2C_146/2013 - 2013-09-04 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôt cantonal 1999/2000 - 2008, Impôt fédéral direct 1999/2000

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 146/2013, 2C 147/2013

Arrêt du 4 septembre 2013

IIe Cour de droit public

Composition
MM. les Juges fédéraux Zünd, Président,
Stadelmann et Berthoud, Juge suppléant.
Greffière: McGregor

Participants à la procédure
1. A.A.________,

2. B.A.________,

recourants,

contre

Service cantonal des contributions
du canton de Fribourg,
case postale, 1700 Fribourg.

Objet
Impôt cantonal 1999/2000 - 2008, Impôt fédéral direct 1999/2000 - 2008

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal
du canton de Fribourg, Cour fiscale,
du 21 décembre 2012.

Faits:

A.
A.A.________ exerce à plein temps une activité salariée de machiniste auprès d'une entreprise sise à L.________. Parallèlement, il a également exercé, pendant la période courant de 1997 à 2008, une activité indépendante accessoire dans le domaine du nettoyage de villas. Il s'y consacrait certains jours de la semaine, en soirée, et les fins de semaine.

Le 27 novembre 2008, des décisions de rappel d'impôt ont été notifiées aux époux A.________ pour non-déclaration de rentes d'orphelin versées à A.A.________ en faveur de son fils C.A.________, pour les années 2003 à 2006, par le Fonds de prévoyance du personnel de X.________ SA, à Fribourg. Le 12 février 2009, pour la période fiscale 2007, A.A.________ s'est vu infliger des amendes fédérale et cantonale pour tentative de soustraction d'impôt.

Le 1 er décembre 2009, une procédure de soustraction a été ouverte à l'encontre des époux A.________. Elle a principalement porté sur les revenus réalisés par A.A.________ dans le cadre de son activité indépendante et sur la non-imposition des rentes AVS versées par la Caisse de compensation Y.________, de 2003 à 2006, en faveur du fils de A.A.________.

B.
Par décisions du 24 septembre 2010, le Service cantonal des contributions du canton de Fribourg (ci-après : le Service cantonal des contributions) a procédé au rappel de l'impôt fédéral direct et des impôts cantonal et communal pour les périodes fiscales 1999/2000 à 2008. Il a également prononcé, à l'encontre de A.A.________, seul, des amendes pour soustraction fiscale. Les impôts fédéraux soustraits dus par les époux A.________ ont été fixés à 22'361 fr. 25 (+ intérêts moratoires de 5'215 fr. 20) pour 1999 à 2008 et les impôts cantonaux à 50'814 fr. 20 (+ intérêts moratoires de 8'004 fr. 70) pour 2001 à 2008. Les amendes prononcées à l'encontre de A.A.________ ont été fixées à 50 % des impôts soustraits, soit 11'100 fr. et 25'400 fr.

Suite à la réclamation élevée le 21 octobre 2010 contre les décisions précitées du 24 septembre 2010, le Service cantonal des contributions a ramené le montant des soustractions d'impôt à 18'585 fr. 55 (+ intérêts moratoires de 4'055 fr. 95) et à 42'834 fr. 85 (+ intérêts moratoires de 4'856 fr. 85), respectivement pour les impôts fédéraux et cantonaux. Il a, de ce fait, ramené la quotité des amendes frappant A.A.________ à 9'000 fr. et à 20'000 fr. L'admission partielle de la réclamation résultait d'un réexamen des différents postes des dépenses professionnelles invoquées par les contribuables pour déterminer le revenu net de l'activité indépendante de A.A.________.

Saisi d'un recours dirigé contre la décision du Service cantonal des contributions du 30 novembre 2011, le Tribunal cantonal du canton de Fribourg, Cour fiscale (ci-après : le Tribunal cantonal) l'a rejeté, par arrêt du 21 décembre 2012. Il a considéré que les éléments constitutifs de la soustraction d'impôt étaient réunis, qu'en l'absence de pièces justificatives, les montants retenus par le Service cantonal des contributions au titre des dépenses déductibles du revenu brut de l'activité indépendante de A.A.________ étaient justifiés et que la quotité des amendes fiscales notifiées à celui-ci était proportionnée aux circonstances.

