A-4472/2012 - 2013-04-09 - Droits de timbre - Stempelabgabe auf Versicherungsprämien

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-4472/2012

Urteil vom 9. April 2013

Richter Michael Beusch (Vorsitz),

Besetzung Richter Daniel Riedo, Richter Pascal Mollard,

Gerichtsschreiberin Iris Widmer.

X._______ AG,

Parteien vertreten durch ...,

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Direkte Bundessteuer,

Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,

Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Stempelabgabe auf Versicherungsprämien.

Sachverhalt:

A.
Die X._______ AG), ist ein der Aufsicht des Bundes unterstellter Versicherer im Sinne von Art. 21 des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG, SR 641.10).

B.
Im November 2010 kontrollierte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) bei der Abgabepflichtigen die Deklarationen der Jahre 2006 bis 2009. Die ESTV stellte "im Bereich der aufgeschobenen Leibrenten mit Rückgewähr Differenzen" fest: Der "Einbau der angesammelten Überschüsse in eine zusätzliche lebenslängliche Rente" sei "nicht in die Abgabeberechnung einbezogen" worden (vgl. act. 9, Revisionsbericht vom 7. Dezember 2010, Ziffer 1). Die ESTV war der Auffassung, dass die Verwendung des Überschusses für die zusätzliche Rente eine "Einmalprämie" darstelle, die der Stempelabgabe unterliege. Die Abgabepflichtige trage in all diesen Fällen das Langleberisiko und folglich werde das versicherte Risiko erhöht. Sie forderte deshalb bei der Abgabepflichtigen die entsprechenden Stempelabgaben nach.

Die Abgabepflichtige äusserte sich in ihrem Schreiben vom 22. Dezember 2010 an die ESTV dahingehend, sie könne die Ausführungen nicht nachvollziehen, und sie bat um eine rechtliche Begründung der "zusätzlichen Abgabepflicht". Mit Schreiben vom 30. Dezember 2010 erläuterte die ESTV die Gründe für die Nachforderung näher. Am 21. Januar 2011 erklärte die Abgabepflichtige, sie teile die Auffassung der ESTV nicht. Bei den Überschuss- oder Gewinnzuweisungen an den Versicherungsnehmer handle es sich um Rückvergütungen aufgrund der vorsichtig berechneten Prämie. Diese Vergütungen stellten keine stempelabgaberechtlichen Versicherungsprämien dar. Folge die ESTV ihre Auffassung nicht, sei eine beschwerdefähige Verfügung zu erlassen.

C.
Am 4. Juli 2011 entschied die ESTV, die Abgabepflichtige schulde der ESTV für die Jahre 2006 bis 2009 Stempelabgaben in der Höhe von Fr. .... Nach Eingang der geschuldeten Abgabe werde der Abgabepflichtigen ausserdem der gesetzlich geschuldete Verzugszins in Rechnung gestellt.

Gegen diesen Entscheid erhob die Abgabepflichtige am 2. September 2011 Einsprache bei der ESTV, welche am 12. Juli 2012 abgewiesen wurde. Die ESTV stellte fest, die Abgabepflichtige habe der ESTV die Stempelabgabe 2006 von Fr. ... mit einem Verzugszins von 5% seit dem 30. Juni 2006 bis zur Abgabeentrichtung; die Stempelabgabe 2007 von Fr. ... mit einem Verzugszins von 5% seit dem 30. Juni 2007 bis zur Abgabeentrichtung; die Stempelabgabe 2008 von Fr. ... mit einem Verzugszins von 5% seit dem 30. Juni 2008 bis zur Abgabeentrichtung; die Stempelabgabe 2009 von Fr. ... mit einem Verzugszins von 5% seit dem 30. Juni 2009 bis zur Abgabeentrichtung zu bezahlen.

D.
Mit Beschwerde vom 12. September 2012 gelangte die Abgabepflichtige (Beschwerdeführerin) ans Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt die kostenpflichtige Aufhebung des vorinstanzlichen Einspracheentscheides; von der Erhebung einer zusätzlichen Stempelabgabe sei abzusehen.

Am 20. Dezember 2012 schliesst die ESTV (Vorinstanz) in ihrer Vernehmlassung auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben an das Bundesverwaltungsgericht wird - soweit erforderlich - im Rahmen der Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor. Die ESTV ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Somit ist das Bundesverwaltungsgericht für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

2.1 Die Stempelabgabe ist eine so genannte Rechtsverkehrssteuer. Sie wird auf bestimmten, im Gesetz definierten Vorgängen erhoben (statt vieler: Thomas Jaussi/Roland Schweighauser/Markus Pfirter, Die eidg. Stempelabgaben, Muri/Bern 2007, S. 16). Die Zahlung von Versicherungsprämien gegen Quittung ist ein solcher Vorgang, für den das Gesetz die Besteuerung vorsieht (Art. 1 Abs. 1 Bst. c StG; so genannter Versicherungsstempel). Für die Festsetzung der Abgaben ist der wirkliche Inhalt der Urkunden oder Rechtsvorgänge massgebend, weshalb die von den Beteiligten gebrauchten unrichtigen Bezeichnungen und Ausdrucksweisen nicht in Betracht fallen (Art. 27 Abs. 1 StG). Dem Versicherungsstempel unterliegen unter anderem bestimmte Personenversicherungen sowie Sach- und Vermögensversicherungen (vgl. Thomas Jaussi/Pierre-Olivier Gehriger, in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bd. II/3: Bundesgesetz über die Stempelabgaben, Basel/Genf/München 2006 [nachfolgend: Kom StG], Vor Art. 21 -26 N 9). Eine Lebensversicherung, wie sie hier strittig ist, wird zu den sog. Personenversicherungen gezählt (Jaussi/Gehriger, Kom StG, Art. 22 N 12).

2.2 Der Versicherungsvertrag wird im StG nicht definiert. Der (privatrechtliche) Versicherungsvertrag ist ein Vertrag, bei dem die eine Partei, der Versicherer, der anderen Partei, dem Versicherungsnehmer, gegen Bezahlung eines Entgelts, der Prämie, eine Vermögensleistung für den Fall verspricht, dass ein Gegenstand durch ein Gefahrenereignis betroffen wird (Jaussi/Gehriger, Kom StG, Art. 21 N 10; Jaussi/Schweighauser/Pfirter, a.a.O., S. 62; Gerhard Stoessel, in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Anton K. Schnyder [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Privatrecht, Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag [VGG], Basel 2001, Allgemeine Einleitung N 14 ff., 19; Peter Lang, Die private Rentenversicherung der Säule 3b im Einkommens- und Vermögenssteuerrecht, Basel 2010, S. 26; zum Begriff der Versicherung vgl. auch BGE 114 Ib 244 E. 4a [bestätigt in BGE 131 I 223 E. 4.7], 107 Ib 56 E. 1b; Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] 1995-16 vom 29. April 1996 E. 2a mit Hinweisen; Jaussi/Gehriger, Kom StG, Art. 21 N 9).

