2A.425/2001 - 2002-11-12 - Finanze pubbliche e diritto tributario

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)

Art. 16

Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.

Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.

Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2A.425/2001 /kil

Urteil vom 12. November 2002
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Bundesrichter Wurzburger, Präsident,
Bundesrichter Hungerbühler, Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin, Bundesrichter Merkli,
Gerichtsschreiber Fux.

Steuerverwaltung des Kantons Bern, Abteilung Recht
und Gesetz, 3011 Bern,
Beschwerdeführerin,

gegen

X.________,
Beschwerdegegner, vertreten durch Fürsprecher Toni Amonn, Postfach 490, 3000 Bern 7,
Steuerrekurskommission des Kantons Bern,
Chutzenstrasse 68, 3007 Bern.

Direkte Bundessteuer pro 1995/96 und 1997/98,

(Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid
der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
vom 14. August 2001).

Sachverhalt:
A.
X.________ ist von Beruf Kaufmann ("Privatier", nach eigener Bezeichnung). In der Steuererklärung 1995/96 deklarierte er für die direkte Bundessteuer ein durchschnittliches Einkommen von Fr. 425'062.--, überwiegend aus Wertschriftenerträgen. Das steuerbare Vermögen am 1. Januar 1995 gab er mit Fr. 17'560'691.-- an, wovon Fr. 15'859'036.-- "Wertschriften und andere Kapitalanlagen". Der Veranlagung vom 21. Oktober 1996 liegt das deklarierte Einkommen zugrunde.

Die Steuerverwaltung des Kantons Bern nahm mit Verfügung vom 1. März 2000 eine Zwischenveranlagung per 1. Januar 1996 vor. Sie ging davon aus, dass der Steuerpflichtige eine selbständige Erwerbstätigkeit (gewerbsmässiger Wertschriftenhandel) aufgenommen habe, und setzte das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer 1996 auf Fr. 1'928'814.-- fest, wovon Fr. 1'503'752.-- aus Wertschriftenhandel. In der Einspracheverfügung vom 22. Mai 2000 liess die Steuerverwaltung eine Anrechnung der AHV-Beiträge in der Höhe von Fr. 150'000.-- zu, setzte das steuerbare Einkommen entsprechend auf Fr. 1'778'814.-- herab und bestätigte im Übrigen die Veranlagung für 1996.

In der Steuererklärung 1997/98 deklarierte X.________ für die direkte Bundessteuer ein durchschnittliches Einkommen von Fr. 460'386.--. Das steuerbare Vermögen am 1. Januar 1997 gab er mit Fr. 20'953'453.-- an, wovon Fr.18'425'875.-- "Wertschriften und andere Kapitalanlagen". Die Steuerverwaltung des Kantons Bern veranlagte ihn demgegenüber mit Verfügung vom 1.März 2000 mit einem steuerbaren Einkommen von durchschnittlich Fr.1'644'755.--, wovon Fr. 1'503'752.-- aus Wertschriftenhandel. In der Einspracheverfügung vom 22. Mai 2000 liess die Steuerverwaltung eine Rückstellung für AHV-Beiträge in der Höhe von Fr. 150'000.-- zu, setzte das steuerbare Einkommen entsprechend auf Fr. 1'494'755.-- herab und bestätigte im Übrigen die Veranlagung für 1997/98.
B.
X.________ focht die Einspracheentscheide mit Beschwerde vom 20. Juni 2000 bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern an. Er beantragte im Hauptbegehren, es sei die Nichtigkeit der Einspracheverfügungen vom 22. Mai 2000 festzustellen; eventuell: die Steuerverwaltung habe die von ihm gerügten Verfahrensfehler zu korrigieren und neu zu verfügen; subeventuell: die angefochtenen Entscheide (betreffend die direkte Bundessteuer 1996 bis 1998) seien aufzuheben, und er sei gemäss Selbstdeklaration zu veranlagen.

