2C_632/2018 - 2019-08-29 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern 2012

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 632/2018

Urteil vom 29. August 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiberin Mayhall.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch G + S Treuhand AG,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern 2012,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Einzelrichter, vom 20. Juni 2018 (100.2017.20U).

Sachverhalt:

A.
Die Ehegatten A.A.________ und B.A.________ deklarierten im Wertschriftenverzeichnis zur Steuererklärung 2012 ein Wertschriftenvermögen von insgesamt Fr. 630'067.--. Dieser Betrag umfasste insbesondere die Namenaktien der C.________ AG und der D.________ AG zu einem Vermögenssteuerwert von Fr. 100'000.-- bzw. Fr. 200'000.--, ausmachend insgesamt Fr. 300'000.--. Anlässlich der Veranlagung wich die Steuerverwaltung des Kantons Bern insofern von der Selbstschätzung der Steuerpflichtigen ab, als sie die Vermögenssteuerwerte der Namenaktien der beiden Kapitalgesellschaften korrigierte: Für die Ermittlung des Vermögenssteuerwerts der Namenaktien der C.________ AG berücksichtigte die kantonale Steuerverwaltung die amtlichen Werte der Grundstücke, welche die C.________ AG im Jahr 2010 von der E.________ AG erworben hatte, und setzte auf diese Weise einen korrigierten Vermögenssteuerwert von Fr. 510'000.-- (100 Aktien à Fr. 5'100.--) fest. Der korrigierte Vermögenssteuerwert der D.________ AG betrug Fr. 90'000.-- (100 Aktien à Fr. 900.--). Durch diese Aufrechnungen erhöhte sich das Wertschriftenvermögen um insgesamt Fr. 300'0000.-- auf Fr. 930'067.--. Mit definitiver Veranlagungsverfügung vom 20. Mai 2014 wurde das steuerbare Vermögen von
der kantonalen Steuerverwaltung auf total Fr. 847'000.-- angesetzt.
Mit Entscheid vom 15. April 2015 wies die Steuerverwaltung die Einsprache der Steuerpflichtigen ab.

B.
Die Steuerrekurskommission des Kantons Bern wies den von den Steuerpflichtigen gegen den Einspracheentscheid vom 15. April 2015 erho-benen Rekurs mit Entscheid vom 13. Dezember 2016 ab. Das Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Einzelrichter, wies die von den Steuerpflichtigen gegen den Entscheid vom 13. Dezember 2016 geführte Beschwerde mit Urteil vom 20. Juni 2018 ebenfalls ab.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 25. Juli 2018 an das Bundesgericht beantragen die Steuerpflichtigen, das Urteil des Verwaltungsgerichts Bern vom 20. Juni 2018 sei aufzuheben und ihr Vermögen sei auf Fr. 465'577.-- herabzusetzen. Die Vorinstanz und die kantonale Steuerverwaltung schliessen auf Beschwerdeabweisung. Die Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV verzichtet unter dem Hinweis darauf, sich praxisgemäss nur zu harmonisierungsrechtlichen Belangen zu äussern, auf eine Vernehmlassung. In ihrer Duplik halten die Beschwerdeführer an ihren Anträgen fest.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerdeführer haben frist- (Art. 100 Abs. 1 BGG) und formgerecht (Art. 42 BGG) eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten eingereicht. Sie richtet sich gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG) einer letzten kantonalen Instanz auf dem Gebiet der direkten Kantons- und Gemeindesteuern. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG in Verbindung mit Art. 73 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG; SR 642.14]).

