A-561/2009 - 2010-08-09 - Verrechnungssteuer - Verrechnungssteuer; Nichteintreten-Parteistellung

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-561/2009
{T 0/2}

Urteil vom 9. August 2010

Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richterin Charlotte Schoder,
Gerichtsschreiber Urban Broger.

Parteien
A._______ Ltd.,
vertreten durch X._______,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Verrechnungssteuer; Nichteintreten/Parteistellung.

Sachverhalt:

A.
Die A._______ Ltd. ist eine Gesellschaft der börsenkotierten A-Gruppe mit Hauptsitz in London. Ihre Haupttätigkeit besteht darin, Börsengeschäfte zwischen Grossanlegern zu vermitteln. Für die Abwicklung der Geschäfte verfügt sie unter anderem über einen Vertrag mit der Bank B._______, die ihrerseits ein sog. Subcustodian Agreement mit der Bank C._______ (Schweiz) abgeschlossen hat.

B.
Im Frühjahr 2007 vermittelte die A._______ Futures auf Aktien von sechs schweizerischen Gesellschaften. Als Gegengeschäft tätigte sie im Auftrag von Kunden Leerverkäufe von Aktien derselben sechs Gesellschaften. Die Dividendenfälligkeit und damit der Anknüpfungspunkt für die Verrechnungssteuer fiel dabei in den Zeitraum zwischen Leerverkauf und Lieferung der geschuldeten Titel. Einige Wochen nach der Abwicklung der Geschäfte über die C._______ belastete diese das Konto der A._______ mit 35% der Dividendenbeträge, die an den neuen Aktieninhaber ausgeschüttet worden waren. Die C._______ überwies den Betrag in der Gesamthöhe von CHF 54.67 Mio. an die ESTV.

C.
Zur Rechtfertigung dieses Vorgehens berief sich die C._______ gegenüber der A._______ auf das Zirkular Nr. 6584 der Schweizerischen Bankiervereinigung (SBV) vom 22. Mai 1990 («Quellensteuerregelung bei Couponabrechnungen»). Dieses sieht einen Mechanismus zur Vermeidung von Doppelrückerstattungen der Verrechnungssteuer bei «Short»-Geschäften vor. Die C._______ machte geltend, die Mitglieder der SBV, zu denen auch sie gehöre, hätten sich gegenüber der ESTV verpflichtet, bei Leerkäufen über den Dividendenstichtag 35% des Dividendenbetrags direkt an die ESTV abzuführen. Dies, um zu verhindern, dass die einmal erhobene Verrechnungssteuer zweimal - nämlich an den alten und an den neuen Aktieninhaber - zurückzuerstatten wäre. Entsprechend, so die C._______, handle es sich bei den der A._______ belasteten CHF 54.67 Mio. um Verrechnungssteuern. Für deren Rückerstattung habe sich die A._______ an die ESTV zu halten.

D.
Die ESTV hingegen trat gar nicht erst auf den Rückforderungsantrag der A._______ ein und machte ihrerseits geltend, die A._______ habe sich an die C._______ zu halten, woraufhin die A._______ am 19. Dezember 2007 Rechtsverweigerungsbeschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erhob, welches mit Urteil A-8595/2007 vom 21. April 2008 (veröffentlicht in BVGE 2008/15 und Revue de droit administratif et de droit fiscal 2008 II 55 ff.) die ESTV anwies, in der Sache ohne weitere Verzögerung formell zu verfügen. Sofern es der Person, welche ausdrücklich den Erlass einer Verfügung verlange, an der Parteieigenschaft fehle, habe die ESTV hierüber eine anfechtbare Nichteintretensverfügung zu erlassen.

E.
Schliesslich kam die ESTV der Anweisung des Bundesverwaltungsgerichts mit Verfügung vom 16. Juli 2008 nach und bestätigte die Verfügung mit Einspracheentscheid vom 9. Dezember 2008. Die ESTV entschied, auf das Begehren der A._______ um Erlass einer anfechtbaren Verfügung betreffend die Forderung von CHF 54.67 Mio. werde nicht eingetreten. Die Überweisung der C._______ an die ESTV habe auf einer durch die Mitgliedbanken der SBV gegenüber der ESTV eingegangenen Verpflichtung beruht. Es gehe darum, die ESTV schadlos zu halten, da im Rahmen von «Short»-Geschäften möglich sei, dass neben der ordentlichen Verrechnungssteuerrückerstattung zusätzliche Zahlungen an vermeintliche Dividendenempfänger erfolgen müssten. Die C._______ habe bei der Bezahlung von CHF 54.67 Mio. aus einer «Sorgfaltspflicht» gegenüber der ESTV gehandelt, welche die C._______ ungeachtet der Frage, wie sie diese Zahlungen finanziere, zu erfüllen habe. Die Zahlung habe keine Rechtsbeziehung zwischen der A._______ und der ESTV entstehen lassen. Es handle sich um einen vorweggenommenen Ersatz dafür, dass die ESTV den Handel mit schweizerischen Aktien über «Short»-Positionen zulasse, «ohne dagegen steuerlich zu intervenieren». Folglich habe die A._______ gegenüber der ESTV keine Parteistellung.

F.
Gegen den Einspracheentscheid vom 9. Dezember 2008 erhob die A._______ (Beschwerdeführerin) mit Eingabe vom 26. Januar 2009 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie verlangt, den Einspracheentscheid unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV aufzuheben und diese anzuweisen, auf den Antrag auf Rückzahlung des von ihr einbehaltenen Betrages von CHF 54.67 Mio. zuzüglich Zinsen seit 16. November 2007 einzutreten.

