A-7299/2016 - 2018-02-28 - Impôt anticipé - Verrechnungssteuer (Rückerstattung). Entscheid angefochten beim BGer.

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-7299/2016

Urteil vom 28. Februar 2018

Richter Michael Beusch (Vorsitz),

Besetzung Richter Daniel Riedo, Richterin Salome Zimmermann,

Gerichtsschreiberin Monique Schnell Luchsinger.

A._______ AG,

Parteien vertreten durchPrimeTax AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Direkte Bundessteuer,

Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,

Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Verrechnungssteuer (Rückerstattung).

Sachverhalt:

A.
Die A._______ AG (vormals ..., nachfolgend Muttergesellschaft) wurde am 25. Februar 2003 in Dublin/Irland gegründet. Sie wurde am 5. August 2003 von der B._______ AG in Dublin (nachfolgend Grossmuttergesellschaft) übernommen. Die Muttergesellschaft besorgt die Marken- und Patentverwaltung sowie die Führung der Forschungs- und Entwicklungstätigkeit des C._______ AG-Konzerns.

Der C._______ AG-Konzern ist einer der weltweit grössten Hersteller von (...). Die für das vorliegende Verfahren relevanten Gruppengesellschaften sind in Italien, den Niederlanden und Irland domiziliert.

Per 25. September 2007 wurde der Konzern von einem Private Equity Fonds gehalten. Per 2009 wurde der C._______ AG-KonzernTeil des D._______ AG-Konzerns mit Sitz in den Niederlanden.

B.
Die E._______ AG mit Sitz in den Niederlanden (nachfolgend Schwestergesellschaft) gehört ebenfalls zum C._______ AG-Konzern. Sie wird seit 1999 direkt von der F._______ AG mit Sitz in Italien (nachfolgend Urgrossmuttergesellschaft) gehalten. Seit 1999 verfügte die Schwestergesellschaft über diverse Patente und war Anteilseignerin der G._______ AG mit Sitz in Zürich (nachfolgend Tochtergesellschaft).

Die Tochtergesellschaft hatte in den Jahren 1999 bis 2003 diverse Dividenden ausgeschüttet. Die Schwestergesellschaft hatte jeweils in Anwendung des damals geltenden Abkommens vom 12. November 1951 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (mit Anlagen, Schluss- und Zusatzprotokoll; aDBA-N; AS 1952 179) ein Gesuch um vollständige Rückerstattung der Verrechnungssteuer gestellt. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend ESTV) hatte jedoch der Schwestergesellschaft lediglich 20 % der Verrechnungssteuer zurückerstattet. Die ESTV hatte die Verweigerung damit begründet, dass die Schwestergesellschaft die schweizerische Beteiligung ohne wirtschaftlich motivierte Verbindung von einer Gesellschaft in den niederländischen Antillen erworben hätte. In den Jahren 2004 bis 2007 erfolgte keine Ausschüttung.

C.
Im September 2005 erwarb die Muttergesellschaft von der Schwestergesellschaft die gesamten Immaterialgüterrechte, zahlreiche Patente sowie Marken und die aufgelaufenen Forschungs- und Entwicklungskosten. Der Erwerbspreis wurde mit Mitteln finanziert, die ihr die Grossmuttergesellschaft mittels eines Darlehens zur Verfügung gestellt hatte.

Die Muttergesellschaft ist seit anfangs 2006 auch Alleinaktionärin der Tochtergesellschaft. Sie erwarb diese Beteiligung ebenfalls von der Schwestergesellschaft und finanzierte den Kaufpreis für den Erwerb der Tochtergesellschaft in der Höhe von rund EUR 11,5 Mio. wiederum durch mittels eines Darlehens zur Verfügung gestellte Mittel von der Grossmuttergesellschaft.

Die Schulden der Muttergesellschaft gegenüber der Grossmuttergesellschaft für den Erwerb der Immaterialgüter und die Tochtergesellschaft beliefen sich insgesamt auf rund EUR 23 Mio.

D.
Die Grossmuttergesellschaft ihrerseits wurde weitgehend durch Darlehen von der Urgrossmuttergesellschaft finanziert. Alsdann bestand ein Schuldverhältnis zwischen der Tochter- und der Grossmuttergesellschaft.

E.
Die vorstehenden Ausführungen ergeben nachfolgendes Bild:

F.
Die Muttergesellschaft als Alleinaktionärin der Tochtergesellschaft beschloss am 25. Juni 2007 eine Dividende in der Höhe von Fr. 14 Mio. mit Fälligkeit per 25. September 2007.

G.
Am 24. November 2008 erhielt die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend ESTV) ein undatiertes Formular 823C, mithin ein Grundgesuch für das internationale Meldeverfahren. Diesem Grundgesuch lag ein vom 24. September 2008 datiertes Formular 108 sowie ein undatiertes Formular 103 bei. Die ESTV lehnte das Meldeverfahren ab, welcher Entscheid letztlich vom Bundesgericht mit Urteil 2C_756/2010 vom 19. Januar 2011 bestätigt wurde.

H.
Bereits am 27. Dezember 2010 hatte die ESTV sodann ein vorsorgliches Gesuch um Rückerstattung der Verrechnungssteuer im Umfang von 10 % auf der streitbetroffenen Bruttodividende erhalten (Nr. ...). Der entsprechende Rückerstattungsantrag stützte sich auf das Abkommen vom 8. November 1966 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und Irland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (mit Briefwechsel und Protokoll; DBA-IRL; SR 0.672.944.11). Gleichentags war sodann auch ein weiteres vorsorgliches Rückerstattungsgesuch (Nr. ...) für die vollständige Rückerstattung der Verrechnungssteuern eingegangen, welches sich auf das Abkommen vom 26. Oktober 2004 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft über Regelungen, die den in der Richtlinie 2003/48/EG des Rates im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen festgelegten Regelungen gleichwertig sind (ZBStA; AS 2005 2571, bis Ende 2016 auch entsprechend SR 0.641.926.81; zur aktuellen Bezeichnung des Abkommens vgl. E. 4.2) stützte.

I.
Die Tochtergesellschaft entrichtete in der Folge die auf der streitbetroffenen Dividende geschuldete Verrechnungssteuer von Fr. 4'900'000.- zuzüglich Verzugszinsen mit Valuta 7. März 2011.

J.
Nach einer Besprechung am 24. Februar 2011 und umfangreicher Korrespondenz erliess die ESTV am 26. August 2014 den Entscheid Nr. ..., worin sie beide Rückerstattungsgesuche für die Fälligkeiten 2007 abwies.

