BGE-142-II-411 - 2016-06-03 - DTF - Diritto amministrativo e diritto internazionale pubblico - Notificazione di una decisione a uno Svizzero domiciliato all'estero mediante deposito negli atti. Art. 116 cpv. 2, art.

Urteilskopf

142 II 411

36. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung i.S. A. gegen Kantonales Steueramt Zürich (Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten) 2C_827/2015 / 2C_828/2015 vom 3. Juni 2016

Regeste (de):

Eröffnung einer Verfügung an einen im Ausland domizilierten Schweizer durch Ablage in den Akten. Art. 116 Abs. 2 , Art. 118 DBG; § 6b des Verwaltungsrechtspflegegesetzes des Kantons Zürich vom 24. Mai 1959; § 128 StG/ZH; § 3 der Verordnung des Kantons Zürich vom 1. April 1998 zum Steuergesetz.

Das Kantonale Steueramt konnte den Beschwerdeführer rechtsgültig zur Bezeichnung eines schweizerischen Zustellungsdomizils verpflichten (Art. 118 DGB; § 128 StG/ZH; E. 2.3). Für eine rechtsgültige Eröffnung durch Ablage in den Akten fehlt die dafür erforderliche formell-gesetzliche Grundlage (Art. 116 Abs. 2 DBG e contrario ; § 3 der Verordnung des Kantons Zürich vom 1. April 1998 zum Steuergesetz; E. 4.2).

Regeste (fr):

Notification d'une décision à un Suisse domicilié à l'étranger par dépôt au dossier. Art. 116 al. 2, art. 118 LIFD; § 6b de la loi du 24 mai 1959 du canton de Zurich sur la juridiction administrative; § 128 StG/ZH; § 3 de l'ordonnance du 1 er avril 1998 à la loi fiscale du canton de Zurich.

Regesto (it):

Notificazione di una decisione a uno Svizzero domiciliato all'estero mediante deposito negli atti. Art. 116 cpv. 2, art. 118 LIFD; § 6b della legge del 24 maggio 1959 del Cantone di Zurigo concernente la giurisdizione amministrativa; § 128 LT/ZH; § 3 dell'ordinanza del 1° aprile 1998 della legge tributaria del Cantone di Zurigo.

L'autorità fiscale cantonale poteva validamente obbligare il ricorrente a designare un domicilio di notifica svizzero (art. 118 LIFD; § 128 LT/ZH; consid. 2.3). La base legale formale necessaria per una valida notifica mediante deposito negli atti fa difetto (art. 116 cpv. 2 LIFD e contrario ; § 3 dell'ordinanza del 1° aprile 1998 della legge tributaria del Cantone di Zurigo; consid. 4.2).

Erwägungen ab Seite 412

BGE 142 II 411 S. 412

Aus den Erwägungen:

2. (...)

2.3 Zu prüfen ist vorab, ob das kantonale Steueramt den Beschwerdeführer rechtsgültig zur Bezeichnung eines schweizerischen Zustellungsdomizils verpflichten konnte.
2.3.1 Direkte Bundessteuer
Gemäss Art. 118 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) kann die Steuerbehörde von einem Steuerpflichtigen mit Wohnsitz oder Sitz im Ausland verlangen, dass er einen Vertreter in der Schweiz bezeichnet.
2.3.2 Staats- und Gemeindesteuer
Ebenso sieht § 128 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1) in zulässiger kantonaler Erweiterung der harmonisierungsrechtlich verankerten Verfahrenspflichten des Steuerpflichtigen (Art. 1 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; Urteile 2C_99/2015 / 2C_100/2015
BGE 142 II 411 S. 413