1.2. Die Beschwerdeführer haben am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen, sind durch das angefochtene Urteil besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung. Sie sind zur Beschwerdeführung legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.3. Mit der Beschwerde können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und Art. 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und Abs. 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280 mit Hinweis). Als spezialgesetzliche Bestimmung ermöglicht Art. 73 StHG dem Bundesgericht nicht nur die Prüfung der Vereinbarkeit der kantonalen Gesetzgebung mit den bundesrechtlichen Vorgaben des Steuerharmonisierungsgesetzes mit freier Kognition (wozu es sich bereits auf Art. 95 BGG stützen könnte), sondern, zur Herstellung der Konkordanz mit dem Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (SR 642.11; DBG), auch die freie Überprüfung der Auslegung und Anwendung von harmonisiertem kantonalem Gesetzesrecht. In den Bereichen, in denen das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder keine Anwendung findet, beschränkt sich die Kognition des Bundesgerichts auf Willkür (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210; 130 II 202 E. 3.1 S. 205
f.; Urteil 2C 693/2014 / 2C 694/2014 vom 4. März 2015 E. 2.1; 2C 153/2014 vom 4. September 2014 E. 1.2).

2.
Die Beschwerdeführer rügen, der Begriff des Verkehrswertes sei harmonisiert, und sei deswegen ein Begriff des Bundesrechts. Der Verkehrswert sei der objektive Marktwert, welcher einem Vermögenswert am jeweiligen Stichtag zukomme; er sei jener Wert, welcher bei einer Veräusserung im gewöhnlichen Geschäftsverkehr normalerweise zu erzielen wäre, den also ein normaler Käufer unter normalen Umständen für ein Objekt zahlen würde. Angesichts dessen, dass die Beteiligungsgesellschaft, deren steuerlicher Aktienwert vorliegend umstritten sei, im Jahr 2010 die in der Industriezone Worbboden gelegene Stockwerkeinheit Worb GBB-Nr. xxx (Büro) und GBB-Nr. yyy (AEP) zum Preis von Fr. 640'000.-- erworben habe, existiere für deren Bewertung ein Verkehrswert. Dass die Vorinstanz unter diesen Umständen habe zum Schluss gelangen können, dieser Preis entspreche nicht einem objektiven Verkehrswert, sei nicht nachvollziehbar und willkürlich.

2.1. Die Vorinstanz hat im angefochtenen Urteil erwogen, die Berechnung des inneren Werts nicht börsenkotierter Aktien erfolge praxisgemäss in Anwendung des Kreisschreibens Nr. 28 der Schweizerischen Steuerkonferenz "Wegleitung zur Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert für die Vermögenssteuer" vom 28. August 2008, welches als Verwaltungsverordnung zu qualifizieren sei. Bei Immobilien-Gesellschaften gelte als Unternehmenswert der Substanzwert. Unüberbaute und überbaute Grundstücke von Immobilien-Gesellschaften würden zum Verkehrswert bewertet; wenn dieser nicht bekannt sei, gemäss den Werten der amtlichen Schätzung oder zum kapitalisierten Ertragswert, jedoch mindestens zum Buchwert. Falls Grundstücke zum Verkehrswert oder zum Ertragswert bewertet würden oder die amtliche Schätzung dem Verkehrswert entspreche, betrage der Abzug für latente Steuern 15 %. Vorliegend seien Aktien einer Immobilien-Gesellschaft zu bewerten, wobei für den Vermögenssteuerwert der Aktien ihr Substanzwert massgeblich sei und sich letzterer aus dem Wert der zwei Grundstücke im Eigentum der C.________ Beteiligungs AG ergebe. Eine massgebliche Handänderung der Aktien liege unstreitig nicht vor. Zu prüfen sei, ob die Steuerrekurskommission bzw. die
Steuerverwaltung zur Bestimmung des Substanzwertes der C.________ Beteiligungs AG zu Recht auf die amtlichen Werte der Grundstücke und nicht auf deren Kaufpreis abgestellt habe. Diese Instanzen seien davon ausgegangen, dass der amtliche Wert der Grundstücke von insgesamt Fr. 1'089'400.-- näher am Verkehrswert liege als der Kaufpreis von Fr. 640'000.--. Die Ermittlung des Verkehrswerts für die amtliche Bewertung von Wohn- und Geschäftshäusern gemäss Art. 15 des Dekrets vom 22. Januar 1997 über die amtliche Bewertung der Grundstücke und Wasserkräfte (ABD/BE; BSG 661.543) orientiere sich am Ertragswert (vgl. Art. 20 ABD/BE). Es sei demnach nicht zu beanstanden, wenn diese Instanzen den Ertragswert zur Plausibilisierung der amtlichen Werte beigezogen hätten.