K.
Gegen diesen Entscheid erhob die Muttergesellschaft am 25. September 2014 Einsprache und beantragte, den Rückerstattungsantrag, basierend auf dem Formular Nr. ... und dem ZBStA, gutzuheissen und die Verrechnungssteuer von Fr. 4'900'000.- vollumfänglich und zuzüglich Verzugszinsen zu 5 % seit 7. März 2011 zurückzuerstatten.

L.
Mit Einspracheentscheid vom 27. Oktober 2016 wies die ESTV die Einsprache ab und bestätigte die Abweisung des Gesuches Nr. ... betreffend die Rückerstattung der Verrechnungssteuer für die Fälligkeiten 2007 in der Höhe von Fr. 4'900'000.-.

Die ESTV begründete die Abweisung der Einsprache im Wesentlichen mit der fehlenden Nutzungsberechtigung der Muttergesellschaft an den streitbetroffenen Dividenden sowie mit dem Vorliegen eines Abkommensmissbrauchs.

M.
Mit Eingabe vom 28. November 2016 erhebt die Muttergesellschaft (nachfolgend auch Beschwerdeführerin) Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Sie beantragt zum einen die Aufhebung des Einspracheentscheids vom 27. Oktober 2016, zum andern die Rückerstattung der Verrechnungssteuer im Umfang von Fr. 4'900'000.- zuzüglich Verzugszinsen zu 5 % seit 7. März 2011; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV.

Die Beschwerdeführerin betrachtet die Nutzungsberechtigung grundsätzlich als Voraussetzung für die Geltendmachung eines Rückerstattungsanspruchs. Dies gelte auch unter dem ZBStA. Allerdings diene diese Voraussetzung lediglich zur Vermeidung offensichtlich sinnwidriger und unvernünftiger Ergebnisse.

Die Beschwerdeführerin stellt sich weiter auf den Standpunkt, dass die Tochtergesellschaft die Dividende an die Muttergesellschaft kreditiert habe, weshalb kein Abfluss erfolgt sei. Die Reduktion der flüssigen Mittel bei der Tochtergesellschaft sei in erster Linie auf die Darlehensgewährung an die Grossmuttergesellschaft in der Höhe von EUR 9 Mio. zurückzuführen. Der Zinsaufwand für die von der Muttergesellschaft aufgenommenen Darlehen und Kontokorrentkredite sei auch unabhängig vom Dividendenertrag bezahlt worden. Daraus sei zu schliessen, dass die streitbetroffene Dividende nicht weitergeleitet worden sei. Dem Darlehen von der Grossmuttergesellschaft an die Muttergesellschaft in der Höhe von EUR 23 Mio. für den Erwerb der Patente und der Beteiligung komme wirtschaftlich der Charakter von Eigenkapital zu, deshalb könne die spätere Tilgung dieses Darlehens ebenfalls nicht als schädliche Weiterleitung gelten.

Der Missbrauchsvorbehalt gemäss Art. 15 ZBStA stehe gemäss einem überwiegenden Teil der Lehre unter der Bedingung, dass ein Missbrauch gemäss dem gemeinschaftsrechtlichen Missbrauchsbegriff vorliege. Innerstaatliche Missbrauchsbestimmungen dürften sodann nicht über den gemeinschaftlichen Missbrauchsbegriff hinausgehen. Die Beschwerdeführerin könne sich auch unter Art. 15 ZBStA auf die sog. "escape clause" berufen und ihre wirtschaftliche und aktive Geschäftstätigkeit darlegen. Auch könne die Beschwerdeführerin nicht von einem zusätzlichen Abkommensvorteil profitieren, da sowohl die Grossmuttergesellschaft wie auch die Urgrossmuttergesellschaft sich ebenfalls auf das ZBStA berufen könnten. Auch die Rechtsvorgängerin der Beschwerdeführerin, mithin die Schwestergesellschaft, hätte sich auf das ZBStA berufen können, nachdem dieses Abkommen in Kraft getreten sei. Schliesslich sei der Konzern in der Finanzierung frei, weshalb die Finanzierung des Erwerbs der Tochtergesellschaft kein Argument für die Annahme eines Abkommensmissbrauchs sein könne.

N.
Die ESTV (nachfolgend Vorinstanz) beantragt am 16. Februar 2017 vernehmlassungsweise die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin.

O.
Mit unaufgeforderter Replik vom 13. März 2017 nimmt die Beschwerdeführerin zu den Vorbringen der ESTV in der Vernehmlassung vom 16. Februar 2017 Stellung.

P.
Die Vorinstanz dupliziert am 29. März 2017.

Auf die einzelnen Vorbringen der Parteien und die Akten ist nachfolgend unter den Erwägungen insoweit einzugehen, als sie für den vorliegenden Entscheid wesentlich sind.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Be-schwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG, sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Der angefochtene Einspracheent-scheid der ESTV ist als eine beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbare Verfügung zu qualifizieren. Ob ein Einspracheverfahren nötig bzw. dessen Durchführung zulässig gewesen war, muss nachfolgend nicht entschieden werden (vgl. per analogiam Art. 51 Abs. 1 und 4 VStG; zum fehlenden Einspracheverfahren im internationalen Verhältnis vgl. Urteile des BVGer A-3061/2015 vom 25. September 2017 E. 1.2 f., A-578/2015 vom 17. August 2015 E. 1.1; zum Verfahren siehe auch nachfolgend E. 6). Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der Beschwerde ist somit gegeben.

Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich das Verfahren nach dem VwVG (Art. 37 VGG).

1.2 Als Adressatin des Einspracheentscheids ist die Beschwerdeführerin zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde legitimiert (Art. 48 Abs. 1 VwVG) und hat die Beschwerde frist- und formgerecht erhoben (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG). Auf die Beschwerde ist somit einzutreten.

2.

2.1 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann die Verletzung von Bundesrecht - einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Er-messens (Art. 49 Bst. a VwVG) -, die unrichtige bzw. unvollständige Fest-stellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) wie auch die Unangemessenheit der vorinstanzlichen Verfügung (Art. 49 Bst. c VwVG) gerügt werden. Das Bundesverwaltungsgericht kann den ange-fochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen.

2.2 Im Beschwerdeverfahren gelten die Untersuchungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist, und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG). Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den - unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten - festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm anzuwenden (BGE 132 II 113 E. 3.2, 131 II 200 E. 4.2). Dies bedeutet, dass es eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer Begründung bestätigen kann, die von jener der Vorinstanz abweicht (sog. Motivsubstitution, vgl. statt vieler: BVGE 2007/41 E. 2, mit Hinweisen).

2.3 Nach einem feststehenden steuerrechtlichen Grundsatz trägt für steuerbegründende Tatsachen die Steuerbehörde und für steuermindernde oder -aufhebende Tatsachen der Steuerpflichtige die Beweislast (Urteile des BVGer A-2777/2016 vom 4. Juli 2017 E. 1.4.2,
A-5752/2015 vom 15. Juni 2016 E. 1.5.2).