vom 2. Juni 2015 E. 4.5; MARTIN ZWEIFEL, in: Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1, 2. Aufl. 2002, N. 47 zu Art. 42 StHG) vor, dass ein Steuerpflichtiger mit Sitz oder Wohnsitz im Ausland zur Bezeichnung eines Vertreters in der Schweiz verpflichtet werden kann.
2.3.3 Die mit Schreiben vom 5. März 2013 an den Beschwerdeführer als Eigentümer einer Liegenschaft in der Schweiz durch das kantonale Steueramt versandte Aufforderung zur Bezeichnung eines schweizerischen Zustellungsdomizils beruht demnach auf einer genügenden gesetzlichen Grundlage (zur Notwendigkeit einer genügenden gesetzlichen Grundlage für die Verpflichtung zur Bezeichnung eines schweizerischen Zustellungsdomizils: Gutachten der Direktion für Völkerrecht vom 10. April 2000, Ziff. 2, Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 66 Nr. 128; zur Entstehungsgeschichte von Art. 11b VwVG Botschaft vom 28. Februar 2001 zur Totalrevision der Bundesrechtspflege, BBl 2001 4404). (...)

4.

4.1 Zu prüfen ist, ob das kantonale Steueramt dem Beschwerdeführer, der entgegen der Aufforderung vom 5. März 2013 kein schweizerisches Zustellungsdomizil bezeichnete, die Veranlagungs- und Einschätzungsentscheide vom 16. April 2013 rechtsgültig durch Ablage in den Akten eröffnen konnte (offengelassen in den Urteilen 2C_99/ 2015 / 2C_100/2015 vom 2. Juni 2015 E. 4.5).
4.2 Auszugehen ist davon, dass ein Urteil oder eine Verfügung erst mit der Mitteilung an die Parteien rechtliche Existenz erlangt. Vor seiner Mitteilung ist es ein Nichturteil, was von Amtes wegen zu berücksichtigen ist (BGE 122 I 97 E. 3a/bb S. 99). Dementsprechend vermögen auch Verfügungen, welche den Parteien nie mitgeteilt worden sind, keinerlei Rechtswirksamkeit zu entfalten (LORENZ KNEUBÜHLER, in: Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], 2008, N. 1 zu Art. 34 VwVG; UHLMANN/SCHILLING-SCHWANK, in: Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz [VwVG], 2. Aufl. 2016, N. 2 zu Art. 34 VwVG; YVES DONZALLAZ, La notification en droit interne suisse, 2002, N. 141). Unter diesem Gesichtspunkt ist die ausserordentliche Eröffnung (durch Veröffentlichung im Amtsblatt oder durch Ablage in den Akten) wegen unterlassener Bezeichnung eines schweizerischen
BGE 142 II 411 S. 414