C.
A l'encontre de l'arrêt du Tribunal cantonal du 21 décembre 2012, A.A.________ et B.A.________ forment auprès du Tribunal fédéral deux recours en matière de droit public, l'un en matière d'impôts cantonal et communal et l'autre en matière d'impôt fédéral direct. Ils concluent à l'irrecevabilité de l'arrêt du Tribunal cantonal du 21 décembre 2012, de la décision sur réclamation du Service cantonal des contributions du 30 novembre 2011, ainsi que des décisions en matière de rappel d'impôt et de soustraction du 24 septembre 2010. Ils soutiennent que B.A.________ ne s'est pas rendue coupable de soustraction d'impôt et ne peut pas être punie d'une amende et que les rappels d'impôt liés à la procédure fiscale 1999/2000 sont injustifiés pour cause de péremption. En outre, ils contestent la quotité de certaines dépenses professionnelles retenues par les autorités fiscales cantonales pour déterminer le revenu imposable d'indépendant de A.A.________ et font valoir que l'amende infligée à celui-ci est disproportionnée.

Le Tribunal cantonal, le Service cantonal des contributions et l'Administration fédérale des contributions concluent au rejet des recours. Dans leurs observations sur les déterminations des autres participants à la procédure, A.A.________ et B.A.________ ont maintenu leurs conclusions.

Considérant en droit:

1.

1.1. Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence (art. 29 al. 1 LTF). Il contrôle donc librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 136 I 42 consid. 1 p. 43; 136 II 101 consid. 1 p. 103).

1.2. Le Tribunal cantonal a rendu un seul arrêt valant pour les impôts cantonal et communal, d'une part, et pour l'impôt fédéral direct, d'autre part, ce qui est admissible, dès lors que les questions juridiques à trancher sont réglées de la même façon en droit fédéral et dans le droit fédéral harmonisé (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262). On ne peut cependant pas reprocher aux recourants d'avoir formé deux recours distincts contenant les mêmes griefs et les mêmes conclusions pour les deux catégories d'impôts. Par souci d'unification par rapport à d'autres cantons dans lesquels deux arrêts sont rendus, la Cour de céans a ouvert deux dossiers, l'un concernant les impôts cantonal et communal (2C 146/2013) et l'autre l'impôt fédéral direct (2C 147/2013). Comme l'état de fait est identique et que les questions juridiques se recoupent, les deux causes seront néanmoins jointes et il sera statué dans un seul arrêt [art. 71 LTF et 24 PCF (RS 273) ].

1.3. Les recourants concluent à l'irrecevabilité de l'arrêt du Tribunal cantonal du 21 décembre 2012 et des décisions antérieures du Service cantonal des contributions, bien qu'ils n'articulent aucun grief d'irrecevabilité. En réalité, il faut comprendre que les recourants, non assistés par un mandataire professionnel, entendent conclure à l'annulation des décisions querellées. Leur erreur de formulation ne doit dès lors pas les pénaliser.

1.4. Dans la mesure où ils tendent à l'annulation de la décision sur réclamation du 30 novembre 2011 et des décisions en matière de rappel d'impôt et de soustraction du 24 septembre 2010 du Service cantonal des contributions, les recours sont irrecevables, étant donné l'effet dévolutif du recours au Tribunal cantonal (ATF 136 II 539 consid. 1.2 p. 543). Seule la décision de la dernière instance cantonale peut être attaquée devant le Tribunal fédéral (art. 86 al. 1 let. d LTF).

1.5. Les deux recours sont dirigés contre une décision finale (cf. art. 90 LTF) rendue dans une cause de droit public (cf. art. 82 let. a LTF) par une autorité cantonale supérieure de dernière instance (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF). Déposés en temps utile (cf. art. 100 al. 1 et 46 al. 1 let. a LTF) par les destinataires de la décision attaquée qui ont un intérêt digne de protection à l'annulation ou à la modification de celle-ci (cf. art. 89 al. 1 LTF), ils sont donc en principe recevables comme recours en matière de droit public - au sens des art. 82 ss LTF - s'agissant des deux catégories d'impôts (cf. art. 146 LIFD, art. 73 al. 1 LHID et ATF 134 II 186 consid. 1.3 p. 188 s.).