G.
Die ESTV verlangt in ihrer Vernehmlassung vom 13. März 2009 die kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

H.
Auf die weiteren Eingaben und Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheidwesentlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Im Verfahren der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege gilt als Streitgegenstand das Rechtsverhältnis, das Gegenstand der angefochtenen Verfügung bildet, in dem Umfang, in dem es im Streit liegt. Beschwerdebegehren, die neue, in der angefochtenen Verfügung nicht geregelte Fragen aufwerfen, überschreiten den Streitgegenstand und sind deshalb unzulässig. Im Rechtsmittelverfahren kann der Streitgegenstand grundsätzlich nur eingeschränkt, aber nicht ausgeweitet werden (BGE 131 II 200 E. 3.2). Was Streitgegenstand ist, bestimmt sich nach dem angefochtenen Entscheid und den Parteibegehren (BGE 133 II 35 E. 2). Auch wenn zum Verständnis der Anträge auf die Begründung zurückgegriffen werden muss, ergibt sich der Streitgegenstand stets aus der beantragten Rechtsfolge und nicht aus deren Begründung (BGE 131 II 200 E. 3.3). War im Einspracheverfahren die Parteistellung des Beschwerdeführers Streitgegenstand und wurde ihm diese abgesprochen, ist er ohne Weiteres legitimiert, betreffend diesen Punkt Beschwerde zu führen (BGE 104 Ib 307 E. 3a; BVGE 2010/12 E. 1.3.2). Vorliegend beschränkt sich der Streitgegenstand auf die Frage der Parteistellung der Beschwerdeführerin im Verrechnungssteuerverfahren der ESTV (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1568/2006 vom 2. September 2008 E. 1.3, auszugsweise publiziert in BVGE 2008/51).

2.
2.1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101] und Art. 1 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer [Verrechnungssteuergesetz, VStG, SR 642.21]). Der Gegenstand der Verrechnungssteuer wird in Art. 4 VStG umschrieben. Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG). Er hat die Steuerpflicht gemäss den Bestimmungen des Verrechnungssteuergesetzes entweder durch Entrichtung, allenfalls durch Meldung, zu erfüllen (Art. 11 Abs. 1 VStG) und die steuerbare Leistung bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag - bei Kapitalerträgen um 35% - zu kürzen. Vereinbarungen, die dieser Verpflichtung widersprechen, sind nichtig (Art. 14 Abs. 1 VStG i.V.m. Art. 13 Abs. 1 Bst. a VStG).

2.2 Die Verrechnungssteuer wird - dem Charakter der Sicherungssteuer entsprechend - an der Quelle erhoben. An der schweizerischen Verrechnungssteuer ist speziell, dass eine ausschüttende Gesellschaft nicht nur Steuerschuldnerin, sondern auch Steuersubjekt für die auf Dividendenausschüttungen anfallende Steuer ist. International üblich ist, dass die Ausschüttungssteuer als echte Quellensteuer ausgestaltet ist und Steuersubjekt und Steuerschuldner nicht auf derselben Person vereint sind. Steuersubjekt wäre demnach die empfangende (und nicht die ausschüttende) Gesellschaft; die ausschüttende Gesellschaft träte lediglich als Steuerschuldnerin auf (vgl. Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Band I, 9. Auflage, Bern 2001, § 21, S. 537, N 39).

2.3 Der schweizerische Gesetzgeber aber hat ein anderes Modell gewählt. Die ausschüttende Gesellschaft ist - wie in E. 2.1 erwähnt - nicht nur Steuerschuldnerin, sondern gleichzeitig auch Steuersubjekt (Art. 10 Abs. 1 VStG; Thomas Jaussi, in Martin Zweifel/Peter Athanas/ Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, Basel 2005 [hiernach: Kommentar VStG], N 1 ff. zu Art. 10). Davon abgesehen verlangen jedoch Sicherungs- und Fiskalzweck der Verrechnungssteuer deren Überwälzung auf den Empfänger, wozu der Steuerpflichtige unter Strafandrohung (Art. 63 VStG) - und anders als etwa im Mehrwertsteuerrecht - öffentlich-rechtlich verpflichtet ist (BGE 131 III 546 E. 2.1; Markus Reich, Kommentar VStG, N 9 zu Art. 14). Damit der Empfänger der steuerbaren Leistung um Rückerstattung der auf ihn überwälzten Verrechnungssteuer ersuchen kann, hat ihm der Steuerpflichtige die notwendigen Angaben zu machen und hierfür auf Verlangen eine Bescheinigung auszustellen (Art. 14 Abs. 2 VStG). Schliesslich wird die Verrechnungssteuer dem Empfänger der um die Steuer gekürzten Leistung nach Massgabe des Verrechnungssteuergesetzes zurückerstattet (Art. 1 Abs. 2 VStG).

3.
3.1 Dem Gesagten zufolge besteht zwischen dem Bund und dem Leistungsschuldner, der gleichzeitig Steuersubjekt der Verrechnungssteuer ist, ein Steuerrechtsverhältnis (vgl. Thomas Jaussi, Kommentar VStG, N 1 zu Art. 10). Es handelt sich hierbei um eine verwaltungsrechtliche Beziehung, genauer um ein öffentlich-rechtliches Schuldverhältnis. Für dessen Inhalt ist allein die Steuergesetzgebung - und nicht etwa das Obligationenrecht vom 30. März 1911 (OR, SR 220) - massgebend. Das Steuerrechtsverhältnis begründet für den Bürger eine einseitige Leistungspflicht (Höhn/Waldburger, a.a.O., § 2, S. 27, N 9). Streitigkeiten aus diesem Verhältnis sind als Verwaltungssachen im Sinn von Art. 1 Abs. 1 VwVG auf dem Weg der Verwaltungsrechtspflege zu klären (vgl. Art. 34 Abs. 1 und Art. 41 VStG).

