S. 312 / Nr. 63 Bundesrechtliche Abgaben (d)

BGE 70 I 312

63. Urteil vom 8. Dezember 1944 i. S. eidg. Steuerverwaltung gegen B.

Regeste:
Wehrsteuer: 1. Die Erhöhung des Nennwertes von Aktien unter Verwendung von
Reserven der Aktiengesellschaft bildet einen Bestandteil des Roheinkommens des
Aktionärs. Ihr Betrag ist bei der Berechnung des Gesamteinkommens des
Aktionärs für die Bestimmung des Steuersatzes bei der allgemeinen Wehrsteuer
(Art. 44 WStB) und für die Berechnung der Zusatzsteuer für quellenbesteuertes
Einkommen (Art. 40 , Abs. 2 WStB) anzurechnen.
2. Angerechnet wird der Gesamtbetrag der Leistung, die die Aktiengesellschaft
dem Aktionär zuweist, einschliesslich des Betrages der an der Quelle bezogenen
Wehrsteuer.

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Impôt pour la défense nationale: 1. L'augmentation de la valeur nominale
d'actions, opérée par prélèvement sur les réserves de la société anonyme,
rentre dans le revenu brut de l'actionnaire.. Elle doit être comptée dans le
revenu total de l'actionnaire en vue de déterminer le taux de l'impôt général
pour la défense nationale (art. 44 AIN) et de calculer l'impôt complémentaire
sur le revenu imposé à la source (art. 40 al. 2 AIN).
2. On compte le montant total de la prestation que la société anonyme fait en
faveur de l'actionnaire, y compris le montant de l'impôt pour la défense
nationale perçu à la source.
Imposta per la difesa nazionale: 1. L'aumento, da parte di una società
anonima, del valore nominale delle azioni attingendo alle riserve, va
computato nel reddito lordo dell'azionista (art. 21 cp. 1 lett. c DIDN).
L'importo costituente l'aumento del valore nominale dell'azione va quindi
computato nel reddito complessivo dell'azionista ai fini della determinazione
del tesso per l'imposta generale per la difesa nazionale (art. 44 DIDN) e del
calcolo dell'imposta complementare sul reddito colpito alla fonte (art. 40 cp.
2 DIDN).
2. E'computato come reddito l'intero valore scaturito all'azionista
dall'aumento del valore delle azioni, compreso l'importo dell'imposta per la
difesa nazionale percepita alla fonte.

A. - Durch Beschluss einer ausserordentlichen Generalversammlung vom 29.
November 1941 hat die Aktiengesellschaft der Ludw. von Roll'schen Eisenwerke
in Gerlafingen ihr Aktienkapital von 24 auf 36 Millionen Franken erhöht durch
Aufwertung des Nennwertes der einzelnen Aktie von Fr. 5000.- auf Fr. 7500.-;
sodann wurden den Aktionären die für die eidgenössische Couponabgabe und die
Wehrsteuer an der Quelle erforderlichen Beträge aus Mitteln der Gesellschaft
zur Verfügung gestellt. Der für die Liberierung des neuen Aktienkapitals und
für die mit der Kapitalerhöhung verbundenen Kosten erforderliche Gesamtbetrag
von Fr. 13699200.- wurde den stillen Reserven entnommen. Die Kapitalerhöhung
ist am 23. Januar 1942 im Handelsregister des Amtsbezirks Kriegsstetten
eingetragen worden. Dabei wurde verurkundet, dass das Aktienkapital von 36
Millionen Franken voll einbezahlt ist (SHAB Nr. 21 vom 28. Januar 1942, S.
215). Die eidgenössische Steuerverwaltung hat für diese Kapitalerhöhung, als
für eine geldwerte Leistung der Aktiengesellschaft an die Aktionäre im Sinne
von Art. 5, Abs. 2 CG, die eidgenössische Stempelabgabe auf Coupons