2.
Saisi d'un recours en matière de droit public, le Tribunal fédéral examine librement la violation du droit fédéral (art. 95 let. a et 106 al. 1 LTF), sous réserve des exigences de motivation figurant à l'art. 106 al. 2 LTF. Il y procède en se fondant sur les faits constatés par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), à moins que ces faits n'aient été établis de façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire (ATF 138 I 49 consid. 7.1 p. 51) - ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF (art. 105 al. 2 LTF). Si le recourant entend s'écarter des constatations de fait de l'autorité précédente (cf. art. 97 al. 1 LTF), il doit expliquer de manière circonstanciée en quoi les conditions d'une exception prévue par l'art. 105 al. 2 LTF seraient réalisées. Sinon, il n'est pas possible de tenir compte d'un état de fait divergeant de celui qui est contenu dans l'acte attaqué (ATF 136 III 455 consid. 2 p. 457; 135 II 313 consid. 5.2.2 p. 322). En particulier, le Tribunal fédéral n'entre pas en matière sur des critiques de type appellatoire portant sur l'état de fait ou sur l'appréciation des preuves (ATF 136 II 101 consid. 3 p. 104; 135 II 313 consid. 5.2.2 p. 322).

3.
Les recourants font valoir à titre préalable que B.A.________ ne s'est pas rendue coupable des soustractions d'impôt dénoncées et qu'elle ne saurait être condamnée à une quelconque amende. En outre, ils soutiennent que la période fiscale 1999/2000 ne doit pas être prise en considération dans le cadre des rappels d'impôt pour cause de péremption.

3.1. En matière de responsabilité des époux en cas de soustraction fiscale, l'art. 180 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD; RS 642.11) dispose que le contribuable marié qui vit en ménage commun avec son conjoint ne répond que de la soustraction des éléments imposables qui lui sont propres. Le seul fait de contresigner la déclaration d'impôt commune n'est pas constitutif d'une infraction.

Dans le cas particulier, les deux décisions du Service cantonal des contributions du 24 septembre 2010 concernant les rappels d'impôt, tant au plan fédéral que cantonal, ont été notifiées aux deux recourants. Ce mode de faire n'est pas critiquable compte tenu de la solidarité des époux pour les dettes fiscales. Il ne signifie pas que B.A.________ soit responsable des soustractions d'impôt relevées. En revanche, les deux décisions du Service cantonal des contributions du 24 septembre 2010 en matière d'amende, tant fédérale que cantonale, ont été uniquement signifiées à A.A.________, en sa qualité de seul auteur des infractions fiscales constatées. En outre, la décision sur réclamation du 30 novembre 2011 confirme que les soustractions d'impôt litigieuses sont le fait de A.A.________ et que celui-ci est le seul débiteur des amendes prononcées. Enfin, le Tribunal cantonal a souligné, dans sa réponse au recours du 20 mars 2013 dans le cadre du présent recours, que la responsabilité de la soustraction était imputable à A.A.________ uniquement et que c'était à lui seul que le Service cantonal des contributions avait adressé des amendes fiscales. Il est donc établi sans aucun doute possible que les amendes litigieuses ne concernent pas
B.A.________. Les recourants font certes valoir que certains envois concernant ces amendes ont été adressés par le Service cantonal des contributions aux deux époux (décomptes amende des 24 septembre 2010 et 30 novembre 2011 et sommations amende fiscale des 27 juillet 2011 et 24 janvier 2012). Cette inadvertance, résultant vraisemblablement d'un adressage standardisé, ne change rien au fait que B.A.________ n'est pas la débitrice des amendes fiscales et qu'elle n'aurait pas à répondre de leur paiement en cas de défaut de son mari.

3.2. Par ailleurs, c'est à tort que les recourants invoquent la péremption pour exclure la période fiscale 1999/2000 de la procédure de rappel d'impôt. En effet, le délai de prescription relatif de dix ans prévu par les art. 152 al. 1 LIFD et 193 al. 1 de la loi fribourgeoise du 6 juin 2000 sur les impôts cantonaux directs (LICD; RSF 631.1) n'était pas atteint le 1 er décembre 2009, date d'ouverture de la procédure de rappel d'impôt, l'échéance étant celle du 31 décembre 2010, correspondant à la fin de la période fiscale en cause. En outre, le délai de péremption absolu de quinze ans pour procéder au rappel d'impôt au sens des art. 152 al. 3 LIFD et 193 al. 3 LICD n'est pas échu à ce jour.