2.3

2.3.1 Gegenstand der Abgabe ist aber nicht der jeweilige Versicherungsvertrag als solcher, sondern die Prämienzahlung für die Versicherung, die zum inländischen Bestand eines der Aufsicht des Bundes unterstellten oder eines inländischen öffentlich-rechtlichen Versicherers gehört (vgl. Art. 21 Bst. a StG). Die Beantwortung der Frage, ob eine Prämienzahlung für eine Versicherung vorliegt, ist in aller Regel unproblematisch. Es bedarf eines Versicherungsvertrags (vgl. E. 2.2) zwischen einem Versicherungsnehmer und einem Versicherer, auf dessen Grundlage sich die Pflicht ergibt, eine Prämie zu zahlen. Hierfür verspricht der Versicherer die vertraglich vereinbarte Leistung (vgl. Heini Rüdisühli, in: Xavier Oberson/Pascal Hinny, [Hrsg.], StG, Kommentar Stempelabgaben, Zürich/Basel/Genf 2006, Art. 21 N 3). Die Prämie entspricht dabei dem "Preis", den der Versicherungsnehmer dafür entrichtet, dass der Versicherer im Schadenfall die vereinbarte Leistung erbringt (vgl. Jaussi/Gehriger, Kom StG, Art. 21 N 17, 28; vgl. Daniel Jungo/Wolfgang Maute, Lebensversicherungen und Steuern, Bern 2003, S. 25). Sollte sich dagegen ein vertragliches Verhältnis z.B. als reines Sparprodukt zeigen, das überhaupt keine Risikodeckung enthält, kann nicht mehr von einer Versicherung, resp. von einer Versicherungsprämie als Preis gesprochen werden (vgl. Jaussi/Gehriger, Kom StG, Art. 21 N 28).

2.3.2 Als Prämienarten kommen bei Lebensversicherungen sowohl die sog. Einmalprämie als auch die periodische Prämienzahlung zum Tragen (Jaussi/Gehriger, Kom StG, Art. 22 N 18). Was als nicht periodische Prämienzahlung - und somit als Einmalprämie - im Sinne des Versicherungsstempels gilt, definiert Art. 26b Abs. 2 der Verordnung vom 3. Dezember 1973 über die Stempelabgaben (StV, SR 641.101; vgl. dazu eingehend Jaussi/Gehriger, Kom StG, Art. 22 N 25 ff.). Periodische Prämien liegen vor, wenn der Prämienschuldner während der ganzen Vertragslaufzeit jährlich eine im Wesentlichen gleich hohe Prämie bezahlt (vgl. Art. 26b Abs. 1 StV). Bei einer Einmalprämie leistet grundsätzlich der Prämienschuldner ungeachtet der versicherten Risiken und der Vertragsdauer die für den Vertrag benötigte Prämie mit einer einmaligen Zahlung (Jaussi/Gehriger, Kom StG, Art. 22 N 18).

2.3.3 Die Abgabeforderung entsteht im Zeitpunkt der Zahlung der Prämie. Massgebend ist das konkrete Verfügungsgeschäft, d.h. das wirklich Erbrachte, in Verbindung mit dem diesem zu Grunde liegenden Verpflichtungsgeschäft, d.h. dem entsprechenden Versicherungsvertrag (vgl. E. 2.2). Wird die geschuldete Leistung erbracht (Verfügungsgeschäft) und handelt es sich um eine Prämie für eine abgabepflichtige Versicherung (Verpflichtungsgeschäft), so ist dadurch die steuerbare Leistung erbracht worden und die Abgabeforderung entstanden (Jaussi/Gehriger, a.a.O., Art. 23 N 6).

Da die Abgabeforderung mit der Zahlung der Prämie entsteht, sind der Zeitpunkt der Rechnungsstellung oder die Fälligkeit der geschuldeten Prämie unerheblich. Ebenso unerheblich ist, wie die Prämie bezahlt wird, ob diese in bar ausbezahlt, per Giro überwiesen, bloss gutgeschrieben, verrechnet oder auf sonstige Art erbracht wird. Massgeblich ist also nicht die Art der Entrichtung, sondern, dass die Prämie entrichtet wird, mithin ein Verfügungsgeschäft vorliegt (Jaussi/Gehriger, a.a.O., Art. 23 N 7).

2.4

2.4.1 Kapital bildende Lebensversicherungsverträge zeichnen sich in der Regel durch eine äusserst lange Vertragsdauer aus, die nicht selten 25 Jahre oder mehr beträgt. Gleichzeitig wird die Höhe der Prämie zu Beginn für die gesamte Laufzeit des Vertrages festgesetzt sowie garantiert und kann während der Vertragsdauer weder einseitig angepasst noch abgeändert werden. Ausserdem unterliegen die Grundlagen der Prämienkalkulation erheblichen Risiken, die sich namentlich aus den hohen Aktienanteilen (die Versicherer legen ihr Vermögen u.a. in Aktien an) auf dem Kapitalmarkt ergeben können. Der Versicherer ist daher bereits aus kaufmännischen Gründen gezwungen, die Prämie äusserst vorsichtig zu berechnen (vgl. Andrea Pfleiderer, Die Überschussbeteiligung in der Lebensversicherung, Basel 2006, S. 1, 17; vgl. Jungo/Maute, a.a.O., S. 27 f., 29 f.; vgl. Botschaft vom 7. September 2011 zur Totalrevision des Versicherungsvertragsgesetzes [VVG], BBl 2011 7705 ff., 7798 f.).

2.4.2 Die Versicherungsgesellschaften berechnen deshalb in ihren Prämien "Sicherheitszuschläge" ein. Da die verlangten Prämien vorsorglich also bereits höher ausfallen als der mutmassliche Risiko- und Kostenbedarf, haben die Gesellschaften die "Überschussbeteiligung" eingeführt. Dieses Institut erlaubt den Lebensversicherungsgesellschaften einerseits eine vorsichtige Prämienkalkulation, die ihre Solvenz sichert, andererseits lassen sich dadurch aber auch Nachteile für die Versicherungsnehmer vermeiden (vgl. Pfleiderer, a.a.O., S. 2, 19). Gemäss der Aufsichtsbehörde der Versicherungen, der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht (FINMA; vgl. Art. 3 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 2004 betreffend die Aufsicht über Versicherungsunternehmen [Versicherungsaufsichtsgesetz, VAG, SR 961.01]), dient die Überschussbeteiligung dem Zweck, die Versicherungsnehmer an den erwirtschafteten Überschüssen teilhaben zu lassen (vgl. Rundschreiben der FINMA 2008/40 vom 20. November 2008, Rz. 130). Die Überschussbeteiligung ist folglich als eine Besonderheit der Prämienkalkulation in der Kapitallebensversicherung zu betrachten (Pfleiderer, a.a.O., S. 85; zu den historischen Hintergründen der auf dem Genossenschaftsgedanken basierenden Überschussbeteiligung, dieselbe, S. 7 ff.). Pfleiderer bezeichnet die Überschussbeteiligung als "Rückvergütung von aus Sicherheitsgründen überhöhten Prämienbeiträgen" (Pfleiderer, a.a.O., S. 13). Maute, Steiner, Rufener und Lang betonen, dass die Überschussbeteiligung "keine Versicherungsleistung" sei. Vielmehr handle es sich um eine "nachträgliche Teilrückerstattung der Prämie wegen günstigem Schadens- und Kostenverlauf. Die Überschussbeteiligung wird entweder jährlich mit der zu leistenden Prämie verrechnet oder auf einem Überschusskonto angesammelt" (Wolfgang Maute/Martin Steiner/Adrian Rufener/Peter Lang, Steuern und Versicherungen 3. Aufl., Muri 2011, S. 289, vgl. auch S. 363).