3.2 Zwischen dem Leistungsschuldner und dem Leistungsempfänger hingegen besteht ein zivil- bzw. gesellschaftsrechtliches Verhältnis. Für daraus resultierende Streitigkeiten ist grundsätzlich der Zivilrichter zuständig. Ist jedoch in diesem zivilrechtlichen Verhältnis die Überwälzung der Verrechnungssteuer wegen der Natur der steuerbaren Leistung (Sachleistungen, z.B. Gratisaktien) nicht durch Kürzung möglich oder ist die Überwälzung tatsächlich nicht erfolgt, entsteht aufgrund von Art. 14 Abs. 1 VStG von Gesetzes wegen eine öffentlich-rechtliche Regressforderung, dies wiederum in Abweichung etwa zum Mehrwertsteuerrecht (vgl. Art. 6 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009 [MWSTG, SR 641.20]). Die öffentlich-rechtliche Regressforderung wirkt zugunsten des Steuerpflichtigen und Schuldners der steuerbaren Leistung und richtet sich gegen den Leistungsempfänger, der gleichzeitig Regressschuldner der Verrechnungssteuer ist (BGE 131 III 546 E. 2.1; Markus Reich, Kommentar VStG, N 31 ff. zu Art. 14 VStG; Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 84; W. Robert Pfund, Die eidgenössische Verrechnungssteuer, Basel 1971, N 2.2 zu Art. 14 VStG). Da nach Art. 41 VStG die ESTV alle Entscheide trifft, welche die Erhebung der Verrechnungssteuer notwendig macht, kann sie auch einen Entscheid zur Durchsetzung der Regressforderung erlassen (BGE 131 III 546 E. 2.1, BGE 118 Ib 317 E. 3b; Markus Reich, Kommentar VStG, N 36 zu Art. 14 VStG) und dies im grundsätzlich zivilrechtlich geprägten Verhältnis zwischen Leistungsschuldner und Leistungsempfänger.

3.3 Schliesslich hat sich das Bundesgericht in BGE 131 III 546 E. 2 ausführlich mit der Frage auseinandergesetzt, ob nur die ESTV oder ob allenfalls auch ein Zivilgericht über die öffentlich-rechtliche Regressforderung, die sich wie dargestellt in einem zivil- bzw. gesellschaftsrechtlichen Feld bewegt, entscheiden kann. Unter Berücksichtigung der in der Lehre vertretenen Meinungen hat das Bundesgericht festgestellt, dass unter Umständen auch Zivilgerichte zur Beurteilung öffentlich-rechtlicher Vorfragen, die (noch) nicht Gegenstand eines rechtskräftigen Entscheides der zuständigen Verwaltungs- und Verwaltungsgerichtsbehörden sind, zuständig sein können (vgl. auch BGE 135 II 172 E. 2.3.2). Es unterschied folgende Konstellationen:

(1.) Hat die ESTV nach Art. 41 VStG einen Entscheid zu treffen, befindet sie vorfrageweise selber über die (zivilrechtliche) Berechtigung des Empfängers. Dessen Berechtigung beurteilt sich dabei nach den zwischen den Beteiligten bestehenden zivilrechtlichen Beziehungen.

(2.) Stellt sich im Rahmen einer Auseinandersetzung über Bestand und Auslegung eines privatrechtlichen Vertrages die Frage, wer eine der zwingenden Überwälzung unterliegende abgabebelastete Leistung empfangen hat, so hat - unter Vorbehalt der Bindung an rechtskräftige Entscheide der Steuerbehörden - das zuständige Zivilgericht vorfrageweise allfällige steuerrechtliche Fragen zur zwingenden Überwälzung und zum Regress zu beurteilen (BGE 131 III 546 E. 2.3).

4.
4.1 Von der Frage der Zuständigkeit zu unterscheiden ist die Frage der Legitimation bzw. im vorliegenden Zusammenhang, wer in Verrechnungssteuersachen gegenüber der ESTV als Partei auftreten kann. Einschlägig hierfür sind die Bestimmungen des VwVG, denn das VStG kann - soweit es sich dazu überhaupt äussert - die Legitimation nicht enger fassen als dies das VwVG tut (BGE 98 Ib 457 E. 6b; BVGE 2010/12 E. 4.3.1). Der Grund hierfür ist, dass gemäss dem jüngeren Art. 4 VwVG Bestimmungen des (älteren) Bundesrechts und damit auch solche des VStG, die ein Verfahren eingehender regeln, zwar Anwendung finden, jedoch nur soweit, wie sie den Bestimmungen des VwVG nicht widersprechen (vgl. BGE 98 Ib 457 E. 6b).

4.2 Im allgemeinen Verwaltungsrecht befasst sich Art. 6 VwVG mit den Parteien. Als solche gelten Personen, deren Rechte oder Pflichten die Verfügung berühren soll, und andere Personen, Organisationen oder Behörden, denen ein Rechtsmittel gegen die Verfügung zusteht. Zweck von Art. 6 VwVG ist es, nur Personen auf das Verfahren einwirken zu lassen, welche zum Verfahrensgegenstand in einem besonders engen, spezifischen Verhältnis stehen (Isabelle Häner, in Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zürich 2008 [hiernach: Kommentar VwVG], N 1 zu Art. 6). Parteistellung kommt somit in erster Linie denjenigen Personen zu, deren Rechte und Pflichten mit der Verfügung geregelt werden sollen, das heisst den materiellen Adressaten einer Verfügung (BVGE 2010/12 E. 2.2; Isabelle Häner, Kommentar VwVG, N 5 f. zu Art. 6).