3.

3.1 Der Bund erhebt gestützt auf Art. 132 Abs. 2 BV eine Verrechnungs-steuer unter anderem auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens (vgl. Art. 1 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrech-nungssteuer [VStG; SR 642.21]). Gemäss Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG sind Gegenstand der Verrechnungssteuer unter anderem die Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien, worunter namentlich Dividenden fal-len (vgl. Art. 20 Abs. 1 der Verordnung vom 19. Dezember 1966 zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer [VStV, SR 642.211]). Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG). Bei Kapitalerträgen entsteht die Steuerforderung im Zeitpunkt, in dem die steuerbare Leistung fällig wird (Art. 12 Abs. 1 VStG). Die Verrechnungssteuer selbst wird 30 Tage nach Entstehen der Steuerforderung fällig (Art. 16 Abs. 1 Bst. c VStG). Die Steuer beträgt 35 % der steuerbaren Leistung (Art. 13 Abs. 1 Bst. a VStG).

3.2 Die Verrechnungssteuer führt bei ausländischen Empfängern schwei-zerischer Dividenden grundsätzlich zu einer endgültigen, an der Quelle er-hobenen steuerlichen Belastung (Art. 22 Abs. 1 und Art. 24 Abs. 2 VStG). Personen, die bei Fälligkeit der steuerbaren Leistung Sitz oder Wohnsitz im Ausland hatten, können die Rückerstattung der Verrechnungssteuer indessen insoweit verlangen, als ihnen ein zwischenstaatliches Abkommen Anspruch darauf vermittelt (vgl. statt vieler Urteil des BGer 2C_895/2012 vom 5. Mai 2015 E. 2.2).

4.

4.1 Vorliegend liegt einzig noch das Rückerstattungsgesuch vom 27. Dezember 2010 gestützt auf Art. 15 ZBStA im Streit.

4.2 Das ZBStA ist am 1. Juli 2005 in Kraft getreten. Dieses Abkommen wurde mit Protokoll vom 27. Mai 2015 per 1. Januar 2017 umfirmiert und teilweise inhaltlich geändert (Änderungsprotokoll vom 27. Mai 2015 zu dem Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft über Regelungen, die den in der Richtlinie 2003/48/EG des Rates im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen festgelegten Regelungen gleichwertig sind, AS 2016 5003; Abkommen vom 26. Oktober 2004 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Union über den automatischen Informationsaustausch über Finanzkonten zur Förderung der Steuerehrlichkeit bei internationalen Sachverhalten [nachfolgend EU-AIA, SR 0.641.926.81]).

4.3 Gemäss Art. 2 EU-AIA tritt das Änderungsprotokoll am 1. Januar nach der letzten Notifikation in Kraft. Das EU-AIA enthält keine übergangsrechtliche Regelungen zu Art. 1 und auch keine zu Art. 9 . Somit finden in Anwendung von Art. 24 und Art. 28 des Wiener Übereinkommens vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge (mit Anhang, VRK, SR 0.111) diese Bestimmungen erst ab dem Inkrafttreten des Änderungsprotokolls Anwendung. Mit anderen Worten werden Sachverhalte, die sich vor Inkrafttreten ereignet haben, noch nach altem Recht beurteilt. Damit findet im vorliegenden Fall noch Art. 15 Abs. 1 ZBStA Anwendung.

4.4

4.4.1 Der Begriff der Nutzungsberechtigung in Art. 15 Abs. 1 ZBStA nicht explizit erwähnt oder definiert.

4.4.2 Der Wortlaut von Art. 15 Abs. 1 ZBStA lehnt sich sowohl an das OECD-Musterabkommen als auch an die Richtlinie vom 23. Juli 1990 des Rates über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstatten an (90/435/EWG, Mutter-Tochter-Richtlinie, ABl. 1990, L 225/6-9; geändert durch die Richtlinie des Rates vom 22. Dezember 2003 2003/123/EG, Abl. 2004, L 7/41-44; vgl. auchStefan Oesterhelt/Maurus Winzap, Quellensteuerbefreiung von Dividenden, Zinsen und Lizenzen durch Art. 15 ZBStA in: ASA 74 449 ff., S. 453). Bereits Art. 10 OECD-MA 1977 erwähnt den Begriff des "beneficial owners". Das Bundesverwaltungsgericht hat mit Urteil A-5692/2015 vom 31. August 2016 erkannt, dass der Begriff des Nutzungsberechtigten in Art. 15 Abs. 1 ZBStA implizit enthalten ist und eine Anspruchsvoraussetzung darstellt (daselbst E. 8.2 und 8.3).

4.4.3

4.4.3.1 Das Bundesgericht hat sodann im Zusammenhang der Auslegung des Abkommens vom 21. Januar 1993 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Grossherzogtum Luxemburg zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA-LUX; SR 672.951.81) und dem Abkommen vom 23. November 1973 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich Dänemark zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA-DK; SR 0.672.931.41) den Begriff der "Nutzungsberechtigung" bzw. der "effektiven Nutzungsberechtigung" näher umschrieben (vgl. BGE 141 II 447 E. 4).

4.4.3.2 Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts dient der Begriff dazu, die Intensität der Beziehung zwischen einem Steuersubjekt und einem Steuerobjekt zu beurteilen, gemäss dem Umfang der Entscheidungsbefugnisse hinsichtlich der Verwendung der Einkünfte. Es geht um Merkmale des Eigentums und der wirtschaftlichen Kontrolle bzw. der tatsächlich ausgeübten Befugnisse (BGE 141 II 447 E. 5.2.1), und zwar nicht in einem engen technischen bzw. formaljuristischen Sinn, sondern unter Einbezug der wirtschaftlichen Umstände ("substance over form"; BGE 141 II 447 E. 5.2.2). Das Beurteilungskriterium soll verhindern, dass eine Person oder Gesellschaft mit nur beschränkten Befugnissen zwischengeschaltet wird, um in den Genuss der Vorteile des Doppelbesteuerungsabkommens zu kommen (BGE 141 II 447 E. 5.1; Urteil des BVGer A-1245/2011 vom 26. Mai 2016 E. 3.3; Maja Bauer-Balmelli/Mathias Erik Vock, in: Zweifel/Beusch/Matteotti [Hrsg.], Internationales Steuerrecht, 2015 [nachfolgend Kommentar-IStR], Vor Art. 10-12 N. 19, 45 f. und 57).

