2C_331/2008 - 2008-06-27 - Finanze pubbliche e diritto tributario - direkte Bundessteuer; Liquidationsgewinn 2000

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 331/2008/ble

Urteil vom 27. Juni 2008
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Hungerbühler, Müller,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Parteien
X.________,
Erben des Y.________, nämlich:
1. X.________,
2. A.________,
3. B.________,
4. C.________,
Beschwerdeführer,
alle vertreten durch Urs Vögele,

gegen

Steueramt des Kantons Aargau.

Gegenstand
direkte Bundessteuer; Liquidationsgewinn 2000,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 10. März 2008.

Sachverhalt:
Gegen die Veranlagung eines Liquidationsgewinns im Jahre 2000 für die direkte Bundessteuer vom 11. August 2004 erhoben X.________ und die Erben von Y.________ Einsprache und sodann Beschwerde. Mit Entscheid vom 22. November 2007 wies das Steuerrekursgericht des Kantons Aargau die Beschwerde ab und auferlegte den Beschwerdeführern die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 1'725.--. Der Entscheid des Steuerrekursgerichts wurde dem Vertreter der Steuerpflichtigen am 29. November 2007 zugestellt.
Am 21. Januar 2008 erhoben die Steuerpflichtigen durch ihren Vertreter Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Mit Urteil vom 10. März 2008 trat das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau auf die Beschwerde nicht ein. Es erwog, im Bereich der direkten Bundessteuer seien die Rechtsmittelfristen durch das Bundesrecht abschliessend geregelt; dieses sehe keine Gerichtsferien vor. Die Beschwerde erweise sich als verspätet. Ein Fristwiederherstellungsgrund liege nicht vor.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragen X.________ und die Erben des Verstorbenen Y.________ dem Bundesgericht sinngemäss, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau sei aufzuheben; dieses sei anzuweisen, die Beschwerde materiell zu behandeln.
Auf die Einholung von Vernehmlassungen wurde verzichtet.

Erwägungen:

1.
Es ist unbestritten, dass die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als obere verwaltungsunabhängige Instanz für die direkte Bundessteuer im Sinne von Art. 145 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG, SR 642.11) nicht innert der Beschwerdefrist von 30 Tagen, gerechnet ab Zustellung des Entscheides des aargauischen Steuerrekursgerichts, erfolgte (vgl. Art. 140 Abs. 1 DBG). Der Vertreter der Beschwerdeführer vertraute auf die kantonalen Gerichtsferien. Diese gelten jedoch für die direkte Bundessteuer nicht. Für das Verfahren vor dem kantonalen Verwaltungsgericht als der zweiten verwaltungsunabhängigen Instanz gelten die Vorschriften für das erstinstanzliche Beschwerdeverfahren (Art. 140 -144 DBG) sinngemäss (Art. 145 DBG). Die Beschwerdefrist beträgt 30 Tage (Art. 140 Abs. 1 DBG). Art. 140 Abs. 2 DBG verweist für den Fristenlauf ergänzend auf den für das Einspracheverfahren geltenden Art. 133 DBG. Dessen Absatz 1 bestimmt im Einzelnen, wann die Frist zu laufen beginnt, welche Handlungen als fristwahrend zu betrachten sind und was gilt, wenn das Ende der Frist auf einen Samstag, Sonntag oder auf einen staatlich anerkannten Feiertag fällt. Der Absatz 2 von Art. 133 DBG enthält Bestimmungen für die bei
einer unzuständigen Amtsstelle eingereichten Eingabe, und der Absatz 3 enthält Fristwiederherstellungsgründe und zeigt auf, wie diese geltend zu machen sind. Einen Friststillstand für Gerichtsferien sieht Art. 133 DBG hingegen nicht vor.
Nach ständiger Praxis des Bundesgerichts haben angesichts dieser abschliessenden Regelung über den Fristenlauf Gerichtsferien, die das kantonale Verfahrensrecht vorsieht, im Bereich der direkten Bundessteuer keine Geltung. Bereits der Bundesratsbeschluss über die direkte Bundessteuer vom 9. Dezember 1940 (BdBSt) enthielt eine fast gleichlautende Regelung für den Fristenlauf (Art. 99 in Verbindung mit 106 Abs. 2 und 3 BdBSt), die von Rechtsprechung und Lehre als abschliessend betrachtet wurde und für die Anwendung kantonaler Friststillstandsregeln keinen Raum liess (vgl. Urteil 2A.474/2003 vom 18. Dezember 2003 E. 2.2 in StR 59/2004 S. 140 mit Hinweisen zum DBG und BdBSt. Für das DBG: vgl. Urteil 2A.281/1999 vom 27. September 1999 E. 4 in RDAT 2000 I 665; Martin Zweifel, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Basel 2000, N 12 zu Art. 133; Peter Agner / Beat Jung / Gotthard Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich 1995, N 1 zu Art. 133; Felix Richner / Walter Frei / Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N 6 zu Art. 133 . Für den BdBSt: vgl. ASA 56 S. 643 E. 2b; Ernst Känzig / Urs R. Behnisch, Die direkte
Bundessteuer, III. Teil, 2. Auflage 1992, N 17 zu Art. 99 BdBSt; Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, 2. Auflage, Zürich 1985, N 16 zu Art. 106 BdBSt).

