S. 36 / Nr. 7 Bundesrechtliche Abgaben (d)

BGE 72 I 36

7. Urteil vom 1. März 1946 i. S. L. M. gegen Luzern,
Wehrsteuer-Rekurskommission.

Regeste:
Wehrsteuer: Ausschüttungen auf Genussscheine sind bei Berechnung des für die
Festsetzung der Zusatzsteuer gemäss Art. 40 , Abs. 2 WStB massgebenden
Einkommens natürlicher Personen zu berücksichtigen, auch wenn der Handelswert
des Genussscheins bei jedem Gewinnbezug sinkt.
Impôt pour la défense nationale: Les répartitions afférentes à des bons de
jouissance s'ajoutent au revenu déterminant des personnes physiques pour la
fixation de l'impôt complémentaire conformément à l'art. 40 al. 2 AIN. Il en
est ainsi même lorsque la valeur marchande desdits bons diminue chaque fois
qu'une part de bénéfice est touchée.
Imposta per la difesa nazionale: Le somme pagate su buoni di godimento si
aggiungono al reddito determinante delle persone fisiche per stabilire
l'imposta complementare conformemente all'art. 40 cp. 2 DIN. Ciò vale anche
quando il valore commerciale di questi buoni diminuisce ogni volta che viene
riscossa una parte di beneficio.

A. ­ Die Aktiengesellschaft Lonza hat im Jahre 1937 zum Zwecke einer
Bilanzbereinigung ihr Aktienkapital um 18 Millionen Franken, von 48 auf 30
Millionen Franken, herabgesetzt, indem sie den Nennwert ihrer 240000 Aktien
von bisher Fr. 200.- auf Fr. 125.- festsetzte. Mit

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Rücksicht darauf, dass die Kapitalherabsetzung als weitgehend angesehen wurde,
beschloss die Generalversammlung auf Antrag des Verwaltungsrates die Ausgabe
von 60000 Genussscheinen, die den bisherigen Aktionären ausgehändigt wurden.
Auf je vier von der Kapitalherabsetzung betroffene Aktien wurde ein
Genussschein abgegeben. Die Genussscheine berechtigen während 20 Jahren, d. h.
bis und mit dem Geschäftsjahre 1956/57, zu einem statutarisch näher
bestimmten, auf Fr. 200.­ im ganzen begrenzten Anteil an den jährlichen
Reingewinnen und ­ im Falle, dass die Gesellschaft in diesem Zeitraum
aufgelöst werden sollte ­ am Liquidationsergebnis. Sie erlöschen, sobald die
Ausschüttungen pro Genussschein Fr. 200.­ erreicht haben. Andere Ansprüche
sind mit den Genussscheinen nicht verbunden, vor allem gewähren sie keinen
Kapitalanspruch, kein Recht auf Dividenden oder Zinsen, keine
Mitgliedschaftsrechte und keine Bezugsrechte bei Aktienemissionen. Der
jährlich auf die Genussscheine entfallende Anteil am bilanzmässig
festgestellten Reingewinn wird einem besondern, unverzinslichen
Kreditorenkonto gutgeschrieben. Ausschüttungen an die Inhaber der
Genussscheine erfolgen stets dann, wenn der Saldo dieses Kontos ausreicht, um
auf jeden Genussschein einen Betrag von Fr. 10.­ oder ein Mehrfaches davon zu
entrichten (Art. 8 der Statuten vom 18. September 1937). Die Lonza A.G. hat in
den Jahren 1937/38 bis 1941/42 je Fr. 10.­ und 1942/43 bis 1944/45 je Fr. 20.­
pro Genussschein ausgerichtet.
B. ­ Der Beschwerdeführer war im Jahre 1940 Inhaber von 400 Genussscheinen,
die er zum Teil bei der Bilanzbereinigung 1937 nach Massgabe seiner damaligen
Aktienbeteiligung bezogen, zum Teil sonst erworben hatte. Streitig ist ob der
Betrag, der im Jahre 1940 auf diese Genussscheine ausgerichtet wurde (Fr.
3760.­ netto, nach Abzug der eidg. Couponsabgabe) bei Bestimmung des
Gesamteinkommens (Art. 40, Abs. 2, vgl. auch Art. 44 Abs. 1 W StB)
mitzuberücksichtigen ist. Der Beschwerdeführer