Die Steuerverwaltung des Kantons Bern nahm mit Eingabe vom 30. Oktober 2000 zur Beschwerde Stellung. Sie beantragte eine reformatio in peius in dem Sinn, dass die erzielten Gewinne aus dem gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel (recte: Wertschriftenhandel), entgegen der vorgenommenen Zwischenveranlagung per 1. Januar 1996, bereits ab 1. Januar 1995 zu erfassen seien.
Die Steuerrekurskommission hiess die Beschwerde mit Entscheid vom 14. August 2001 gut. Sie stellte fest, der Rekurrent habe im Jahr 1967 ein Vermögen von rund neun Millionen Franken geerbt, vorwiegend bewegliche Vermögenswerte, und in den folgenden 25 Jahren selber verwaltet. Sie erwog, der Rekurrent besitze nach eigenen Angaben keine besonderen Kenntnisse im Bereich der Vermögensverwaltung, nehme aber aktiv Einfluss auf die Verwaltungstätigkeit der von ihm als Vermögensverwalterinnen beauftragten Banken und sei anscheinend "fast täglich selbst mit der Verwaltung seines Vermögens beschäftigt". Die Merkmale einer selbständigen Erwerbstätigkeit seien insofern nicht gegeben, als der Rekurrent bewusst nur von einer privaten Vermögensverwaltung spreche. Er wolle demnach nicht ein Unternehmen, etwa in der Form einer Einzelfirma, betreiben, selbst am Markt auftreten und jede sich bietende Gelegenheit wahrnehmen, um sein Vermögen zu vermehren. Gerade die teilweisen laienhaften Investitionsentscheide, die verschiedentlich zu "Verlustsituationen" geführt hätten, sprächen gegen eine gewerbsmässige Erwerbstätigkeit. Andernfalls hätte der Rekurrent den beiden Vermögensverwalterinnen einen Generalvermögensverwaltungsauftrag erteilen müssen mit
dem Zusatz, auch risikohafte bis hochrisikohafte Geschäfte zu tätigen. Gegen eine selbständige Erwerbstätigkeit spreche, dass es keinen direkten Zusammenhang mit der angestammten beruflichen Tätigkeit des Rekurrenten gebe und dass praktisch keine fremden Finanzmittel eingesetzt worden seien. Die gesamten Umstände liessen darauf schliessen, dass es sich vorliegend um einen Grenzfall handle, bei dem gerade noch keine selbständige Erwerbstätigkeit gegeben sei. Für dieses Resultat spreche auch, dass die Transaktionsanzahl im Jahr 1996 unter 200 Bewegungen liege, so dass nach der Praxisfestlegung der bernischen Steuerverwaltung nicht zwingend von einer Gewerbsmässigkeit gesprochen werden müsse. Schliesslich habe auch der Handel mit Optionen im vorliegenden Fall kein ungewöhnliches und dominierendes Ausmass angenommen. Aufgrund dieser Erwägungen wies die Steuerrekurskommission die Akten zur Vornahme der Veranlagungen im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurück und sprach dem Rekurrenten eine Parteientschädigung zu.
C.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern hat am 21. September 2001 Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht erhoben. Sie beantragt, der Beschwerdeentscheid vom 14. August 2001 sei aufzuheben und die Einspracheverfügungen vom 22. Juni (recte: Mai) 2000 (pro 1995/96 und pro 1997/98) seien zu bestätigen. Die Kosten des bundesgerichtlichen und jene des vorinstanzlichen Verfahrens seien dem Beschwerdegegner aufzuerlegen.
D.
Der Beschwerdegegner beantragt, es sei die Nichtigkeit der Einspracheverfügungen vom 22. Mai 2000 festzustellen; eventuell: die Beschwerde sei abzuweisen; subeventuell: die Beschwerdeführerin sei anzuweisen, ihre Einspracheverfügungen im Sinne der Erwägungen zu korrigieren. Die Steuerrekurskommission beantragt, die Beschwerde abzuweisen, während die Eidgenössische Steuerverwaltung auf Gutheissung schliesst.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Die Kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer ist legitimiert, den Entscheid der kantonalen Steuerrekurskommission mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht anzufechten (Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer, DBG; SR 642.11).
1.2 Der Beschwerdegegner bezweifelt (aufgrund des Eingangsstempels: 26. September 2001) die Rechtzeitigkeit der Beschwerde. Der angefochtene Entscheid wurde der beschwerdeführenden Steuerverwaltung am 22. August 2001 eröffnet. Abklärungen haben ergeben, dass die Beschwerdeschrift am 21. September 2001, und damit rechtzeitig (vgl. Art. 106 in Verbindung mit Art. 32 OG), eingereicht wurde.
1.3 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, sowie die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden (Art. 104 lit. a und b OG). Das Bundesgericht ist allerdings an die Sachverhaltsfeststellung gebunden, wenn, wie hier, eine richterliche Behörde als Vorinstanz entschieden und den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2 OG). Im Verfahren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde wendet das Bundesgericht das Bundesrecht von Amtes wegen an. In Abgabestreitigkeiten ist es weder an die Begehren noch an deren Begründung gebunden (Art. 114 Abs. 1 OG); es kann die Beschwerde auch aus andern als den geltend gemachten Gründen gutheissen oder abweisen (BGE 117 Ib 114 E. 4a S. 117 mit Hinweis).
2.
Der Beschwerdegegner hatte im kantonalen Beschwerdeverfahren verlangt, es sei festzustellen, dass die Einspracheverfügungen betreffend die Steuerjahre 1996 bis 1998 nichtig seien.