2.
Fraglich ist, ob ein Fristwiederherstellungsgrund vorliegt. Nach Art. 133 Abs. 3 DBG kann die Frist wieder hergestellt werden, wenn der Steuerpflichtige durch Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere erhebliche Gründe verhindert war, rechtzeitig zu handeln. Voraussetzung ist, dass weder der Steuerpflichtige noch sein Vertreter das Versäumnis zu verantworten haben (ASA 60 630 E. 2c; Richner / Frei / Kaufmann, a.a.O., N 27 zu Art. 133 DBG mit weiteren Hinweisen). Vorliegend war der Vertreter der Beschwerdeführer der Meinung, dass die kantonalen Gerichtsferien auch für die direkte Bundessteuer Geltung hätten. Er rügt, dass das Steuerrekursgericht in seiner Rechtsmittelbelehrung nicht darauf hingewiesen habe, dass die kantonalen Gerichtsferien für die direkte Bundessteuer nicht gelten. In der Rechtsmittelbelehrung, die das Steuerrekursgericht seinem Entscheid anfügte, ist enthalten, dass gegen seinen Entscheid innert 30 Tagen beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau Beschwerde erhoben werden kann. Diese Rechtsmittelbelehrung ist korrekt und gibt zu keinen Missverständnissen Anlass. Wer sich wie der Vertreter der Beschwerdeführer seit Jahren berufsmässig mit der Vertretung in Steuerangelegenheiten vor
Gericht befasst, von dem darf erwartet werden, dass er die einschlägigen Verfahrensvorschriften kennt. Wenn das Bundesrecht eine detaillierte, umfassend erscheinende Regelung betreffend die Einhaltung der Beschwerdefrist enthält, muss der gewissenhafte Prozessvertreter ernsthaft damit rechnen, dass kein Raum für kantonale Friststillstandsregeln besteht. Wenn er dennoch der Meinung ist, es gälten die kantonalen Gerichtsferien auch bei der direkten Bundessteuer, hätte er sich absichern und die Standardliteratur konsultieren müssen. Daraus hätte er sofort ersehen können, dass im Bereich der direkten Bundessteuer die kantonalen Gerichtsferien nicht zur Anwendung kommen (s. vorn E. 1).
Da der Vertreter der Beschwerdeführer die Frist somit durch eigene Unterlassung versäumt hat, kann nicht von einem unverschuldeten Versäumnis ausgegangen werden. Wiederherstellung der Beschwerdefrist kann nicht gewährt werden.

3.
Die Beschwerde ist im Verfahren gemäss Art. 109 BGG abzuweisen. Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens sind den Beschwerdeführern aufzuerlegen; diese haften hierfür solidarisch (Art. 65 und 66 Abs. 1 und 5 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 27. Juni 2008
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Merkli Wyssmann

