B-2332/2018 - 2020-03-11 - Surveillance de la révision - Befristeter Entzug der Zulassung als Revisionsexperte

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung II

B-2332/2018

Urteil vom 11. März 2020

Richterin Eva Schneeberger (Vorsitz),

Besetzung Richter Ronald Flury, Richter Jean-Luc Baechler,

Gerichtsschreiberin Myriam Senn.

A._______,

Parteien vertreten durch Federico Domenghini,

Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB,

Vorinstanz.

Gegenstand Befristeter Entzug der Zulassung als Revisionsexperte.

Sachverhalt:

A.

A.a A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) wurde von der Revisionsaufsichtsbehörde (nachfolgend: Vorinstanz) am (...) als Revisionsexperte (RAB-Nr. ...) zugelassen. Er ist Mitglied des Verwaltungsrates, Geschäftsführer und Revisionsmitarbeiter der (...), die seit (...) als Revisionsexpertin zugelassen ist. An der ausserordentlichen Generalversammlung vom (...) wurde die (...) als Revisionsstelle der (...) gewählt.

Im (...) übernahm die (...) sämtliche Gesellschaftsanteile der (...) und der Beschwerdeführer wurde am (...) als deren kollektiv zeichnungsberechtigter Geschäftsführer ins Handelsregister eingetragen. (...) hatte unter anderem während des Rechnungsjahres (...) verschiedene Dienstleistungen bezüglich Buchhaltung, Lohnzahlungen und Finanzen für die (...) erbracht.

Der Beschwerdeführer war verantwortlicher Revisionsexperte bzw. leitender Revisor für die Revision der (...) für das Geschäftsjahr (...) und unterzeichnete in dieser Eigenschaft den Revisionsbericht vom (...). Dieser Bericht bescheinigte der (...) eine ordnungsgemässe Kontoführung. Der Beschwerdeführer bestätigte darin, dass keine Umstände vorlägen, die mit seiner Unabhängigkeit nicht vereinbar seien.

A.b Am (...) eröffnete die Vorinstanz ein verwaltungsrechtliches Verfahren gegen den Beschwerdeführer wegen des Verstosses gegen die Unabhängigkeitsregeln im Rahmen der Revision der Kontoführung der (...) für das Jahr (...) und gab ihm Gelegenheit, zum Sachverhalt und zur vorläufigen rechtlichen Würdigung Stellung zu nehmen.

A.c Mit Eingabe vom (...) machte der Beschwerdeführer von diesem Recht Gebrauch.

B.
Mit Verfügung vom (...) entzog die Vorinstanz dem Beschwerdeführer die Zulassung als Revisionsexperte für die Dauer von zwei Jahren unter Löschung des entsprechenden Eintrags im Revisorenregister, und auferlegte ihm Verfahrenskosten in der Höhe von CHF 2'500.-.

Sie begründete ihren Entscheid damit, dass der Beschwerdeführer im Namen der (...) die Rechnung der (...) revidiert habe, obwohl die (...), eine Tochter der (...), vorher an der Buchhaltung der zu revidierenden Gesellschaft mitgewirkt habe. Damit habe er die Unabhängigkeitsvorschriften verletzt. Er biete daher keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit mehr.

C.
Mit Beschwerde vom (...) beantragt der Beschwerdeführer die vollumfängliche Aufhebung der Verfügung der Vorinstanz vom (...). Eventuell sei ihm lediglich ein Verweis zu erteilen, subeventualiter sei ihm die Zulassung als Revisionsexperte für maximal ein Jahr zu entziehen. Zur Begründung macht er hauptsächlich einen Missbrauch des Ermessens durch die Vorinstanz geltend. In prozessualer Hinsicht beantragte er, das Beschwerdeverfahren sei in deutscher Sprache zu führen, da er dieser Sprache mächtig sei, dies obwohl die bisherige Verfahrenssprache französisch gewesen sei.

D.
Mit Eingabe vom 29. Mai 2018 beantragte die Vorinstanz, die französische Verfahrenssprache sei beizubehalten.

E.
Mit Stellungnahme vom 12. Juni 2018 beantragte der Beschwerdeführer, das Verfahren sei in deutscher Sprache zu führen, und ihm sei vollständige Einsicht in die Vorakten zu gewähren.

