BVGE-2015-7 - 2015-01-13 - Abteilung I (Infrastruktur, Umwelt, Abgaben, Personal)

6 Finanzen
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Auszug aus dem Urteil der Abteilung I
i.S. A. gegen
Eidgenössische Erlasskommission für die direkte Bundessteuer
A 2934/2014 vom 13. Januar 2015

Erlass der direkten Bundessteuer. Erlasswürdigkeit einer durch Glücksspiel entstandenen Notlage.

Art. 167 Abs. 1 DBG. Art. 7 Abs. 1 Bst. a und Bst. b, Art. 12 Abs. 2 Steuererlassverordnung.

1. Anwendbares Recht. Das Steuererlassgesetz vom 20. Juni 2014 wird am 1. Januar 2016 in Kraft treten. Es ist damit vorliegend nicht anwendbar (E. 1.1).

2. Der Erlass von Steuern (inkl. Nachsteuern), Zinsen oder Bussen wegen Verfahrensverletzungen oder Übertretungen bei der direkten Bundessteuer setzt insbesondere eine Notlage und eine grosse Härte voraus. Hat sich die steuerpflichtige Person freiwillig ihrer Einkommensquellen oder Vermögenswerte entäussert, ist die Notlage selbstverschuldet und nicht erlasswürdig. Ein gesetzlich nicht vorgesehener « gnadenweiser » Erlass ist ausgeschlossen (E. 2).

3. Das Verspielen grösserer Geldbeträge durch Kauf von Losen, Teilnahme an Pokerspielrunden und den Besuch von Kasinos bildet eine leichtsinnige, einem Steuererlass entgegenstehende Veräusserung von Vermögenswerten (E. 3).

Remise de l'impôt fédéral direct. Légitimité de la remise dans une situation de détresse due aux jeux de hasard.

Art. 167 al. 1 LIFD. Art. 7 al. 1 let. a et let. b, art. 12 al. 2 ordonnance sur les demandes en remise d'impôt.

1. Droit applicable. La loi sur la remise de l'impôt du 20 juin 2014 entrera en vigueur le 1er janvier 2016. Elle n'est donc pas applicable en l'espèce (consid. 1.1).

2. La remise de l'impôt (y c. en cas de rappel d'impôt), d'intérêts ou d'une amende infligée ensuite d'une violation des devoirs de procédure ou d'une contravention en matière d'impôt fédéral direct présuppose que le requérant se trouve dans une situation de dénuement ou que le paiement de l'impôt l'expose à des conséquences très dures. S'il s'est volontairement privé d'une source de revenu ou d'un élément de fortune, le contribuable est lui-même responsable de son dénuement et il ne mérite pas de bénéficier d'une remise. Une remise « à titre gracieux », non prévue par la loi, est exclue (consid. 2).

3. Quiconque perd de fortes sommes d'argent en achetant des billets de loterie, en participant à des tournois de poker ou en fréquentant des casinos se rend coupable d'un comportement imprudent et aliène ses biens d'une manière qui s'oppose à toute remise d'impôt (consid. 3).

Condono dell'imposta federale diretta. Meritevolezza del condono in una situazione di bisogno dovuta al gioco d'azzardo.

Art. 167 cpv. 1 LIFD. Art. 7 cpv. 1 lett. a e lett. b, art. 12 cpv. 2 Ordinanza sul condono dell'imposta.

1. Diritto applicabile. La legge sul condono dell'imposta del 20 giugno 2014 entrerà in vigore il 1o gennaio 2016. Non è dunque applicabile nella fattispecie (consid. 1.1).

2. Il condono di imposte (ricupero d'imposta compreso), interessi o multe inflitte a seguito di violazioni degli obblighi procedurali o contravvenzioni in materia di imposta federale diretta presuppone in particolare una situazione di indigenza e un grave rigore. Se si è volontariamente privato delle proprie fonti di reddito o di elementi della sostanza, il contribuente è colpevole della propria situazione di indigenza e non è meritevole di condono. Un condono « per grazia », non previsto dalla legge, è escluso (consid. 2).

