2A.16/2006 - 2006-06-23 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôt cantonal, communal et fédéral direct 2002

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2A.16/2006 /svc

Arrêt du 23 juin 2006
IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges Merkli, Président,
Wurzburger et Yersin.
Greffière: Mme Kurtoglu-Jolidon.

Parties
X.________ SA,
recourante, représentée par Y.________ SA,

contre

Administration fiscale cantonale du canton
de Genève, case postale 3937, 1211 Genève 3,
Tribunal administratif du canton de Genève,
case postale 1956, 1211 Genève 1.

Objet
Impôts cantonaux et communaux 2002 (intérêts sur le capital propre dissimulé),

recours de droit administratif contre l'arrêt du Tribunal administratif du canton de Genève du 29 novembre 2005.

Faits:
A.
X.________ SA, sise dans le canton de Genève, a pour but l'exploitation d'une école d'enseignement supérieur de management pour la formation de directeurs et de cadres d'entreprises, ainsi que l'organisation de cours et de séminaires de formation et de perfectionnement. La société n'a "pas de but lucratif, elle est au service de l'enseignement et de la culture". Son capital-actions se monte à 100'000 fr.
La déclaration d'impôt 2002 de X.________ SA montrait un bénéfice net de 12'370 fr. Compte tenu des pertes reportées, le bénéfice imposable était nul et le capital imposable s'élevait à 100'000 fr. Les comptes au 30 juin 2002 annexés à la déclaration faisaient état d'intérêts passifs d'un montant de 77'000 fr., équivalant à un taux d'intérêt de 9,4%, sur un prêt de 819'252 fr. Le créancier était A.________ SA qui fait partie du "groupe A.________" avec X.________ SA. Dans un questionnaire intitulé "Renseignements complémentaires relatifs aux comptes 2002" envoyé par l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève (ci-après: l'Administration fiscale cantonale), X.________ SA a indiqué ce prêt et les intérêts y relatifs sous la rubrique "prêt des actionnaires ou proches (personnes physiques ou morales) à la société".
Par décision de taxation du 21 juillet 2003 pour les impôts cantonaux et communaux de la période fiscale 2002, l'Administration fiscale cantonale a fixé le bénéfice et le capital imposables respectivement à 70'971 fr. (bénéfice déclaré de 12'370 fr. + reprise sur intérêts de 59'001 fr. ./. perte reportée de 400 fr.) et à 100'000 fr. L'impôt total dû se montait à 17'336 fr. selon un bordereau de la même date. D'après cette Administration, les fonds étrangers admis se montaient à 276'914 fr. - soit la moyenne entre l'endettement admissible en début d'exercice, 263'606 fr. et en fin d'exercice, 290'221 fr. -. Les intérêts sur 276'914 fr. au taux accepté par l'autorité de taxation, soit 6,5%, s'élevaient à 17'999 fr. Ainsi, les intérêts non admis intégrés au bénéfice imposable s'élevaient à 59'001 fr. (77'000 fr. d'intérêts comptabilisés ./. 17'999 fr. d'intérêts admis).
B.
L'Administration fiscale cantonale a partiellement admis la réclamation de X.________ SA par décision du 26 septembre 2003. Elle a fixé l'endettement admis à 395'947 fr. et a ramené la reprise sur les intérêts à 51'263 fr. (77'000 fr. ./. [395'947 fr. x 6,5%]) Le bénéfice imposable était ainsi de 63'233 fr.
Statuant le 23 mai 2005, la Commission cantonale de recours en matière d'impôts du canton de Genève a rejeté le recours de X.________ SA.
Par arrêt du 29 novembre 2005, le Tribunal administratif du canton de Genève (ci-après: le Tribunal administratif) a fait de même. Il a estimé que le taux d'intérêt de 9,4% sur le prêt consenti à X.________ SA par A.________ SA était trop élevé et que cette société n'avait pas réussi à prouver qu'il correspondait au taux du marché. Le Tribunal administratif a jugé que ce taux devait être fixé à 6,5% et que, dès lors, la reprise de 51'263 fr. dans le bénéfice imposable était justifiée.
C.
X.________ SA a attaqué cet arrêt devant le Tribunal fédéral. N'indiquant pas quelle voie de recours est utilisée, elle lui demande de dire que le taux d'intérêt de 9,4% est admis intégralement et que les intérêts ne font l'objet d'aucune reprise.
Le Tribunal administratif a renoncé à déposer des observations et persiste dans les considérants et le dispositif de son arrêt. L'Administration fiscale cantonale conclut au rejet du recours. L'Administration fédérale des contributions s'en remet à l'appréciation du Tribunal de céans.