F.
Mit Zwischenverfügung vom 19. Juni 2018 verfügte das Bundesverwaltungsgericht, das Beschwerdeverfahren werde in deutscher Sprache geführt, und verweigerte dem Beschwerdeführer die Einsicht in die in den Vorakten befindlichen unabgedeckten E-Mails eines Denunzianten.

G.
Mit Vernehmlassung vom 4. Juli 2018 beantragt die Vorinstanz die vollumfängliche Abweisung der Beschwerde vom (...).

H.
Mit Replik vom 30. August 2018 hält der Beschwerdeführer an seinen Anträgen fest.

I.
Auf die weiteren Vorbringen der Parteien sowie die eingereichten Aktenstücke wird - soweit entscheidwesentlich - in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Der Entscheid der Vorinstanz vom 21. März 2018 stellt eine Verfügung im Sinne von Art. 5 VwVG dar. Das Bundesverwaltungsgericht ist somit für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig (Art. 31 sowie Art. 33 Bst. e VGG i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren vom 16. Dezember 2005 [Revisionsaufsichtsgesetz, RAG, SR 221.302]).

Als Adressat der angefochtenen Verfügung ist der Beschwerdeführer zur Beschwerde legitimiert (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Diese ist frist- und formgerecht eingereicht worden. Auch die übrigen Sachurteilsvoraussetzungen liegen vor (Art. 44 ff ., Art. 50 Abs. 1 , und Art. 52 Abs. 1 VwVG).

Auf die Beschwerde ist einzutreten.

2.
Die Vorinstanz spricht dem Beschwerdeführer die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit ab, weil er gegen die Unabhängigkeitsvorschriften verstossen habe und ihm somit eine mittelschwere Pflichtverletzung im Kernbereich der Tätigkeiten eines Revisionsexperten vorzuwerfen sei.

2.1 Das Revisionsaufsichtsgesetz sieht vor, dass natürliche Personen und Unternehmen, die gesetzlich vorgeschriebenen Revisionsdienstleistungen nach Art. 2 Bst. a RAG erbringen, einer Zulassung durch die Vorinstanz bedürfen (Art. 3 Abs. 1 i.V.m. Art. 28 Abs. 1 RAG und Art. 1 Abs. 1 der Verordnung über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren vom 22. August 2007 [Revisionsaufsichtsverordnung, RAV, SR 221.302.3]). Eine natürliche Person wird unbefristet als Revisionsexperte zugelassen, wenn sie die Anforderungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen Leumund verfügt (Art. 4 RAG).

Ergänzend zu Art. 4 Abs. 1 RAG präzisiert Art. 4 RAV, dass ein Gesuchsteller zur Erbringung von Revisionsdienstleistungen zugelassen wird, wenn sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass er nicht Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet (Abs. 1). Diesbezüglich ist namentlich die Einhaltung der Unabhängigkeitsvorschriften massgeblich. Es handelt sich somit nicht nur um den unbescholtenen Leumund im engen Sinn, sondern um eine eigentliche charakterliche Integrität, die auch das Fehlen von Interessenkonflikten mitumfasst (Urteil des BGer 2C_487/2016 vom 23. November 2016 E. 2.2; Urs Bertschinger, in: Basler Kommentar Revisionsrecht, 2011, Art. 4 RAG N 44 ff., 48 S. 110 ff.; Peter Böckli, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl. 2009, S. 2191 f.). Erfüllt eine zugelassene natürliche Person die Zulassungsvoraussetzungen nicht mehr, so kann die Vorinstanz die Zulassung befristet oder unbefristet entziehen (Art. 17 Abs. 1 Satz 1 RAG). Sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können, ist der Entzug vorher anzudrohen (Art. 17 Abs. 1 Satz 2 RAG). Ist ein Zulassungsentzug unverhältnismässig, kann die Vorinstanz einen schriftlichen Verweis erteilen (Art. 17 Abs. 1 Satz 3 und Art. 18 RAG). Die Zulassungsvoraussetzungen sind u.a. dann nicht mehr erfüllt, wenn der Zulassungsinhaber keinen guten Leumund mehr hat bzw. die gesetzlichen Unabhängigkeitsvorschriften gemäss Art. 728 und 729 OR nicht erfüllt (Urteil des BGer 2C_602/2018 vom 16. September 2019 E. 5.1 mit weiteren Hinweisen; Bertschinger, a.a.O., Art. 4 RAG N 48 S. 112).