4.4.3.3 Der "effektiv Nutzungsberechtigte" ("beneficial owner") einer von einer Gesellschaft im Quellenstaat ausgeschütteten Dividende ist in erster Linie derjenige, dem die Verfügungsberechtigung hinsichtlich dieser Dividende zukommt. Somit ist der Dividenden-Empfänger dann effektiv nutzungsberechtigt, wenn er die Dividende voll verwenden kann und deren vollen Genuss hat, ohne durch eine gesetzliche oder vertragliche Verpflichtung in dieser Verwendung eingeschränkt zu sein. Nach einer oft zitierten Definition von Klaus Vogel ist der "beneficial owner" die Person, welche über die Hingabe des Kapitals oder Wirtschaftsgutes zur Nutzung oder über die Verwendung der Nutzungen, gegebenenfalls über beides, entscheiden kann (BGE 141 II 447 E. 5.2.1 mit weiteren Hinweisen; vgl. Klaus Vogel, in: Doppelbesteuerungsabkommen der Bundesrepublik Deutschland auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen: Kommentar auf der Grundlage der Musterabkommen, Vogel/Lehner [Hrsg.], 5. Aufl., München 2008, vor Art. 10-12 N. 18 [mittlerweile in der 6. Auflage erschienen]; Bauer-Balmelli/Vock, Kommentar-IStR, Vor Art. 10-12 N. 29, 33 und 46; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1426/2011 vom 20. Dezember 2016 E. 3.2.1).

4.4.3.4 Muss eine Person die Einkünfte aufgrund von bereits im Zeitpunkt der Zahlung bestehenden vertraglichen Leistungsverpflichtungen weiterlei-ten, ist ihr in diesen sogenannten "Weiterleitungsfällen" die Entscheidungs-befugnis abzusprechen. Auch eine rein tatsächliche Einschränkung der Entscheidungsbefugnis aufgrund einer faktischen Pflicht zur Weiterleitung kann dazu führen, dass eine Person über keine oder nur sehr begrenzte Entscheidungsbefugnisse hinsichtlich der Verwendung der massgeblichen Einkünfte verfügt (Urteil des BVGer A-1426/2011 vom 20. Dezember 2016 E. 3.2.4.1; vgl. Beat Baumgartner, Das Konzept des beneficial owner im internationalen Steuerrecht der Schweiz, 2010 [nachfolgend Baumgartner 2010], S. 130 f. und S. 133).

4.4.3.5 Eine faktische Pflicht zur Weiterleitung kann insbesondere auch aufgrund gesellschaftsrechtlicher Beherrschung bestehen. Eine solche ist freilich nicht bereits dann anzunehmen, wenn eine Gesellschaft in einen Konzern eingebunden ist oder die Aktionäre über die Gewinnverwendung entscheiden. Vielmehr müssen Indizien dafür vorliegen, dass die Geschäftsführung der Gesellschaft über die Verwendung der massgeblichen Einkünfte und damit über die Weiterleitung derselben nicht unter Berücksichtigung der eigenen Interessen, sondern nur nach dem Willen der beherrschenden Gesellschafter entscheiden kann, womit die Gesellschaft voll an die Entscheidung der Gesellschafter gebunden ist (vgl. BAUMGARTNER 2010, S. 134 ff., S. 145) und es ihr an der notwendigen Entscheidungsbefugnis fehlt (Urteil des BVGer A-1245/2011 vom 26. Mai 2016 E. 3.3.2.1).

4.4.3.6 Nicht jede Weiterleitungsverpflichtung bedeutet hingegen, dass der betroffenen Person die Nutzungsberechtigung abzusprechen ist. Eine schädliche Weiterleitung setzt in kausaler Hinsicht voraus, dass zwischen der Erzielung von Einkünften und der Pflicht zur Weiterleitung ein enger Zusammenhang oder Konnex bzw. eine gegenseitige Abhängigkeit besteht (vgl. Baumgartner 2010, S. 137). Hierzu muss zum einen die Erzielung von Einkünften von der Pflicht zu deren Weiterleitung abhängig sein (erste Abhängigkeit). Dies ist zu bejahen, wenn die Einkünfte nicht erzielt worden wären, sofern keine Pflicht zur Weiterleitung dieser Einkünfte bestanden hätte. Wären die Einkünfte demgegenüber auch ohne Pflicht zur Weiterleitung erzielt worden, liegt keine Abhängigkeit vor. Zum anderen muss die Pflicht zur Weiterleitung von Einkünften von der Erzielung dieser Einkünfte abhängen (zweite Abhängigkeit). Dies ist zu bejahen, wenn keine effektive Pflicht zur Weiterleitung besteht, sofern keine Einkünfte erzielt werden. Be-steht eine effektive Pflicht zur Weiterleitung auch dann, wenn keine Ein-künfte erzielt werden, liegt keine Abhängigkeit vor (BGE 141 II 447 E. 5.2.2; Urteil des BVGer A1426/2011 vom 20. Dezember 2016 E. 3.2.4.2; Baumgartner 2010, S. 139 ff., insb. S. 150).

5.

Gemäss dem Wortlaut von Art. 15 Abs. 1 ZBStA werden unbeschadet der Anwendung der innerstaatlichen oder auf Abkommen beruhenden Vorschriften in der Schweiz und in den Mitgliedstaaten zur Verhütung von Betrug und Missbrauch Dividendenzahlungen von Tochtergesellschaften an Muttergesellschaften im Quellenstaat nicht besteuert, wenn die anschliessend explizit genannten Voraussetzungen erfüllt sind.

Insoweit bleiben innerstaatliche oder auf Abkommen beruhende Vorschrif-ten in der Schweiz oder den EU-Mitgliedstaaten zur Verhütung von Betrug oder Missbrauch vorbehalten (Urteil des BVGer A-5692/2015 vom 31. August 2016 E. 9.2 mit Hinweis auf die Botschaft zur Genehmigung der bilateralen Abkommen zwischen der Schweiz und der Europäischen Union, einschliesslich der Erlasse zur Umsetzung der Abkommen ["Bilaterale II"] vom 1. Oktober 2004, BBl 2004 569 ff., S. 6213; GEORG LUTZ, Abkommens-missbrauch, 2005, Nachtrag zu Teil II, S. 181b f.).

6.

In verfahrensrechtlicher Hinsicht sind mit Bezug auf die Steuerentlastung bzw. die Rückerstattung weder dem ZBStA noch dem EU-AIA Vorschriften zu entnehmen.

Gemäss Art. 1 und Art. 2 Abs. 1 Bst. a des Bundesgesetzes vom 22. Juni 1951 über die Durchführung von zwischenstaatlichen Abkommen des Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (BG-Vollzug, SR 672.2) ist der Bundesrat zuständig, Ausführungsbestimmungen für die Durchführung eines von der Schweizerischen Eidgenossenschaft mit einem fremden Staate abgeschlossenen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung aufzustellen, insbesondere das Verfahren zu ordnen, das bei einer staatsvertraglich zugesicherten Rückerstattung an der Quelle erhobener schweizersicher Steuern auf Kapitalerträgen einzuhalten ist.