4.3 Im Zusammenhang mit der Verrechnungssteuer ist zu beachten, dass es sich hierbei um eine Selbstveranlagungssteuer handelt. Wer aufgrund des Verrechnungssteuergesetzes steuerpflichtig wird, hat sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden (Art. 38 Abs. 1 VStG). Er hat der ESTV bei Fälligkeit der Steuer ebenso unaufgefordert die vorgeschriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten (Art. 38 Abs. 2 VStG). Die ESTV erlässt mit anderen Worten nicht in jedem Fall eine Verfügung. Sie verfügt jedoch dann, wenn die Steuerforderung, die Mithaftung oder die Überwälzungspflicht bestritten wird oder der Steuerpflichtige oder Mithaftende die gemäss Abrechnung geschuldete Steuer nicht entrichtet (Art. 41 VStG). Der Regressschuldner befindet sich damit regelmässig in der Situation, dass bei der Erhebung und damit im Grundverhältnis zwischen der ESTV und dem Steuerpflichtigen nicht verfügt wurde, die Steuer aber dennoch von Gesetzes wegen geschuldet ist und auf ihn überwälzt wird, wobei auch die Überwälzungspflicht von Gesetzes wegen besteht und öffentlich-rechtlicher Natur ist (Art. 14 Abs. 1 VStG; E. 3.2 hievor, wie gesehen im Unterschied etwa zum Mehrwertsteuerrecht). Auszugehen ist damit von der besonderen Situation, dass das öffentlich-rechtliche Schuldverhältnis zwischen der ESTV und dem Steuerpflichtigen bzw. dem Steuerpflichtigen und dem Regressschuldner direkt auf dem Gesetz beruht und darüber nicht zusätzlich eine Verfügung erging.

4.4 Die Frage, wer bei Fehlen einer formellen Verfügung den Erlass einer solchen verlangen kann, wird allgemein von Art. 25 VwVG geregelt. Art. 25 VwVG hält fest, dass die in der Sache zuständige Behörde (in Verrechnungssteuersachen gemäss Art. 34 Abs. 1 VStG die ESTV) über den Bestand, den Nichtbestand oder den Umfang öffentlich-rechtlicher Rechte oder Pflichten von Amtes wegen oder auf Begehren eine Feststellungsverfügung treffen kann (Art. 25 Abs. 1 VwVG). In analoger Anwendung von Art. 25 Abs. 1 VwVG besteht nicht nur ein Anspruch auf Erlass von Feststellungsverfügungen, sondern auch auf Erlass von Leistungs- und Gestaltungsverfügungen (BGE 120 Ib 351 E. 3, BGE 98 Ib 53 E. 3; Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, N 213 S. 78). Wo immer ein (Verwaltungs-)Rechtsverhältnis verbindlich festgelegt werden soll, besteht grundsätzlich ein Anspruch auf Erlass einer Verfügung (Markus Müller, Kommentar VwVG, N 6 zu Art. 5).

4.5 Für den Erlass einer Verfügung auf Begehren wird jedoch in allen Fällen verlangt, dass der Gesuchsteller ein schutzwürdiges, rechtliches oder tatsächliches Interesse nachweisen kann (Art. 25 Abs. 2 VwVG; BGE 132 V 166 E. 7 mit Hinweisen). Auch kann die Feststellungsverfügung nicht abstrakte, theoretische Rechtsfragen zum Gegenstand haben, sondern nur konkrete Rechte oder Pflichten (BGE 126 II 300 E. 2c mit Hinweisen). Dabei ist der Begriff des schutzwürdigen Interesses gemäss Art. 25 Abs. 2 VwVG nach dem Grundsatz der Einheit des Prozesses im gleichen Sinn auszulegen wie bei der Anwendung der Vorschriften über die Beschwerdelegitimation gemäss Art. 48 Abs. 1 Bst. c VwVG und Art. 89 Abs. 1 Bst. c des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110; vgl. BGE 114 V 201 E. 2c; Beatrice Weber-Dürler, Kommentar VwVG, N 10 zu Art. 25 VwVG; Kölz/Häner, a.a.O., N 201, S. 75; Andreas Kley, Die Feststellungsverfügung - eine ganz gewöhnliche Verfügung?, in Festschrift für Yvo Hangartner, St. Gallen/Lachen 1998, S. 229 ff., S. 239).

Die Frage der Parteieigenschaft wird damit letztlich und unabhängig davon, ob bereits eine Verfügung ergangen ist, vom Vorliegen eines schutzwürdigen Interesses abhängig gemacht. Dieses setzt ein aktuelles Rechtsschutzinteresse voraus, das im praktischen Nutzen besteht, den die erfolgreiche Beschwerde der beschwerdeführenden Partei in ihrer rechtlichen oder tatsächlichen Situation eintragen würde oder in der Abwendung des materiellen oder ideellen Nachteils, den die Verfügung zur Folge hätte (BGE 131 II 587 E. 2.1, BGE 119 Ib 374 E. 2a.aa, BGE 119 V 11 E. 2a; Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 7. Mai 1997, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden 62.45 E. 2a; Kölz/Häner, a.a.O., N 535 ff., S. 193 ff.).

4.6 Das Bundesverwaltungsgericht hat in BVGE 2010/12 zur Legitimation des Regressschuldners Stellung genommen. Im dort beurteilten Fall war jedoch bereits eine Verfügung ergangen und der beschwerdeführende Regressschuldner war zuweilen Adressat derselben. Das Bundesverwaltungsgericht hat entschieden, dass nach den allgemeinen Grundsätzen zur Parteistellung im Verwaltungsverfahren dann, wenn die ESTV über die Überwälzungspflicht und die Regressforderung befunden und dabei den Überwälzungsschuldner namentlich benannt hat, dieser nicht nur die Überwälzungspflicht, sondern auch die Steuerbarkeit der Leistung bestreiten kann (BVGE 2010/12 E. 4.3.1).