2.2. Gemäss Art. 13 Abs. 1 StHG unterliegt das gesamte Reinvermögen natürlicher Personen der Vermögenssteuer. Art. 14 Abs. 1 StHG bestimmt, dass das Vermögen natürlicher Personen zum Verkehrswert bewertet wird, wobei der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden kann. Das Bundesgericht hat erkannt, dass das Harmonisierungsrecht den Kantonen keine spezifische Methode für die Festsetzung des Vermögenswerts im Sinne von Art. 14 Abs. 1 StHG vorschreibt. Die Kantone verfügen vielmehr über einen erheblichen Gestaltungsspielraum bei der Anwendung und Umsetzung der Vorgaben von Art. 14 Abs. 1 StHG; dieser Gestaltungsspielraum betrifft sowohl die Wahl der Bewertungsmethode wie auch, angesichts des fakultativen Charakters von Art. 14 Abs. 1 Satz 2 StHG, die Frage, in welchem Umfang der Ertragswert bei der Bewertung des Vermögens zu berücksichtigen ist (BGE 134 II 207 E. 3.6 S. 214; Urteile 2C 826/2015 vom 5. Januar 2017 E. 4.4, veröffentlicht in SteuerRevue 72/2017 S. 321; 2C 583/ 2013 vom 23. Dezember 2013 E. 4.1.1; 2C 504/2009 vom 15. April 2010 E. 3.1; DANIEL DZAMKO-LOCHER/HANNES TEUSCHER, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl. 2017, N. 1
ff. zu Art. 14 StHG, N. 27 ff. zu Art. 14 StHG). Dessen ungeachtet kann der Ertragswert nur in einer dem Einzelfall angemessenen Weise berücksichtigt werden; er vermag nicht jegliche Abweichung vom Verkehrswert zu rechtfertigen (BGE 134 II 207 E. 3.6 S. 214, unter Verweis auf BGE 124 I 145 E. 6b S. 159 f.). Angesichts des den Kantonen zukommenden harmonisierungsrechtlichen Gestaltungsspielraums prüft das Bundesgericht die vorinstanzliche Berechnung des inneren Werts der nicht kotierten Aktien (vgl. dazu DZAMKO-LOCHER/TEUSCHER, a.a.O., N. 14 zu Art. 14 StHG) der Beschwerdeführer nur unter dem eingeschränkten Blickwinkel der Willkür (DZAMKO-LOCHER/TEUSCHER, a.a.O., N. 1 zu Art. 14 StHG; oben, E. 1.3).