Die Verordnung vom 22. Dezember 2004 über die Steuerentlastung schweizersicher Dividenden aus wesentlichen Beteiligungen ausländischer Gesellschaft (Steuerentlastungsverordnung, SR 672.203) enthält keine Regelungen betreffend das Rückerstattungsverfahren. Ebensowenig hat der Bund eine Verordnung hinsichtlich der Rückerstattung gemäss ZBStA bzw. EU-AIA erlassen. Auch hinsichtlich des DBA-IRL hat der Bundesrat keine Vollzugsverordnung erlassen. Damit verbleiben die verfahrensrechtlichen Bestimmungen von Art. 48 ff . VStG und Art. 63 ff . VStV, insbesondere Art. 68 VStV. Diese sind für die Rückerstattung nach dem ZBStA grundsätzlich analog anzuwenden (zum Ganzen vgl. auch Urteil des BGer 2C_1078/2015 vom 23. Mai 2017 E. 2.2 f. und 3.3 sowie 4.1 bis 4.3).

7.

Im vorliegenden Fall geht es um die Rückerstattung der Verrechnungssteuer in einem EU-Konzernverhältnis für eine am 25. September 2007 fällig gewordene Dividende in der Höhe von Fr. 14 Mio, ausgeschüttet von der schweizerischen Tochtergesellschaft an ihre Aktionärin, die irische Muttergesellschaft, mithin die Beschwerdeführerin. Die hierfür geschuldeten Verrechnungssteuern im Betrag von Fr. 4'900'000.- sind bezahlt worden. Das strittige Rückerstattungsbegehren ist am 27. Dezember 2010 bei der ESTV eingegangen. Es wird einzig noch die Rückerstattung gestützt auf das ZBStA (vgl. schon Bst. K) verlangt.

Die ESTV verweigert die Rückerstattung einerseits wegen fehlender Nutzungsberechtigung der Beschwerdeführerin, andererseits wegen Abkommensmissbrauchs.

7.1

7.1.1 Mit Bezug auf die Nutzungsberechtigung macht die ESTV zusammengefasst Folgendes geltend: Die Beschwerdeführerin habe den Erwerb der ausschüttenden schweizerischen Gesellschaft zum Preis von EUR 11,5 Mio. mittels eines von ihrer eigenen Muttergesellschaft, der Grossmuttergesellschaft gemäss Bst. E, erhaltenen Darlehens finanziert, denn die Beschwerdeführerin habe damals weder über ein Umlauf- noch über ein Anlagevermögen verfügt, mit welchem sie den Kauf hätte selber finanzieren können. Dieses Darlehen sei als kurzfristige Verbindlichkeit ("creditors - amount falling due within one year") in die Bücher der Beschwerdeführerin eingestellt worden. Aufgrund der in den vorgängigen Geschäftsjahren erzielten Verluste sei schon damals absehbar gewesen, dass die Beschwerdeführerin, dass Darlehen nicht aus eigenen Mitteln würde zurückzahlen können, sondern hierfür auf Dividendenausschüttungen aus der gekauften Tochtergesellschaft zurückgreifen müsse. Die gekaufte Tochtergesellschaft habe in der Jahresrechnung per 31. März 2005 denn auch thesaurierte Gewinne in der Höhe von Fr. 12'635'907.15 und ein Umlaufvermögen von Fr. 14'045'580.01 ausgewiesen. Damit sei der Erhalt der Dividende von Fr. 14 Mio. von einer Weiterleitungspflicht abhängig.

Die Beschwerdeführerin hätte das Darlehen aufgrund des Umstandes, dass dieses in der Buchhaltung als kurzfristige Verbindlichkeit eingestellt worden sei, anfangs des Jahres 2007 zurückzahlen müssen. In der Folge habe sie mit der Rückzahlung zugewartet und eine Dividende in ähnlicher Höhe beschlossen. Daraus sei zu schliessen, dass die Rückzahlung des Darlehens vom Erhalt der Dividende abhängig gewesen sei. Die Beschwerdeführerin habe denn auch wiederholt ausgeführt, letztmals mit Schreiben vom 21. Dezember 2011, dass sie die Dividende aus dem Jahre 2007 dazu verwenden werde, das Darlehen ihrer eigenen Muttergesellschaft (Grossmutter der ausschüttenden schweizerischen Gesellschaft) zurückzuzahlen. Es spiele hierbei keine Rolle, dass die Dividende einstweilen nicht bar ausbezahlt, sondern kreditiert worden sei. Es sei davon auszugehen, dass sobald die Dividendenschuld getilgt worden sei, das Darlehen amortisiert werde.

Damit liege eine faktische Weiterleitungsverpflichtung vor, weshalb die Beschwerdeführerin am Dividendenertrag nicht effektiv nutzungsberechtigt sei.

7.1.2 Die Beschwerdeführerin argumentiert demgegenüber, dass keine Weiterleitung erfolgt sei, weil die Dividende noch nicht ausbezahlt, sondern kreditiert worden sei.

7.1.3 Die Beschwerdeführerin hat bereits im vorinstanzlichen Verfahren zahlreiche Unterlagen eingereicht. Darunter auch das "Private Agreement" vom 31. März 2006 zwischen der Muttergesellschaft und der Grossmuttergesellschaft. Gemäss dessen Art. 5 sind die Parteien ein Kontokorrentkreditverhältnis eingegangen. Gemäss Art. 10 des "Private Agreements" besteht dieses unbefristet und ist gemäss den in Art. 11 f. enthaltenen Details kündbar. Damit erweist sich die Verbuchung der Schulden unter den kurzfristigen Verbindlichkeiten als mit den Vertragsbestimmungen kongruent.

Aus den Büchern der ausschüttenden Tochtergesellschaft ergibt sich sodann, dass es sich bei der fraglichen Dividende um eine sog. Substanzdividende handelt. Alsdann ist aufgrund der Bücher der Tochtergesellschaft erstellt, dass die strittige Dividende zwar gesprochen, aber kreditiert worden ist.

Die Beschwerdeführerin hat die strittige Dividende im Geschäftsjahr 2007/2008 als Ertrag verbucht. Aus dem Geschäftsbericht des Verwaltungsrates ergibt sich ferner, dass seitens der Beschwerdeführerin für das Geschäftsjahr 2007/2008 keine Dividende beantragt wurde. Die Jahresrechnung der Grossmuttergesellschaft pro 2007/2008 weist einzig einen Gross Profit von EUR 8'545'936 aus.

Ebenso hat die Beschwerdeführerin einlässlich aufgezeigt, dass sie die Zinsendienste für die ausstehenden Darlehen bzw. Kontokorrentkredite über weitere Einnahmen erbringen konnte.