Die Nichtigkeit im Sinn der absoluten Unwirksamkeit eines Verwaltungsakts ist jederzeit und von sämtlichen staatlichen Instanzen von Amtes wegen zu beachten (BGE 115 Ia 1 E. 3 S. 4 mit Hinweisen). Die Vorinstanz hat die betreffenden Verfügungen bzw. Veranlagungen überprüft und damit die Einrede der Nichtigkeit stillschweigend verworfen. In der Tat kann keine Rede davon sein, dass die Verfügungen vom 22. Mai 2000 nichtig im Rechtssinn gewesen wären (vgl. BGE 118 Ia 336 E. 2a S. 340; 113 IV 123 ff. je mit Hinweisen; Häfelin/Müller, Grundriss des Allgemeinen Verwaltungsrechts, 3. Aufl., Zürich 1998, N. 768 ff.; Schwarzenbach-Hanhart, Grundriss des allgemeinen Verwaltungsrechts, 11. Aufl., Bern 1997, S. 138; Blaise Knapp, Précis de droit administratif, 4e édition, Bâle et Francfort-sur-le-Main 1991, No. 1192 ss.; Rhinow/Krähenmann, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Basel/Frankfurt am Main 1990, Nr. 40 B; Fritz Gygi, Verwaltungsrecht, Bern 1986, S. 306; Andre Grisel, Traité de droit administratif, Neuchâtel 1984, Vol. I, p. 422; Max Imboden, Der nichtige Staatsakt: Eine verwaltungsrechtliche Studie, Habil. Zürich 1944, S. 119 ff., 137 ff.). Ob die angeblichen Verfahrensfehler, welche die Einspracheverfügungen
allenfalls anfechtbar machten, im vorinstanzlichen Verfahren geheilt wurden, kann im Übrigen dahingestellt bleiben: Der Beschwerdegegner hat den Rekursentscheid nicht mit einer eigenen Verwaltungsgerichtsbeschwerde angefochten. Die Möglichkeit einer Anschlussbeschwerde besteht im verwaltungsgerichtlichen Verfahren nur, wo dies gesetzlich besonders vorgesehen ist; das ist hinsichtlich der direkten Bundessteuer nicht der Fall (BGE 117 Ib 20 E. 3d S. 24 f.; 123 V 156 E. 3c S. 157 je mit Hinweisen; ASA 68 715 E. 2a; vgl. auch BGE 122 I 253). Soweit der Beschwerdegegner in der Vernehmlassung verlangt, die Steuerverwaltung sei anzuweisen, ihre Einspracheverfügungen in seinem Sinn zu korrigieren, sind seine Begehren daher unzulässig; seine Vorbringen können nur im Rahmen von Art. 114 Abs. 1 OG mit berücksichtigt werden.
3.
Streitig ist, ob die vom Beschwerdegegner in den Jahren 1996 bis 1998 erzielten Gewinne aus dem Handel mit Wertschriften steuerbares Erwerbseinkommen im Sinne von Art. 18 DBG oder steuerfreie private Kapitalgewinne im Sinne von Art. 16 Abs. 3 DBG darstellen.
3.1 Der Gesetzgeber hat in Art. 16 Abs. 1 DBG "alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte" für steuerbar erklärt. Er hat damit - wie bereits in Art. 21 Abs. 1 Ingress des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt), der ebenfalls das "gesamte Einkommen des Steuerpflichtigen aus Erwerbstätigkeit, Vermögensertrag oder anderen Einnahmequellen" als steuerbar qualifizierte - den Grundsatz der Gesamtreineinkommensbesteuerung aufgestellt. Steuerfrei sind nach Art. 16 Abs. 3 DBG die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen. Damit wird im Gesetz ausdrücklich festgehalten, was schon unter dem Bundesratsbeschluss über die Erhebung einer direkten Bundessteuer Gültigkeit hatte. Art. 18 Abs. 1 DBG bestimmt, dass alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar sind. Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit gehören nach Art. 18 Abs. 2 DBG auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Wie das Bundesgericht erkannt hat, wollte der Gesetzgeber die Besteuerung der Einkünfte aus
Erwerbstätigkeit (namentlich aus Liegenschaften- oder Wertpapierhandel) im Vergleich zum früheren Recht nicht einschränken. Der Botschaft (BBl 1983 III S. 162) ist vielmehr zu entnehmen, dass der Gesetzgeber bewusst eine Erweiterung gegenüber dem bisherigen Recht vorgenommen hat, indem er die Kapitalgewinnsteuerpflicht (mit Art. 18 Abs. 2 DBG) auf den gesamten Bereich der selbständigen Erwerbstätigkeit, d.h. auf alle Gegenstände des Geschäftsvermögens, ausgedehnt hat, währenddem sie nach bisherigem Recht (Art. 21 Abs. 1 lit. d BdBSt) auf buchführungspflichtige Unternehmen beschränkt war (BGE 125 II 113 E. 5c S. 121 f. mit Hinweis).