In den Gesetzen lässt sich allerdings keine direkte Anspruchsgrundlage für die Überschussbeteiligung finden (vgl. zu Rechtsgrundlagen die Überschussbeteiligung betreffend E. 2.4.5). Ein Überschussanspruch hängt von einer entsprechenden Zusage einer Versicherungsgesellschaft ab (vgl. Pfleiderer, a.a.O., S. 55). Wurde eine Überschussbeteiligung jedoch vereinbart, bildet sie eine einklagbare, vertragliche Nebenleistungspflicht (Pfleiderer, a.a.O., S. 85).

2.4.3 Die "Quellen" der Überschussbeteiligung werden in der Regel folgendermassen eingeteilt: (1) Zinsüberschuss, (2) Risikoüberschuss und (3) Kostenüberschuss.

Der Zinsüberschuss entspricht der Differenz zwischen dem rechnungsmässig verwendeten Zinssatz (technischer Zins; vgl. E. 2.4.5) und dem von der Versicherungsgesellschaft tatsächlich erwirtschafteten Ertrag (vgl. Jungo/Maute, a.a.O., S. 30; Berufsbildungsverband der Versicherungswirtschaft VBV [Hrsg.], Lebensversicherung - aktuell, 2. Aufl., Zürich 2001 [nachfolgend: Lebensversicherung], S. 108). Der jährliche Ertrag der Kapitalanlagen einer Versicherungsunternehmung setzt sich aus mehreren Komponenten zusammen (Zinsertrag aus Obligationen, Dividenden, Mietzinseinnahmen etc.). Die Wertveränderungen der Kapitalanlagen für die Überschussbeteiligung zu bewerten, ist schwierig, weil infolge von Kurs- und Preisschwankungen auch Verluste entstehen können. Allgemeingültige Regeln, wie diesen Schwankungen Rechnung getragen werden soll, gibt es keine. Ziel der Lebensversicherer ist es aber, konstante Geschäftsergebnisse auszuweisen, weshalb sie Bewertungsmethoden anwenden, die Ertragsschwankungen weitgehend "glätten" (vgl. Lebensversicherung, a.a.O., S. 108). Der Risikoüberschuss resultiert aus der Differenz zwischen der gesamten entstandenen Schadenssumme im Berichtsjahr und der Summe der Risikoprämien aus dem ganzen Bestand im selben Jahr. Er entsteht durch die vorsichtige Kalkulation der Sterblichkeit. Beim Risiko "Langlebigkeit" (welches zu den typischen Versicherungsrisiken zählt, vgl. statt vieler: Markus Krähenbühl, Schweizer Lebensversicherung - Von der Risiko-Transformation zur Risiko-Intermediation; Beiträge zur Erfassung, Bewertung und Verbriefung des Renten-Langleberisikos in einer Lebensversicherung, Zürich 2009, insbes. zur Definition des Langleberisikos, S. 82) werden trotz entsprechend angepasster Renten-Sterbetafeln kaum Überschüsse erzielt (vgl. Lebensversicherung, a.a.O., S. 109; vgl. auch Jungo/Maute, a.a.O., S. 30, die bei den Leibrenten von einer "eher angespannten Situation" sprechen, vgl. auch S. 138). Ein Kostenüberschuss entsteht, falls die eingerechneten Kosten höher sind als die effektiv verursachten. Der Kostenüberschuss wird in Abschluss-, Inkasso- und Verwaltungskostenüberschuss unterteilt. Die eingerechneten Kosten sind in der Regel aber zu niedrig angesetzt, und somit entstehen im Kostenbereich üblicherweise Verluste (vgl. Lebensversicherung, a.a.O., S. 109; vgl. Jungo/Maute, a.a.O., S. 30; vgl. Pfleiderer, a.a.O., S. 25).

Zusammenfassend lässt sich festhalten: "Die Überschüsse sind umso grösser, je erfolgreicher die Kapitalanlagepolitik des jeweiligen Versicherungsunternehmens ist, je weniger Versicherungsfälle bei den Versicherten eintreten und je sparsamer in der jeweiligen Unternehmung gewirtschaftet wird" (Maute/Steiner/Rufener/Lang, a.a.O., S. 362).

2.4.4 Anzumerken ist vor diesem Hintergrund, dass Entstehung und Höhe des Überschussanspruchs vom Eintritt eines zukünftigen ungewissen Ereignisses abhängt, nämlich davon, ob überhaupt ein Überschuss erzielt wird. Es handelt sich deshalb um eine bedingte Forderung (vgl. Pfleiderer, a.a.O., S. 107, mit weiteren Hinweisen auf die Lehre). Der Eintritt der Bedingung hängt dabei nicht vom blossen Willen der Vertragsparteien ab. Es handelt sich somit nicht um eine sog. potestative Bedingung (vgl. Pfleiderer, a.a.O., S. 108). Auch der Überschussplan bzw. die darin festgehaltene Höhe der Überschussbeteiligung hängt wiederum nicht nur von den Leistungen der Versicherungsgesellschaften ab, sondern es spielen vornehmlich zufällige Kriterien, wie z.B. die Sterblichkeit oder die Marktentwicklung (vgl. E. 2.4.3), eine entscheidende Rolle. Da der Überschuss sowohl von Zufallsbedingungen, als auch vom Verdienst der Versicherungsgesellschaft abhängt, liegt eine sog. gemischte Bedingung vor, die ausserdem suspensiv bedingt ist, da der Überschuss vom am Ende des Jahres festgestellten Erfolg abhängt (vgl. Pfleiderer, a.a.O., S. 109 f., mit weiteren Hinweisen).

2.4.5 Verschiedene Erlasse befassen sich mit der Überschussbeteiligung (vgl. hierzu auch die vorgesehenen Änderungen gemäss Botschaft zur Totalrevision des VVG, a.a.O., BBl 2011 7798). Für den vorliegenden Fall sei auf folgende Regelungen des VAG sowie der Verordnung vom 9. November 2005 über die Beaufsichtigung von privaten Versicherungsunternehmen (Aufsichtsverordnung, AVO, SR 961.011) hingewiesen:

Für Versicherungsunternehmen, welche die direkte Einzel- oder Kollektivlebensversicherung betreiben und Lebensversicherungsverträge mit Zinsgarantie erfüllen müssen, erlässt der Bundesrat Vorschriften zur Bestimmung des maximalen technischen Zinssatzes (Art. 36 Abs. 1 VAG). Die Versicherungsunternehmen haben den Versicherten jährlich eine nachvollziehbare Abrechnung über die Überschussbeteiligung - so sie denn vertraglich vereinbart wurde (vgl. E. 2.4.2) - abzugeben. Aus dieser muss insbesondere hervorgehen, auf welchen Grundlagen die Überschüsse berechnet und nach welchen Grundsätzen sie verteilt wurden (Art. 36 Abs. 2 VAG). Der Bundesrat kann für diese Versicherungsunternehmen Vorschriften erlassen über: die Art und Weise, wie die Informationen, die aus der Abrechnung hervorgehen müssen, auszuweisen sind; die Grundlagen der Berechnung der Überschüsse; die Grundlagen und das Ausmass der Verteilung der Überschüsse (Art. 36 Abs. 3 Bst. a -c VAG).