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und die Wehrsteuer an der Quelle (Art. 141 , Abs. 1, lit. a WStB) erhoben. Eine
hiegegen erhobene Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist am 12. April 1943
abgewiesen worden (BGE 69 I S. 37).
B. - Der Beschwerdegegner, Herr B., hat im Wertschriftenverzeichnis für die
II. Periode der eidgenössischen Wehrsteuer (Stichtag: 1. Januar 1943) 10
Aktien der Ludw. von Roll'schen Eisenwerke im Nennwert von Fr. 5000.- und
Erträgnisse von Fr. 400.- (1941) und Fr. 600.- (1942) pro Titel aufgeführt.
Die Einschätzungsbehörde hat das der Quellenwehrsteuer unterliegende Einkommen
des Jahres 1941 um Fr. 2640.- (Kapitalerhöhung + 5 % von der Gesellschaft
aufgebrachte Wehrsteuer) pro Titel erhöht und Herrn B. gestützt auf das
Endergebnis der Einschätzung zur Entrichtung einer Zusatzsteuer gemäss Art.
40 , Abs. 2 WStB (neben der Einkommenssteuer und der Vermögenssteuer)
verhalten.
C. - Die kantonale Rekurskommission von Solothurn hat einen hiegegen erhobenen
Rekurs geschützt. Sie erklärt, dass
a) die Nennwerterhöhung von je Fr. 2500.- auf den von Roll-Aktien des
Beschwerdeführers und die hiefür an der Quelle bezahlte Wehrsteuer von je Fr.
140.-,
b) die an der Quelle bezahlte Wehrsteuer auf dem Zins und Dividendeneinkommen
des Beschwerdeführers kein der allgemeinen Wehrsteuer unterliegendes Einkommen
darstellen und weder für die Bestimmung der Klasseneinteilung noch für die
Berechnung der Differenzsteuer herangezogen werden dürfen. Zur Begründung wird
im wesentlichen ausgeführt, zu der Zusatzsteuer gemäss Art. 40 , Abs. 2 WStB
könne nur solches quellenbesteuertes Einkommen herangezogen werden, das auch
Einkommen im Sinne der allgemeinen Wehrsteuer sei. Die Erhöhung des Nennwertes
von Aktien sei kein Einkommen aus Vermögensertrag im Sinne von Art. 21 , lit. a
WStB, weil beim Aktionär überhaupt oder wenigstens in der Regel keine
Vermögensvermehrung stattfinde. In diesem Sinne

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habe sich die eidg. Steuerverwaltung selbst in einer Auskunft ausgesprochen,
die sie am 17. April 1942 Herrn Rechtsanwalt Dr. J. Henggeler in Zürich
erteilt habe. In der Regel fliesse dem Aktionär ein «geldwerter Vorteil» (Art.
21, lit. a) nicht zu. Wenn es aber gelegentlich der Fall sein sollte, so könne
ihn der Aktionär nicht ohne Antastung seines Vermögens und Realisation des
Wertpapiers vom übrigen Vermögen abtrennen und verwerten. Es fehle die freie
Verfügbarkeit, die ein Begriffsmerkmal des Einkommens darstelle (BGE 59 I 57;
66 I 188). Trete später bei der Liquidation des Wertpapiers die
Nennwerterhöhung als Kapitalgewinn in Erscheinung, so falle sie unter
Umständen nach Art. 21 Abs. 1 , lit. d in jenem Zeitpunkt unter die Wehrsteuer.
- Art. 23 WStB schliesse nur die allgemeine Wehrsteuer, nicht aber die
Quellenwehrsteuer vom Abzuge aus. Die Abziehbarkeit folge übrigens auch aus
der rechtlichen Natur der Abgabe als einer für die Erzielung des Einkommens
notwendigen Aufwendung.
D. - Die eidg. Steuerverwaltung erhebt die Verwaltungsgerichtsteschwerde und
beantragt, die von der Aktiengesellschaft von Roll zur Erhöhung des Nennwertes
der 10 Aktien des Beschwerdegegners erbrachten Leistungen, inbegriffen die an
der Quelle erhobene Wehrsteuer, als Einkommen des Beschwerdeführers bei
Bestimmung des Steuersatzes (Art. 44 , Abs. 1 WStB) und bei der Zusatzsteuer
(Art. 40, Abs. 2) zu berücksichtigen. Es wird ausgeführt, die Sektion für die
allgemeine Wehrsteuer habe zwar noch im Jahre 1942 angenommen, der Gesetzgeber
betrachte den Empfang von Gratisaktien nicht als Einkommen im Sinne des
allgemeinen Wehrsteuerrechts. Doch habe sich die Erkenntnis durchgesetzt, dass
diese Auffassung als unrichtig aufgegeben werden müsse. Die für die
Couponabgabe geltende Ordnung habe dazu geführt, bei Ausgabe von Gratisaktien
die Quellenwehrsteuer gemäss Art. 141 , Abs. 1, lit. a WStB zu erheben.
Quellenwehrsteuer und allgemeine Wehrsteuer seien gegenseitig so verbunden,
dass alle Gegenstand der Quellenwehrsteuer