3.2 Das Bundesgericht hat unter der Geltung des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer in ständiger Praxis erkannt, dass Gewinne aus der Veräusserung von Vermögensgegenständen - namentlich Liegenschaften, Wertpapieren, Edelmetallen und Devisen - nach Art. 21 Abs. 1 lit. a BdBSt als Erwerbseinkommen der direkten Bundessteuer unterliegen, wenn eine Tätigkeit entfaltet wird, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet ist. Steuerfrei sind nur Gewinne, die bei der privaten Verwaltung eigenen Vermögens oder bei einer sich zufällig bietenden Gelegenheit erzielt werden (statt vieler: BGE 122 II 446 E. 3 mit Hinweisen). Diese Praxis gilt unter der Geltung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) grundsätzlich weiter (BGE 125 II 113 ff.). Demnach sind steuerfreie private Kapitalgewinne im Sinn von Art. 16 Abs. 3 DBG (nur) diejenigen Gewinne, die im Rahmen der blossen Vermögensverwaltung entstehen, also ohne besondere, auf Erwerb gerichtete Aktivität, oder bei einer sich zufällig bietenden Gelegenheit. Dagegen erzielt die pflichtige Person steuerbares Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit, wenn sie An- und Verkäufe von Vermögensgegenständen in einer Art und Weise
tätigt, die über die schlichte Verwaltung von Privatvermögen hinausgeht, auch wenn dabei keine in einem eigentlichen Unternehmen organisierte Aktivität vorliegt (BGE 125 II 113 E. 5e S. 123; ASA 69 788 E. 2a je mit Hinweisen).
3.3 Ob einfache Vermögensverwaltung oder auf Erwerb gerichtete Tätigkeit vorliegt, ist unter Berücksichtigung der gesamten Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Als Indizien für eine selbständige Erwerbstätigkeit können nach der Praxis etwa in Betracht fallen: systematische oder planmässige Art und Weise des Vorgehens, Häufigkeit der Transaktionen, kurze Besitzdauer, enger Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, Einsatz spezieller Fachkenntnisse oder erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte, Verwendung der erzielten Gewinne bzw. deren Wiederanlage in gleichartigen Vermögensgegenstände (vgl. dazu ASA 69 788 E. 2a mit Hinweisen). Jedes dieser Indizien kann zusammen mit andern, unter Umständen jedoch auch allein, zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 18 DBG ausreichen. Dass einzelne typische Elemente einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch andere Elemente kompensiert werden, die mit besonderer Intensität vorliegen. Entscheidend ist, dass die Tätigkeit in ihrem gesamten Erscheinungsbild auf Erwerb ausgerichtet ist (BGE 125 II 113 E. 3c S. 118 f.; ASA 69 788 E. 2a; Urteil 2A.205/2001 vom 12. Dezember 2001 E. 2; vgl.
Martin Arnold, Nichts Neues unter der Steuersonne? Zur Besteuerung von Liegenschaftsgewinnen nach dem Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, in: ASA 67 598; vgl. auch Danielle Yersin, Les gains en capital considérés comme le revenu d'une activité lucrative, in: ASA 59 137 ff., und die dort umfassend dargestellte Praxis). Die erwähnten, von der Praxis ursprünglich für den Bereich des Liegenschaftenhandels entwickelten Abgrenzungskriterien sind, angepasst auf die entsprechenden Besonderheiten, auch beim Wertschriftenhandel anwendbar. Ob die steuerpflichtige Person die Wertschriftengeschäfte selber oder durch einen bevollmächtigten Dritten abwickelt, ist nicht von entscheidender Bedeutung; das Wertschriftengeschäft erfordert in der Regel ohnehin den Beizug fachkundiger Personen, deren Verhalten der pflichtigen Person zugerechnet wird (BGE 122 II 446 E. 3b S. 450 mit Hinweis).
3.4 Die Vorinstanz kritisiert die Rechtsprechung des Bundesgerichts zum gewerbsmässigen Wertpapierhandel als "uneinheitlich bzw. diffus"; das Bundesgericht habe es insbesondere unterlassen, den "offenen Gesetzesbegriff" von Art. 18 Abs. 1 DBG messbar und nachvollziehbar zu konkretisieren. Die beschwerdeführende Steuerverwaltung bemängelt ihrerseits, aus der Sicht der Praxis ergebe sich eine "grosse Rechtsunsicherheit".