Les griefs des recourants liés à l'imputation des amendes fiscales à B.A.________ et à la péremption sont donc infondés.

I. Impôt fédéral direct

4.
Les recourants ne contestent pas que les conditions, tant objectives que subjectives, de la soustraction fiscale sont réunies. Critiquant les chiffres retenus par les autorités fiscales cantonales à titre de frais commerciaux liés à l'acquisition du revenu d'indépendant de A.A.________, ils requièrent que soient prises en considération les déductions qu'ils ont eux-mêmes fait valoir dans la procédure de rappel d'impôt au titre de frais de benzine, de réparations, d'amortissements, d'assurances, de repas, de petit matériel, d'"aides" et d'"arrondis".

4.1. D'après l'art. 42 al. 1 et 2 LTF, les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve et être signés. Les motifs doivent exposer en quoi l'acte attaqué viole le droit. L'art. 42 al. 2 LTF exige donc que le recourant discute au moins de manière succincte les considérants de la décision attaquée. Le recourant ne peut donc pas se borner à reprendre la motivation qu'il a déjà présentée dans la procédure cantonale (ATF 134 II 244 consid. 2.1 p. 245) ou à renvoyer simplement à des actes de procédure antérieurs.

En l'espèce, ces exigences de motivation font manifestement défaut aux moyens invoqués en rapport avec les postes " réparations, amortissements, assurances, petit matériel et 'arrondis' " pour lesquels les recourants se bornent à opposer leurs chiffres et leurs appréciations à ceux des autorités cantonales, sans fournir d'argumentation étayée, et à se référer à la procédure cantonale. Seuls seront en conséquence examinés les griefs articulés en relation avec les frais de benzine, de repas et les dépenses liées aux "aides", bien qu'ils ne soient que sommairement motivés.

4.2. L'art. 124 LIFD prévoit notamment que les contribuables sont invités par publication officielle ou par l'envoi de la formule à remplir et à déposer une formule de déclaration d'impôt (al. 1). Le contribuable doit remplir la formule de déclaration d'impôt de manière conforme à la vérité et complète; il doit la signer personnellement et la remettre à l'autorité compétente avec les annexes prescrites dans le délai qui lui est imparti (al. 2). D'après l'art. 125 al. 2 LIFD, les personnes physiques dont le revenu provient d'une activité lucrative indépendante et les personnes morales doivent joindre à leur déclaration les extraits de compte signés (bilan, compte de résultats) de la période fiscale ou, à défaut d'une comptabilité tenue conformément à l'usage commercial, un état des actifs et des passifs, un relevé des recettes et des dépenses ainsi que des prélèvements et apports privés.

L'art. 125 al. 2 LIFD ne précise pas ce qu'il faut entendre par "état des actifs et des passifs, relevé des recettes et des dépenses ainsi que des prélèvements et apports privés". Les exigences auxquelles doivent répondre ces états dépendent des circonstances du cas d'espèce, en particulier du type d'activité et de l'ampleur de cette dernière. Dans tous les cas, ils doivent être propres à garantir une saisie complète et fiable du revenu et de la fortune liés à l'activité lucrative indépendante et pouvoir être contrôlés dans des conditions raisonnables par les autorités fiscales (cf. arrêt 2A.607/2006 du 24 avril 2007 consid. 3.2; Martin Zweifel, in Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG), 2e éd. 2008, Art. 83 -222 , n° 30 ss ad art. 125 LIFD).

D'après l'art. 27 al. 1 LIFD, les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel. La déductibilité de ces frais est conditionnée par la preuve de leur nécessité au regard de l'activité exercée (arrêt 2C 132/2010 du 17 août 2010 consid. 3.2; Yves Noël, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2008, n° 2 ad art. 27 LIFD). Selon un principe généralement admis en matière fiscale, il incombe à celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve (ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266; arrêt 2C 132/2010 précité, consid. 3.2). Conformément à ce principe, le contribuable doit prouver ou rendre vraisemblable le caractère commercial des dépenses professionnelles comptabilisées. Les frais engagés par un contribuable astreint à tenir des livres doivent être régulièrement comptabilisés et celui-ci doit être en mesure de prouver qu'il s'agit de dépenses effectives et justifiées commercialement (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 6e éd. 2002, p. 416).