3. Colui che perde cospicue somme di denaro acquistando biglietti di lotterie, partecipando a giri di poker e frequentando case da gioco si comporta in modo sconsiderato e sperpera i propri beni assumendo un comportamento che lo rende immeritevole di condono (consid. 3).

Der Beschwerdeführer schuldete nach einer rechtskräftig gewordenen Verfügung des Steueramtes des Kantons B. betreffend die Steuerperioden 2003 bis 2007 in Bezug auf die direkte Bundessteuer Nachsteuern in der Höhe von Fr. 31697.65 und eine Busse wegen fahrlässiger Steuerhinterziehung (vgl. Art. 175 DBG [SR 642.11]) in der Höhe von Fr. 9006.25. Die Eidgenössische Erlasskommission für die direkte Bundessteuer wies ein von ihm am 2. Juli 2010 gestelltes Begehren um Erlass dieser Nachsteuern und dieser Busse mit Entscheid vom 30. April 2014 ab, wobei sie dem Beschwerdeführer den bis zum Datum des Entscheids aufgelaufenen Verzugszins erliess.

Mit Eingabe vom 27. Mai 2014 erhebt der Steuerpflichtige Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Er beantragt sinngemäss, unter teilweiser Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids sei seinem Erlassbegehren stattzugeben.

Das Bundesverwaltungsgericht weist die Beschwerde kostenpflichtig ab.

Aus den Erwägungen:

1.

1.1 An seiner Sitzung vom 5. November 2014 hat der Bundesrat das Steuererlassgesetz vom 20. Juni 2014 (BBl 2014 5169 ff.) auf den 1. Januar 2016 in Kraft gesetzt (vgl. Medienmitteilung des Bundesrates vom 5. November 2014, « Neuregelung beim Steuererlass gilt ab 2016 », abrufbar auf < https://www.news.admin.ch > Dokumentation > Medienmitteilungen, abgerufen am 12.01.2015). Da dieses Bundesgesetz zurzeit noch nicht in Kraft ist, kommen die darin vorgesehenen Änderungen des geltenden Steuererlassrechts vorliegend nicht zur Anwendung.

1.2 1.4 (...)

2.

2.1 Der steuerpflichtigen Person, für die infolge einer Notlage die Bezahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen Übertretung eine grosse Härte bedeuten würde, können die geschuldeten Beträge ganz oder teilweise erlassen werden (Art. 167 Abs. 1 DBG). Diese Bestimmung wird in der Steuererlassverordnung vom 19. Dezember 1994 (SR 642.121) konkretisiert.

2.2 Gegenstand eines Erlassgesuches können Steuern (inkl. Nachsteuern) sein sowie Zinsen oder Bussen wegen Verfahrensverletzungen oder Übertretungen (Art. 7 Abs. 1 Bst. a c Steuererlassverordnung). Die Aufzählung ist abschliessend (vgl. Michael Beusch, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/2b, 2. Aufl. 2008, Art. 167 N. 10, nachfolgend: Kommentar DBG).

2.3 Bei der Beurteilung, ob ein Erlass gewährt werden kann, gelten strengere Massstäbe, wenn zum Beispiel Leichtsinn oder überhöhter Lebensstandard erheblich zur angespannten finanziellen Situation beigetragen haben (vgl. Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2008, § 31 Rz. 14). Gemäss Art. 12 Abs. 2 Steuererlassverordnung wird ein Einkommens- oder Vermögensrückgang bei der Beurteilung des Erlassgesuchs nicht berücksichtigt, falls sich die steuerpflichtige Person freiwillig ihrer Einkommensquellen oder Vermögenswerte entäussert hat. Ist dies der Fall, ist die Notlage (i.S.v. Art. 167 Abs. 1 DBG und Art. 9 f . Steuererlassverordnung) selbstverschuldet und nicht erlasswürdig (vgl. Urteile des BVGer A 1910/2011 vom 5. April 2012 E. 2.8; A 1758/2011 vom 26. März 2012 E. 2.7; A 7668/2010 vom 22. September 2011 E. 2.7.1). Das Vorliegen einer grossen Härte muss in solchen Fällen verneint werden (vgl. Urteil des BVGer A 7668/2010 E. 2.7.1). Die Verordnungsbestimmung von Art. 12 Abs. 2 Steuererlassverordnung ist durch den dem Anwendungsgebot im Sinne von Art. 190 BV unterliegenden Art. 167 DBG abgedeckt (vgl. Urteil des BVGer A 2953/2012 vom 10. Dezember 2012 E. 2.7;
Beusch, Kommentar DBG, Art. 167 N. 4).