2.3. Das angefochtene Urteil ist unter Willkürgesichtspunkten (oben, E. 2.2) nicht zu beanstanden.

2.3.1. Vorliegend ist die vorinstanzliche Berechnung des inneren Werts von nicht kotierten Aktien einer Immobiliengesellschaft zu beurteilen, welcher sich grundsätzlich nach dem Substanzwert und somit nach dem Wert der gehaltenen Liegenschaften bemisst. Gemäss Kreisschreiben Nr. 28 vom 21. August 2006 der Schweizerischen Steuerkonferenz "Wegleitung zur Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert für die Vermögenssteuer", welches als Verwaltungsverordnung bei der Auslegung und Anwendung der anwendbaren Rechtsnormen insofern berücksichtigt werden kann, als es den zutreffenden Sinn des Gesetzes wiedergibt (Urteile 2C 504/2010 vom 15. April 2010 E. 3.3; 2C 76/2015, 2C 77/2015 vom 24. Mai 2016 E. 2.3.2; MICHAEL BEUSCH, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, in: ST 79/2005 S. 613, insb. 614), gilt als Verkehrswert der Kaufpreis, wenn für solche Titel eine massgebende Handänderung unter unabhängigen Dritten stattgefunden hat; dieser Wert wird solange berücksichtigt, als sich die wirtschaftliche Lage der Gesellschaft nicht wesentlich ändert. Der Verkehrswert ist jedoch insbesondere für die Berechnung des inneren Werts von Aktien einer kotierter Immobiliengesellschaft nicht alleine ausschlaggebend, dürfen doch die Kantone gemäss der
ausdrücklichen Vorschrift von Art. 14 Abs. 1 StHG auch den Ertragswert angemessen berücksichtigen (oben, E. 2.2). Für ein Grundstück ist der Ertragswert dessen kapitalisierter Mietwert und entspricht dem Barwert einer ewigen Rente; er ergibt sich rechnerisch aus der Division des mit 100 duplizierten jährlichen Mietwerts durch den Kapitalisierungssatz (Urteil 4A 480/2007 vom 27. Mai 2008 E. 5.4.3; FRANCESCO CANONICA, Die Immobilienbewertung, 2009, S. 67). Aus den Akten ergibt sich, dass die kantonale Steuerverwaltung bei der Bestimmung des Ertragswerts der betreffenden Liegenschaften von einem jährlichen Mietzinsertrag von Fr. 66'000.-- und einem Kapitalisierungssatz von 3.5% ausgegangen ist sowie einen kapitalisierten Ertragswert von Fr. 1'885'700.-- ermittelt hat. Der jährliche Mietertrag wird vom Beschwerdeführer nicht bestritten, und der zur Anwendung gebrachte Kapitalisierungssatz von 3.5% ist unter Willkürgesichtspunkten auch unter Berücksichtigung des am Bilanzstichtag 31. Dezember 2012 (Urteil 2C 330/2017 vom 16. Juli 2018 E. 3.1) massgeblichen Kapitalisierungssatzes nicht zu beanstanden (für eine auf den Zahlen für das Jahr 2009 basierende Übersicht über den Kapitalisierungssatz siehe CANONICA, a.a.O., S. 98 ff.).

2.3.2. Im vorliegenden Fall fällt auf, dass der als zutreffend ermittelt zu geltende Ertragswert in der Höhe von Fr. 1'885'700.-- weit über dem Kaufpreis von Fr. 640'000.-- liegt, den die Beschwerdeführer als verbindlichen Verkehrswert der Steuer zu Grunde legen möchten. Auch die Werte der amtlichen Schätzung (vgl. zu deren Funktion Urteile 2C 463/2017, 2C 466/2017 vom 9. August 2019 E. 1.4.2; 2C 94/2014 vom 28. August 2015 E. 2) liegen mit Fr. 1'089'400.-- deutlich über diesem Kaufpreis von Fr. 640'000.--.
Es überrascht, dass die Grundstücke von der C.________ AG, deren innerer Aktienwert vorliegend zu beurteilen ist, im Jahr 2010 zu einem Kaufpreis erworben worden sind, welcher klar unter den Werten der amtlichen Schätzung und noch deutlicher unter dem Ertragswert liegt. Bei Mietliegenschaften erweist sich die Ertragswertmethode in aller Regel verlässlich, weil sie zuverlässig den Ertrag widerspiegelt und Verkäufe unter diesem Wert oft auf einem plausiblen Grund basieren. Die Verlässlichkeit der Ertragswertmethode zeigt sich auch vorliegend darin, dass gemäss dem angefochtenen Urteil bei einem Abstellen auf den Verkaufspreis von Fr. 640'000.-- eine völlig überhöhte Bruttorendite von 11.7% resultieren würde. Anhaltspunkte dafür, dass der Verkaufspreis nicht demjenigen entspricht, den unabhängige Dritte bezahlt hätten, fehlen jedoch ebenso wie solche für das Zustandekommen des vereinbarten Kaufpreises.