Gemäss Art. 728 OR muss die Revisionsstelle unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein. Mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar ist unter anderem insbesondere das Mitwirken bei der Buchführung sowie das Erbringen anderer Dienstleistungen, durch die das Risiko entsteht, als Revisionsstelle eigene Arbeiten überprüfen zu müssen (Art. 728 Abs. 2 Ziff. 4 OR). Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit erfassen auch Gesellschaften, die mit der zu prüfenden Gesellschaft oder der Revisionsstelle unter einheitlicher Leitung stehen (Art. 728 Abs. 6 OR).

Die Frage, ob eine Unvereinbarkeit besteht, ist aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalls zu beantworten. Massgeblich sind dabei sowohl die Tatsachen als auch der Anschein, den der Revisor gegen Aussen schafft. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, ob sich der Revisor als unabhängig erachtet (Urteil 2C_602/2018 E. 5.2).

2.2 Im vorliegenden Fall ist in sachverhaltlicher Hinsicht unbestritten, dass der Beschwerdeführer im Namen der (...) im (...) als verantwortlicher Revisionsexperte für die ordentliche Revision der Jahresrechnung (...) der (...) fungierte. Bereits vor der Übernahme des Mandats am (...) war ihm als Geschäftsführer der (...) bekannt, dass die (...) während des Geschäftsjahres (...) für die (...) verschiedene Dienstleistungen bezüglich Buchhaltung, Lohnzahlungen, Finanzen, Mehrwertsteuerabrechnung, Erstellung des Jahresabschlusses und Steuererklärung erbracht hatte und dass die (...) kurz vor der Übernahme der (...) stand. In Übereinstimmung mit den weiteren Verantwortlichen der (...) ging der Beschwerdeführer indessen davon aus, dass angesichts der buchhalterischen Kompetenzen des Geschäftsführers der (...) und von dessen für die Buchhaltung zuständiger Ehefrau sowie des geringfügigen Beitrags der (...) kein Risiko bestehe, dass er die Buchhaltungsarbeiten der eigenen Gruppe prüfen würde. Eine allfällige Inkongruenz sei aus wirtschaftlicher Sicht vernachlässigbar gewesen. Er übernahm daher das Mandat und führte es aus. Am (...) unterzeichnete er als verantwortlicher Revisionsexperte den Revisionsbericht.

Angesichts dieses Sachverhalts ist erstellt, dass der Beschwerdeführer als verantwortlicher Revisor die Jahresrechnung (...) der (...) geprüft hat, obwohl Mitarbeiter der (...), deren Geschäftsführer er ab dem (...) war, an der Buchhaltung des Geschäftsjahres (...) mitgewirkt hatten, und ihm diese Umstände bereits vor der Übernahme des Mandats und der Übernahme der (...) durch die (...) bewusst gewesen waren. Mit der Vorinstanz ist daher davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer die Unabhängigkeitsvorschriften von Art. 728 Abs. 2 Ziff. 4 OR i.V.m. Art. 728 Abs. 6 OR verletzt hat.