Die Einwände sind weder neu noch überzeugend; sie geben keinen Anlass, auf die langjährige, gefestigte Rechtsprechung des Bundesgerichts zurückzukommen (vgl. etwa die Stellungnahme zur Kritik in: ASA 66 224 E. 5; zum Begriff der "selbständigen Erwerbstätigkeit" gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG vgl. BGE 125 II 113 E. 5 S. 120 ff. mit Hinweisen). Im Übrigen hat der Gesetzgeber noch anlässlich der Beratungen zum Bundesgesetz vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998 (AS 1999 2374 Ziffn. 5 u. 6) unter ausdrücklichem Hinweis auf BGE 125 II 113 ff. darauf verzichtet, den "gewerbsmässigen Wertpapierhandel" zu definieren oder besonders zu regeln; es sollte vielmehr erklärtermassen die bisherige Rechtsprechung des Bundesgerichts in diesem Bereich fortgeführt werden (vgl. AB 1999 S 46 [Votum Schüle], 48 [Votum Bundesrat Villiger], 138 [Votum Delalay], 139 f. [Votum Bundesrat Villiger]; AB 1999 N 231 f. [Votum Bundesrat Villiger], 335 [Votum Marti]). Die Frage, ob schlichte Verwaltung des privaten Vermögens oder gewerbsmässiger Wertschriftenhandel vorliegt, ist somit weiterhin, und auch vorliegend, aufgrund der vom Bundesgericht als massgeblich erachteten Indizien und unter Würdigung sämtlicher konkreter Umstände des Einzelfalls zu
beantworten. Das schematische Vorgehen verschiedener kantonaler Steuerverwaltungen, so der bernischen, wonach beim Vorliegen bestimmter Kennzahlen auf eine Gesamtwürdigung verzichtet werden könne und selbständige Erwerbstätigkeit als ausgeschlossen gelten könne, führt nur in denjenigen Fällen zu einem sachgerechten Ergebnis, bei denen die Verhältnisse klar und eindeutig sind. In den übrigen Fällen, und namentlich in Grenzfällen, ist wie gesagt die Tätigkeit jeweils in ihrem gesamten Erscheinungsbild rechtlich zu beurteilen.
4.
Der Beschwerdegegner besass gemäss Selbstdeklaration am 1. Januar 1995 ein Wertschriftenvermögen von Fr. 15'859'036.--. Umfang und Ergebnis der im Jahr 1996 getätigten Wertschriftentransaktionen wurden von den Steuerbehörden aufgrund der eingereichten Bankbelege wie folgt ermittelt: Aus 165 Transaktionen (83 Käufe und 82 Verkäufe) wurde ein Gesamtumsatz von Fr. 54'634'905.80 erzielt. Zusätzlich resultierte aus dem Handel mit Optionen (total 35 Transaktionen) ein Ertrag von Fr. 90'424.90. Der Beschwerdegegner bestritt im kantonalen Verfahren die Berechnung der Anzahl Transaktionen; er behauptet, im Jahr 1996 seien "jedenfalls weniger als 200" getätigt worden. Die Vorinstanz geht davon aus, dass die Anzahl unter 200 Bewegungen liege, ohne in diesem Punkt jedoch eine präzise Feststellung zu treffen. Die von den Steuerbehörden ermittelte Anzahl (200) lässt sich indessen anhand der Akten belegen. Selbst wenn aufgrund einer andern Berechnungsart, namentlich bei gestaffelten Käufen und Verkäufen, die Anzahl von 200 Transaktionen nicht erreicht würde, vermöchte das am Transaktionsvolumen insgesamt nichts zu ändern. Wird dieses in Beziehung gesetzt zum massgeblichen Wertschriftenvermögen von knapp 16 Millionen Franken, so ergibt sich, dass
der Beschwerdegegner im Jahr 1996 seine Wertpapiere fast dreieinhalb-mal umgeschichtet hat. Das geht aber eindeutig über eine blosse Verwaltung privaten Vermögens hinaus (vgl. etwa ASA 69 788), auch wenn der Vorinstanz zuzustimmen ist, dass die Anzahl Transaktionen, seien es nun 200 oder weniger, bei einem Wertschriftenvermögen der vorliegenden Grösse für sich allein nicht auf Gewerbsmässigkeit schliessen lassen.