Art. 120 AVO verpflichtet Versicherungsunternehmen, welche die Lebensversicherung betreiben, für die Tarifierung von Verträgen risikogerechte biometrische und kapitalmarktbedingte Grundlagen und Berechnungsmethoden zu verwenden und die Tarifgrundlagen jährlich zu überprüfen. Gemäss Art. 136 Abs. 1 AVO bilden die Versicherungsunternehmen für den Teil ausserhalb der beruflichen Vorsorge einen Überschussfonds. Der Überschussfonds ist eine versicherungstechnische Bilanzposition zur Bereitstellung der den Versicherungsnehmenden zustehenden Überschussanteile. Im Überschussfonds wird der dem Versichertenkollektiv zugewiesene Teil des erwirtschafteten Jahresüberschusses thesauriert (Art. 136 Abs. 2 AVO). Jährlich sind dem Überschussfonds mindestens 20 Prozent der darin angesammelten Überschüsse zu entnehmen und den Versicherungsnehmenden zuzuteilen (Art. 136 Abs. 3 AVO). Die Überschusszuteilung ist nach anerkannten versicherungsmathematischen Methoden und unter Vermeidung missbräuchlicher Ungleichbehandlungen vorzunehmen (Art. 137 Abs. 1 AVO). Sobald die Überschussanteile den einzelnen Versicherungsnehmenden zugeteilt sind, gelten sie als geschuldet. Sie sind den Anspruchsberechtigten entsprechend den vertraglichen Regelungen auszuschütten oder, falls die verzinsliche Ansammlung der Überschussanteile vereinbart wurde, in einer eigens dafür geschaffenen versicherungstechnischen Bilanzposition auszuweisen (Art. 137 Abs. 2 AVO).

3.1 Im vorliegenden Fall steht eine "Rentenversicherung mit Rückgewähr" zur Diskussion; ein Versicherungsprodukt, das - sofern hier relevant - wie folgt ausgestaltet ist:

Gemäss den "Allgemeinen Bedingungen für aufgeschobene Leibrente" (Ausgabe ..., act. 14b; nachfolgend: AVB ...) gibt die Versicherung Anspruch auf Rentenzahlungen (nachfolgend: Leibrente oder Rente) ab dem in der Police vereinbarten Zeitpunkt (vgl. Ziffer ... AVB ...). Die Rentenversicherung ist grundsätzlich, soweit sie aus der Vermögensanlage her rührt, nach einem mit dem Bundesamt für Privatversicherungen (heute: Eidgenössische Finanzmarktaufsicht [FINMA]) vereinbarten Plan an den Überschüssen der Beschwerdeführerin beteiligt (Ziffer ... AVB ... [der Vollständigkeit sei darauf hingewiesen, dass die Überschusspläne seit Inkrafttreten der Revision des VAG per 2006 nicht mehr genehmigungspflichtig sind, vgl. dazu etwa Pfleiderer, a.a.O., S. 156]). Die Überschüsse werden während der Zeit bis zum Beginn der Leibrentenzahlung einem Sparkonto zugewiesen. Das Guthaben wird verzinst und im Zeitpunkt des Rentenbeginns zur Erhöhung der Leibrente verwendet (Ziffer ... AVB ...). Nach Angaben der Beschwerdeführerin wird die Rentenerhöhung lebenslänglich ausgerichtet. Während der Laufzeit der Leibrente werden die Überschussanteile zusammen mit den Rentenraten in Form einer Überschussrente ausbezahlt (Ziffer ... AVB ...). Ziffer ... AVB ... hält fest, dass bei Rückkauf oder Kapitalbezug in den ersten zehn Vertragsjahren der Überschuss wegfällt.

3.2 Die versicherte Person muss gemäss Vertrag das Guthaben, welches sich auf ihrem Überschuss-Sparkonto allenfalls angesammelt hat, dazu verwenden, eine lebenslängliche Rentenerhöhung zu finanzieren. Dies ist dem Grunde nach unbestritten. Strittig ist aber, ob die Verwendung des Überschusses für eine lebenslängliche Rentenerhöhung (auch "Verrentung" genannt) eine Prämienzahlung darstellt, die die Stempelsteuer auslöst.

3.2.1 Die Vorinstanz hält dafür, dass auf dem Überschussanteil die Stempelsteuer zu erheben sei, weil die Beschwerdeführerin damit eine zusätzliche Versicherungsleistung erbringe. Die Rente werde lebenslänglich ausgerichtet. Das Total der ausgerichteten Leistungen könne folglich weit über dem Wert des angesparten Überschussguthabens liegen. Die Beschwerdeführerin übernehme somit also nicht nur für die Leibrente, sondern auch für die zusätzliche, erhöhte Rentenleistung das Langleberisiko und zahle mit der Rentenerhöhung "nicht einfach" das angesparte Überschussguthaben in Raten aus. Eine solche zusätzliche Risikoleistung werde aber nur gegen eine Prämienzahlung ausgerichtet, weshalb die Verwendung des Überschussguthabens zur Erhöhung der lebenslangen Rente als Prämienzahlung im Sinne des StG zu qualifizieren sei. Das Überschussguthaben stelle demnach das Entgelt seitens des Versicherungsnehmers für die (zusätzliche) Risikoübernahme durch den Versicherer dar.

3.2.2 Die Beschwerdeführerin bestreitet die Ausführungen der Vorinstanz. Die Besteuerung führe zu einer doppelten Stempelerhebung auf dem gleichen Substrat. Da der Überschuss von Beginn weg Vertragsbestandteil sei, dürfe er nicht als später hinzukommende, erneute Einmal-Prämienzahlung interpretiert und besteuert werden. Diese Betrachtungsweise verletze in krasser Weise sowohl den vertragsrechtlichen als auch den aufsichtsrechtlichen Sinn und Zweck des Überschussfonds. Als Prämie könne nur die vom Versicherungsnehmer gestützt auf einem Versicherungsvertrag geschuldete Prämie verstanden werden. Die Überschüsse würden nicht in eine zusätzliche lebenslängliche Rente überführt. Sie würden, so sie denn erzielt würden, von Anfang an einen Bestandteil der versicherungsvertraglich geschuldeten Rente bilden. Der Überschuss würde zwingend zur Erhöhung der Rente verwendet, somit gebe es keinen zusätzlichen, zweiten Versicherungsvertrag. Die Leistung an den Versicherungsnehmer müsse als Einheit begriffen werden. Es sei von Beginn weg eine Rente geschuldet, die durch allenfalls erzielte Überschüsse lebenslänglich erhöht würde. Die Anwartschaft auf den Überschuss sei von Anfang an Vertragsbestandteil und bei der Umwandlung des gesamten Deckungskapitals (samt Überschuss) sei ein einheitlicher Tarif anwendbar. Die Beschwerdeführerin übernehme keinen zusätzlichen Versicherungsschutz und auch kein zusätzliches Risiko, vielmehr bleibe dieses von Anfang an gleich, nur partizipiere der Versicherungsnehmer am besseren Verlauf der Risikogemeinschaft.

3.3 Abgabeobjekt der Stempelsteuer ist die Prämienzahlung für eine Versicherung. Ob die Vorinstanz die Stempelabgabe zu Recht erhoben hat, hängt also davon ab, ob ein Vertragsverhältnis (vgl. E. 2.2) vorliegt, das den Schutz vor einem Risiko zum Inhalt hat. Ein hierfür allenfalls entsprechend geleistetes Entgelt würde dann den "Preis" bzw. die Prämie für die Risikoübernahme darstellen (vgl. E. 2.3.1).