2.4 Aus Gründen der rechtsgleichen Behandlung der Steuerpflichtigen (Art. 8 BV) muss der Steuererlass seltene Ausnahme bleiben (vgl. Beusch, Kommentar DBG, Art. 167 N. 6). Ein Erlass ist ausnahmslos nur dann zulässig, wenn er gesetzlich vorgesehen ist. Undenkbar ist deshalb insbesondere ein « gnadenweiser » Erlass über den gesetzlich geregelten hinaus (vgl. Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, S. 188 m.w.H.).

3.

3.1 Vorliegend ist unter den Verfahrensbeteiligten unbestritten, dass eine Notlage im Sinne des Erlassrechts grundsätzlich gegeben ist. Der Beschwerdeführer kann nach eigenen Angaben die Nachsteuerschuld und die ihm auferlegte Busse trotz Einschränkung der Lebenshaltungskosten auf das Existenzminimum in absehbarer Zeit deshalb nicht vollumfänglich begleichen, weil er durch Kauf von Losen, Teilnahme an Pokerspielrunden und den Besuch von Kasinos grössere Geldbeträge verspielte, nämlich nach Angaben im Erlassgesuch zwischen Fr. 50000. und Fr. 60000. beziehungsweise gemäss der Darstellung in der Beschwerde innert sechs Monaten über Fr. 72000. . Zu den diesbezüglichen Angaben in der Beschwerde passt, dass der Kontostand eines vom Beschwerdeführer gehaltenen Kontos bei der Bank C. ausweislich eines aktenkundigen Kontoauszuges von Fr. 75174. am 31. Dezember 2009 auf Fr. 2200. per 1. Juli 2010 gesunken ist (...).

Wie der Beschwerdeführer selbst vorbringt, hat er somit bei Glücksspielen (namentlich in Kasinos) namhafte Beträge verloren. Damit hat er sich aber leichtsinnig seiner Vermögenswerte entäussert. Die entstandene Notlage ist unter diesen Umständen rechtswesentlich selbstverschuldet. Sie geht damit nicht mit einer grossen Härte im Sinne des Erlassrechts einher und ist demnach nicht erlasswürdig (E. 2.3; vgl. zu einem ähnlich gelagerten Fall Urteil des BVGer A 1758/2011 E. 3.1.1). Nichts daran ändern kann der Umstand, dass der Beschwerdeführer geltend macht, er sei zur fraglichen Zeit spielsüchtig gewesen. Die entsprechende Behauptung wäre ohnehin nicht substanziiert, indem weder Arztzeugnisse noch andere Beweismittel genannt sind, welche die angebliche Suchterkrankung belegen könnten. Eine solche Erkrankung ergäbe sich auch nicht aus den Akten. Über das erhebliche Selbstverschulden des Beschwerdeführers an seiner Notlage lässt sich im Übrigen auch nicht mit Blick auf den Umstand hinwegsehen, dass er sich den Glücksspielen nach eigenen Angaben im Bestreben hingab, « die Steuerschuld möglichst vollumfänglich entrichten » zu können (...). Vielmehr zeugt das Vorgehen des schon aufgrund seines fortgeschrittenen Alters als lebenserfahren
zu bezeichnenden Beschwerdeführers (mit Jahrgang 1938) von einem Mangel an Überlegtheit und Vorsicht angesichts der allgemeinnotorischen Unwägbarkeiten sowie Gefahren des Glücksspiels.