Die Beschwerdeführerin hat sodann im nämlichen Geschäftsjahr der Dividendensprechung bzw. -fälligkeit auf den Aktien der Tochtergesellschaft eine Abschreibung im Umfang von EUR 8 Mio. vorgenommen.

In den Geschäftsbüchern der ausschüttenden Tochtergesellschaft wurde die kreditierte Dividende im Geschäftsjahr 2011 nicht mehr ausgewiesen. Ebenso wurden Debitoren in ähnlicher Höhe nicht mehr ausgewiesen.

7.2 Gestützt auf diesen Sachverhalt ist nun zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin an den strittigen Dividendenerträgen als nutzungsberechtigt gelten kann. Hierbei ist vorab auf die Verfügungsmacht der Beschwerdeführerin einzugehen. Alsdann ist zu prüfen, ob eine schädliche Weiterleitung erfolgt ist bzw. eine schädliche faktische Weiterleitungsverpflichtung gegeben ist. Ist die Nutzungsberechtigung gegeben, bleibt zu prüfen, ob ein Abkommensmissbrauch vorliegt.

7.2.1 Art. 15 Abs. 1 ZBStA setzt für die Rückerstattung der Verrechnungssteuer voraus, dass der Antragssteller als Nutzungsberechtigter zu qualifizieren ist (E. 4.4.2). Dies gilt grundsätzlich auch im Konzernverhältnis.

Infolgedessen trägt die Beschwerdeführerin die Beweislast für die anspruchsbegründenden Tatsachen (E. 2.3 und 4.4.2). Ob die Nutzungsberechtigung vorliegt, ist indessen eine Rechtsfrage.

7.2.2 Mit Bezug auf den vorliegend zu beurteilenden Einzelfall ist hinsichtlich der Frage der Nutzungsberechtigung vorab auf die Verfügungsmacht einzugehen. Alsdann ist die Frage der Weiterleitung zu prüfen.

7.2.3 Für sich allein genommen nicht schädlich ist, dass die Beschwerdeführerin ihrerseits zu 100 % von einer weiteren Konzerngesellschaft beherrscht wird. Vielmehr müssen weitere Indizien dafür vorliegen, dass die Geschäftsführung ausschliesslich nach dem Willen der beherrschenden Gesellschafter entscheidet (E. 4.4.3.5).

7.2.4 Der Entscheid über die Verwendung der vereinnahmten Dividende obliegt auf der Stufe der Beschwerdeführerin deren Geschäftsführung. Im vorliegenden Fall handelt es sich um den "board of directors". Gemäss dem Geschäftsbericht 2006/2007 der Beschwerdeführerin besteht ihr "board of directors" aus folgenden Personen: Martin Lacey, Nicolas de Gregorio, Luca Moroni, Andrea Castellani. Martin Lacey amtete zugleich als Sekretär. Dieselbe Zusammensetzung bestand auch im Geschäftsjahr 2007/2008. Diese Personen amteten mehrheitlich in der jeweiligen Funktion indessen nicht nur für die Beschwerdeführerin, sondern auch für die Grossmuttergesellschaft, wie sich den jeweiligen Geschäftsberichten derselben entnehmen lässt. Andrea Castellani amtet sodann auch als Geschäftsführer der Tochtergesellschaft in der Schweiz.

Die Personalunion der "boards of directors" der Mutter- wie auch der Grossmuttergesellschaft zeigt, dass die Beschwerdeführerin zwar formell unabhängig war, faktisch jedoch nicht. Beide Gesellschaften waren zudem im massgeblichen Zeitraum an derselben Adresse domiziliert. Damit agierte die Beschwerdeführerin "als verlängerter Arm" der Grossmuttergesellschaft.

Die Beschwerdeführerin war aufgrund ihrer finanziellen Situation im Zeitpunkt der Akquisition der Tochtergesellschaft in der Schweiz auf eine vollständige Fremdfinanzierung des Kaufpreises angewiesen. Sie war zudem für die Rückführung der Schuld zumindest zum überwiegenden Teil auf Ausschüttungen aus der erworbenen Gesellschaft angewiesen. Wirtschaftlich betrachtet hatte nicht die Beschwerdeführerin, sondern die Grossmuttergesellschaft als Kreditgeberin die Tochtergesellschaft erworben. Die Fremdfinanzierung und die Tilgung aus Mitteln der erworbenen Gesellschaft sind unter dem Titel der Nutzungsberechtigung an sich nicht zu beanstanden, solange und soweit keine besonderen Umstände vorliegen. Solche sind vorliegend jedoch gegeben, denn im vorliegenden Fall wurde die Stellung der Grossmuttergesellschaft als Kreditgeberin noch dadurch verstärkt, dass sie rechtliche Eigentümerin der Kreditnehmerin war. Darüberhinaus nahm die Grossmuttergesellschaft als Kreditgeberin aufgrund einer Personalunion im "board of directors" auch selber die Geschäftsleitung bei der Beschwerdeführerin als Kreditnehmerin wahr und war auch personell an der Geschäftsführung der erworbenen Tochtergesellschaft beteiligt. Die Grossmuttergesellschaft als Obergesellschaft konnte somit letztlich nicht nur den Zeitpunkt, sondern auch den Umfang der Dividendenerträge bestimmen. Damit erzielte die Beschwerdeführerin als Zwischengesellschaft die Dividendeneinkünfte in vollständiger Abhängigkeit von der Grossmuttergesellschaft als Obergesellschaft. Hierbei spielt es keine Rolle, ob die Dividende nur gesprochen und kreditiert oder tatsächlich ausgeschüttet wurde. Immerhin indiziert der Umstand, dass die Beschwerdeführerin im Geschäftsjahr der Ausschüttung eine Abschreibung von EUR 8 Mio. auf der Beteiligung vorgenommen hat, dass aus der Tochtergesellschaft bereits im damaligen Zeitpunkt definitiv Mittel abgeflossen sind.

Die Beschwerdeführerin hat ferner einlässlich dargelegt und belegt, dass zwischen ihr und der Grossmuttergesellschaft ein Kontokorrentverhältnis bestand und der von der Grossmuttergesellschaft finanzierte Kaufpreis buchhalterisch im Rahmen eines solchen verwaltet wurde. Dem Kontokorrentverhältnis ist es eigen, dass die jeweiligen gegenseitigen Verpflichtungen zwischen den Parteien rechnerisch laufend saldiert werden. Nichts anderes ergibt sich aus dem "Private Agreement" vom 31. März 2006 zwischen der Beschwerdeführerin und der Grossmuttergesellschaft. Daraus ist zu schliessen, dass die Beschwerdeführerin die Amortisation des für die Akquisition erhaltenen Kredits nach ihren jeweiligen Möglichkeiten vornehmen konnte. Liegt es indessen ganz im Belieben der Beschwerdeführerin, wann sie ihre Verpflichtung erfüllt, darf es auch keine Rolle spielen, wann sie dieser Verpflichtung in zeitlicher Hinsicht nachkommt. Insoweit spielt es auch keine Rolle, in welchem Zeitpunkt die Weiterleitung tatsächlich erfolgt.