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stellt sich auf den Standpunkt, die Ausschüttungen auf die Genussscheine der
Lonza A.G. seien nicht Ertrag. sondern teilweiser Ersatz für abgeschriebenes
Kapital. Dies sei bei der eidg. Stempelabgabe anerkannt, die Genussscheine
seien als Ersatztitel für die abgeschriebenen Aktien abgabefrei erklärt
worden. Daraus, dass die jährlichen Ausschüttungen der Couponsabgabe und damit
auch der Wehrsteuer an der Quelle unterworfen würden, dürfe nicht geschlossen
werden, dass es sich um Einkommen handle; denn dabei werde ausschliesslich auf
gewisse äussere, rein formelle Merkmale abgestellt. Bei der allgemeinen
Wehrsteuer dagegen sei entscheidend, ob es sich um Ertrag von Kapital handle.
Jedenfalls könne die Anwendung der Vorschriften der Stempelgesetzgebung nicht
dazu führen, Kapitalrückzahlungen als Kapitalertrag zu behandeln. Es komme
darauf an, was die Leistungen der Lonza für den Steuerpflichtigen bedeuten,
nicht darauf, dass sie aus bei der Unternehmung erzielten Gewinnen bestritten
würden.
C. ­ Die Wehrsteuer-Rekurskommission des Kantons Luzern hat den
Beschwerdeführer abgewiesen. Sie führt im wesentlichen aus, dass die
Ausschüttungen auf die Genussscheine nicht als Kapitalrückzahlungen gelten
können, nachdem der Kapitalanspruch bei der Bilanzbereinigung im Jahre 1937
auf Fr. 125.­ pro Aktie herabgesetzt worden war. Es handle sich um
Gewinnanteile aus Beteiligungen im Sinne von Art. 21 , Abs. 1, lit. c WStB.
D. ­ Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird beantragt, den Betrag von
abgerundet Fr. 3700.­, den der Beschwerdeführer im Jahre 1940 als Ausschüttung
auf seine Genussscheine der Lonza A.G. bezogen hat, für die I.
Wehrsteuerperiode nicht als Einkommen zu besteuern. Zur Begründung wird auf
die Eingabe an die kantonale Rekurskommission verwiesen und ergänzend
ausgeführt: Im Vermögen der Steuerpflichtigen bedeute jede den
Genussscheinsinhabern geleistete Ausschüttung eine Rückzahlung auf die Fr.
200.­ auf welche der Genussschein laute; durch die Auszahlungen werde dieser