Aus den Akten ergibt sich weiter, dass die Besitzdauer bei vielen Titeln äusserst kurz gewesen ist; beispielsweise betrug sie bei den Käufen/Verkäufen 1996 der Sandoz-Aktien unbestrittenermassen lediglich zwischen 6 und 45 Tage. Die erzielten Gewinne wurden jeweils in Wertpapiere reinvestiert, wobei der Beschwerdegegner und seine Hilfspersonen planmässig vorgingen und auch sehr geringe Kursschwankungen in oftmals sehr kurzer Zeit zur Gewinnerzielung ausnützten. Dass der Beschwerdegegner mit dem Einsatz von Optionen "bewusst hochriskante Geschäfte unter Inkaufnahme von Totalverlusten" eingegangen sei, wie die Beschwerdeführerin behauptet, trifft zwar nicht zu, und dass es sich dabei um "in Millionenhöhe eingegangene Verpflichtungen" gehandelt habe, wird zumindest durch die Akten nicht belegt. Hingegen deutet der Optionshandel allgemein auf gewerbsmässiges Vorgehen hin, weil dafür gewisse Fachkenntnisse und eine ständige Marktbeobachtung vorausgesetzt sind; zudem ist insbesondere der Verkauf von Put-Optionen mit besonderen Risiken verbunden und müssen für Optionsgeschäfte jeweils Sicherheiten geleistet werden (vgl. Urteil 2A.205/2001 vom 12. November 2001, E. 3a mit Hinweis auf die Fachliteratur). Die Optionsgeschäfte des
Beschwerdegegners, namentlich im Jahr 1996, lassen wohl für sich allein noch nicht auf gewerbsmässigen Wertpapierhandel schliessen (total 35 Transaktionen bei einem Ertrag von Fr. 90'424.90; nur wenige risikohafte Verkäufe von Put-Optionen im Jahr 1995); sie zeigen aber zusammen mit den erwähnten Indizien (insbesondere: hohes Transaktionsvolumen, kurze Besitzdauer, planmässiges Vorgehen, Wiederanlage der erzielten Gewinne), dass der Beschwerdegegner seine Wertschriften nicht bloss im Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung dynamisch bewirtschaftet hat, sondern dass er eine Tätigkeit entwickelt hat, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet ist. Dass Fremdmittel nur in einem zu vernachlässigenden Ausmass eingesetzt wurden, ändert an dieser Beurteilung nichts; ebenso wenig, dass der Beschwerdegegner angeblich selber keine besonderen Kenntnisse im Bereich der Vermögensverwaltung besitzt, zumal er sich die Fachkenntnisse der ihn beratenden Anlagespezialisten der beauftragten Banken anrechnen lassen muss. Im Übrigen kann der Beschwerdegegner als Kaufmann und mit 25-jähriger Erfahrung in der Verwaltung eines grossen eigenen Wertschriftenvermögens jedenfalls nicht als Laie bezeichnet werden. Nicht entscheidend und deshalb auch nicht
zu prüfen ist schliesslich, ob die von der Steuerverwaltung des Kantons Bern aufgestellten "Bedingungen" erfüllt wären, bei deren Vorliegen immer blosse Vermögensverwaltung gegeben sein soll (sog. "safe-haven-Klausel"). Bei der direkten Bundessteuer jedenfalls ist die Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerbsmässiger Erwerbstätigkeit anhand der vom Bundesgericht entwickelten Kriterien im Rahmen einer Gesamtwürdigung vorzunehmen und nicht schematisch nach bestimmten Kennzahlen (vgl. oben E. 3.3).
5.
5.1 Unter Würdigung der gesamten konkreten Umstände ist somit das Vorgehen des Beschwerdegegners - entgegen der Auffassung der Vorinstanz - als gewerbsmässiger Wertschriftenhandel zu qualifizieren. Die in den Jahren 1996 bis 1998 erzielten Gewinne sind steuerbares Erwerbseinkommen im Sinne von Art. 18 DBG und die fraglichen Vermögensgegenstände demnach grundsätzlich Geschäftsvermögen.
5.2 Die Beschwerdeführerin beantragt die Bestätigung ihrer Einspracheverfügungen vom 22. Juni (rechte: Mai) 2000 für die Jahre 1995/96 und 1997/98. Für den Fall, dass das Bundesgericht diesem Antrag entsprechen und gewerbsmässigen Wertschriftenhandel bejahen sollte, beantragt der Beschwerdegegner, "dass die Einspracheverfügungen inhaltlich (betragsmässig) zu korrigieren wären". Zudem macht er geltend, für die direkte Bundessteuer pro 1995 liege weder eine Veranlagungs- noch eine Einspracheverfügung vor, die bestätigt werden könnte; die Zwischenveranlagungen für Bund und Kanton seien per 1.Januar 1996 vorgenommen worden, weshalb das Jahr 1995 gar nicht Streitgegenstand sei.
5.3 Der Einwand betreffend das Steuerjahr 1995 ist berechtigt: Die Steuerverwaltung nahm eine Zwischenveranlagung ausdrücklich auf den 1. Januar 1996 vor und erliess für 1995 keine entsprechende Verfügung. Ihr Antrag im vorinstanzlichen Verfahren, die Gewinne aus dem gewerbsmässigen Wertschriftenhandel seien im Sinn einer reformatio in peius bereits ab 1. Januar 1995 zu erfassen, vermag die fehlende Veranlagungs- und Einspracheverfügung nicht zu ersetzen. Insoweit ist auf die Beschwerde nicht einzutreten. Ob allenfalls die Voraussetzungen für eine Zwischenveranlagung gemäss Art. 45 lit. b DBG (Aufnahme der Erwerbstätigkeit) gegeben wären, ist im vorliegenden Verfahren nicht zu prüfen.