Zusammenfassend ergibt sich, dass aufgrund der Personalunion zwischen der Geschäftsführung der Beschwerdeführerin und der Grossmuttergesellschaft weder die Erzielung noch die Verwendung der strittigen Dividende als im Belieben der Beschwerdeführerin gelten kann, weshalb ihr die Nutzungsberechtigung abzusprechen ist.

Bei dieser Sach- und Rechtslage erübrigt es sich, auf die weiteren Parteistandpunkte zur Nutzungsberechtigung und zum Abkommensmissbrauch einzugehen.

Die Beschwerde ist abzuweisen.

8.

8.1 Ausgangsgemäss hat die unterliegende Beschwerdeführerin die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 40'000.- festzusetzen (vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der von der Beschwerdeführerin in gleicher Höhe geleistete Kostenvorschuss ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden.

8.2 Eine Parteientschädigung ist der Beschwerdeführerin nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des Verfahrens werden auf Fr. 40'000.- festgesetzt und der Beschwerdeführerin auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet.

3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

(Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Monique Schnell Luchsinger

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 51 - 1 Si l'AFC rejette la demande en tout ou en partie, elle rend une décision, à moins que le différend ne puisse être vidé d'une autre manière.
¹	Si l'AFC rejette la demande en tout ou en partie, elle rend une décision, à moins que le différend ne puisse être vidé d'une autre manière.
²	Tout remboursement qui n'est pas fondé sur une décision selon l'al. 1 est fait sous réserve d'un contrôle ultérieur du droit; après un délai de trois ans depuis le remboursement, le contrôle ne peut plus être opéré qu'en rapport avec une procédure pénale.
³	S'il ressort du contrôle que le remboursement a été accordé à tort et si le requérant, ses héritiers ou les personnes solidairement responsables refusent d'en restituer le montant, l'AFC rend une décision demandant la restitution.
⁴	Les art. 42 à 44 sur la procédure de réclamation et de recours et sur les frais de procédure, ainsi que, dans le cas de l'al. 3, les art. 45 et 47 sur la poursuite et les sûretés, sont applicables par analogie.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 51 - 1 Si l'AFC rejette la demande en tout ou en partie, elle rend une décision, à moins que le différend ne puisse être vidé d'une autre manière.
¹	Si l'AFC rejette la demande en tout ou en partie, elle rend une décision, à moins que le différend ne puisse être vidé d'une autre manière.
²	Tout remboursement qui n'est pas fondé sur une décision selon l'al. 1 est fait sous réserve d'un contrôle ultérieur du droit; après un délai de trois ans depuis le remboursement, le contrôle ne peut plus être opéré qu'en rapport avec une procédure pénale.
³	S'il ressort du contrôle que le remboursement a été accordé à tort et si le requérant, ses héritiers ou les personnes solidairement responsables refusent d'en restituer le montant, l'AFC rend une décision demandant la restitution.
⁴	Les art. 42 à 44 sur la procédure de réclamation et de recours et sur les frais de procédure, ainsi que, dans le cas de l'al. 3, les art. 45 et 47 sur la poursuite et les sûretés, sont applicables par analogie.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 132 Droit de timbre et impôt anticipé - 1 La Confédération peut percevoir des droits de timbre sur les papiers-valeurs, sur les quittances de primes d'assurance et sur d'autres titres concernant des opérations commerciales; les titres concernant des opérations immobilières et hypothécaires sont exonérés du droit de timbre.
¹	La Confédération peut percevoir des droits de timbre sur les papiers-valeurs, sur les quittances de primes d'assurance et sur d'autres titres concernant des opérations commerciales; les titres concernant des opérations immobilières et hypothécaires sont exonérés du droit de timbre.
²	La Confédération peut percevoir un impôt anticipé sur les revenus des capitaux mobiliers, sur les gains de loterie et sur les prestations d'assurance. Dix pour cent du produit de l'impôt anticipé est attribué aux cantons.113

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 20 - 1 Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
¹	Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
²	Est un rendement imposable de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale toute prestation appréciable en argent servie aux détenteurs de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale de banques coopératives; le remboursement de la valeur nominale de bons de participation ou de bons de participation sociale émis gratuitement ne constitue pas un élément du rendement imposable, pour autant que la société ou la banque coopérative prouve qu'elle a payé l'impôt anticipé sur la valeur nominale lors de l'émission des titres.25
³	...26

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 10 - 1 L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
¹	L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
²	Lorsqu'il s'agit de placements collectifs au sens de la LPCC47, la direction du fonds, la société d'investissement à capital variable ou fixe et la société en commandite de placements collectifs sont soumis à l'impôt anticipé. Si une majorité des associés indéfiniment responsables d'une société en commandite de placements collectifs ont leur domicile à l'étranger ou si les associés indéfiniment responsables sont des personnes morales dans lesquelles participent une majorité de personnes dont le domicile ou le siège se trouvent à l'étranger, la banque dépositaire de la société en commandite de placements collectifs est solidairement responsable pour l'impôt sur les rendements versés.48

IR 0.111 Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (avec annexe) CV Art. 9 Adoption du texte - 1. L'adoption du texte d'un traité s'effectue par le consentement de tous les États participant à son élaboration, sauf dans les cas prévus au par. 2.
¹	L'adoption du texte d'un traité s'effectue par le consentement de tous les États participant à son élaboration, sauf dans les cas prévus au par. 2.
²	L'adoption du texte d'un traité à une conférence internationale s'effectue à la majorité des deux tiers des États présents et votants, à moins que ces États ne décident, à la même majorité, d'appliquer une règle différente.