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bildenden Leistungen ohne weiteres als Einkommen im Sinne des allgemeinen
Wehrsteuerrechtes betrachtet werden müssten. Die Quellenwehrsteuer sei keine
Sondersteuer, sondern lediglich eine besondere Form, bestimmte Erträgnisse zu
erfassen, denen auf dem Wege der Veranlagung schwer beizukommen sei. In dem
Beschlusse einer Aktiengesellschaft, ihr Grundkapital durch Ausgabe von
Gratisaktien oder unentgeltliche Erhöhung des Nennwertes zu erhöhen, liege im
Grunde mit ein Beschluss über Ausrichtung einer Dividende, über Einräumung
eines Bezugsrechtes auf neue Aktien und Verrechnung der zufolge Ausübung des
Bezugsrechtes aufzubringenden Einlage mit der Dividende. Der Aktionär erhalte
also im Betrage der unentgeltlichen Kapitalerhöhung eine Dividende auf Grund
seines Aktienbesitzes, erziele somit steuerbares Einkommen aus beweglichem
Vermögen (Art. 21 , Abs. 1, lit. c WStB).
Dass mit unentgeltlichen Kapitalerhöhungen für den Aktionär, wirtschaftlich
betrachtet, in der Regel eine Vermögensvermehrung nicht verbunden sei, da sich
der innere Wert der Beteiligung an der Gesellschaft nicht verändere, stehe der
Besteuerung als Einkommen nicht entgegen. Auch die Ausrichtung einer
Bardividende bewirke keine Vermehrung des Vermögens des Aktionärs. Es handle
sich um die Verwendung angesammelter Gewinne zugunsten der Aktionäre; diesen
werde damit eine neue Kapitalbeteiligung verschafft, deren Gegenwert ihnen im
Falle einer Kapitalrückzahlung steuerfrei zufalle. - Bei Festsetzung des
Steuersatzes und bei Berechnung der zusätzlichen Wehrsteuer seien sodann auch
die an der Quelle abgezogenen Wehrsteuerbeträge anzurechnen.
E. - Der Beschwerdegegner Herr B. beantragt Abweisung der Beschwerde und
Bestätigung des angefochtenen Entscheides der kantonalen Rekurskommission. Zur
Begründung wird im wesentlichen ausgeführt, der Standpunkt, den die eidg.
Steuerverwaltung ursprünglich eingenommen hatte, sei offenbar der richtige
gewesen. Dass