2.3.3. Angesichts dessen, dass die kantonale Steuerverwaltung den Substanzwert der betreffenden Aktien der Immobiliengesellschaft nicht strikt nach dem Verkehrswert bemessen musste, sondern gemäss der ausdrücklichen Vorschrift von Art. 14 Abs. 1 StHG auch den Ertragswert angemessen berücksichtigen durfte (oben, E. 2.2), hatte die Vorinstanz mangels Erheblichkeit weder weiter zu prüfen, ob der Grundstückverkauf unter unabhängigen Dritten zu Stande gekommen sei, noch, ob die Verkäuferin als Anlageprofi betrachtet werden müsse, womit sich die entsprechenden Rügen einer Verletzung von Art. 29 BV als unbegründet erweisen (BGE 141 V 557 E. 3.2.1 S. 564 f.; 133 III 235 E. 5.2 S. 248 f.). Grundsätzlich sind auch die Werte der amtlichen Schätzung (vgl. zu deren Funktion Urteile 2C 463/2017, 2C 466/2017 vom 9. August 2019 E. 1.4.2; 2C 94/2014 vom 28. August 2015 E. 2) für die Bewertung des Vermögens natürlicher Personen nach Art. 14 Abs. 1 StHG nicht massgeblich. Im Ergebnis führt im vorliegenden Einzelfall jedoch ein Abstellen auf die Werte der amtlichen Schätzung von Fr. 1'089'400.-- zu einer (gemäss Art. 14 Abs. 1 StHG ausdrücklich möglichen) angemessenen Berücksichtigung des kapitalisierten Ertragswerts der Grundstücke von Fr.
1'885'700.-- bei der Bemessung des Vermögens (bestehend aus nicht kotierten Aktien an Immobiliengesellschaften) der Beschwerdeführer als natürliche Personen, was unter Willkürgesichtspunkten deswegen nicht zu beanstanden ist, da für eine Gutheissung einer Willkürbeschwerde (Art. 9 BV) nicht nur die Begründung, sondern auch das Ergebnis unhaltbar zu sein hat (BGE 140 III 16 E. 2.1 S. 18 f.; 139 III 334 E. 3.2.5 S. 339). Die Beschwerde ist vollständig unbegründet und somit abzuweisen.

3.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführern zu gleichen Teilen unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 und Abs. 5 BGG). Die Beschwerdegegnerin, die in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, hat keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden den Beschwerdeführern zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Einzelrichter, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 29. August 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Mayhall

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 96 Ausländisches Recht - Mit der Beschwerde kann gerügt werden:
^a	ausländisches Recht sei nicht angewendet worden, wie es das schweizerische internationale Privatrecht vorschreibt;
^b	das nach dem schweizerischen internationalen Privatrecht massgebende ausländische Recht sei nicht richtig angewendet worden, sofern der Entscheid keine vermögensrechtliche Sache betrifft.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 13 Steuerobjekt - 1 Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen.
¹	Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen.
²	Nutzniessungsvermögen wird dem Nutzniesser zugerechnet.
³	Bei Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz ist die Wertdifferenz zwischen den Gesamtaktiven der kollektiven Kapitalanlage und deren direktem Grundbesitz steuerbar.88
⁴	Hausrat und persönliche Gebrauchsgegenstände werden nicht besteuert.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 14 Bewertung - 1 Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet. Dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden.
¹	Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet. Dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden.
²	Die land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücke werden zum Ertragswert bewertet. Das kantonale Recht kann bestimmen, dass bei der Bewertung der Verkehrswert mitberücksichtigt wird oder im Falle der Veräusserung oder Aufgabe der land- oder forstwirtschaftlichen Nutzung des Grundstückes eine Nachbesteuerung für die Differenz zwischen Ertrags- und Verkehrswert erfolgt. Die Nachbesteuerung darf für höchstens 20 Jahre erfolgen.
³	Immaterielle Güter und bewegliches Vermögen, die zum Geschäftsvermögen der steuerpflichtigen Person gehören, werden zu dem für die Einkommenssteuer massgeblichen Wert bewertet. Die Kantone können für Vermögen, das auf Rechte nach Artikel 8a entfällt, eine Steuerermässigung vorsehen.89 90

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.