4.7 Hat die ESTV den Regressschuldner in ihrer Verfügung jedoch nicht namentlich benannt oder liegt noch keine Verfügung vor, so muss für die Legitimation des Regressschuldner dasselbe gelten. Denn es liegt, wie dargestellt, in der Natur der Verrechnungssteuer als Selbstveranlagungssteuer, dass im Grundverhältnis zwischen ESTV und Steuerpflichtigem regelmässig keine Verfügung ergeht, die Steuer aber dennoch und von Gesetzes wegen auf einen Dritten überwälzt wird. Ob ein mutmasslicher Regressschuldner berechtigt ist, gegenüber der ESTV als Partei aufzutreten, kann aber nicht davon abhängen, ob die ESTV im Grundverhältnis verfügt hat oder nicht. Andernfalls würde die Parteistellung des Regressschuldners danach bestimmt, ob der Steuerpflichtige selbst die Verrechnungssteuerpflicht bestreitet oder anerkennt. Allerdings stellt sich die Frage der Parteistellung des Regressschuldners auch immer erst dann, wenn dieser bekannt ist, das heisst, wenn der Steuerpflichtige die Verrechnungssteuerschuld auf eine konkrete Person überwälzen will. Geschieht dies, hat der Dritte, mutmassliche Regressschuldner, durchaus ein schutzwürdiges Interesse, dass die ESTV ihm gegenüber bezüglich Steuerpflicht, Steuerbarkeit der zugrunde liegenden Leistung und bezüglich deren Überwälzbarkeit verfügt. Schutzwürdig ist sein Interesse deshalb, weil die Verrechnungssteuer - wie mehrfach erwähnt - von Gesetzes wegen auf ihn zu überwälzen ist und - wie ebenfalls bereits mehrfach erwähnt - es sich anders als etwa im Mehrwertsteuerrecht um eine öffentlich-rechtliche Regressforderung handelt.

4.8 Im Übrigen ist auch in der Lehre anerkannt, dass der Regressschuldner legitimiert ist, von der ESTV einen Entscheid über die Regresspflicht zu verlangen. Wenn er nicht nur die Regresspflicht, sondern auch die sie auslösende Steuerpflicht bestreite und er noch keine Gelegenheit gehabt habe, sich am Verfahren über die umstrittene Verrechnungssteuer- und Regresspflicht zu beteiligen, habe die ESTV in ein und demselben Verfahren über die Steuer- und die Überwälzungspflicht zu entscheiden (W. Robert Pfund, a.a.O., N 4.3 zu Art. 14 VStG; Markus Reich, Kommentar VStG, N 36 zu Art. 14 VStG).

4.9 Die Parteistellung des mutmasslichen Regressschuldners darf, zusammenfassend, nicht davon abhängen, ob die ESTV bereits über die öffentlich-rechtliche Regressforderung verfügt hat oder nicht. Gerade dann, wenn die ESTV den Bestand einer öffentlich-rechtlichen Regressforderung an sich verneint, ein mutmasslich Verrechnungssteuerpflichtiger aber dennoch Steuern auf einen Dritten zu überwälzen versucht, hat die ESTV hierüber eine Verfügung zu treffen, wobei der Dritte - und vermeintliche Überwälzungsschuldner - nicht nur die Überwälzungspflicht, sondern auch die Steuerbarkeit der Leistung muss bestreiten können.

5.
5.1 Vorliegend bildet allein Streitgegenstand, ob der Beschwerdeführerin als mögliche Regressschuldnerin Parteistellung gegenüber der ESTV zukommt. Die ESTV ist mit Verfügung vom 16. Juli 2008 bzw. Einspracheentscheid vom 9. Dezember 2008 auf das Begehren der Beschwerdeführerin um Erlass einer anfechtbaren Verfügung nicht eingetreten. Aus den Akten ergibt sich, dass die C._______ der Beschwerdeführerin den Betrag von CHF 54.67 Mio. belastet hat mit der Begründung, sie sei hierzu verpflichtet gewesen, wobei die C._______ wörtlich festhielt:
«Once again, we can confirm that C._______ was obliged to deduct the Swiss withholding tax on the manufactured dividend that resulted from the short sale undertaken by your Client and to remit it to the Federal Tax Administration as required by the applicable provisions and guidelines».
Ebenfalls erstellt ist, dass die ESTV diese Zahlung entgegengenommen hat, sie aber nicht als Verrechnungssteuer verstanden wissen will. Denn die Überweisung der C._______ an die ESTV beruht gemäss ESTV
«einzig auf der durch die Mitgliedbanken der Schweizerischen Bankiervereinigung - mithin auch der C._______ - gegenüber der ESTV eingegangenen Verpflichtung, die ESTV für die im Rahmen von -Geschäften neben der ordentlichen Verrechnungssteuer-Rückerstattung entstehenden zusätzlichen Zahlungen der ESTV an vermeintliche Dividendenempfänger schadlos zu halten (vgl. dazu das Zirkular Nr. 6584 der Schweiz. Bankiervereinigung vom 22. Mai 1990, Ziff. III [...]). Demzufolge handelte die C._______ gegenüber der ESTV aus einer Sorgfaltspflicht, welche die C._______ ungeachtet der Frage, wie sie diese Zahlungen finanzierte, gegenüber der ESTV zu erfüllen hatte».
Während also die ESTV überhaupt bestreitet, dass die Zahlung, die ihr die C._______ überwiesen hat, eine Steuer darstellt, hat die C._______ der Beschwerdeführerin den Betrag gleichsam unter dem Titel «Verrechnungssteuer» überwälzt. Die ESTV hat den umstrittenen Betrag, obwohl nach ihrer Ansicht keine Steuer darstellend, nicht an die C._______ zurückvergütet, sondern einbehalten. Ob sie dies durfte und ob ein solches Vorgehen vor dem Legalitätsprinzip von Art. 5 und 127 BV standhält, ist hier nicht zu erörtern. Entscheidend ist vorliegend allein, dass die Beschwerdeführerin von der C._______ als Regressschuldnerin behandelt wurde. Als solche hat sie ein schutzwürdiges Interesse am Erlass einer Verfügung über die Überwälzungspflicht der C._______, mithin über Bestand oder Nichtbestand einer öffentlich-rechtlichen Regressforderung und - damit zusammenhängend - über Bestand bzw. Nichtbestand der mutmasslichen Verrechnungssteuerforderung.
Würde dabei die Steuerpflicht der C._______ verneint, könnte auf die Beschwerdeführerin auch nichts überwälzt werden. Ohne die verbindliche und sofortige Feststellung von Bestand, Nichtbestand bzw. Umfang der Regressforderung liefe die Beschwerdeführerin Gefahr, dass gegen sie nachteilige Massnahmen getroffen würden bzw. günstige Massnahmen (Rückerstattung) unterblieben. Da es sich bei der mutmasslichen Regressforderung um eine öffentlich-rechtliche Forderung handelt, ist die ESTV zum Entscheid nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet. Dass unter Umständen auch ein Zivilgericht - vorfrageweise - über die öffentlich-rechtliche Regressforderung entscheiden könnte, tut vorliegend nichts zur Sache.