IR 0.111 Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (avec annexe) CV Art. 24 Entrée en vigueur - 1. Un traité entre en vigueur suivant les modalités et à la date fixées par ses dispositions ou par accord entre les États ayant participé à la négociation.
¹	Un traité entre en vigueur suivant les modalités et à la date fixées par ses dispositions ou par accord entre les États ayant participé à la négociation.
²	À défaut de telles dispositions ou d'un tel accord, un traité entre en vigueur dès que le consentement à être lié par le traité a été établi pour tous les États ayant participé à la négociation.
³	Lorsque le consentement d'un État à être lié par un traité est établi à une date postérieure à l'entrée en vigueur dudit traité, celui-ci, à moins qu'il n'en dispose autrement, entre en vigueur à l'égard de cet État à cette date.
⁴	Les dispositions d'un traité qui réglementent l'authentification du texte, l'établissement du consentement des États à être liés par le traité, les modalités ou la date d'entrée en vigueur, les réserves, les fonctions du dépositaire, ainsi que les autres questions qui se posent nécessairement avant l'entrée en vigueur du traité, sont applicables dès l'adoption du texte.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 12 - 1 Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
¹	Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
^1bis	En cas d'acquisition par une société de ses propres droits de participation selon l'art. 4a, al. 2, la créance fiscale naît à l'expiration du délai fixé.54
^1ter	Lorsqu'il s'agit d'un fonds de thésaurisation, la créance fiscale prend naissance au moment où le rendement imposable (art. 4, al. 1, let. c) est crédité.55
²	Pour les prestations d'assurances, la créance fiscale prend naissance au moment du versement de la prestation.
³	Si, pour une raison dépendant de sa personne, le débiteur n'est pas en mesure d'exécuter la prestation imposable à l'échéance, la créance fiscale prend naissance seulement à la date à laquelle est reporté le versement de cette prestation ou de toute autre prestation la remplaçant, mais en tout cas au moment de l'exécution effective.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 16 - 1 L'impôt anticipé échoit:
¹	L'impôt anticipé échoit:
^a	sur les intérêts des obligations de caisse et des avoirs de clients auprès de banques ou de caisses d'épargne suisses: trente jours après l'expiration de chaque trimestre commercial, pour les intérêts échus pendant ce trimestre;
^b	...
^c	sur les autres revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD62 et sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: trente jours après la naissance de la créance fiscale (art. 12);
^d	sur les prestations d'assurances: trente jours après l'expiration de chaque mois, pour les prestations exécutées pendant ce mois.
²	Un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur les montants d'impôt dès que les délais fixés à l'al. 1 sont échus. Le Département fédéral des finances fixe le taux de l'intérêt.63
^2bis	Aucun intérêt moratoire n'est dû si les conditions matérielles d'exécution de l'obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable sont remplies conformément à:
^a	l'art. 20 et ses dispositions d'exécution,
^abis	l'art. 20a et ses dispositions d'exécution, ou à
^b	la convention internationale applicable dans le cas d'espèce et ses dispositions d'exécution.65
³	L'ouverture de la faillite du débiteur ou le transfert à l'étranger de son domicile ou de son lieu de séjour entraînent l'échéance de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 13 - 1 L'impôt anticipé s'élève:
¹	L'impôt anticipé s'élève:
^a	pour les revenus de capitaux mobiliers, les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD57 et les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: à 35 % de la prestation imposable;
^b	pour les rentes viagères et les pensions: à 15 % de la prestation imposable;
^c	pour les autres prestations d'assurances: à 8 % de la prestation imposable.
²	Le Conseil fédéral peut, à la fin d'une année, réduire le taux de l'impôt fixé à l'al. 1, let. a à 30 %, lorsque la situation monétaire ou le marché des capitaux l'exige.58

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 22 - 1 Les personnes physiques ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si elles étaient domiciliées en Suisse à l'échéance de la prestation imposable.
¹	Les personnes physiques ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si elles étaient domiciliées en Suisse à l'échéance de la prestation imposable.
²	L'ordonnance règle le droit au remboursement des personnes physiques qui sont tenues, du fait de leur simple séjour, à payer des impôts fédéraux, cantonaux ou communaux sur le revenu ou sur la fortune; lorsque les circonstances spéciales le justifient, elle peut prévoir le remboursement également dans d'autres cas.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 24 - 1 La Confédération, les cantons et les communes, ainsi que leurs établissements, leurs entreprises et les fonds spéciaux placés sous leur administration, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt apparaissent dans les comptes.
¹	La Confédération, les cantons et les communes, ainsi que leurs établissements, leurs entreprises et les fonds spéciaux placés sous leur administration, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si les valeurs qui ont produit le rendement soumis à l'impôt apparaissent dans les comptes.
²	Les personnes morales et les sociétés commerciales sans personnalité juridique ont droit au remboursement de l'impôt anticipé si elles avaient leur siège en Suisse à l'échéance de la prestation imposable.
³	Les entreprises étrangères qui sont tenues de payer des impôts cantonaux ou communaux sur leurs revenus provenant d'un établissement stable en Suisse, ou sur la fortune d'exploitation de cet établissement, ont droit au remboursement de l'impôt anticipé déduit du revenu de cette fortune.
⁴	Les collectivités et institutions établies à l'étranger qui n'ont pas une activité lucrative ont droit au remboursement de l'impôt anticipé qui a été déduit du revenu de la fortune exclusivement affectée au culte, à l'instruction ou à d'autres oeuvres d'utilité publique en faveur des Suisses résidant à l'étranger.
⁵	L'ordonnance règle le droit au remboursement des communautés de copropriétaires par étages ainsi que d'autres groupements de personnes et masses de biens qui n'ont pas la personnalité juridique, mais qui possèdent leur propre organisation et exercent leur activité en Suisse ou y sont administrés.74

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 48 - 1 Celui qui demande le remboursement de l'impôt anticipé doit renseigner en conscience l'autorité compétente sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer le droit au remboursement; il doit en particulier:
¹	Celui qui demande le remboursement de l'impôt anticipé doit renseigner en conscience l'autorité compétente sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer le droit au remboursement; il doit en particulier:
^a	remplir complètement et exactement les formules de demandes et les questionnaires;
^b	fournir, à la requête de l'autorité, les attestations concernant la déduction de l'impôt (art. 14, al. 2) et produire les livres, pièces justificatives et autres documents.
²	Si le requérant ne satisfait pas à ses obligations de donner des renseignements et que le droit au remboursement ne puisse être déterminé sans les renseignements requis par l'autorité, la demande est rejetée.

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 63 - 1 L'AFC arrête les instructions générales et prend les décisions particulières nécessaires au remboursement de l'impôt anticipé par la Confédération; elle fixe la forme et le contenu des formules de demandes en remboursement et des questionnaires et désigne les pièces justificatives qui doivent être jointes aux demandes.
¹	L'AFC arrête les instructions générales et prend les décisions particulières nécessaires au remboursement de l'impôt anticipé par la Confédération; elle fixe la forme et le contenu des formules de demandes en remboursement et des questionnaires et désigne les pièces justificatives qui doivent être jointes aux demandes.
²	Les art. 6 et 7 concernant les demandes de renseignements, les auditions et l'examen des livres sont applicables par analogie à la procédure en remboursement.

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 68 - 1 La demande en remboursement doit être adressée à l'autorité compétente sur formule officielle.
¹	La demande en remboursement doit être adressée à l'autorité compétente sur formule officielle.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.