3.3.1 Der diskutierte Versicherungsvertrag räumt der versicherten Person zunächst einmal das Recht auf eine lebenslängliche Leibrente ein (vgl. E. 3.1). Rentenversicherungen der vorliegenden Art dienen dazu, sich gegen die Folgen des Alters zu schützen. Das versicherte Risiko ist somit das Alter bzw. die Langlebigkeit (vgl. statt vieler: Jungo/Maute, a.a.O., S. 25 f.). Wie gesehen (vgl. E. 3.1), räumt der Vertrag der versicherten Person vertraglich einen Anspruch am Rechnungsüberschuss der Beschwerdeführerin ein. Der angesammelte Überschuss wird bei Beginn der Leibrente vereinbarungsgemäss quasi "automatisch" für die Erhöhung der Rente verwendet. Anzumerken ist, dass es sich beim Überschussanspruch aber um eine sog. gemischt bedingte Forderung handelt (vgl. E. 2.4.4) und seine Entstehung und Höhe von Zufälligkeiten abhängt. Folglich ist bei Vertragsschluss ungewiss, ob überhaupt die Rente erhöht werden kann und wie hoch diese Rentenerhöhung allenfalls ausfällt. Ein Überschuss und eine Rentenerhöhung wird vorliegend denn auch nicht von Anfang an betragsmässig beziffert und garantiert, sondern erst anhand des erzielten Überschusses und gemäss Angaben der Beschwerdeführerin auf der Basis des Tarifs der (Grund-)Rente berechnet.

3.3.2 Der vorliegende Versicherungsvertrag verpflichtet die Beschwerdeführerin für den Fall, dass sich die Bedingung erfüllt hat, d.h. ein Überschuss entstanden ist (vgl. E. 3.3.1), die Rente zu erhöhen und diese erhöhte Leistung - wie die Leibrente - lebenslänglich auszurichten (vgl. E. 3.1). Dies hat für die Beschwerdeführerin die folgende Konsequenz: Wird die versicherte Person älter, als im Durchschnitt veranschlagt, wird die von der Beschwerdeführerin zu leistende überschussfinanzierte Rentenerhöhung ihrer Summe nach insgesamt über den Wert der aufgelaufenen Überschüsse hinaus gehen. Die Beschwerdeführerin verpflichtet sich somit nicht "lediglich" zur Auszahlung des Überschusses in der angesparten Höhe mittels periodischer Rentenleistung. Vielmehr geht die Beschwerdeführerin mit der lebenslänglich auszurichtenden Rentenerhöhung eine weitergehende Verpflichtung ein: Sie nimmt ein zusätzliches Risiko auf sich, nämlich das sog. "Langleberisiko", d.h. das Risiko, dass die erzielten und für die zusätzlichen, lebenslangen Renten verwendeten Überschussbeteiligungen infolge Langlebigkeit der versicherten Person kleiner sind als die tatsächlich auszurichtenden erhöhten Rentenleistungen. Mit anderen Worten geht die Verrentung der Überschüsse bei Rentenbeginn über eine "Rückvergütung von aus Sicherheitsgründen überhöhten Prämienbeiträgen" hinaus (E. 2.4.2). Insofern ist die Formulierung, mit der Rentenerhöhung werde das Überschussguthaben in Rentenform ausbezahlt bzw. der "Überschuss bilde einen Bestandteil der Rente", ungenau, weil - wie ausgeführt - die zu leistenden Renten im Total über das angesparte Überschussguthaben hinaus gehen können.

Mit der überschussfinanzierten Rentenerhöhung erhält die versicherte Person folglich eine zusätzliche Versicherungsdeckung. Die Lehre ist ebenfalls der Auffassung, dass der Kunde bei der Verrentung des Überschussanteils eine "zusätzliche Deckung" erhalte, und die "Leistung erhöht" werde (vgl. Jungo/Maute, a.a.O., S. 31; Lebensversicherung, a.a.O., S. 114).

3.3.3 Eine solche zusätzliche Versicherung wird aber nicht ohne Gegenleistung der versicherten Person ausgerichtet. Um die lebenslänglich garantierte Rentenerhöhung zu finanzieren, wird der angesparte Überschuss verwendet. Nach Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts sieht die Vorinstanz die Prämienzahlung - in Form der Einmalprämie - deshalb zu Recht in der Hingabe des angesparten Überschusses, welcher in diesem Zeitpunkt zum Entgelt für die Versicherungsleistung wird. Die Zahlung erfolgte dabei - wie die Vorinstanz zu Recht ausgeführt hat - durch Verrechnung des Überschussguthabens mit der Prämienschuld, was eine mögliche Form der Zahlung der Prämie darstellt (vgl. E. 2.3.3): Wenn zwei Personen einander Geldsummen schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen (Art. 120 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]). Die Beschwerdeführerin hat den Überschuss, bei dem es sich um eine einklagbare Nebenleistungspflicht handelt (vgl. E. 2.4.2), vertraglich zugesichert. Sobald die Überschussanteile den einzelnen Versicherungsnehmern und Versicherungsnehmerinnen zugeteilt sind, gelten sie gemäss AVO als geschuldet (vgl. E. 2.4.5). Bei der verzinslichen Ansammlung (vgl. E. 2.4.5) gelten sie sinngemäss am Ende der Aufschubszeit als geschuldet. Eine Geldschuld wird getilgt durch Erlass, Auszahlung, Ersatzleistung oder Verrechnung. Die Beschwerdeführerin kann sich einer Verrechnung somit nicht mit dem Argument widersetzen, die versicherte Person habe keinen Anspruch auf Auszahlung des Überschusses und könne darüber nicht selbständig verfügen. Die Beschwerdeführerin schuldet der versicherten Person den vertraglich zugesicherten Überschuss, wobei sich die versicherte Person bereits mit Vertragsschluss verpflichtet hat, ebendiesen auf ihrem Sparkonto allenfalls angesparten Überschuss für eine Rentenerhöhung zu verwenden. Die versicherte Person wiederum schuldet der Beschwerdeführerin die Prämie für die Rentenerhöhung (in Form des angesparten Überschusses). Spätestens im Zeitpunkt der ersten Rentenzahlung waren die gegenseitig geschuldeten Forderungen fällig (Ziffer ... i.V.m. Ziffer ... AVB ...) und wurden verrechnet.

4.
Es bleibt, auf die übrigen Einwände der Beschwerdeführerin einzugehen, sofern diese nicht bereits explizit oder implizit widerlegt sind.

4.1

4.1.1 Die Beschwerdeführerin bringt vor, die Vorinstanz erachte die Berechnung der Rente aus den Überschüssen als eine separate, neue Lebensversicherung, welche mit einer zusätzlichen Prämie finanziert werde. Dies sei falsch, gebe es doch keinen zweiten Vertrag (vgl. auch E. 3.2.2).

4.1.2 Entgegen dem Vorbringen der Beschwerdeführerin ist die Vorinstanz weder von einem neuen, separaten Vertrag die Rentenerhöhung betreffend ausgegangen noch von einem "zweiten Konsens", einer Vertragsänderung oder -verlängerung. Derartiges war gar nicht notwendig, da sich die versicherte Person bereits bei der Unterzeichnung des Lebensversicherungsvertrages verpflichtet hat, einen allenfalls entstehenden Überschuss für die Rentenerhöhung zu verwenden.