Frais de benzine

4.2.1. Sans produire le moindre justificatif, les recourants prétendent que A.A.________ effectuait régulièrement, pour chacune des années 1997, 1998 et 2001 à 2008, 300 km pour se déplacer sur le lieu de chacune des villas dont il assumait le nettoyage, quel que soit l'emplacement de ces villas. Ils calculent la dépense de carburant en fonction d'un coût uniforme de 1 fr. 90 le litre, pour une consommation constante de 12 litres pour 100 km, ceci pour toute la période considérée. S'agissant de frais effectifs dont la preuve incombe au recourant, un tel calcul ne saurait être suivi. A supposer que le nombre de villas indiqué soit exact, la référence à une distance kilométrique fixe ne se justifie pas. Ce d'autant que le chiffre de 300 km inclut un trajet vers Fribourg pour emmener un aide (on peut douter qu'il s'agisse toujours du même travailleur, domicilié au même endroit et qui ait participé à tous les chantiers) ainsi qu'un trajet à la destination inconnue pour l'achat de produits. De même, la référence à un prix du litre de carburant constant pour la période en cause est-elle peu conforme à la prise en compte des frais effectifs. En outre, le tableau des frais de benzine produit par les recourants dans leur mémoire ne
comporte aucun chiffre pour les années 1999 et 2000 alors que celui établi le 10 mai 2010 dans le cadre de la procédure cantonale de rappel d'impôt indiquait 3'500 fr. de frais d'essence pour l'année 1999 et 5'000 fr. pour l'année 2000. La moyenne des frais annuels de benzine ressortant du 2ème tableau s'élève, pour dix ans, à 2'490 fr., alors que celle du premier tableau représente 4'792 fr. pour douze ans. Ces divergences, au sujet desquelles les recourants ne fournissent pas d'explications, dénotent une absence totale de rationalité et de sérieux. Dans ces conditions, le Service cantonal des contributions était fondé à appliquer par analogie les déductions forfaitaires pour salariés, soit une indemnité kilométrique pour l'ensemble des frais de véhicule et de carburant, fixée en fonction d'une activité indépendante présumée de l'ordre de 50 %. Certes, l'application de déductions forfaitaires pour une activité lucrative indépendante n'est-elle pas la norme, mais les recourants ne sauraient s'en plaindre dès lors que cette approche est la conséquence directe des lacunes imputables à A.A.________ en matière de tenue d'une comptabilité.
Frais de repas

4.2.2. Les recourants font grief aux autorités fiscales cantonales d'avoir retenu, à titre de déduction des frais de repas, un montant forfaitaire s'inspirant des déductions admises pour les salariés. Ils font valoir que les frais en question doivent être proportionnels au chiffre d'affaires réalisé. Ce grief serait recevable si A.A.________ avait, conformément à ses obligations, établi une comptabilité et fourni des documents précis sur l'existence et l'étendue des frais invoqués. Or, il n'en a rien été et les chiffres théoriques, voire fantaisistes, qu'ils articulent, ne reposent sur aucun élément concret. Ils incluent notamment tous les frais de repas de certains collaborateurs, qu'ils qualifient d'"aides", mais dont ils ne fournissent ni l'identité, ni le nombre. Ils ne démontrent pas, ni même n'allèguent, que A.A.________ se serait engagé à prendre en charge les frais de repas pendant les jours de travail. C'est ainsi que, pour l'année 2006, ils ont revendiqué, devant les instances cantonales, la déduction exorbitante de 19'000 fr. à titre de frais de repas, pour un chiffre d'affaires annuel de 97'000 fr., soit une déduction de 19,5 %. Dans leur recours auprès du Tribunal fédéral, ils ont ramené le montant de ces déductions,
sans d'ailleurs fournir d'explication à ce sujet, à 12'600 fr., correspondant encore au 13 % du chiffre d'affaires articulé. Comme le relève l'autorité précédente, le montant du repas de 20 fr. par personne, que les recourants qualifient de très modeste, ne tient pas compte du fait que la déduction autorisée, à défaut de pièce justificative comptabilisée, couvre seulement le surplus de dépenses par rapport au coût d'un repas pris à domicile, et non pas l'intégralité de ce coût.
"Aides"