Der Beschwerdegegner hat die Einspracheentscheide betreffend die Steuerjahre 1996, 1997 und 1998 im kantonalen Beschwerdeverfahren auch im Quantitativ bestritten. Die Vorinstanz brauchte sich dazu im angefochtenen Entscheid nicht zu äussern, weil sie die Beschwerde in der Sache ohnehin guthiess. Der Beschwerdegegner bringt gegen die Einspracheverfügungen insbesondere vor, verschiedene Titel seien zum Handelsbestand gezählt worden, obwohl sie klarerweise zum Privatvermögen gehörten; ferner müsse ihm die Möglichkeit eingeräumt werden, allfällige Vorsorgebeiträge bzw. -einkäufe (BVG) sowie die tatsächlichen Gewinnungskosten (anstatt die pauschal angerechneten) noch rückwirkend steuerlich geltend zu machen; schliesslich seien die deklarierten und versteuerten Wertschriftenerträge 1996 aus der Veranlagung 1996 auszuscheiden. Wie es sich mit diesen Einwänden im Einzelnen verhält, wird zunächst die Vorinstanz zu prüfen und zu entscheiden haben. Dabei ist davon auszugehen, dass das Wertschriftenportefeuille steuerrechtlich grundsätzlich als Geschäftsvermögen zu qualifizieren ist. Eine Aufteilung in einen privaten und einen geschäftlichen Teil ist nur unter besonderen, vom Steuerpflichtigen detailliert nachzuweisenden Umständen denkbar
(vgl. dazu Othmar Huber, Abgrenzung der privaten Vermögensverwaltung vom Wertschriftenhandel, in: StR 1998 S. 20 ff., 24). Blosse Behauptungen, wie: gewisse Titel würden "aus familiären Gründen behalten" oder seien aus "rein privaten Überlegungen" verkauft worden oder würden "allein zwecks Teilnahme an der GV" gehalten (sog. Fressaktien), genügen für einen solchen Nachweis jedenfalls nicht.
6.
Die Beschwerde der Kantonalen Steuerverwaltung ist demnach im Sinne der Erwägungen gutzuheissen, soweit darauf eingetreten wird, und der angefochtene Entscheid sowie die Einspracheentscheide vom 22. Mai 2000 betreffend die direkten Bundessteuern 1996, 1997 und 1998 sind aufzuheben. Die Sache wird zu neuem Entscheid im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen. Diese hat ebenfalls über die Verfahrens- und Parteikosten für das vorangegangene kantonale Verfahren neu zu befinden.