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 145 - 1 La decisione su ricorso può essere impugnata davanti a un'altra autorità cantonale, indipendente dall'amministrazione, qualora il diritto cantonale lo preveda.
¹	La decisione su ricorso può essere impugnata davanti a un'altra autorità cantonale, indipendente dall'amministrazione, qualora il diritto cantonale lo preveda.
²	Gli articoli 140-144 si applicano per analogia.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 140 Ricorso del contribuente: condizioni - 1 Il contribuente può impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell'autorità di tassazione, entro 30 giorni dalla notificazione, davanti a una commissione di ricorso indipendente dall'autorità fiscale. È salvo l'articolo 132 capoverso 2.
¹	Il contribuente può impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell'autorità di tassazione, entro 30 giorni dalla notificazione, davanti a una commissione di ricorso indipendente dall'autorità fiscale. È salvo l'articolo 132 capoverso 2.
²	Il ricorrente deve indicare, nell'atto di ricorso, le conclusioni, i fatti sui quali esse sono fondate e i mezzi di prova; i documenti probatori devono essere allegati o designati esattamente. Se il ricorso non soddisfa questi requisiti, al ricorrente è assegnato un congruo termine per rimediarvi, con la comminatoria che non si entrerà nel merito.
³	Con il ricorso possono essere fatti valere tutti i vizi della decisione impugnata e della procedura anteriore.
⁴	L'articolo 133 è applicabile per analogia.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 140 Ricorso del contribuente: condizioni - 1 Il contribuente può impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell'autorità di tassazione, entro 30 giorni dalla notificazione, davanti a una commissione di ricorso indipendente dall'autorità fiscale. È salvo l'articolo 132 capoverso 2.
¹	Il contribuente può impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell'autorità di tassazione, entro 30 giorni dalla notificazione, davanti a una commissione di ricorso indipendente dall'autorità fiscale. È salvo l'articolo 132 capoverso 2.
²	Il ricorrente deve indicare, nell'atto di ricorso, le conclusioni, i fatti sui quali esse sono fondate e i mezzi di prova; i documenti probatori devono essere allegati o designati esattamente. Se il ricorso non soddisfa questi requisiti, al ricorrente è assegnato un congruo termine per rimediarvi, con la comminatoria che non si entrerà nel merito.
³	Con il ricorso possono essere fatti valere tutti i vizi della decisione impugnata e della procedura anteriore.
⁴	L'articolo 133 è applicabile per analogia.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 144 Spese - 1 Le spese procedurali davanti alla commissione cantonale di ricorso sono poste a carico della parte soccombente; se il ricorso è ammesso parzialmente, le spese sono ripartite proporzionalmente.
¹	Le spese procedurali davanti alla commissione cantonale di ricorso sono poste a carico della parte soccombente; se il ricorso è ammesso parzialmente, le spese sono ripartite proporzionalmente.
²	Le spese sono poste totalmente o parzialmente a carico del ricorrente vincente se questi, conformandosi agli obblighi che gli incombevano, avrebbe potuto ottenere soddisfazione già nella procedura di tassazione o di reclamo oppure ha ostacolato con raggiri l'inchiesta della commissione cantonale di ricorso.
³	La commissione cantonale di ricorso può rinunciare all'addossamento delle spese se circostanze particolari lo giustificano.
⁴	L'articolo 64 capoversi 1 a 3 della legge federale del 20 dicembre 1968239 sulla procedura amministrativa si applica per analogia all'assegnazione di ripetibili.
⁵	L'importo delle spese procedurali davanti alla commissione cantonale di ricorso è stabilito dal diritto cantonale.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 145 - 1 La decisione su ricorso può essere impugnata davanti a un'altra autorità cantonale, indipendente dall'amministrazione, qualora il diritto cantonale lo preveda.
¹	La decisione su ricorso può essere impugnata davanti a un'altra autorità cantonale, indipendente dall'amministrazione, qualora il diritto cantonale lo preveda.
²	Gli articoli 140-144 si applicano per analogia.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 133 Termini - 1 Il termine decorre dal giorno successivo alla notificazione. È reputato osservato se l'opposizione perviene all'autorità di tassazione o è consegnata a un ufficio postale svizzero ovvero a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera all'estero il giorno della scadenza. Se questo giorno è un sabato, una domenica o un giorno riconosciuto festivo dallo Stato, il termine scade il primo giorno feriale seguente.
¹	Il termine decorre dal giorno successivo alla notificazione. È reputato osservato se l'opposizione perviene all'autorità di tassazione o è consegnata a un ufficio postale svizzero ovvero a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera all'estero il giorno della scadenza. Se questo giorno è un sabato, una domenica o un giorno riconosciuto festivo dallo Stato, il termine scade il primo giorno feriale seguente.
²	Il reclamo presentato a un ufficio incompetente dev'essere trasmesso senza indugio all'autorità di tassazione competente. Il termine di presentazione del reclamo è reputato osservato se quest'ultimo è giunto all'ufficio incompetente o è consegnato a un ufficio postale svizzero il giorno della scadenza.
³	L'autorità entra nel merito di opposizioni tardive soltanto se il contribuente prova che, per servizio militare o servizio civile, malattia, assenza dal Paese o altri motivi rilevanti, è stato impedito di presentarle in tempo o di averle inoltrate entro 30 giorni dal momento in cui gli impedimenti sono cessati.235

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 109 Corti trimembri - 1 Le corti giudicano nella composizione di tre giudici circa la non entrata nel merito su ricorsi che non sollevano una questione di diritto di importanza fondamentale o non riguardano un caso particolarmente importante, se il ricorso è ammissibile soltanto a una condizione siffatta (art. 74 e 83-85). L'articolo 58 capoverso 1 lettera b non è applicabile.
¹	Le corti giudicano nella composizione di tre giudici circa la non entrata nel merito su ricorsi che non sollevano una questione di diritto di importanza fondamentale o non riguardano un caso particolarmente importante, se il ricorso è ammissibile soltanto a una condizione siffatta (art. 74 e 83-85). L'articolo 58 capoverso 1 lettera b non è applicabile.
²	Le corti decidono nella stessa composizione, con voto unanime, su:
^a	la reiezione di ricorsi manifestamente infondati;
^b	l'accoglimento di ricorsi manifestamente fondati, segnatamente se l'atto impugnato diverge dalla giurisprudenza del Tribunale federale e non vi è motivo di riesaminare tale giurisprudenza.
³	La decisione è motivata sommariamente. Può rimandare in tutto od in parte alla decisione impugnata.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 5 Elezione - 1 I giudici sono eletti dall'Assemblea federale.
¹	I giudici sono eletti dall'Assemblea federale.
²	È eleggibile chiunque abbia diritto di voto in materia federale.