4.2.3. Les recourants relèvent que A.A.________ ne pouvait pas effectuer les travaux liés à son activité indépendante sans l'aide de tiers, qu'il devait rétribuer. Ils sollicitent en conséquence la déduction de ces frais, qu'ils arrêtent à des montants oscillant entre 5'000 fr. et 25'000 fr. pour les années 2001, 2002 et 2004 à 2008. Les années 1997 à 2000 ne comportent pas de déductions, alors que les recourants avaient revendiqué des déductions à concurrence de 1'000 fr. en 1999 et de 8'000 fr. en l'an 2000 dans leur tableau du 10 mai 2010. Il en va de même pour l'année 2003, ce qui n'empêche pas les recourants de requérir par ailleurs la déduction des frais de repas pour un aide durant cette année-là.

Les recourants n'ont jamais fourni la moindre liste de collaborateurs occasionnels de A.A.________, le moindre décompte d'heures de travail, ni la moindre fiche de paie. Dans ces conditions, les chiffres articulés par les recourants ne sauraient être retenus. Le Service cantonal des contributions a considéré, sans être contredit, que ces collaborateurs avaient été engagés au noir et que leurs salaires n'avaient pas été déclarés. On peut ajouter qu'ils n'étaient vraisemblablement pas annoncés à une caisse de compensation AVS et qu'ils ne bénéficiaient pas d'une assurance-accidents pour l'activité en cause. Indépendamment de l'absence de tout justificatif de la quotité des frais invoqués, le Service cantonal des contributions était fondé à refuser le principe même de la déduction de frais engagés en violation de la loi fédérale du 17 juin 2005 concernant les mesures en matière de lutte contre le travail au noir (loi sur le travail au noir; LTN; RS 822.41). Un contribuable ne saurait en effet revendiquer un avantage fiscal lié à des prestations imposables qu'il a contribué frauduleusement à soustraire à l'impôt.

C'est donc en vain que les recourants critiquent les chiffres retenus par les autorités fiscales au titre de frais de benzine, de repas et d'"aides". L'argument des recourants selon lequel le Service cantonal des contributions a voulu les imposer sur le chiffre d'affaires brut réalisé par A.A.________ est en outre démenti par les faits, puisque le fisc a admis en déduction, malgré l'absence de toute justification documentée, le 33,6 % des recettes de l'activité indépendante de l'intéressé, ainsi que cela ressort du tableau récapitulatif figurant en page 14 du jugement attaqué.

5.
Les recourants soutiennent enfin que le montant des amendes infligées à A.A.________ est disproportionné dès lors que celui-ci a collaboré avec le Service cantonal des contributions dans le cadre de la procédure de soustraction.

L'autorité précédente a rappelé de manière complète l'ensemble des principes légaux et jurisprudentiels en matière de quotité des amendes fiscales. Il peut être renvoyé à ce sujet aux consid. 5 a à c de l'arrêt entrepris. Dans le cas particulier, elle a tenu compte de toutes les circonstances favorables à A.A.________ (absence de formation professionnelle, fortune imposable négative, charge de deux enfants mineurs) et défavorables (antécédents, soustraction d'impôt sur une longue période, demandes réitérées de justificatifs non satisfaites, infractions commises par dol éventuel à tout le moins). Même si elle n'a pas retenu que A.A.________ avait coopéré à l'établissement des faits - on peut se demander à ce sujet si le fait d'avancer des chiffres théoriques, souvent peu convaincants, en dehors de tout rattachement objectif, relève d'une réelle coopération - l'autorité précédente a procédé à une appréciation correcte de la situation en confirmant les amendes fixées à 50 % des impôts soustraits, étant rappelé que selon la règle générale de l'art. 175 al. 2 paragraphe 1 LIFD, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait.