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die Vorschrift des Krisenabgabebeschlusses über die Besteuerung der Ausgabe
von Gratisaktien, Genussscheinen und Gründeranteilen beim Einkommen (Art.
21/22, Abs. 1, Ziff. 3 Kris AB) im Wehrsteuerbeschlusse fallen gelassen wurde,
sei dahin zu deuten, dass der Gesetzgeber auf diese Besteuerung habe
verzichten wollen. Der Wechsel in der Auffassung der Steuerverwaltung sei
nicht Ausfluss einer tiefern steuerrechtlichen Erkenntnis, sondern lediglich
darauf zurückzuführen, dass das Bundesgericht die Erhöhung des Nennwertes von
Aktien der Quellenwehrsteuer unterstellt habe (BGE 69 I S. 39), was die
Steuerverwaltung veranlasst habe, eine weitere fiskalische Inanspruchnahme des
Aktionärs auf dem Gebiete der Einkommenssteuer zu versuchen. Was die
Beschwerdeschrift zur Rechtfertigung der Praxisänderung vorbringe, beruhe auf
rechtsirrtümlichen Voraussetzungen. Unrichtig sei die Auffassung, dass alle
Gegenstand der Quellenwehrsteuer bildenden Leistungen ohne weiteres als
Einkommen im Sinne des allgemeinen Wehrsteuerrechtes zu gelten hätten. Art.
141 , Abs. 1 lit. a WStB erfasse, ohne Rücksicht auf ihren Ertragscharakter,
alle Leistungen, die der Couponabgabe unterliegen, wobei nach der Praxis des
Bundesgerichts (BGE 69 I S. 41) nicht zu untersuchen sei, was unter Ertrag im
Sinne von Art. 2 , Ziff. 2 WStB zu verstehen sei. Daraus folge, dass die
Unterstellung einer Leistung unter die Couponabgabe und damit unter die
Quellenwehrsteuer keine absolute Rechtsvermutung für die Einkommensnatur einer
Leistung darstelle. Der Einkommenscharakter bestimme sich vielmehr nach der
Umschreibung des Einkommens in Art. 21 WStB. Diese definiere aber nicht näher,
was unter Einkommen zu verstehen sei, sondern führe lediglich einzelne
Beispiele an und stelle im übrigen auf die Begriffsbestimmung der
Steuerrechtstheorie ab. Diese Begriffsbestimmung müsse auch für Art. 21, Abs.
6, Art. 40, Abs. 2, und Art. 44, Abs. 1, massgebend sein.
Die Steuerrechtslehre umschreibe das Einkommen als

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den Inbegriff der Wirtschaftsgüter, die einem Individuum während eines
bestimmten Zeitraumes zufliessen und die es ohne Schmälerung seines Vermögens
zu seinem Unterhalt oder zu andern Zwecken verwenden kann (BLUMENSTEIN:
Steuerrecht S. 177, und im Ergebnis gleich BGE 52 I S. 214). Dass im Falle
einer Erhöhung des Aktiennennwerts ein Zufluss von Wirtschaftsgütern nicht
stattfinde, gebe die Beschwerdeschrift selbst zu. Weiterhin fehle aber auch
das zweite Begriffsmerkmal, die Möglichkeit der Verfügung über das
Wirtschaftsgut. Art. 21 , Abs. 1, lit. a WStB erwähne als Beispiele nur
Tatbestände, bei denen das zugeflossene Gut dem Steuerpflichtigen tatsächlich
zum Zwecke seiner laufenden Wirtschaft zur Verfügung stehe. Unrichtig sei es
auch, die unentgeltliche Erhöhung des Aktiennennwerts der Ausrichtung einer
Dividende gleichzustellen. Es bestehe vielmehr ein Unterschied, der sich
wirtschaftlich und rechtlich aus dem Ertragscharakter der Dividende erkläre.
Es gehöre zum Wesen und Zweck der Aktie, dass sie dem Aktionär periodisch
einen Zufluss neuer Wirtschaftsgüter garantiere, während die Erhöhung des
Nennwertes nicht in ihrer Zweckbestimmung liege, wofür auf BLUMENSTEIN: Die
Einkommenssteuerpflicht der Aktionäre für Gratisaktien (ASA 1, S. 263 f.)
Bezug genommen wird. Weiterhin könne der Aktionär über die neue Aktie nicht
verfügen, ohne sein bisheriges Vermögen zu schmälern. Dass für den Aktionär
kein Ertrag vorliege, ergebe sich daraus, dass bei einer Nennwerterhöhung die
in Art. 146 WStB vorgesehene Kürzung der vom Steuerschuldner dem
Steuerdestinatär auszurichtenden Leistung nicht durchgeführt werden könne.
Da demnach die unentgeltliche Erhöhung des Nennwerts kein Einkommen im Sinne
von Art. 21 WStB darstelle, könne ihr Betrag bei der Bestimmung der
Klasseneinteilung für die allgemeine Wehrsteuer nach Art. 44 , Abs. 1 WStB und
bei Erhebung der Zusatzsteuer nach Art. 40 , Abs. 2 WStB nicht in Betracht
fallen. Die Anrechnung sei nach Wortlaut und Sinn der beiden Bestimmungen auf
die quellenbesteuerten Erträgnisse beschränkt, denen