4.2

4.2.1 Die Beschwerdeführerin trägt im Wesentlichen vor, der Überschuss sei von Beginn weg Vertragsbestandteil und könne nicht vom Lebensversicherungsvertrag separiert werden. Vielmehr bilde er mit der (Grund-)
Rente eine untrennbare Einheit. Gegebenenfalls würde der Überschuss zwingend für die Erhöhung der Rente verwendet. Der Versicherungsnehmer erhalte eine "einheitliche Leistung, d.h. eine Rentenzahlung, welche die Erhöhung der 'Grundrente' durch die Überschüsse" miterfasse. Es dürfe keine Aufteilung in Rente einerseits und Anteil geäufneter Überschuss bis zum Verzehr andererseits erfolgen. Der Überschuss könne weder während der Aufschubszeit noch während der Rentenlaufzeit vom Versicherungsvertrag abgespalten werden. Die Vorinstanz verkenne völlig die "Einheit der Versicherungsleistung, die nicht in einzelne Elemente aufgespalten" werden könne. Das Vorgehen der Vorinstanz verstosse gegen die konstante Rechtsprechung gemäss BGE 130 I 205 sowie Urteil des Bundesgerichts vom 17. Juli 1941, veröffentlicht in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht (ASA) 10 S. 212 (vgl. auch E. 3.2.2).

4.2.2 Zunächst ist zu untersuchen, was in Bezug auf den Versicherungsvertrag mit "Einheit" gemeint ist:

4.2.2.1 Die Frage der "Einheit" stellt sich im Zusammenhang mit der rechtsdogmatischen Qualifikation der vertraglich vereinbarten Überschussbeteiligung. Dabei geht es um die Frage, ob die Kapitallebensversicherung in sich in verschiedene Verträge aufzuteilen sei. Zahlreiche Autoren befürworten eine solche Aufteilung (sog. "Theorie der Doppelnatur"). Demnach bilden der Lebensversicherungsvertrag einen selbständigen Renten- oder Sparvertrag, der neben dem eigentlichen Versicherungsvertrag abgeschlossen wird und für den der Versicherungsnehmer gesondert eine Prämie zu entrichten hat (zum Ganzen ausführlich Pfleiderer, a.a.O., S. 60 f.). Die Annahme verschiedener eigenständiger Verträge böte - so Pfleiderer - den Vorteil, dass sich die Sicherheitszuschläge separat behandeln liessen und dadurch eine Trennung der dem Unternehmen zustehenden Ergebnisse und der den Versicherten zustehenden Anteile möglich würde, wobei den Versicherungsgesellschaften allein die Überschüsse aus der Geschäftsbesorgungstätigkeit als solcher zustünden. Pfleiderer kritisiert an dieser Betrachtungsweise allerdings, dass eine umfangmässige Zuordnung der verschiedenen Prämienbestandteile - Dienstleistung, Risiko und Sparbeitrag - während der gesamten Vertragsdauer nicht eindeutig vorgenommen werden könne. Die Prämienzahlungspflicht stehe der Leistung des Versicherers vielmehr gesamthaft gegenüber und sei daher einheitlich zu betrachten, so dass kein selbständiger Betrag für die Überschussbeteiligung abgespalten werden könne (vgl. Pfleiderer, a.a.O., S. 62 f.). Der überwiegende Teil der Lehre geht deshalb davon aus, dass die Kapitallebensversicherung mit Beteiligung am Überschuss wirtschaftlich und rechtlich ein "einheitliches und umfassendes Vertragsverhältnis" darstellt. Die Überschussbeteiligung "erweitert die das Vertragsverhältnis charakterisierende Hauptleistungspflicht in der Kapitallebensversicherung um einen Anspruch auf Überschuss" und kann als "Ausfluss des Versicherungsvertrages selbst betrachtet" werden (vgl. Pfleiderer, a.a.O., S. 65).

Zusammengefasst befasst sich die Frage nach der Einheit des Vertrages mit dem Verhältnis von "Überschussbeteiligung" (eine Nebenleistung des Versicherers) und "Prämie" (eine Leistung der versicherten Person). Zum selben Ergebnis kommt das Bundesgericht im von der Beschwerdeführerin zitierten Urteil vom 17. Juli 1941 (veröffentlicht in: ASA 10 S. 212; das Urteil betrifft die Wehrsteuer, welche 1983/84 in "Direkte Bundessteuer" umbenannt wurde [vgl. Botschaft vom 8. Dezember 1980 über die Weiterführung der Finanzordnung und die Verbesserung des Bundeshaushaltes, BBl 1980 I 20, vgl. auch den entsprechenden Bundesbeschluss vom 19. Juni 1981, BBl 1981 II 561]): Im Sinne der Mehrheit der Lehre gelangte das Bundesgericht zum Ergebnis, dass "(d)ie Gewinnbeteiligung [gemeint ist die Überschussbeteiligung] nach Massgabe der Versicherungsbedingungen (...) eine Modalität des Versicherungsvertrages [ist]. Die Zustimmung zu den Versicherungsbedingungen umfasst diese insgesamt als Ganzes. Man darf sie nicht spalten in ein Einverständnis mit einer Gewinnbeteiligung überhaupt und in eine gleichzeitige Verfügung über das künftige Guthaben dahingehend, dass dieses statt sofortiger Auszahlung bis zum Ablauf der Versicherung bei der Gesellschaft gegen Zins verbleiben soll".

In diesem Sinne ist der Beschwerdeführerin nicht zu widersprechen, wenn sie vorbringt, der Überschuss sei von Beginn weg Vertragsbestandteil. Inwiefern der dort beurteilte Sachverhalt, bei dem es um die Besteuerung von Zinsen auf dem Überschussguthaben (dort als Gewinnbeteiligung bezeichnet) ging, weitergehend mit dem vorliegenden vergleichbar und massgebend wäre, ist jedoch nicht ersichtlich, weshalb darauf nicht mehr weiter einzugehen ist.

Die Frage, welche rechtlichen Folgen es nach sich zieht, wenn ein Überschuss tatsächlich entstanden ist und dieser verwendet wird, um eine Rentenerhöhung zu finanzieren, lässt die Theorie von der "Einheit des Vertrages" aber unberührt. Das Bundesverwaltungsgericht sieht in dieser Verwendung - wie dargelegt (E. 3.3.3) - die Prämienzahlung. Präzisierend ist in diesem Zusammenhang festzuhalten, dass der gutgeschriebene Überschuss nicht die Prämie ist, wie die Beschwerdeführerin meint. Wird der Überschuss aber genommen und für eine Rentenerhöhung verwendet, bildet er ab diesem Zeitpunkt nicht mehr Überschuss, sondern Entgelt für die Versicherungsleistung. Die Höhe des angesparten Überschussguthabens dient dabei als Bemessungsgrundlage für die Stempelsteuer.

4.2.2.2 Die Beschwerdeführerin beanstandet einen Verstoss gegen die konstante Rechtsprechung, wie sie auch in BGE 130 I 205 verankert sei.

In diesem Urteil entschied das Bundesgericht, dass es "grundsätzlich unzulässig" sei, eine als Ganzes rückkaufsfähige Versicherungspolice in ihre rückkaufsfähigen und nicht rückkaufsfähigen Einzelteile zu zerlegen, um sie dann entsprechend zu besteuern (E. 7.6.5). Leistungen aus Gewinnbeteiligungen (Überschussbeteiligungen, Bonus) teilten das steuerliche Schicksal der zu Grunde liegenden Versicherungsleistung (E. 7.6.6). Das Bundesgericht äussert sich hier also stichwortartig zusammengefasst zur steuerlichen Behandlung von "Versicherungsleistung und Überschussbeteiligung" (beides Leistungen des Versicherers) im Falle ihrer Auszahlung an die versicherte Person und damit zu einer anderen Fragestellung als unter E. 4.2.2.1 erläutert (dort ging es um das Verhältnis "Überschussbeteiligung und Prämie"). Das Bundesgericht spricht denn im angerufenen Urteil auch nie von der "Einheit des Vertrages".