II. Impôts cantonal et communal

6.
La LICD reprend le contenu de la LIFD en matière d'obligations pour les personnes physiques dont le revenu provient d'une activité lucrative indépendante de joindre à leur déclaration d'impôt les extraits de comptes signés (bilans, comptes de résultats) ou, à défaut, un état des actifs et des passifs, un relevé des recettes et des dépenses, des prélèvements et apports privés (art. 157 al. 2), en matière de soustraction fiscale (art. 220) et de responsabilité des époux en cas de soustraction (art. 225).

Les considérations émises pour l'impôt fédéral direct s'appliquent donc aux impôts cantonal et communal et il suffit d'y renvoyer.

7.
Au vu de ce qui précède, les recours doivent être rejetés, dans la mesure où ils sont recevables.

Succombant, les recourants supporteront les frais judiciaires, solidairement entre eux (art. 66 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Les causes 2C 146/2013 et 2C 147/2013 sont jointes.

2.
Les recours sont rejetés, dans la mesure où ils sont recevables.

3.
Les frais judiciaires, arrêtés à 3'000 fr., sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.

4.
Le présent arrêt est communiqué aux recourants, au Service cantonal des contributions et au Tribunal cantonal du canton de Fribourg, Cour fiscale, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 4 septembre 2013

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président: Zünd

La Greffière: McGregor

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 29 Prüfung - 1 Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit von Amtes wegen.
¹	Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit von Amtes wegen.
²	Bestehen Zweifel, ob das Bundesgericht oder eine andere Behörde zuständig ist, so führt das Gericht mit dieser Behörde einen Meinungsaustausch.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 46 Stillstand - 1 Gesetzlich oder richterlich nach Tagen bestimmte Fristen stehen still:
¹	Gesetzlich oder richterlich nach Tagen bestimmte Fristen stehen still:
^a	vom siebenten Tag vor Ostern bis und mit dem siebenten Tag nach Ostern;
^b	vom 15. Juli bis und mit dem 15. August;
^c	vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar.
²	Absatz 1 gilt nicht in Verfahren betreffend:
^a	die aufschiebende Wirkung und andere vorsorgliche Massnahmen;
^b	die Wechselbetreibung;
^c	Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c);
^d	die internationale Rechtshilfe in Strafsachen und die internationale Amtshilfe in Steuersachen;
^e	die öffentlichen Beschaffungen.18

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 152 Verwirkung - 1 Das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, erlischt zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist.
¹	Das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, erlischt zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist.
²	Die Eröffnung der Strafverfolgung wegen Steuerhinterziehung oder Steuervergehens gilt zugleich als Einleitung des Nachsteuerverfahrens.
³	Das Recht, die Nachsteuer festzusetzen, erlischt 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich bezieht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 124 Steuererklärung - 1 Die zuständige Steuerbehörde fordert die Steuerpflichtigen durch öffentliche Bekanntgabe, durch persönliche Mitteilung oder durch Zustellung des Formulars auf, die Steuererklärung einzureichen. Auch Steuerpflichtige, die weder eine persönliche Mitteilung noch ein Formular erhalten haben, müssen eine Steuererklärung einreichen.220
¹	Die zuständige Steuerbehörde fordert die Steuerpflichtigen durch öffentliche Bekanntgabe, durch persönliche Mitteilung oder durch Zustellung des Formulars auf, die Steuererklärung einzureichen. Auch Steuerpflichtige, die weder eine persönliche Mitteilung noch ein Formular erhalten haben, müssen eine Steuererklärung einreichen.220
²	Die steuerpflichtige Person muss die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen, persönlich unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen fristgemäss der zuständigen Steuerbehörde einreichen.221
³	Der Steuerpflichtige, der die Steuererklärung nicht oder mangelhaft ausgefüllt einreicht, wird aufgefordert, das Versäumte innert angemessener Frist nachzuholen.
⁴	Bei verspäteter Einreichung und bei verspäteter Rückgabe einer dem Steuerpflichtigen zur Ergänzung zurückgesandten Steuererklärung ist die Fristversäumnis zu entschuldigen, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er durch Militär- oder Zivildienst, Landesabwesenheit, Krankheit oder andere erhebliche Gründe an der rechtzeitigen Einreichung oder Rückgabe verhindert war und dass er das Versäumte innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe nachgeholt hat.222