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Einkommenscharakter zukomme. Art. 141 WStB sei eben in der Hauptsache als
Verkehrssteuer ausgestaltet, wobei darauf nicht Rücksicht genommen werde, ob
eine Leistung Einkommen sei.
Damit, dass die Steuerverwaltung bei Bemessung des von ihr angenommenen
Einkommens die von der Quellensteuer erfassten Leistungen in ihrem
Bruttobetrage, ohne Abzug der Quellenwehrsteuer heranziehen wolle, setze sie
sich in Widerspruch zu Gesetz und Praxis, da nur der um die obligatorisch
überwälzte Quellensteuer verminderte Betrag dem Steuerpflichtigen als
Einkommen zur Verfügung stehe. Dass die Quellenwehrsteuer abzuziehen sei,
ergebe sich sodann aus Art. 23 WStB, der diese Abgabe nicht unter den vom
Abzuge ausgeschlossenen Steuern aufführe. Der Abzug entspreche auch
allgemeiner Auffassung der Steuerrechtstheorie.
Die Begründung stützt sich im wesentlichen auf Darlegungen eines eingehenden
Rechtsgutachtens von Rechtsanwalt Dr. Joseph Henggeler in Zürich vom 12.
Oktober 1944.
F. - Die kantonale Rekurskommission beantragt Abweisung der Beschwerde. Sie
verweist auf die Begründung ihres Entscheides und fügt bei, zwischen der
Ausgabe von Gratisaktien und der blossen Nennwerterhöhung von Aktien bestehe
ein auch im Steuerrecht zu würdigender rechtlicher Unterschied. Die vorwiegend
vom Fiskalstandpunkt getragenen Erwägungen der Beschwerdeführerin würden den
tatsächlichen Verhältnissen, wie sie beim einzelnen Aktionär bestehen, nicht
gerecht.
Das Bundesgericht hat die Beschwerde geschützt
in Erwägung:
1.- Es kann vorerst dahingestellt bleiben, ob die Erhöhung des Nennwertes von
Aktien bei der Berechnung des für die Bestimmung des Steuersatzes nach Art.
44 , Abs. 1 WStB massgebenden Gesamteinkommens und bei der Festsetzung der
Zusatzsteuer gemäss Art. 40 , Abs. 2 WStB; schon deshalb mitzuberücksichtigen
ist, weil sie