Indem sich die Beschwerdeführerin auf diese Rechtsprechung beruft, übersieht sie zum einen, dass die Vorinstanz gar keine Zerlegung in rückkaufsfähige und nicht rückkaufsfähige Einzelteile vornimmt, so dass der vorliegende Fall mit der vom Bundesgericht beurteilten Konstellation von Vornherein nicht vergleichbar ist. Zum anderen verkennt die Beschwerdeführerin, dass das genannte Urteil die Behandlung von Versicherungsleistungen im Bereich der Einkommenssteuer zum Inhalt hat. Die Stempelabgabe ist demgegenüber eine Kapitalverkehrssteuer (vgl. E. 2.1), welche sich als indirekte Steuer in ihrer rechtlichen Ausgestaltung wesentlich von der Einkommenssteuer unterscheidet. Sie erfasst nicht - wie bei der Einkommensbesteuerung - Einkünfte aus Versicherungen bzw. Versicherungsleistungen, sondern Vorgänge des Kapitalverkehrs, hier die Bezahlung von Versicherungsprämien. Der vom Bundesgericht aufgestellte Grundsatz, wonach Überschussbeteiligungen das steuerliche Schicksal der zu Grunde liegenden Versicherungsleistung teilen, ist im Lichte des Einkommenssteuerrechts zu beurteilen und kann nicht unbesehen auf das Rechtsgebiet der Stempelsteuern übertragen werden. Wie wiederholt erwähnt, wurde der angesparte Überschuss, der selber im Übrigen keine Versicherungsleistung ist (vgl. E. 2.4.2), dazu verwendet, um eine Rentenerhöhung zu finanzieren. Der Überschuss ist zu diesem Zeitpunkt (in einer logischen Sekunde) tatsächlich und rechtlich nicht mehr Überschuss, sondern bildet Entgelt für die vereinbarte Versicherungsleistung (in Form der erhöhten Rente). Die Anwendung des Grundsatzes, wonach Überschussbeteiligung und Versicherungsleistung dasselbe steuerliche Schicksal teilen sollen, ergibt bei dieser Sachlage gar keinen Sinn. Folglich hilft auch diese Rechtsprechung der Beschwerdeführerin nicht weiter.

4.3

4.3.1 Schliesslich argumentiert die Beschwerdeführerin, Versicherungen mit Überschussbeteiligung seien teurer als Versicherungen ohne Überschussbeteiligung. Die versicherungsnehmende Person habe sich in die Anwartschaft auf die Überschussbeteiligung "einzukaufen". Die Erhebung der Stempelsteuer auf dem Überschussguthaben führe deshalb zu einer doppelten Besteuerung desselben Substrats.

4.3.2 Beim Argument, dass Versicherungen mit Überschussbeteiligungen teurer sein sollen als Versicherungen ohne Überschussbeteiligungen, handelt es sich um eine unbelegt gebliebene Behauptung der Beschwerdeführerin. Sie verkennt dabei zudem den Sinn und Zweck der Überschussbeteiligung. Die Erzielung von Überschüssen ist aus Gründen der Erhaltung der Solvenz im ureigenen Interesse des Versicherungsunternehmens begründet (vgl. E. 2.4.1, 2.4.2), und zwar ungeachtet davon, ob das Unternehmen die Versicherungsnehmer an den Überschüssen beteiligt oder nicht. Bereits aus diesem Grund ist das vorgebrachte Argument in Zweifel zu ziehen. Dass die Beschwerdeführerin bestrebt sein dürfte, die Risiken einer gegebenenfalls zu leistenden Rentenerhöhung bei ihren Rentenberechnungen von Anfang an zu berücksichtigen bzw. zu minimieren, liegt gleichsam im "Wesen" des Versicherungsgeschäfts bzw. gehört zur sorgfältigen Planung und Erhaltung der Solvenz des Versicherungsunternehmens. Die Beschwerdeführerin suggeriert mit ihrer Aussage, wonach sich die versicherten Personen "einkaufen" müssten, dass es sich bei der Überschussbeteiligung um eine Versicherungsleistung handelt. Der Überschuss ist aber gerade keine Versicherungsleistung. Die Entstehung und die Höhe von Überschüssen ist trotz aller Vorsicht und Umsicht mit Unsicherheiten belastet und kann nicht mit absoluter Gewissheit vorausgesehen werden (E. 2.4.2, 2.4.3). Die Beteiligten wissen bei Vertragsabschluss nicht mit letzter Sicherheit, ob überhaupt und gegebenenfalls in welcher Höhe ein Überschuss entsteht, hängt doch ein solcher nicht allein vom Willen des Versicherungsunternehmens ab (vgl. E. 2.4.4, gemischt bedingte Forderung). Die Beschwerdeführerin garantiert der versicherten Person denn auch weder, dass eine Rentenerhöhung erfolgen wird, noch beziffert sie deren Höhe (vgl. E. 3.1.1). Erst bei Beginn der Rentenzahlung wird eine allfällige Rentenerhöhung auf der Basis der tatsächlich erzielten Überschüsse anhand des zum Zeitpunkt der Erhöhung gültigen Tarifs (vgl. E. 3.1) berechnet. Ausserdem wird kein selbständiger Betrag von der Prämie für die Überschussbeteiligung abgespalten (vgl. E. 4.2.2.1; "Einheit des Vertrages"). Es ist vor diesem Hintergrund deshalb nicht einzusehen, dass mit der Prämienzahlung bei Vertragsschluss die Überschussbeteiligung "eingekauft" worden sein soll, wie die Beschwerdeführerin behauptet.

5.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen. Die Verfahrenskosten vor dem Bundesverwaltungsgericht, welche auf CHF 5'000.-- festgesetzt werden, sind der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschädigung an die Beschwerdeführerin ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

(Dispositiv nächste Seite)

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von CHF ....-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem von ihr in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Iris Widmer

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 21 Règle - Le droit a pour objet les paiements de primes pour des assurances:
^a	qui font partie du portefeuille suisse d'un assureur soumis à la surveillance de la Confédération ou d'un assureur suisse ayant un statut de droit public;
^b	qu'un preneur d'assurance suisse a conclues avec un assureur étranger qui n'est pas soumis à la surveillance de la Confédération.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 1 - 1 La Confédération perçoit des droits de timbre:
¹	La Confédération perçoit des droits de timbre:
^a	sur l'émission des titres suisses suivants:
^a1	actions,
^a2	parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives,
^a2bis	bons de participation et bons de participation sociale de banques coopératives,
^a3	bons de jouissance,
^b	sur la négociation des titres suisses et étrangers ci-après:
^b1	obligations,
^b2	actions,
^b3	parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives,
^b3bis	bons de participation et bons de participation sociale de banques coopératives,
^b4	bons de jouissance,
^b5	parts de placements collectifs au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)10,
^b6	documents qui, d'après la présente loi, sont assimilés aux titres figurant sous ch. 1 à 5;
^c	sur le paiement de primes d'assurance contre quittance.
²	Si, dans les actes juridiques mentionnés à l'al. 1, aucun titre n'est émis ou remis, les livres ou autres documents servant à la constatation des actes juridiques tiennent lieu de titres.

SR 641.10 Loi fédérale du 27 juin 1973 sur les droits de timbre (LT) LT Art. 27 - 1 Sont applicables pour la fixation des droits, les clauses réelles des documents ou des actes juridiques; il n'est pas tenu compte des dénominations ou expressions inexactes employées par les intéressés.
¹	Sont applicables pour la fixation des droits, les clauses réelles des documents ou des actes juridiques; il n'est pas tenu compte des dénominations ou expressions inexactes employées par les intéressés.
²	Si les faits déterminants pour l'obligation fiscale ou pour le calcul des droits ne peuvent pas être élucidés avec certitude, ils doivent être reconstitués sur la base d'une appréciation d'office des constatations faites.