2.3 Der Beschwerdeführer bestreitet nicht, dass dieser von der Vorinstanz untersuchte Sachverhalt "problematisch" sei, rügt aber, ein Entzug der Zulassung als Revisionsexperte für die Dauer von zwei Jahren sei unverhältnismässig. Der in Frage stehende Sachverhalt sei als einmalige Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften, in Bezug auf ein einziges Mandat, zu betrachten. Aus wirtschaftlicher Sicht sei sie vernachlässigbar gewesen. Dies insbesondere auch, weil die Dienstleistungen der (...) vor deren Übernahme durch die (...) erbracht worden seien, sehr beschränkt gewesen seien und weder er noch die (...) daran beteiligt gewesen seien. Er habe auch bereits vor der Intervention der Vorinstanz Massnahmen ergriffen und dem Personal der (...), das die Dienstleistungen für die (...) erbracht hatte, untersagt, künftig bei der Buchhaltung von (...) mitzuwirken. Seine Beschwerde richte sich gegen die Qualifikation seiner Verfehlung als mittelschwerer Verstoss gegen das Revisionsaufsichtsrecht im Kernbereich seiner beruflichen Tätigkeit, ohne eine genügende Begründung dafür zu liefern. Bei der Festlegung von Massnahmen unterscheide die Vorinstanz, ob ein Verstoss als leicht, mittelschwer, schwer oder sehr schwer einzustufen sei, wobei diese Massstäbe nirgends definiert seien und die Vorinstanz selbst nicht substantiiere, nach welchen Kriterien sie einen Verstoss anhand dieser Massstäbe einstufe. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung stelle der Zulassungsentzug unter den möglichen Massnamen, die ergriffen werden könnten, die ultima ratio dar. Falls die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden könnten, sei der Entzug lediglich anzudrohen. Im vorliegenden Fall habe die Vorinstanz verschiedene Aspekte nicht berücksichtigt. Sofern ein allfälliger Verstoss gegen die Unabhängigkeitsregeln festgestellt würde, sei dieser nicht als mittelschwer zu qualifizieren, denn er habe bereits vor der Intervention der Vorinstanz die notwendigen Massnahmen ergriffen, um den gesetzmässigen Zustand wiederherzustellen. Es sei daher von einer günstigen Prognose auszugehen. Der durch den Entzug der Zulassung verursachte Schaden wäre unverhältnismässig, weil er ein Berufsverbot gleichkommen würde.

Die Vorinstanz anerkennt, dass es sich um einen einmaligen Verstoss des Beschwerdeführers gegen die Unabhängigkeitsvorschriften gehandelt habe. Zwar sei ihm zuzubilligen, dass die Übernahme der (...) durch die (...) am (...) erfolgt sei, während die (...) bereits am (...) mit der Rechnungsprüfung der (...) beauftragt worden sei, und dass er selbst insofern nicht an der Buchführung und Erbringung der weiteren Dienstleistungen durch die (...) an die (...) während des Rechnungsjahres (...) beteiligt gewesen sei. Soweit der Beschwerdeführer aber eine Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften mit dem Argument bestreite, dass die in Frage stehenden Dienstleistungen der (...) vor der Übernahme dieser Gesellschaft durch die (...) erbracht worden seien, zeige dies, dass er das Problem nicht erkannt habe. Dieses habe nicht in der Möglichkeit gelegen, die Buchführung der (...) zu beeinflussen, sondern darin, dass das Risiko bestehe, dass er den bereits erbrachten Beitrag seiner Mitarbeiter an diese Buchhaltung nicht genügend kritisch und unabhängig prüfe. Dieses Risiko habe sich ergeben, weil der Beschwerdeführer die Revision nach der Übernahme der (...) durch die (...) durchgeführt habe. In ihrer Verfügung bestreitet die Vorinstanz nicht, dass der Beschwerdeführer vor ihrem Eingreifen die weitere Zusammenarbeit der (...) mit (...) untersagt habe. In der Vernehmlassung präzisiert sie indessen, dass der Beschwerdeführer dies lediglich behauptet, aber nicht belegt habe, und dass diese Massnahme die Unabhängigkeit für die Zukunft hergestellt habe. Die Vorinstanz wertet es als positiv, dass der Beschwerdeführer zur Kenntnis genommen habe, dass sein Gedankengang falsch gewesen sei. Sie begründet den Zulassungsentzug von zwei Jahren aber vor allem damit, dass es sich um einen Tatbestand handle, der den Kern der Revisionstätigkeit betreffe. Die Verfehlung sei als mittelschwer einzustufen. Die Ausführungen des Beschwerdeführers zeigten, dass ihm die Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften bewusst gewesen sei, er diese aber als geringfügig eingestuft und in Kauf genommen habe. Aus seiner Argumentation ergebe sich, dass er das Problem und die Tragweite der Unabhängigkeitsvorschriften nicht verstanden habe. Es könne daher keine günstige Prognose erstellt werden.

