fortune du 22 septembre 2000 (aLIPP-III) et sur l'imposition des personnes physiques - impôt sur le revenu (revenu imposable) du 22 septembre 2000 (aLIPP-VI) ainsi que la loi genevoise sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08, entrée en vigueur le 1er janvier 2010) prévoient que l'impôt sur le revenu a pour objet l'ensemble des revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. La jurisprudence relative à l'acquisition du revenu imposable en matière d'impôt fédéral direct vaut également en matière d'impôt cantonal et communal (arrêt 2C 660/2017 du 30 janvier 2019).
Il s'ensuit que les considérations qui ont conduit à l'admission du recours en matière d'impôt fédéral direct pour les périodes fiscales en cause valent également en matière d'impôt cantonal et communal sur le revenu. L'annulation des reprises de loyers dans le revenu imposable des recourants conduit également à l'annulation des reprises effectuées à ce titre dans la fortune imposable des recourants ainsi qu'à l'annulation des amendes pour soustraction d'impôt cantonal et communal pour les périodes fiscales en cause. Le recours est par conséquent admis sur ces points.

7.
Les considérants qui précédent conduisent à l'admission du recours tant en matière d'impôt fédéral direct qu'en matière d'impôt cantonal et communal. L'arrêt de la Cour de justice du 10 novembre 2020 est annulé et la cause est renvoyée à cette autorité pour qu'elle procède dans le sens des considérants. Succombant, le canton de Genève, qui agit dans l'exercice de ses attributions officielles et dont l'intérêt patrimonial est en cause (art. 66 al. 1 et 4 LTF), doit supporter les frais judiciaires. Il sera en outre condamné à verser des dépens aux recourants, solidairement entre eux (art. 68 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est admis en tant qu'il porte sur l'impôt fédéral direct des périodes fiscales 2007 à 2015. L'arrêt de la Cour de justice du 10 novembre 2020 est annulé. La cause est renvoyée à cette autorité pour qu'elle procède dans le sens des considérants.

2.
Le recours est admis en tant qu'il porte sur les impôts cantonaux et communaux des périodes fiscales 2007 à 2015. L'arrêt de la Cour de justice du 10 novembre 2020 est annulé. La cause est renvoyée à cette autorité pour qu'elle procède dans le sens des considérants.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 7'500 fr., sont mis à la charge de la République et canton de Genève.

4.
La République et canton de Genève versera aux recourants solidairement entre eux une indemnité de 7'500 fr. à titre de dépens.

5.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire des recourants, à l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 4ème section, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 12 novembre 2021

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Dubey

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 21 - 1 È imponibile il reddito da sostanza immobiliare, segnatamente:
¹	È imponibile il reddito da sostanza immobiliare, segnatamente:
^a	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento;
^b	il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito;
^c	i proventi da contratti di superficie;
^d	i proventi dall'estrazione di ghiaia, sabbia o altri elementi costitutivi del suolo.
²	Il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell'utilizzazione effettiva dell'abitazione al domicilio del contribuente.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 725 - 1 Il consiglio d'amministrazione sorveglia la solvibilità della società.
¹	Il consiglio d'amministrazione sorveglia la solvibilità della società.
²	Se vi è il rischio che la società diventi insolvente, il consiglio d'amministrazione adotta provvedimenti che garantiscano la solvibilità. Nella misura del necessario, adotta altri provvedimenti di risanamento della società o ne propone l'adozione all'assemblea generale qualora siano di competenza di quest'ultima. Se necessario, presenta una domanda di moratoria concordataria.
³	Il consiglio d'amministrazione interviene con la dovuta sollecitudine.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 60 Operazioni senza influenza sul risultato - Non costituiscono utile imponibile:
^a	gli apporti di soci di società di capitali e di società cooperative, compresi l'aggio e le prestazioni a fondo perso;
^b	il trasferimento della sede, dell'amministrazione, di un'impresa o di uno stabilimento d'impresa nel territorio svizzero, a condizione che non intervenga né alienazione né rivalutazione contabile;
^c	l'aumento di capitale derivante da eredità, legato o donazione.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 7 Principio - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore.16 17
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Canto
^1bis	In caso di vendita di diritti di partecipazione, ai sensi dell'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196518 sull'imposta preventiva, alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, il reddito della sostanza è considerato realizzato nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis della LF del 13 ott. 1965 sull'imposta preventiva).19
^1ter	I proventi da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto sono imponibili, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte.20
²	Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono imponibili nella misura del 40 per cento.21
³	I proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200622 sugli investimenti collettivi (LICol) è attribuito agli investitori in funzione delle loro quote; i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sono imponibili soltanto se la totalità dei redditi del fondo supera i redditi del possesso fondiario diretto.23
⁴	Sono esenti dall'imposta soltanto:
^a	il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione, a condizione che i diritti patrimoniali appartengono alla sostanza privata;
^b	gli utili in capitale conseguiti su elementi della sostanza mobiliare privata, fatto salvo l'articolo 12 capoverso 2 lettere a e d;
^c	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
^d	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio. È fatto salvo il capoverso 1ter;
^e	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
^f	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
^g	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, ad eccezione degli alimenti percepiti dal coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto, nonché degli alimenti che uno dei genitori percepisce per i figli sotto la sua autorità parentale;
^h	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
^hbis	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
ⁱ	i versamenti a titolo di riparazione morale;
^k	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità.
^l	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201728 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
^lbis	le singole vincite ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD sino a concorrenza di un importo pari a un milione di franchi o di un importo più elevato secondo il diritto cantonale;
^lter	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
^m	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite stabilito dal diritto cantonale;
ⁿ	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202033 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.