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gemäss Art. 141 , Abs. 1, lit. a WStB und der daran anschliessenden Praxis (BGE
69 I S. 38 ff.) der Wehrsteuer an der Quelle unterliegt. Jedenfalls ist sie
dann in die Berechnung einzubeziehen, wenn sie unter die
Einkommensbestandteile fällt, die in Art. 21 WStB einzeln aufgeführt sind,
oder wenn sie sonst als Einkommen im Sinne dieser Bestimmung anzusprechen und
von der allgemeinen Wehrsteuer lediglich als bereits quellenbesteuertes
Einkommen gemäss Absatz 6 dieses Artikels ausgenommen ist. Dabei ist nicht von
einer theoretischen Umschreibung des Einkommensbegriffes auszugehen, sondern
es ist abzustellen auf die konkrete Ordnung im Gesetz.
Art. 21 WStB erfasst als Einkommen physischer Personen grundsätzlich den
Ertrag bestimmter Einnahmequellen, genannt werden Erwerbstätigkeit und
Vermögensertrag mit der Ergänzung «sowie andern Einnahmequellen», womit nach
Vorschrift des Gesetzes das gesamte Einkommen des Steuerpflichtigen getroffen
werden soll. Die sogenannte Quelle ist gedacht als das Mittel, das dem
Steuerpflichtigen Einnahmen zuführt, die als Erträgnisse dem bisherigen
Besitze gegenüber gestellt werden (Roheinkommen). Dabei fallen als Einnahmen
nicht nur Geldeinnahmen in Betracht; Naturaleinkünfte (Art. 21, Abs. 2),
Sachwerte gehören auch dazu, inbegriffen geldwerte Nutzungen (Mietwert der
Wohnung im eigenen Hause, Art. 21, Abs. 1 lit. b) und geldwerte Vorteile, die
einem Steuerpflichtigen als Ertrag einer Einkommensquelle zufliessen (Art. 21,
Abs. 1, lit. c). Das Roheinkommen unterliegt sodann einer Berichtigung im
Hinblick auf die mit der Einkommenserzielung verbundenen Lasten (Art. 22
WStB). Veränderungen der Quelle dagegen sind bei Steuern auf
Quellenertragnissen in der Regel unbeachtlich. Die Besteuerung bleibt,
jedenfalls grundsätzlich, auf die Erträgnisse selbst beschränkt. Nur für zwei
Sondertatbestände ist in Art. 21 WStB die Beschränkung der Besteuerung auf den
Ertrag von Einkommensquellen verlassen, auch die Veränderung der Quelle selbst
einbezogen worden: Bei

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kaufmännischen Betrieben bilden Kapitalgewinne aus Veräusserung und
Verwertung, sowie verbuchte Wertvermehrungen von Vermögensstücken Bestandteile
des Roheinkommens (Art. 21, Abs. 1, lit. d und f), während anderseits
Entwertungen und Geschäftsverluste abgezogen werden dürfen (Art. 22, lit. b
und c). Damit werden Vermögensvermehrungen und Vermögensverminderungen
berücksichtigt, die unter Umständen nicht oder nicht ausschliesslich den
Ertrag der Einkommensquelle als solchen betreffen. Indessen handelt es sich
hier nicht um diese besondern Tatbestände.
Wenn Art. 21 , Abs. 1, lit. c WStB im Rahmen einer Besteuerung der Einnahmen
aus Einkommensquellen «jedes Einkommen aus beweglichem Vermögen» als
Bestandteil des Roheinkommens bezeichnet und diese Umschreibung dahin näher
bestimmt, dass «namentlich Zinsen, Renten und Gewinnanteile aus Guthaben und
Beteiligungen aller Art sowie besondere Entgelte oder geldwerte Vorteile»
darunterfallen, «die neben diesen Einkünften oder an deren Stelle gewährt
werden», so kann es keinem Zweifel unterliegen, dass in der Erhöhung des
Nennwertes einer Aktie unter Verwendung von Reserven der Unternehmung die
Ausrichtung eines Gewinnanteiles an den Aktionär im Sinne dieser Bestimmung zu
erblicken ist. Durch die Fassung der Vorschrift wird unzweideutig zum Ausdruck
gebracht, dass im Einkommen alle Zuwendungen erfasst werden sollen, die an
Inhaber von Beteiligungsrechten gemacht werden, und dass es auf die Form nicht
ankommt, in die die Zuwendung im einzelnen Falle gekleidet wird. Die Erhöhung
des Nennwertes einer Aktie, Liberierung neuen Aktienkapitals aus Mitteln der
Gesellschaft, ist eine der Formen, in denen angesammelte und bisher
unausgeschieden gebliebene Unternehmergewinne dem einzelnen Aktionär nach
Massgabe seiner Beteiligung zugewiesen werden. Wie der Vorgang zivilrechtlich
konstruiert wird, ist unerheblich.
Gehört die Erhöhung des Nennwertes der Aktien aber