2.3.1 Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung besteht ein grosses öffentliches Interesse an der Sicherung der Qualität der Revisionsdienstleistungen und insbesondere an der Unabhängigkeit der Revisionsstellen und Revisionsexperten. Der Entzug der Zulassung bildet die ultima ratio für den Fall, dass zum Schutz des öffentlichen Interesses und zur Abwendung weiterer Unregelmässigkeiten nur die Möglichkeit übrigbleibt, den Betroffenen von der weiteren Berufsausübung auszuschliessen. Sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können, ist der Zulassungsentzug vorher lediglich anzudrohen (Urteile des BGer 2C_602/2018 E. 5.5.1; 2C_927/2011 vom 8. Mai 2012 E. 3; 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.3).

Das Bundesgericht kam in mehreren jüngeren Urteilen zum Schluss, dass trotz einer einmaligen oder mehrmaligen Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften im Rahmen eines einzigen Mandats ein befristeter Entzug der Zulassung unverhältnismässig sei, sofern der Betroffene bereits vor der Sanktion durch die Vorinstanz die erforderlichen Massnahmen getroffen hatte, um die in Frage stehende rechtswidrige Konstellation im Hinblick auf künftige Fälle des gleichen Kunden auszuschliessen. In dieser Situation verletze der Entzug der Zulassung des Beschwerdeführers ohne vorgängige Androhung Bundesrecht (Urteile des BGer 2C_602/2018 E. 5.5; 2C_125/2015 E. 5).

2.3.2 Im vorliegenden Fall wird dem Beschwerdeführer nur ein einziger, nicht besonders schwerwiegender Verstoss gegen die Unabhängigkeitsvorschriften im Rahmen eines einzigen Revisionsmandats vorgeworfen. Der Beschwerdeführer hat auch bereits vor dem Eingreifen durch die Vorinstanz die erforderlichen Massnahmen getroffen, um die in Frage stehende rechtswidrige Konstellation im Hinblick auf künftige Fälle des gleichen Kunden auszuschliessen. Die Vorinstanz macht auch nicht geltend, er habe sich noch andere Pflichtverletzungen zuschulden kommen lassen.

Mit der Vorinstanz ist zwar festzustellen, dass der Beschwerdeführer in seiner Argumentation versucht, die festgestellte Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften massiv herunterzuspielen, was die Frage nach seiner Einsicht in die Problematik aufwirft. Indessen ist dem Recht jedes Beaufsichtigten, im Rahmen seines Anspruchs auf rechtliches Gehör seinen Standpunkt möglichst zu verteidigen, gebührend Rechnung zu tragen. Derartige Argumente, sofern sie lediglich gegenüber der Aufsichtsbehörde oder der Rechtsmittelinstanz vorgebracht werden, sind daher entsprechend zu würdigen und nur mit Zurückhaltung als Ausdruck mangelnder Einsicht zu werten.

2.3.3 Wird der dargelegten jüngeren bundesgerichtlichen Rechtsprechung gefolgt, so muss der von der Vorinstanz verfügte Entzug der Zulassung für eine Dauer von zwei Jahren daher als unverhältnismässig eingestuft werden und die Sanktion ist insofern zu reduzieren, als dem Beschwerdeführer lediglich ein schriftlicher Verweis zu erteilen ist.

3.
Der Beschwerdeführer hat die Aufhebung der vorinstanzlichen Verfügung integral verlangt, nicht nur in Bezug auf die Dispositivziffern 1 bis 3, welche die verfügte Sanktion zum Gegenstand haben. Dispositivziffer 4 der angefochtenen Verfügung, welche somit mitangefochten ist, hat die Auferlegung der vorinstanzlichen Verfahrenskosten zum Gegenstand.

Die Auferlegung von erstinstanzlichen Verfahrenskosten folgt nicht dem Unterliegens-, sondern dem Verursacherprinzip (Urteil des BVGer B-6838/2018 vom 13. September 2019). Eine teilweise Gutheissung im Sanktionspunkt durch die Rechtsmittelinstanz führt daher nicht zwingend zu einer Änderung im Verfahrenskostenpunkt. Der Beschwerdeführer hat nicht dargelegt, inwiefern die ihm auferlegten Verfahrenskosten zu beanstanden wären, weder an sich noch im Falle einer allfälligen Gutheissung seiner Beschwerdebegehren oder -eventualbegehren.