Zustellungsdomizils eine die Rechtsstellung des Betroffenen empfindlich tangierende Säumnisfolge, weshalb sie eine vorgängige Androhung und eine ausreichend bestimmte, genügende gesetzliche Grundlage voraussetzt (Urteil 6A.92/2006 vom 21. Februar 2007 E. 6.3 und 6.4; URS PETER CAVELTI, Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, 2008, N. 8 zu Art. 23 VwVG; PATRICIA EGLI, Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, 2. Aufl. 2016, N. 7 zu Art. 23 VwVG).
4.2.1 Direkte Bundessteuer 2011
Gemäss Art. 116 Abs. 2 DBG kann bei unbekanntem Aufenthalt eines Steuerpflichtigen oder bei fehlender notwendiger Vertretung eine Verfügung oder ein Entscheid rechtswirksam durch Publikation im kantonalen Amtsblatt eröffnet werden. Eine Regelung, wonach die Eröffnung stattdessen unterbleiben kann (wie dies z.B. in Art. 39 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [BGG; SR 173.110] vorgesehen ist, vgl. Urteil 2D_18/2009 vom 22. Juni 2009 E. 2.1), kennt das DBG nicht. Eine rechtswirksame Eröffnung durch Ablage in den Akten ist daher nicht möglich (PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, Bd. III: 3. Teil, 2015, N. 53 zu Art. 116 DBG; a.M. RICHNER/FREI/KAUFMANN/ULRICH MEUTER, Handkommentar zum DGB, 2. Aufl. 2009, N. 48 zu Art. 116 DBG). Verzichtet die Behörde - wie vorliegend geschehen - auf eine Publikation in einem amtlichen Blatt, besteht keine unwiderlegbare Vermutung dafür, dass ein Steuerpflichtiger Kenntnis von den betreffenden Verfügungen oder Entscheiden erlangt hat. Diesfalls beginnen die Rechtsmittelfristen erst mit der tatsächlichen Kenntnis zu laufen (zum Beginn der Rechtsmittelfrist KNEUBÜHLER, a.a.O., N. 5 zu Art. 36 VwVG [Fn. 12]).
4.2.2 Staats- und Gemeindesteuer 2011
Das formell-gesetzliche Steuerrecht des Kantons Zürich enthält keine mit den zitierten bundesrechtlichen Bestimmungen vergleichbare Regelung, und auf eine Verordnungsbestimmung (vorliegend § 3 der Verordnung des Kantons Zürich vom 1. April 1998 zum Steuergesetz [LS 631.11]) kann angesichts der Schwere der Säumnisfolge nicht abgestellt werden (oben, E. 4.2). Nach § 6b des Verwaltungsrechtspflegegesetzes des Kantons Zürich vom 24. Mai 1959 (VRG/ ZH; LS 175.2), der bei fehlender spezialgesetzlicher Regelung auf Verwaltungsverfahren vor Behörden der Gemeinden, der Bezirke und des Kantons und damit auf das Veranlagungsverfahren Anwendung findet (§ 4 VRG/ZH; vgl. dazu KASPAR PLÜSS, Kommentar
BGE 142 II 411 S. 415

zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 3. Aufl. 2014, N. 3 ff. zu § 4 VRG/ZH), können in einem Veranlagungsverfahren Zustellungen an Verfahrensbeteiligte mit Sitz oder Wohnsitz im Ausland, die entgegen einer ausdrücklichen Aufforderung kein Zustellungsdomizil bezeichnet oder keinen Vertreter bestellt haben, durch amtliche Veröffentlichung ersetzt werden oder kann auf eine Eingabe nicht eingetreten werden. Verzichtet die Behörde - wie vorliegend geschehen - indessen auf eine Publikation in einem amtlichen Blatt, besteht keine unwiderlegbare Vermutung dafür, dass der Beschwerdeführer Kenntnis von den Veranlagungs- und Einschätzungsentscheiden vom 16. April 2013 betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2011 erlangt hat, weshalb diese Entscheide mangels Ablaufs der Rechtsmittelfrist (vgl. oben, E. 4.2.1) nicht spätestens am 25. Juni 2013 in Rechtskraft erwachsen sind (zur Zustellungsfiktion und zum Eintritt der formellen Rechtskraft KNEUBÜHLER, a.a.O., N. 2 und N. 5 zu Art. 36 VwVG). (...)