Le Tribunal fédéral considère en droit:
1.
Le Tribunal fédéral examine d'office et librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 131 I 57 consid. 1 p. 59, 145 consid. 2 p. 147 et les arrêts cités).
1.1 La recourante ne précise pas par quelle voie de droit elle attaque l'arrêt du Tribunal administratif. Celui-ci, fondé sur le droit cantonal et rendu en dernière instance cantonale (art. 54 al. 3 de la loi genevoise du 4 octobre 2001 de procédure fiscale, en vigueur depuis le 1er janvier 2002), porte sur la taxation relative aux impôts cantonaux et communaux de la période fiscale 2002.
1.2 La voie du recours de droit administratif au Tribunal fédéral prévue par l'art. 73 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID ou la loi sur l'harmonisation; RS 642.14), entrée en vigueur le 1er janvier 1993, est ouverte contre des décisions fiscales cantonales de dernière instance lorsqu'elles portent sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chapitre 1er de cette loi, depuis la période fiscale 2001 (ATF 123 II 588 consid. 2 p. 591).
Tel est le cas de l'arrêt entrepris, puisque la définition du bénéfice net, qui comprend les intérêts sur le capital propre dissimulé (art. 24 al. 1 lettre c LHID), fait partie des matières harmonisées figurant aux titres 2 à 5 et 6, chapitre 1er LHID. Toutefois, en tant que la recourante demande que le taux d'intérêt appliqué soit admis et que les intérêts passifs ne fassent l'objet d'aucune reprise, son recours est irrecevable puisque le Tribunal fédéral ne peut qu'annuler l'arrêt attaqué (art. 73 al. 3 LHID). Pour le surplus, le mémoire, qui remplit les conditions des art. 103 ss OJ, est recevable au titre de recours de droit administratif.
2.
2.1 L'art. 24 al. 1 lettre c LHID dispose que l'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris les intérêts sur le capital propre dissimulé (cf. art. 29 al. 3 LHID).
Conformément à cette disposition, l'art. 12 lettre f de la loi genevoise du 23 septembre 1994 sur l'imposition des personnes morales (LIPM), entrée en vigueur le 1er janvier 1995, prévoit que les intérêts passifs dus sur la part de capital étranger qui doit être ajoutée au capital propre défini selon l'art. 30 LIPM, sont considérés comme bénéfice imposable.
2.2 L'Administration fédérale des contributions a publié la circulaire n° 6 du 6 juin 1997 relative au capital propre dissimulé de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives (art. 65 et 75 LIFD) (Archives 66 296; ci-après: la circulaire n° 6) qui définit à quelles conditions et à partir de quel montant les fonds étrangers d'une société doivent être assimilés à du capital propre et qui détermine le redressement des intérêts sur ce capital propre pour l'impôt sur le bénéfice. L'Information n° 6/97 du 9 octobre 1997 de l'Administration fiscale cantonale sur le capital propre dissimulé de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives (art. 12 lit f et 30 LIPM, respectivement art. 65 et 75 LIFD) déclare que les principes énoncés dans la circulaire n° 6 susmentionnée sont également applicables au calcul de l'impôt cantonal et communal.
2.3 En ce qui concerne les prêts accordés par des détenteurs de droits de participations ou leurs proches, la circulaire n° 6 (cf. point 3.1) prévoit qu'est accepté, en déduction du bénéfice imposable de la société bénéficiaire du prêt, le montant d'intérêts passifs calculé sur le capital étranger admissible au taux maximum publié dans la circulaire de l'Administration fédérale des contributions concernant les taux d'intérêt déterminants pour le calcul des prestations appréciables en argent. Le surplus des intérêts passifs comptabilisés est ajouté au bénéfice de la société. Selon la circulaire n° 10 de l'Administration fédérale des contributions du 31 janvier 2002 (ci-après: la circulaire n° 10; Archives 70 688), applicable à partir du 1er janvier 2002, le taux maximum en cas de prêts des actionnaires ou personnes proches pour des crédits d'exploitation dans le commerce et l'industrie est de 6,5%.
Le Tribunal fédéral n'est pas lié par ces circulaires (ATF 121 II 473 consid. 2b p. 478) mais, dans la mesure où elles visent à assurer une pratique uniforme (cf. art. 102 al. 2 LIFD; Michael Beusch in: Martin Zweifel/Peter Atnanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG), I/2b, n° 24-25 ad art. 102 p. 92), il ne s'en écarte pas sans motif.
3.
La recourante ne conteste pas la détermination des fonds étrangers admissibles. Le seul point litigieux est de savoir si le taux de 9,4% sur le montant de 395'947 fr. admis comme endettement est conforme aux taux du marché en vigueur en 2002 comme le prétend la recourante.