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schon auf Grund der Ordnung in Art. 21 WStB zu den Bestandteilen des
Roheinkommens der der allgemeinen Wehrsteuer unterliegenden physischen
Personen, so ist sie auch bei Berechnung des Gesamteinkommens dieser
Steuerpflichtigen für die Bestimmung des Steuersatzes (Art. 44 WStB) und für
die Berechnung der Zusatzsteuer für quellenbesteuertes Einkommen (Art. 40 ,
Abs. 2 WStB) anzurechnen.
2.- Die Einwände, die in der Beschwerdeschrift und in dem sie begleitenden
Rechtsgutachten gegen die Besteuerung der Erhöhung des Nennwertes von Aktien
als Einkommen physischer Personen erhoben werden, sind unbegründet.
a) In Art. 21 WStB ist die bei der Krisenabgabe (Art. 22 /21, Ziff. 3)
ausdrücklich angeordnete Besteuerung der Verteilung von Gratisaktien und
anderer Urkunden über Beteiligungsrechte nicht fallen gelassen, sondern in
einer allgemeiner gehaltenen und darum schon an sich weiteren Fassung
übernommen worden. Fallen gelassen wurde nur die Anrechnung der bei Einräumung
solcher Beteiligungsrechte eintretenden Wertverminderung der bisherigen
Beteiligung und der Gegenleistungen des Aktionärs; sie hatte sich in der
Praxis als verfehlt erwiesen. Dass sich die Steuerbehörden anfänglich über den
Sinn der Neuordnung nicht Rechenschaft gaben und ihre Stellungnahme in der
Rechtsfrage nachträglich ändern mussten, ist unerheblich.
b) Die Fassung der Vorschrift im Wehrsteuerbeschluss («Gewinnanteile und...
Beteiligungen aller Art sowie besondere Entgelte oder geldwerte Vorteile, die
neben diesen Einkünften oder an deren Stelle gewährt wurden») lehnt sich
offensichtlich an Bestimmungen der Stempelgesetzgebung an, vor allem an Art.
5, Abs. 2 CG, der der Besteuerung Urkunden zum Bezuge, zur Gutschrift oder
Verrechnung «geldwerter Leistungen» der Aktiengesellschaft an die Inhaber
gesellschaftlicher Beteiligungsrechte unterwirft (vgl. auch Art. 9, lit. c CG:
«auf dem ausbezahlten.

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verrechneten oder gutgeschriebenen Gewinnanteil»). Der Wehrsteuerbeschluss ist
noch allgemeiner gehalten, woraus folgt, dass Leistungen, die gemäss Art. 5,
Abs. 2 CG der Couponabgabe und daher der Wehrsteuer an der Quelle gemäss Art.
141 , Abs. 1, lit. a WStB unterliegen, jedenfalls begrifflich Roheinkommen
ihres Bezügers im Sinne von Art. 21 , Abs. 1 lit. c WStB bilden; ob sie im
einzelnen Falle von der allgemeinen Wehrsteuer erfasst werden, z. B. im
Steuersatz oder in der Zusatzsteuer, ist unerheblich. Auch daraus kann nichts
abgeleitet werden, dass die Wehrsteuer an der Quelle zufolge ihrer
Ausgestaltung als Objektsteuer unter Umständen Erträgnisse belastet, die auch
abgesehen von der Ausnahme in Art. 21 , Abs. 6 WStB, nicht unter die allgemeine
Wehrsteuer fallen. Die Wehrsteuer an der Quelle ist allerdings eingeführt
worden als eine Form der Erfassung wehrsteuerpflichtigen Einkommens. Darum die
Ausnahme quellenbesteuerten Einkommens in Art. 21 , Abs. 6 WStB und dessen
Berücksichtigung bei dem für die Bestimmung des Steuersatzes massgebenden
Gesamteinkommen (Art. 40, Abs. 1) und die Rückerstattung der Quellenwehrsteuer
an einzelne Gruppen von Steuerpflichtigen, die der allgemeinen Wehrsteuer
nicht oder nicht nach dem System der Besteuerung von Quellenerträgnissen
unterliegen (Art. 147 WStB). Indessen ist die Angleichung bewusst nur eine
teilweise, weshalb unter Umständen Einkommen belastet bleibt, das ohne
Besteuerung an der Quelle nicht oder in geringerem Masse betroffen würde.
c) Unerheblich ist schliesslich, dass der Steuerpflichtige, der auf Grund
seiner Beteiligung eine Gratisaktie oder eine Aktie mit erhöhtem Nennwert
bezieht, damit sein Vermögen wertmässig nicht vermehrt. Gratisaktie wie
Nennwertserhöhung von Aktien sind Einnahmen mit Ertragscharakter, weil sie in
der bisherigen Beteiligung nicht inbegriffen waren, der Aktionär somit mit
ihnen eine Beteiligung erhält, die ihm bisher nicht zustand. Seine Aktie hat
eine neue Aktie oder eine solche mit höherem