SR 641.101 Ordonnance du 3 décembre 1973 sur les droits de timbre (OT) OT Art. 26^b Versement périodique des primes - 1 Sont considérées comme des assurances sur la vie susceptibles de rachat dont le paiement des primes est périodique au sens de l'art. 22, let. a, LT, les assurances qui sont financées par des primes annuelles d'un montant pratiquement égal, réparties sur toute la durée du contrat. Tombent aussi dans cette catégorie:
¹	Sont considérées comme des assurances sur la vie susceptibles de rachat dont le paiement des primes est périodique au sens de l'art. 22, let. a, LT, les assurances qui sont financées par des primes annuelles d'un montant pratiquement égal, réparties sur toute la durée du contrat. Tombent aussi dans cette catégorie:
^a	les assurances dont les primes croissent régulièrement;
^b	les assurances dont les primes sont indexées;
^c	les assurances pour lesquelles la prime annuelle la plus élevée convenue pour les cinq premières années du contrat n'excède pas de plus de 20 % la prime la moins élevée;
^d	les assurances décès vie entière à durée réduite du paiement des primes.
²	Il n'y a pas paiement périodique des primes au sens de l'art. 22, let. a, LT en particulier:
^a	lorsque la durée du contrat est inférieure à cinq ans ou
^b	lorsque, en dépit du paiement périodique des primes convenu par contrat, il n'y a pas eu paiement de cinq primes annuelles durant les cinq premières années de la durée du contrat, à moins:
^b1	que l'obligation de payer les primes n'ait cessé en raison du décès ou de l'invalidité de la personne assurée ou
^b2	que la valeur de règlement (valeur de rachat, y compris les participations aux excédents) ne soit inférieure à la somme des primes payées.

SR 961.01 Loi fédérale du 17 décembre 2004 sur la surveillance des entreprises d'assurance (Loi sur la surveillance des assurances, LSA) - Loi sur la surveillance des assurances LSA Art. 36 Assurance sur la vie - 1 Le Conseil fédéral édicte des dispositions relatives au niveau maximal du taux technique d'intérêt pour les entreprises d'assurance qui pratiquent l'assurance directe individuelle ou collective sur la vie et doivent exécuter des contrats d'assurance sur la vie avec une garantie du taux d'intérêt.
¹	Le Conseil fédéral édicte des dispositions relatives au niveau maximal du taux technique d'intérêt pour les entreprises d'assurance qui pratiquent l'assurance directe individuelle ou collective sur la vie et doivent exécuter des contrats d'assurance sur la vie avec une garantie du taux d'intérêt.
²	Les entreprises d'assurance qui pratiquent l'assurance directe individuelle ou collective sur la vie et doivent exécuter des contrats d'assurance sur la vie avec une participation aux excédents doivent remettre aux assurés chaque année un décompte vérifiable de la participation aux excédents. Le décompte doit indiquer notamment les bases du calcul et les principes de distribution de la participation aux excédents, y compris la part du montant total de la prime que représente la composante épargne.67
³	Pour les entreprises d'assurance au sens de l'al. 2, le Conseil fédéral peut édicter des dispositions concernant:
^a	la manière dont les informations qui résultent du décompte doivent être présentées;
^b	les bases du calcul des excédents;
^c	les règles de distribution des excédents et les montants à distribuer.

SR 961.011 Ordonnance du 9 novembre 2005 sur la surveillance des entreprises d'assurance privées (Ordonnance sur la surveillance, OS) - Ordonnance sur la surveillance OS Art. 120 Principes - (art. 38 LSA)140
¹	Pour la tarification de ses contrats, l'entreprise d'assurance qui pratique l'assurance sur la vie est tenue d'utiliser des bases et des méthodes de calcul biométriques et liées aux conditions du marché des capitaux ainsi que des bases de coûts adéquates. Les périodes de validité des bases et des méthodes de calcul utilisées sont indiquées dans le plan d'exploitation.141
²	L'entreprise d'assurance vérifie chaque année sur la base d'estimations statistiques que les bases de la tarification sont encore adéquates. Si elles s'avèrent insuffisantes, elles ne peuvent plus être utilisées pour de nouveaux contrats.

SR 961.011 Ordonnance du 9 novembre 2005 sur la surveillance des entreprises d'assurance privées (Ordonnance sur la surveillance, OS) - Ordonnance sur la surveillance OS Art. 136 Fonds d'excédents - 1 Les entreprises d'assurance constituent un fonds d'excédents pour les contrats d'assurance sur la vie en dehors de l'assurance prévoyance professionnelle. Le fonds d'excédents est une position actuarielle du bilan destinée à réserver les parts d'excédents revenant aux preneurs d'assurance.
¹	Les entreprises d'assurance constituent un fonds d'excédents pour les contrats d'assurance sur la vie en dehors de l'assurance prévoyance professionnelle. Le fonds d'excédents est une position actuarielle du bilan destinée à réserver les parts d'excédents revenant aux preneurs d'assurance.
²	La part des excédents réalisée durant un exercice et attribuée à un groupe d'assurés est thésaurisée dans le fonds d'excédents.
³	Les parts d'excédents à distribuer aux preneurs d'assurance ne peuvent être prélevées que sur le fonds d'excédents.
⁴	Chaque année, au moins 20 % des excédents accumulés dans le fonds d'excédents en sont prélevés et distribués aux preneurs d'assurance.
⁵	L'entreprise d'assurance peut prélever des montants manquants dans le fonds d'excédents uniquement lorsque ses revenus ne suffisent pas à la constitution des provisions techniques selon le plan d'exploitation.

SR 961.011 Ordonnance du 9 novembre 2005 sur la surveillance des entreprises d'assurance privées (Ordonnance sur la surveillance, OS) - Ordonnance sur la surveillance OS Art. 137 Distribution des parts d'excédents - 1 Les parts d'excédent sont distribuées aux preneurs d'assurance selon des méthodes actuarielles reconnues sans que cela ne conduise à une inégalité de traitement abusive.
¹	Les parts d'excédent sont distribuées aux preneurs d'assurance selon des méthodes actuarielles reconnues sans que cela ne conduise à une inégalité de traitement abusive.
²	Dès qu'elles sont distribuées aux ayants droit, les parts d'excédents sont réputées dues. Elles doivent être payées conformément aux réglementations contractuelles ou, si la capitalisation des parts d'excédents a été convenue par les parties, elles doivent figurer dans une position actuarielle du bilan créée à cet effet.
³	Le système de participation aux excédents prévu dans un contrat en cours ne peut être changé en défaveur du preneur d'assurance.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 120 - 1 Lorsque deux personnes sont débitrices l'une envers l'autre de sommes d'argent ou d'autres prestations de même espèce, chacune des parties peut compenser sa dette avec sa créance, si les deux dettes sont exigibles.
¹	Lorsque deux personnes sont débitrices l'une envers l'autre de sommes d'argent ou d'autres prestations de même espèce, chacune des parties peut compenser sa dette avec sa créance, si les deux dettes sont exigibles.
²	Le débiteur peut opposer la compensation même si sa créance est contestée.
³	La compensation d'une créance prescrite peut être invoquée, si la créance n'était pas éteinte par la prescription au moment où elle pouvait être compensée.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.