3.2 Schon aus dem genannten Grund ist die Beschwerde abzuweisen. Es erübrigt sich deshalb, hier auf die weiteren Vorbringen des Beschwerdeführers einzugehen. Immerhin ist festzuhalten, dass ein « gnadenweiser », über den vorliegend nicht greifenden gesetzlich geregelten Erlass hinausgehender Verzicht des Gemeinwesens auf den ihm zustehenden Anspruch auf die hier streitbetroffenen Nachsteuer- und Bussenbeträge, wie ihn der Beschwerdeführer mit seiner Bitte um « Amnestie oder Ähnliches » und seinen (durchaus aufrichtig erscheinenden) Reuebekundungen sinngemäss beantragt, entsprechend den vorstehenden Ausführungen (E. 2.4) ausgeschlossen ist (...).

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 167 Voraussetzungen - 1 Bedeutet für eine steuerpflichtige Person infolge einer Notlage die Zahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen einer Übertretung eine grosse Härte, so können die geschuldeten Beträge auf Gesuch hin ganz oder teilweise erlassen werden.
¹	Bedeutet für eine steuerpflichtige Person infolge einer Notlage die Zahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen einer Übertretung eine grosse Härte, so können die geschuldeten Beträge auf Gesuch hin ganz oder teilweise erlassen werden.
²	Der Steuererlass bezweckt, zur dauerhaften Sanierung der wirtschaftlichen Lage der steuerpflichtigen Person beizutragen. Er hat der steuerpflichtigen Person selbst und nicht ihren Gläubigerinnen oder Gläubigern zugutezukommen.
³	Bussen und Nachsteuern werden nur in besonders begründeten Ausnahmefällen erlassen.
⁴	Die Erlassbehörde tritt nur auf Erlassgesuche ein, die vor Zustellung des Zahlungsbefehls (Art. 38 Abs. 2 des BG vom 11. April 1889262 über Schuldbetreibung und Konkurs; SchKG) eingereicht werden.
⁵	In Quellensteuerfällen kann nur die steuerpflichtige Person selbst oder die von ihr bestimmte vertragliche Vertretung ein Erlassgesuch einreichen.

SR 642.121 Verordnung des EFD vom 12. Juni 2015 über die Behandlung von Gesuchen um Erlass der direkten Bundessteuer (Steuererlassverordnung) - Steuererlassverordnung Steuererlassverordnung Art. 7 Abgrenzung zum Veranlagungsverfahren - 1 Ein Erlassgesuch kann erst gestellt werden, wenn die Veranlagung rechtskräftig geworden ist. Weder kann mit dem Gesuch die Revision der Veranlagung verlangt werden, noch ersetzt das Erlassverfahren das Rechtsmittelverfahren.
¹	Ein Erlassgesuch kann erst gestellt werden, wenn die Veranlagung rechtskräftig geworden ist. Weder kann mit dem Gesuch die Revision der Veranlagung verlangt werden, noch ersetzt das Erlassverfahren das Rechtsmittelverfahren.
²	Im Verfahren um Erlass einer Quellensteuer ist Absatz 1 sinngemäss anwendbar.