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nach und nach aufgezehrt. Der Genussschein sei ein Vermögensbestandteil, der
zufolge der Abzahlungen nach und nach verschwinde.
Die Sanierungsabschreibung vom Jahre 1937 habe nur zum Teil früher
eingetretene Verluste ausgeglichen, zu einem erheblichen Teil sei sie
verwendet worden zur Vornahme von Rückstellungen für mögliche oder zu
befürchtende künftige Verluste. Demgemäss seien die Aktien um Fr. 75.­
abgeschrieben, aber gleichzeitig Genussscheine ausgegeben worden, die ein
Anrecht auf künftige Bezüge im Betrage von Fr. 50.­ pro Aktie gewährten (für 4
Aktien Fr. 200.­ auf Fr. 300.­ Abwertung). Nur Fr. 100.­ oder Fr. 6000000.­
seien zur Deckung eingetretener Verluste, der Mehrbetrag dagegen zu
Reservestellungen bestimmt worden. Dies habe sich auch bei der
Gewinngestaltung in den nachfolgenden Jahren ausgewirkt. Es habe sich
erwiesen, dass die bei der Sanierung vorgenommenen Abschreibungen viel zu
gross waren, zum überwiegenden Teil die Bedeutung von Rückstellungen hatten.
Das Bundesgericht hat die Beschwerde abgewiesen
in Erwägung:
1. ­ Es kann ­ wie in BGE 70 I S. 319 f. Erw. 1 ­ dahingestellt bleiben, ob
der Betrag von rund Fr. 3700.­ (netto), den der Beschwerdeführer im Jahre 1940
als Inhaber von 400 Genussscheinen der Aktiengesellschaft Lonza bezogen hat,
bei der Berechnung des für die Festsetzung der Zusatzsteuer gemäss Art. 40 ,
Abs. 2 WStB massgebenden Einkommens des Beschwerdeführers nicht schon deshalb
zu berücksichtigen wäre, weil er gemäss Art. 141 , Abs. 1, lit. a WStB der
Wehrsteuer an der Quelle unterliegt. Jedenfalls muss er dann angerechnet
werden, wenn er unter die Einkommensbestandteile fällt, die Art. 21 WStB
aufführt, und wenn er von der allgemeinen Wehrsteuer nur gemäss Art. 21 , Abs.
6 WStB ausgenommen ist, weil er der Wehrsteuer an der Quelle unterliegt.
Art. 21 WStP erfasst als Einkommen physischer

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Personen grundsätzlich den Ertrag bestimmter Einnahmequellen, genannt werden
Erwerbstätigkeit und Vermögensertrag mit der Ergänzung «sowie andern
Einnahmequellen», womit, nach Vorschrift des Gesetzes, das gesamte Einkommen
des Steuerpflichtigen getroffen werden soll. Die sogenannte Quelle ist gedacht
als das Mittel, das dem Steuerpflichtigen Einnahmen zuführt, die als
Erträgnisse dem bisherigen Besitze gegenüber gestellt werden (Roheinkommen).
Das Roheinkommen unterliegt sodann einer Berichtigung im Hinblick auf die mit
der Einkommenserzielung verbundenen Lasten (Art. 22 WStB). Veränderungen der
Quelle dagegen sind bei Steuern auf Quellenerträgnissen in der Regel
unbeachtlich. Die Besteuerung bleibt, jedenfalls grundsätzlich, auf die
Erträgnisse selbst beschränkt. Nur für zwei Sondertatbestände ist in Art. 21
WStB die Beschränkung der Besteuerung auf den Ertrag von Einkommensquellen
verlassen, auch die Veränderung der Quelle selbst einbezogen worden: Bei
kaufmännischen Betrieben bilden Kapitalgewinne aus Veräusserung und
Verwertung, sowie verbuchte Wertvermehrungen von Vermögensstücken Bestandteile
des Roheinkommens (Art. 21, Abs. 1, lit. d und f), während anderseits
Entwertungen und Geschäftsverluste abgezogen werden dürfen (Art. 22, lit. b
und c). Damit werden Vermögensvermehrungen und Vermögensverminderungen
berücksichtigt, die unter Umständen nicht oder nicht ausschliesslich den
Ertrag der Einkommensquelle als solchen betreffen (BGE 70 I S. 320/21). Beim
Beschwerdeführer liegen jedoch die besonderen Voraussetzungen für eine
derartige, ausdrücklich auf buchhaltungspflichtige Betriebe beschränkte
Berücksichtigung von Kapitalgewinnen und Kapitalverlusten nicht vor, weshalb
für ihn die allgemeine Ordnung der Einkommenssteuer physischer Personen gilt.
2. ­ Unter den Einkünften, die als Vermögensertrag wehrsteuerpflichtiges
Einkommen physischer Personen bilden, werden einzeln aufgeführt Zinsen, Renten
und Gewinnanteile aus Guthaben und Beteiligungen aller Art (Art. 21 , Abs. 1,
lit. c WStB).