Da keine Partei vollständig obsiegt, sind die Gerichtskosten für das bundesgerichtliche Verfahren verhältnismässig zu verlegen (Art. 156 Abs. 3 , 153 und 153a OG). Die Beschwerdeführerin hat den Beschwerdegegner im Rahmen seines teilweisen Obsiegens angemessen zu entschädigen. Der Beschwerdeführerin wird keine Parteientschädigung zugesprochen (Art. 159 Abs. 2 und 3 OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde der Steuerverwaltung des Kantons Bern wird im Sinne der Erwägungen gutgeheissen, soweit darauf einzutreten ist, und der angefochtene Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 14. August 2001 sowie die Einspracheentscheide der Steuerverwaltung des Kantons Bern vom 22. Mai 2000 betreffend die direkte Bundessteuer 1996, 1997 und 1998 werden aufgehoben. Die Sache wird zu neuem Entscheid im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 4'000.-- wird zu einem Viertel dem Kanton Bern und zu drei Vierteln dem Beschwerdegegner auferlegt.
3.
Der Kanton Bern hat den Beschwerdegegner für das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 1'000.-- zu entschädigen.
4.
Die Steuerrekurskommission des Kantons Bern hat über die Kosten- und Entschädigungsfolgen im kantonalen Verfahren neu zu entscheiden.
5.
Dieses Urteil wird den Parteien, der Steuerrekurskommission des Kantons Bern sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 12. November 2002
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 18 Principio
	1.	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
	2.	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b. [1]
	3.	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
	4.	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

[1] Nuovo testo giusta la cifra II n. 2 della L del 23 mar. 2007 sulla riforma II dell'imposizione delle imprese, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 2893; FF 2005 4241).