Ein Grund, die angefochtene Verfügung auch im Verfahrenskostenpunkt aufzuheben oder abzuändern, ist daher nicht ersichtlich.

4.
Zusammenfassend erweist sich die Beschwerde als teilweise begründet und ist, soweit die Sanktion betreffend, im Sinne des Eventualbegehrens teilweise gutzuheissen.

5.
Bei diesem Verfahrensausgang gilt der Beschwerdeführer als teilweise obsiegend, weshalb ihm entsprechend reduzierte Verfahrenskosten aufzuerlegen sind (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Vorinstanzen werden keine Verfahrenskosten auferlegt (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

6.
Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG; Art. 7 VGKE). Die Parteientschädigung umfasst die Kosten der Vertretung sowie allfällige weitere notwendige Auslagen der Partei (Art. 8 VGKE). Sie wird der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann (Art. 64 Abs. 2 VwVG).

Der Beschwerdeführer liess sich vor dem Bundesverwaltungsgericht anwaltlich vertreten, reichte aber keine Kostennote ein. Die Parteientschädigung ist deshalb aufgrund der Akten und nach Ermessen festzulegen (Art. 14 Abs. 2 VGKE). Dabei ist nicht nur der Ausgang des vorliegenden Verfahrens zu berücksichtigen, sondern auch, dass der Aufwand beziehungsweise ein allfälliger Mehraufwand des Rechtsvertreters im Zusammenhang mit dem vom Beschwerdeführer beantragten - und objektiv offensichtlich unbegründeten - Wechsel der Verfahrenssprache und in Bezug auf das abgewiesene Gesuch um vollständige Akteneinsicht nicht als erforderlicher Aufwand eingestuft werden kann.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen.

Dispositiv Ziffern 1, 2 und 3 der Verfügung der Vorinstanz vom 21. März 2018 werden aufgehoben. Dem Beschwerdeführer wird ein schriftlicher Verweis erteilt.

Soweit weitergehend, wird die Beschwerde abgewiesen.

2.
Dem Beschwerdeführer werden Verfahrenskosten von CHF 1'200.- auferlegt. Nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils wird der einbezahlte Kostenvorschuss von CHF 4'800.- zur Bezahlung dieser Verfahrenskosten verwendet und der Restbetrag von CHF 3'600.- wird dem Beschwerdeführer zurückerstattet.

3.
Dem Beschwerdeführer wird eine Parteientschädigung von CHF 1'600.- zu Lasten der Vorinstanz zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde; Beilage: Rückerstattungs-formular)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:

Eva Schneeberger Myriam Senn

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden, sofern die Voraussetzungen gemäss Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG gegeben sind. Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 221.302.3 Ordonnance du 22 août 2007 sur l'agrément et la surveillance des réviseurs (Ordonnance sur la surveillance de la révision, OSRev) - Ordonnance sur la surveillance de la révision OSRev Art. 4 Garantie d'une activité de révision irréprochable - 1 Pour être agréé, le requérant doit jouir d'une réputation irréprochable et aucune autre circonstance personnelle ne doit indiquer qu'il n'offre pas toutes les garanties d'une activité de révision irréprochable.
¹	Pour être agréé, le requérant doit jouir d'une réputation irréprochable et aucune autre circonstance personnelle ne doit indiquer qu'il n'offre pas toutes les garanties d'une activité de révision irréprochable.
²	Sont notamment à prendre en considération:
^a	les condamnations pénales;
^b	l'existence d'actes de défaut de biens.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 8 Dépens - 1 Les dépens comprennent les frais de représentation et les éventuels autres frais de la partie.
¹	Les dépens comprennent les frais de représentation et les éventuels autres frais de la partie.
²	Les frais non nécessaires ne sont pas indemnisés.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 14 Calcul des dépens - 1 Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
¹	Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
²	Le tribunal fixe les dépens et l'indemnité des avocats commis d'office sur la base du décompte. A défaut de décompte, le tribunal fixe l'indemnité sur la base du dossier.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.21
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.