5.2 Die Argumentation der ESTV geht im Wesentlichen dahin, dass im Grundverhältnis zwischen der ESTV und der C._______ keine Verrechnungssteuerforderung, sondern eine Zahlung aufgrund einer «Sorgfaltspflicht» vorliege. Die ESTV verneint damit im Rahmen der Eintretensfrage, worüber sie materiell hätte entscheiden sollen, nämlich über das Vorliegen einer steuerbaren Leistung im Grundverhältnis. Statt darüber eine Verfügung zu erlassen, hat die ESTV den Schluss gezogen, die Beschwerdeführerin könne - sofern im Grundverhältnis keine Steuer vorliege - auch nicht Partei sein, denn nur eine Steuer könne auf die Beschwerdeführerin überwälzt werden. Nach dieser Auffassung wäre immer dann, wenn nach Ansicht der ESTV im Grundverhältnis und damit materiell kein Anspruch besteht, der Gesuchsteller und mutmassliche Regressschuldner auch formell nicht befugt, darüber einen Entscheid zu verlangen. Es ist jedoch gerade Sinn und Zweck von Art. 25 VwVG, dass auch der Nichtbestand von Rechten und Pflichten - ein schutzwürdiges Interesse vorausgesetzt - verfügt werden muss.

5.3 Richtig ist hingegen die Ansicht der ESTV, dass der Beschwerdeführerin im Verfahren der Erhebung von Verrechnungssteuern keine Parteistellung zukommen könne, denn hierbei ginge es tatsächlich nur um das in E. 3.2 dargestellte Steuerrechtsverhältnis zwischen der ESTV und der C._______. Vorliegend aber drängt die Beschwerdeführerin entgegen der offensichtlichen Ansicht der ESTV nicht ins Erhebungsverfahren, sondern sie verneint sinngemäss, dass sie Regressschuldnerin sein könne. Nur, aber immerhin in diesem Zusammenhang wird das zugrunde liegende Verhältnis zwischen der ESTV und der C._______ zum Thema.

5.4 Nach dem Gesagten hätte die ESTV an die Adresse der Beschwerdeführerin eine formelle Verfügung über den Bestand einer Regressforderung erlassen müssen. Da diese zwischen der C._______ und der Beschwerdeführerin wirkt, hätte dabei auch die C._______ Verfügungsadressatin sein müssen. Über allfällige zivilrechtliche Fragen bezüglich Überwälzung hätte die ESTV vorfrageweise entscheiden müssen.

6.
6.1 Demnach ist die Beschwerde vollumfänglich gutzuheissen, und der angefochtene Einspracheentscheid (Nichteintretensentscheid) der ESTV vom 9. Dezember 2008 ist aufzuheben. Die ESTV wird angewiesen, über die umstrittene Regressforderung gegenüber der Beschwerdeführerin eine Verfügung zu erlassen. Die Verfügung ist zu begründen (Art. 35 Abs. 1 VwVG).

6.2 Ausgangsgemäss sind der obsiegenden Beschwerdeführerin und der Vorinstanz keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 VwVG). Der geleistete Kostenvorschuss in der Höhe von CHF 40'000.-- ist der Beschwerdeführerin zurückzuerstatten.

6.3 Die Vorinstanz hat der obsiegenden Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung auszurichten (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG), welche praxisgemäss auf CHF 60'000.-- (MWST inbegriffen) festzusetzen ist.

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen, und der Einspracheentscheid (Nichteintretensentscheid) der ESTV vom 9. Dezember 2008 wird aufgehoben. Die ESTV wird angewiesen, über die Regressforderung gegenüber der Beschwerdeführerin eine Verfügung zu erlassen.

2.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der von der Beschwerdeführerin einbezahlte Kostenvorschuss in der Höhe von CHF 40'000.-- wird dieser zurückerstattet.

3.
Die Vorinstanz wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin eine Parteientschädigung in der Höhe von CHF 60'000.-- zu bezahlen.

4.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. _______; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Urban Broger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5 - 1 Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5 - 1 Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cquater	des Bundesanwaltes oder der Bundesanwältin auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von ihm oder ihr gewählten Staatsanwälte und Staatsanwältinnen sowie des Personals der Bundesanwaltschaft;
^cquinquies	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses ihres Sekretariats;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^d	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 132 Stempelsteuer und Verrechnungssteuer - 1 Der Bund kann auf Wertpapieren, auf Quittungen von Versicherungsprämien und auf anderen Urkunden des Handelsverkehrs eine Stempelsteuer erheben; ausgenommen von der Stempelsteuer sind Urkunden des Grundstück- und Grundpfandverkehrs.
¹	Der Bund kann auf Wertpapieren, auf Quittungen von Versicherungsprämien und auf anderen Urkunden des Handelsverkehrs eine Stempelsteuer erheben; ausgenommen von der Stempelsteuer sind Urkunden des Grundstück- und Grundpfandverkehrs.
²	Der Bund kann auf dem Ertrag von beweglichem Kapitalvermögen, auf Lotteriegewinnen und auf Versicherungsleistungen eine Verrechnungssteuer erheben. Vom Steuerertrag fallen 10 Prozent den Kantonen zu.115