3.1 Selon un principe généralement admis en matière fiscale, il incombe à celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve (ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266 et les arrêts cités; Revue fiscale 57 p. 816 consid. 2, 2A.461/2001; Revue fiscale 54 p. 118 consid. 9a p. 126).
3.2 La recourante estime que le Tribunal administratif n'a pas apprécié correctement les preuves apportées relativement aux taux d'intérêt du marché en 2002. Elle a fourni à ce Tribunal un relevé de compte de D.________ SA établi par la Banque E.________ au 30 juin 2002 qui mentionne un taux d'intérêt débiteur de 9,5% et une commission sur crédit de 1%, soit un total de 10,5%, ainsi qu'un avis d'échéance de la même banque adressé à A.________ SA, daté du 31 décembre 2004, qui fait état d'un prêt garanti par une hypothèque à un taux de 7,05% pour la période du 1er octobre au 31 décembre 2004. La recourante estime que pour un prêt sans garantie, tel que le sien, il faut ajouter un supplément d'intérêt de l'ordre de 3% à ce taux, soit un taux total de 10,05%. L'intéressée invoque encore les taux des prêts "Credipresto" de la Banque F.________, valables dès le 1er avril 2003, qui vont de 8,8% à 9,9%.
Le Tribunal administratif a estimé qu'il n'était pas prouvé que le taux de 9,4% correspondait bien aux taux du marché de l'année concernée et que rien n'indiquait que le taux appliqué au prêt de la banque susmentionnée à D.________ SA n'était pas extraordinaire. Il a donc pris en compte le taux maximum de la circulaire n° 10 pour les crédits d'exploitation (commerce et industrie) octroyés par des actionnaires ou associés, soit 6,5%.
En matière d'intérêts, il n'y a pas un taux du marché mais plusieurs pour une année donnée. Les taux d'intérêt varient en fonction de différents critères, tels que le type de prêt (prêt hypothécaire en 1er rang, en 2e rang; crédit d'exploitation; etc.), sa durée, le degré de solvabilité du débiteur. Les taux fixés par l'Administration fédérale des contributions le sont forfaitairement, sur la base d'un examen général du marché et en tenant compte de l'ensemble des circonstances qui peuvent influencer la détermination du taux. Pour un crédit d'exploitation octroyé par un actionnaire ou un proche, ladite Administration prend, en outre, en considération précisément le fait que le prêt est octroyé par un actionnaire et non par un tiers. Ce sont des taux qui seraient octroyés à des sociétés dans une situation saine, c'est-à-dire sans endettement. Il s'agit ainsi de taux moyens. Il est donc possible que, dans certains cas, les taux du marché en 2002 aient été un peu plus élevés que le taux moyen de 6,5% retenu par la circulaire n° 10. Toutefois, en l'espèce, la différence entre le taux utilisé, soit 9,4%, et le taux de la circulaire, soit 6,5%, est importante puisqu'elle se monte à 2,9%. Dès lors, les deux pièces produites par la
recourante ne suffisent pas à démontrer que le taux de 9,4% correspondait à ceux du marché de l'époque, ce d'autant plus qu'un des deux relevés porte sur l'année 2004 et non 2002 et qu'il ne s'agit pas du même type de prêt. Le seul fait que la recourante connaisse quelques cas où le taux appliqué est plus élevé que celui de la circulaire n° 10 ne suffit pas lui à enlever sa valeur. Il n'y a donc pas lieu, en l'espèce, de s'en écarter.
3.3 La recourante prétend que le montant d'impôt payé par le groupe A.________, dont font partie X.________ SA et A.________ SA, est le même quel que soit le taux d'intérêt sur le prêt, puisque le montant d'intérêts déduit du bénéfice imposable de X.________ SA se retrouve dans celui de A.________ SA. Cet argument n'est pas exact. Si effectivement A.________ SA voit son bénéfice imposable augmenté du montant non admis des intérêts payés par la recourante, le bénéfice imposable de X.________ SA n'est pas diminué pour autant: la différence entre le montant d'intérêts payés au taux de 9,4% et celui payé au taux de 6,5% représente la rémunération excédentaire, soit une prestation appréciable en argent, imposable auprès de A.________ SA qui est une personne proche de l'actionnaire, le cas échéant auprès de ce dernier, en raison de la double imposition économique des bénéfices.
Finalement, l'explication de la recourante selon laquelle les actionnaires n'avaient pas les moyens de souscrire une augmentation de capital n'est pas convaincante: un prêt par l'intermédiaire d'un proche représente une mise de fonds analogue et supporte les mêmes risques. En outre, si le capital avait été augmenté en lieu et place de l'apport de fonds étrangers, l'actionnaire n'aurait pas nécessairement été rémunéré, voire ne l'aurait été que par des dividendes modestes.