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 116 Notificazione - 1 Le decisioni sono notificate al contribuente per scritto e devono indicare i rimedi giuridici.
¹	Le decisioni sono notificate al contribuente per scritto e devono indicare i rimedi giuridici.
²	Se il contribuente è d'ignota dimora o se egli dimora all'estero e non ha un rappresentante in Svizzera, la decisione può essergli notificata validamente mediante pubblicazione nel Foglio ufficiale del Cantone.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 116 Notificazione - 1 Le decisioni sono notificate al contribuente per scritto e devono indicare i rimedi giuridici.
¹	Le decisioni sono notificate al contribuente per scritto e devono indicare i rimedi giuridici.
²	Se il contribuente è d'ignota dimora o se egli dimora all'estero e non ha un rappresentante in Svizzera, la decisione può essergli notificata validamente mediante pubblicazione nel Foglio ufficiale del Cantone.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 1 Scopo e campo d'applicazione - 1 La presente legge stabilisce le imposte dirette che i Cantoni devono riscuotere e fissa i principi determinanti per il loro disciplinamento nella legislazione cantonale.
¹	La presente legge stabilisce le imposte dirette che i Cantoni devono riscuotere e fissa i principi determinanti per il loro disciplinamento nella legislazione cantonale.
²	La presente legge si applica anche ai Comuni in quanto il diritto cantonale accorda loro la sovranità fiscale per le imposte cantonali prescritte dall'articolo 2 capoverso 1.
³	Ove la presente legge non prevede alcuna norma, i Cantoni e i Comuni disciplinano le loro imposte conformemente al diritto cantonale. Spetta in particolare ai Cantoni stabilire le tariffe, le aliquote e gli importi esenti da imposta.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 42 Obblighi procedurali del contribuente - 1 Il contribuente deve fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa e esatta.
¹	Il contribuente deve fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa e esatta.
²	Deve segnatamente fornire, a domanda dell'autorità di tassazione, informazioni orali e scritte e presentare libri contabili, giustificativi e altri attestati, come anche documenti concernenti le relazioni d'affari.
³	Le persone fisiche con reddito da attività lucrativa indipendente e le persone giuridiche devono allegare alla dichiarazione:
^a	i conti annuali firmati (bilanci, conti profitti e perdite) del periodo fiscale; o
^b	in caso di tenuta di una contabilità semplificata secondo l'articolo 957 capoverso 2 CO188, le distinte relative alle entrate e alle uscite, alla situazione patrimoniale e ai prelevamenti e apporti privati del periodo fiscale.189
⁴	Le modalità secondo cui devono essere tenuti e conservati i documenti di cui al capoverso 3 sono disciplinate dagli articoli 957-958f CO.190

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 11^b
¹	Le parti che presentano conclusioni in un procedimento sono tenute a comunicare all'autorità il loro domicilio o la loro sede. Le parti domiciliate all'estero devono designare un recapito in Svizzera, tranne nel caso in cui il diritto internazionale o le autorità estere competenti autorizzino l'autorità a notificare documenti direttamente nello Stato in questione.32
²	Le parti possono inoltre indicare un recapito elettronico e consentire che le notificazioni siano fatte loro per via elettronica. Per le notificazioni per via elettronica il Consiglio federale può prevedere che le parti forniscano altre indicazioni.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 34
¹	L'autorità notifica le decisioni alle parti per scritto.
^1bis	Previo assenso dei destinatari, le decisioni possono essere notificate per via elettronica. Sono munite di una firma elettronica secondo la legge del 18 marzo 201669 sulla firma elettronica. Il Consiglio federale disciplina:
^a	la firma da utilizzare;
^b	il formato della decisione e dei relativi allegati;
^c	le modalità di trasmissione;
^d	il momento in cui la decisione è considerata notificata.70
²	L'autorità può notificare oralmente alle parti presenti le decisioni incidentali, ma deve confermarle per scritto se una parte ne fa domanda seduta stante; in questo caso, il termine di impugnazione decorre dalla conferma scritta.71

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 39 Recapito - 1 Le parti devono comunicare al Tribunale federale il loro domicilio o la loro sede.
¹	Le parti devono comunicare al Tribunale federale il loro domicilio o la loro sede.
²	Possono inoltre indicare un recapito elettronico e consentire che le notificazioni siano fatte loro per via elettronica.12
³	Le parti domiciliate all'estero devono designare un recapito in Svizzera. Se non ottemperano a tale incombenza, le notificazioni loro destinate possono essere omesse o avvenire mediante pubblicazione in un foglio ufficiale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 36 - L'autorità può notificare le sue decisioni mediante pubblicazione in un foglio ufficiale:72
^a	alla parte d'ignota dimora e non avente un rappresentante raggiungibile;
^b	alla parte dimorante all'estero e non avente un rappresentante raggiungibile, qualora la notificazione non possa essere fatta nel luogo di dimora della stessa o qualora la parte, in violazione dell'articolo 11b capoverso 1, non abbia designato un recapito in Svizzera;
^c	in una causa con numerose parti;
^d	in una causa nella quale le parti non possano essere determinate tutte senza oneri eccessivi.