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 1 - 1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens, auf Gewinnen aus Geldspielen im Sinne des Geldspielgesetzes vom 29. September 20175 (BGS), auf Gewinnen aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, und auf Versicherungsleistungen; wo es das Gesetz vorsieht, tritt anstelle der Steuerentrichtung die Meldung der steuerbaren Leistung.6
¹	Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens, auf Gewinnen aus Geldspielen im Sinne des Geldspielgesetzes vom 29. September 20175 (BGS), auf Gewinnen aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, und auf Versicherungsleistungen; wo es das Gesetz vorsieht, tritt anstelle der Steuerentrichtung die Meldung der steuerbaren Leistung.6
²	Die Verrechnungssteuer wird dem Empfänger der um die Steuer gekürzten Leistung nach Massgabe dieses Gesetzes vom Bund oder vom Kanton zu Lasten des Bundes zurückerstattet.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 4 - 1 Gegenstand der Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens sind die Zinsen, Renten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge:
¹	Gegenstand der Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens sind die Zinsen, Renten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge:
^a	der von einem Inländer ausgegebenen Obligationen, Serienschuldbriefe, Seriengülten und Schuldbuchguthaben;
^b	der von einem Inländer ausgegebenen Aktien, Stammanteile an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteile, Beteiligungsscheine von Genossenschaftsbanken, Partizipationsscheine und Genussscheine;
^c	der von einem Inländer oder von einem Ausländer in Verbindung mit einem Inländer ausgegebenen Anteile an einer kollektiven Kapitalanlage gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200612 (KAG);
^d	der Kundenguthaben bei inländischen Banken und Sparkassen.
²	Die Verlegung des Sitzes einer Aktiengesellschaft, Gesellschaft mit beschränkter Haftung oder Genossenschaft ins Ausland steht steuerlich der Liquidation der Gesellschaft oder Genossenschaft gleich; diese Bestimmung findet auf kollektive Kapitalanlagen gemäss KAG sinngemässe Anwendung.13

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 10 - 1 Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung.
¹	Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung.
²	Bei kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG47 sind die Fondsleitung, die Investmentgesellschaft mit variablem Kapital, die Investmentgesellschaft mit festem Kapital und die Kommanditgesellschaft steuerpflichtig. Haben eine Mehrheit der unbeschränkt haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft für kollektive Kapitalanlagen ihren Wohnsitz im Ausland oder handelt es sich bei den unbeschränkt haftenden Gesellschaftern um juristische Personen, an denen eine Mehrheit von Personen mit Wohnsitz oder Sitz im Ausland beteiligt sind, haftet die Depotbank der Kommanditgesellschaft solidarisch für die Steuer auf den ausbezahlten Erträgen.48

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 11 - 1 Die Steuerpflicht wird erfüllt durch:
¹	Die Steuerpflicht wird erfüllt durch:
^a	Entrichtung der Steuer (Art. 12-18); oder
^b	Meldung der steuerbaren Leistung (Art. 19-20a).49
²	Die Verordnung umschreibt die Voraussetzungen, unter denen gegen Domizilerklärung (Affidavit) die Verrechnungssteuer auf Erträgen von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG50 nicht erhoben wird.51

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 14 - 1 Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen. Vereinbarungen, die dieser Verpflichtung widersprechen, sind nichtig.
¹	Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen. Vereinbarungen, die dieser Verpflichtung widersprechen, sind nichtig.
²	Der Steuerpflichtige hat dem Empfänger der steuerbaren Leistung die zur Geltendmachung des Rückerstattungsanspruchs notwendigen Angaben zu machen und auf Verlangen hierüber eine Bescheinigung auszustellen.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 13 - 1 Die Steuer beträgt:
¹	Die Steuer beträgt:
^a	auf Kapitalerträgen und auf Gewinnen aus Geldspielen, die nicht nach Artikel 24 Buchstaben i-iter DBG57 steuerfrei sind, sowie aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nicht nach Artikel 24 Buchstabe j DBG steuerfrei sind: 35 Prozent der steuerbaren Leistung;
^b	auf Leibrenten und Pensionen: 15 Prozent der steuerbaren Leistung;
^c	auf sonstigen Versicherungsleistungen: 8 Prozent der steuerbaren Leistung.
²	Der Bundesrat kann den in Absatz 1 Buchstabe a festgesetzten Steuersatz auf ein Jahresende auf 30 Prozent herabsetzen, wenn es die Entwicklung der Währungslage oder des Kapitalmarktes erfordert.58

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 1 - 1 Dieses Gesetz findet Anwendung auf das Verfahren in Verwaltungssachen, die durch Verfügungen von Bundesverwaltungsbehörden in erster Instanz oder auf Beschwerde zu erledigen sind.
¹	Dieses Gesetz findet Anwendung auf das Verfahren in Verwaltungssachen, die durch Verfügungen von Bundesverwaltungsbehörden in erster Instanz oder auf Beschwerde zu erledigen sind.
²	Als Behörden im Sinne von Absatz 1 gelten:
^a	der Bundesrat, seine Departemente, die Bundeskanzlei und die ihnen unterstellten Dienstabteilungen, Betriebe, Anstalten und anderen Amtsstellen der Bundesverwaltung;
^b	Organe der Bundesversammlung und der eidgenössischen Gerichte für erstinstanzliche Verfügungen und Beschwerdeentscheide nach Beamtengesetz vom 30. Juni 19277;
^c	die autonomen eidgenössischen Anstalten oder Betriebe;
^cbis	das Bundesverwaltungsgericht;
^d	die eidgenössischen Kommissionen;
^e	andere Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, soweit sie in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen.
³	Auf das Verfahren letzter kantonaler Instanzen, die gestützt auf öffentliches Recht des Bundes nicht endgültig verfügen, finden lediglich Anwendung die Artikel 34-38 und 61 Absätze 2 und 3 über die Eröffnung von Verfügungen und Artikel 55 Absätze 2 und 4 über den Entzug der aufschiebenden Wirkung. Vorbehalten bleibt Artikel 97 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 19469 über die Alters- und Hinterlassenenversicherung betreffend den Entzug der aufschiebenden Wirkung von Beschwerden gegen Verfügungen der Ausgleichskassen.10 11