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Die Genussscheine der Aktiengesellschaft Lonza gewähren Anteile an den
jährlichen Reingewinnen und - im Falle der Liquidation der Unternehmung - am
Liquidationsergebnis. So lautet die Ordnung der Rechte aus den Genussscheinen
in den Statuten vom 18. September 1937, Art. 8, und deren Wiedergabe in dem
Titel selbst. Ansprüche an das Gesellschaftskapital werden ausdrücklich
ausgeschlossen. Allerdings wurde bei Ausgabe der Genussscheine erklärt, dass
der Aktionär damit eine teilweise Kapital-Rückzahlung erhalten solle, wenn
sich die Bilanzkorrektur in der Folge als zu weitgehend erweisen sollte
(Geschäftsbericht 1936 /37, S. 9). Indessen beruht diese Erklärung auf einer
ungenauen Ausdrucksweise. Sie wurde im Berichte selbst ergänzt und richtig
gestellt durch die unmittelbar anschliessende Wiedergabe des genauen
Wortlautes der neuen, die Rechte aus den Genussscheinen ordnenden Bestimmung
der Statuten.
Hier handelt es sich um Anteile am Jahresgewinn der Unternehmung. Sie wären
als Gewinnanteile nach Art. 21 , Abs. 1, lit. c WStB der allgemeinen Wehrsteuer
unterworfen gewesen, wenn auf ihnen nicht die Quellenwehrsteuer erhoben worden
wäre. Sie dürfen daher bei der Zusatzsteuer auf dem Gesamteinkommen nicht
ausser Acht gelassen werden.
Daraus, dass der Handelswert des Genussscheins mit jeder Gewinnausschüttung
abnimmt, kann bei Steuerpflichtigen ohne kaufmännische Buchführung nichts
abgeleitet werden. Es ist eine Veränderung des Vermögenswertes des Titels, die
daher rührt, dass der Gesamtbetrag der Gewinnbeteiligung der
Genussscheininhaber auf einen von vornherein festgesetzten Betrag beschränkt
ist. Als Veränderung des Vermögenswertes des Titels fällt sie bei der
Einkommensberechnung gemäss Art. 21 und 22 WStB nicht in Betracht. Es kommt
lediglich darauf an, dass es sich um Einkünfte aus Beteiligungsrechten handelt
und dass sie als Gewinnausschüttungen zugesichert waren. Unerheblich ist auch,
dass die Gewinnbeteiligungsrechte als teilweiser Ersatz für einen Verzicht auf
eine

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Kapitalbeteiligung eingeräumt worden sind. Zinsen, Renten, Gewinnanteile
bilden, wie sich am deutlichsten bei den Renten zeigt, gemäss Art. 21, Abs. 1
lit. c auch dann einen Bestandteil- des steuerbaren Einkommens, wenn
Kapitalaufwendungen gemacht werden mussten, um den Anspruch auf derartige
Einkünfte zu erwerben.
Die Auffassung des Beschwerdeführers hätte zur Voraussetzung, dass als
Einkommen die jährlichen Wertveränderungen erfasst werden, die im Vermögen des
Steuerpflichtigen eintreten. Bei einer derartigen Ordnung der Einkommenssteuer
hätte allerdings dem Gewinnanteil aus dem Genussschein ein entsprechender
Wertrückgang des Titels entgegengehalten werden können (wie es nach einer vom
Beschwerdeführer eingelegten Bescheinigung der Steuerverwaltung in Basel-Stadt
bei den kantonalen Steuern gehalten wird). Der Wehrsteuerbeschluss beruht
aber, was die Einkommenssteuer nicht buchhaltungspflichtiger Personen anlangt,
auf einer systematisch andern Ordnung.