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 83 Der Quellensteuer unterworfene Arbeitnehmer - 1 Arbeitnehmer ohne Niederlassungsbewilligung, die in der Schweiz jedoch steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben, unterliegen für ihr Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit einer Quellensteuer. Davon ausgenommen sind Einkommen, die der Besteuerung im vereinfachten Abrechnungsverfahren nach Artikel 37a unterstehen.
¹	Arbeitnehmer ohne Niederlassungsbewilligung, die in der Schweiz jedoch steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben, unterliegen für ihr Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit einer Quellensteuer. Davon ausgenommen sind Einkommen, die der Besteuerung im vereinfachten Abrechnungsverfahren nach Artikel 37a unterstehen.
²	Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, unterliegen nicht der Quellensteuer, wenn einer der Ehegatten das Schweizer Bürgerrecht oder die Niederlassungsbewilligung besitzt.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 27 Allgemeines - 1 Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
¹	Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
²	Dazu gehören insbesondere:
^a	die Abschreibungen und Rückstellungen nach den Artikeln 28 und 29;
^b	die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen;
^c	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
^d	Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach Artikel 18 Absatz 2 entfallen;
^e	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
^f	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
³	Nicht abziehbar sind insbesondere:
^a	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
^b	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
^c	Bussen und Geldstrafen;
^d	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben.72
⁴	Sind Sanktionen nach Absatz 3 Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
^a	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
^b	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten.73

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 27 Allgemeines - 1 Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
¹	Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
²	Dazu gehören insbesondere:
^a	die Abschreibungen und Rückstellungen nach den Artikeln 28 und 29;
^b	die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen;
^c	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
^d	Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach Artikel 18 Absatz 2 entfallen;
^e	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
^f	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
³	Nicht abziehbar sind insbesondere:
^a	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
^b	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
^c	Bussen und Geldstrafen;
^d	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben.72
⁴	Sind Sanktionen nach Absatz 3 Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
^a	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
^b	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten.73

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 125 Beilagen zur Steuererklärung - 1 Natürliche Personen müssen der Steuererklärung insbesondere beilegen:
¹	Natürliche Personen müssen der Steuererklärung insbesondere beilegen:
^a	Lohnausweise über alle Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit;
^b	Ausweise über Bezüge als Mitglied der Verwaltung oder eines anderen Organs einer juristischen Person;
^c	Verzeichnisse über sämtliche Wertschriften, Forderungen und Schulden.
²	Natürliche Personen mit Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und juristische Personen müssen der Steuererklärung beilegen:
^a	die unterzeichneten Jahresrechnungen (Bilanzen, Erfolgsrechnungen) der Steuerperiode; oder
^b	bei vereinfachter Buchführung nach Artikel 957 Absatz 2 OR223: Aufstellungen über Einnahmen und Ausgaben, über die Vermögenslage sowie über Privatentnahmen und -einlagen der Steuerperiode.224
³	Zudem haben Kapitalgesellschaften und Genossenschaften das ihrer Veranlagung zur Gewinnsteuer dienende Eigenkapital am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht auszuweisen. Dieses besteht aus dem einbezahlten Grund- oder Stammkapital, den in der Handelsbilanz ausgewiesenen Reserven aus Kapitaleinlagen nach Artikel 20 Absätze 3-7, den offenen und den aus versteuertem Gewinn gebildeten stillen Reserven sowie aus jenem Teil des Fremdkapitals, dem wirtschaftlich die Bedeutung von Eigenkapital zukommt.225

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 175 Vollendete Steuerhinterziehung - 1 Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist,
¹	Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist,
²	Die Busse beträgt in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer. Sie kann bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel ermässigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden.
³	Zeigt die steuerpflichtige Person erstmals eine Steuerhinterziehung selbst an, so wird von einer Strafverfolgung abgesehen (straflose Selbstanzeige), wenn:
^a	die Hinterziehung keiner Steuerbehörde bekannt ist;
^b	sie die Verwaltung bei der Festsetzung der Nachsteuer vorbehaltlos unterstützt; und
^c	sie sich ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemüht.265
⁴	Bei jeder weiteren Selbstanzeige wird die Busse unter den Voraussetzungen nach Absatz 3 auf einen Fünftel der hinterzogenen Steuer ermässigt.266

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.