SR 642.121 Verordnung des EFD vom 12. Juni 2015 über die Behandlung von Gesuchen um Erlass der direkten Bundessteuer (Steuererlassverordnung) - Steuererlassverordnung Steuererlassverordnung Art. 12 Zahlung von Steuern aus dem Vermögen - 1 Die Erlassbehörde prüft, wieweit die Zahlung der geschuldeten Steuer aus dem Vermögen zumutbar ist.
¹	Die Erlassbehörde prüft, wieweit die Zahlung der geschuldeten Steuer aus dem Vermögen zumutbar ist.
²	Auf jeden Fall zumutbar ist die Zahlung aus dem Vermögen bei Steuern auf einmaligen Einkünften.
³	Als Vermögen gilt das zum Verkehrswert bewertete Reinvermögen. Nicht frei verfügbare Austrittsleistungen und Anwartschaften gemäss dem Freizügigkeitsgesetz vom 17. Dezember 19933 gelten nicht als Vermögenselemente.
⁴	Handelt es sich beim Vermögen um einen unentbehrlichen Bestandteil der Altersvorsorge, so kann die Erlassbehörde in begründeten Ausnahmefällen:
^a	die Steuer ganz oder teilweise erlassen; oder
^b	der zuständigen kantonalen Behörde empfehlen, eine Stundung zu gewähren und die Sicherstellung der Steuerforderung zu verlangen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 175 Vollendete Steuerhinterziehung - 1 Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist,
¹	Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist,
²	Die Busse beträgt in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer. Sie kann bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel ermässigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden.
³	Zeigt die steuerpflichtige Person erstmals eine Steuerhinterziehung selbst an, so wird von einer Strafverfolgung abgesehen (straflose Selbstanzeige), wenn:
^a	die Hinterziehung keiner Steuerbehörde bekannt ist;
^b	sie die Verwaltung bei der Festsetzung der Nachsteuer vorbehaltlos unterstützt; und
^c	sie sich ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemüht.275
⁴	Bei jeder weiteren Selbstanzeige wird die Busse unter den Voraussetzungen nach Absatz 3 auf einen Fünftel der hinterzogenen Steuer ermässigt.276

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 167 Voraussetzungen - 1 Bedeutet für eine steuerpflichtige Person infolge einer Notlage die Zahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen einer Übertretung eine grosse Härte, so können die geschuldeten Beträge auf Gesuch hin ganz oder teilweise erlassen werden.
¹	Bedeutet für eine steuerpflichtige Person infolge einer Notlage die Zahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen einer Übertretung eine grosse Härte, so können die geschuldeten Beträge auf Gesuch hin ganz oder teilweise erlassen werden.
²	Der Steuererlass bezweckt, zur dauerhaften Sanierung der wirtschaftlichen Lage der steuerpflichtigen Person beizutragen. Er hat der steuerpflichtigen Person selbst und nicht ihren Gläubigerinnen oder Gläubigern zugutezukommen.
³	Bussen und Nachsteuern werden nur in besonders begründeten Ausnahmefällen erlassen.
⁴	Die Erlassbehörde tritt nur auf Erlassgesuche ein, die vor Zustellung des Zahlungsbefehls (Art. 38 Abs. 2 des BG vom 11. April 1889262 über Schuldbetreibung und Konkurs; SchKG) eingereicht werden.
⁵	In Quellensteuerfällen kann nur die steuerpflichtige Person selbst oder die von ihr bestimmte vertragliche Vertretung ein Erlassgesuch einreichen.

SR 642.121 Verordnung des EFD vom 12. Juni 2015 über die Behandlung von Gesuchen um Erlass der direkten Bundessteuer (Steuererlassverordnung) - Steuererlassverordnung Steuererlassverordnung Art. 9 Tod der gesuchstellenden Person - 1 Stirbt die Person, die ein Erlassgesuch gestellt hat, so wird ihr Gesuch gegenstandslos.
¹	Stirbt die Person, die ein Erlassgesuch gestellt hat, so wird ihr Gesuch gegenstandslos.
²	Der einzelne Erbe oder die einzelne Erbin (Art. 12 DBG) kann ein Erlassgesuch stellen.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 8 Rechtsgleichheit - 1 Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.
¹	Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.
²	Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Herkunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen Behinderung.
³	Mann und Frau sind gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für ihre rechtliche und tatsächliche Gleichstellung, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit. Mann und Frau haben Anspruch auf gleichen Lohn für gleichwertige Arbeit.
⁴	Das Gesetz sieht Massnahmen zur Beseitigung von Benachteiligungen der Behinderten vor.