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Nennwert abgeworfen, ihm also einen Ertrag gebracht, der im Rahmen einer
Ertragssteuer, die Sachwerte mitumfasst, in dem Zeitpunkte steuerbar ist, wo
er dem Berechtigten zugeteilt wird.
Einen Gewinn im Sinne einer Vermögensvermehrung erzielt der Aktionär beim
Bezuge der Aktie mit höherem Nennwert regelmässig nur deshalb nicht, weil der
Verkehr den Vermögenswerten, die die Aktiengesellschaft dem Aktionär in Form
der Nennwerterhöhung zuwendet, schon vorher Rechnung getragen hatte. Im System
einer Besteuerung für einen Reingewinn, bei dem Vermögenswertveränderungen
fortlaufend berücksichtigt werden, ergäbe sich allerdings bei dem Bezug einer
Aktie mit erhöhtem Nennwert in der Regel kein steuerbares Roheinkommen; der
Ertrag, der dem Aktionär damit zugewiesen wird, wäre aber bereits früher,
nämlich in dem Zeitpunkt erfasst worden, in welchem der Verkehr den
Gesellschaftsgewinnen, aus denen die Gesellschaft die Kapitalerhöhung
liberiert, im Handelswert der alten Aktie Rechnung trug. Auf den Zeitpunkt der
Veräusserung oder sonstigen Realisierung der neuen Kapitalbeteiligung, auf den
die kantonale Rekurskommission abstellen möchte, kann es schon darum nicht
ankommen, weil der Wehrsteuerbeschluss in die Einkommensbesteuerung den Erwerb
von Sachwerten einbezieht.
3.- Ertrag der Aktie, Einkommen aus ihr, ist der Gesamtbetrag der Leistung,
den die Aktiengesellschaft dem Aktionär zuweist. Dieser Betrag ist, sofern er
der Besteuerung an der Quelle unterliegt, von der allgemeinen Wehrsteuer
ausgenommen (Art. 21 , Abs. 6 WStB), anderseits aber bei Festsetzung des
Steuersatzes (Art. 44, Abs. 1) und der Zusatzsteuer (Art. 40, Abs. 2) zu
berücksichtigen. Diese Ordnung schliesst es aus, ihn bei Berechnung des
Gesamteinkommens um die an der Quelle bezogene Wehrsteuer zu kürzen.
Daraus, dass Art. 23 WStB die Quellenwehrsteuer nicht als eine der vom Abzuge
ausgeschlossenen Abgaben

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erwähnt, lässt sich nichts anderes herleiten. Art. 23 betrifft die Berechnung
der allgemeinen Wehrsteuer, befasst sich daher nicht mit dem davon
ausdrücklich ausgenommenen Einkommen. Wenn aber nach dieser Vorschrift bei
Ermittlung des allgemein wehrsteuerpflichtigen Einkommens die allgemeine
Wehrsteuer nicht abgezogen werden darf, so wäre es widerspruchsvoll, bei dem
nach Art. 40, Abs. 2 und Art. 44, Abs. 1 für quellenbesteuertes Einkommen
vorzunehmenden Ausgleich die Quellenwehrsteuer anders zu behandeln. Bei diesem
Ausgleich jedenfalls ist es unerheblich, inwieweit die Quellenwehrsteuer mit
den Charakter einer indirekten Steuer trägt.