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 34 - 1 Die ESTV erlässt für die Erhebung und Rückerstattung der Verrechnungssteuer alle Weisungen, Verfügungen und Entscheide, die nicht ausdrücklich einer andern Behörde vorbehalten sind.
¹	Die ESTV erlässt für die Erhebung und Rückerstattung der Verrechnungssteuer alle Weisungen, Verfügungen und Entscheide, die nicht ausdrücklich einer andern Behörde vorbehalten sind.
²	Soweit die Rückerstattung der Verrechnungssteuer den Kantonen übertragen ist, sorgt die ESTV für die gleichmässige Handhabung der Bundesvorschriften.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 41 - Die ESTV trifft alle Verfügungen und Entscheide, welche die Erhebung der Verrechnungssteuer notwendig macht; sie trifft einen Entscheid insbesondere dann, wenn:
^a	die Steuerforderung, die Mithaftung oder die Überwälzungspflicht bestritten wird;
^b	für einen bestimmten Fall vorsorglich die amtliche Feststellung der Steuerpflicht, der Grundlagen der Steuerberechnung, der Mithaftung oder der Überwälzungspflicht beantragt wird;
^c	der Steuerpflichtige oder Mithaftende die gemäss Abrechnung geschuldete Steuer nicht entrichtet.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 6 Steuerüberwälzung - 1 Die Überwälzung der Steuer richtet sich nach privatrechtlichen Vereinbarungen.
¹	Die Überwälzung der Steuer richtet sich nach privatrechtlichen Vereinbarungen.
²	Zur Beurteilung von Streitigkeiten über die Steuerüberwälzung sind die Zivilgerichte zuständig.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 38 - 1 Wer auf Grund dieses Gesetzes steuerpflichtig wird, hat sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden.
¹	Wer auf Grund dieses Gesetzes steuerpflichtig wird, hat sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden.
²	Der Steuerpflichtige hat der ESTV bei Fälligkeit der Steuer (Art. 16) unaufgefordert die vorgeschriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung (Art. 19 und 20) zu erstatten.
³	Für Meldeverfahren nach Artikel 20a Absatz 1 ist die Meldung innert 90 Tagen nach Fälligkeit der steuerbaren Leistung zusammen mit den Belegen und einer Wohnsitzbestätigung der Gewinnerin oder des Gewinners zu erstatten.91
⁴	Bei Meldungen nach Artikel 19 über Versicherungsleistungen an inländische natürliche Personen ist deren AHV-Nummer anzugeben.92
⁵	Inländische natürliche Personen mit Anspruch auf Versicherungsleistungen nach Artikel 7 müssen der nach Artikel 19 meldepflichtigen Person ihre AHV-Nummer bekanntgeben. Fehlt die Selbstauskunft, so werden die Verzugsfolgen aus Gesetz oder Vertrag bei der meldepflichtigen Person bis zum Erhalt der AHV-Nummer aufgeschoben. Artikel 19 Absatz 3 bleibt vorbehalten.93

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 25 - 1 Die in der Sache zuständige Behörde kann über den Bestand, den Nichtbestand oder den Umfang öffentlichrechtlicher Rechte oder Pflichten von Amtes wegen oder auf Begehren eine Feststellungsverfügung treffen.
¹	Die in der Sache zuständige Behörde kann über den Bestand, den Nichtbestand oder den Umfang öffentlichrechtlicher Rechte oder Pflichten von Amtes wegen oder auf Begehren eine Feststellungsverfügung treffen.
²	Dem Begehren um eine Feststellungsverfügung ist zu entsprechen, wenn der Gesuchsteller ein schutzwürdiges Interesse nachweist.
³	Keiner Partei dürfen daraus Nachteile erwachsen, dass sie im berechtigten Vertrauen auf eine Feststellungsverfügung gehandelt hat.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48 - 1 Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 5 Grundsätze rechtsstaatlichen Handelns - 1 Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
¹	Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
²	Staatliches Handeln muss im öffentlichen Interesse liegen und verhältnismässig sein.
³	Staatliche Organe und Private handeln nach Treu und Glauben.
⁴	Bund und Kantone beachten das Völkerrecht.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 127 Grundsätze der Besteuerung - 1 Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
¹	Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
²	Soweit es die Art der Steuer zulässt, sind dabei insbesondere die Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten.
³	Die interkantonale Doppelbesteuerung ist untersagt. Der Bund trifft die erforderlichen Massnahmen.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 35 - 1 Schriftliche Verfügungen sind, auch wenn die Behörde sie in Briefform eröffnet, als solche zu bezeichnen, zu begründen und mit einer Rechtsmittelbelehrung zu versehen.
¹	Schriftliche Verfügungen sind, auch wenn die Behörde sie in Briefform eröffnet, als solche zu bezeichnen, zu begründen und mit einer Rechtsmittelbelehrung zu versehen.
²	Die Rechtsmittelbelehrung muss das zulässige ordentliche Rechtsmittel, die Rechtsmittelinstanz und die Rechtsmittelfrist nennen.
³	Die Behörde kann auf Begründung und Rechtsmittelbelehrung verzichten, wenn sie den Begehren der Parteien voll entspricht und keine Partei eine Begründung verlangt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63 - 1 Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64 - 1 Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.