4.
Vu ce qui précède, mal fondé, le recours doit être rejeté dans la mesure où il est recevable. Succombant, la recourante doit supporter les frais judiciaires (art. 156 al. 1 OJ). Elle n'a pas droit à des dépens (art. 159 al. 1 OJ).
Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:
1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.
2.
Un émolument judiciaire de 2'000 fr. est mis à la charge de la recourante.
3.
Le présent arrêt est communiqué en copie à la mandataire de la recourante, à l'Administration fiscale cantonale et au Tribunal administratif du canton de Genève ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions, Division principale de l'impôt fédéral direct.
Lausanne, le 23 juin 2006
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le président: La greffière:

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 24 Allgemeines - 1 Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
¹	Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
^a	der der Erfolgsrechnung belastete, geschäftsmässig nicht begründete Aufwand;
^b	die der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträge, Kapital-, Liquidations- und Aufwertungsgewinne;
^c	die Zinsen auf verdecktem Eigenkapital (Art. 29a).
²	Kein steuerbarer Gewinn entsteht durch:
^a	Kapitaleinlagen von Mitgliedern von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften einschliesslich Aufgelder und Leistungen à fonds perdu:
^b	Verlegung des Sitzes, der Verwaltung, eines Geschäftsbetriebes oder einer Betriebsstätte in einen andern Kanton, soweit keine Veräusserungen oder buchmässigen Aufwertungen vorgenommen werden;
^c	Kapitalzuwachs aus Erbschaft, Vermächtnis oder Schenkung.
³	Stille Reserven einer juristischen Person werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte übernommen werden:
^a	bei der Umwandlung in eine Personenunternehmung oder in eine andere juristische Person;
^b	bei der Auf- oder Abspaltung einer juristischen Person, sofern ein oder mehrere Betriebe oder Teilbetriebe übertragen werden und soweit die nach der Spaltung bestehenden juristischen Personen einen Betrieb oder Teilbetrieb weiterführen;
^c	beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen oder von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen;
^d	bei der Übertragung von Betrieben oder Teilbetrieben, sowie von Gegenständen des betrieblichen Anlagevermögens auf eine inländische Tochtergesellschaft. Als Tochtergesellschaft gilt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, an der die übertragende Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zu mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital beteiligt ist.109
^3bis	Überträgt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft eine Beteiligung auf eine ausländische Konzerngesellschaft, so wird für die Differenz zwischen dem Gewinnsteuerwert und dem Verkehrswert der Beteiligung die Besteuerung aufgeschoben.110 Der Steueraufschub entfällt, wenn die übertragene Beteiligung an einen konzernfremden Dritten veräussert wird, wenn die Gesellschaft, deren Beteiligungsrechte übertragen wurden, ihre Aktiven und Passiven in wesentlichem Umfang veräussert oder wenn sie liquidiert wird.111
^3ter	Bei einer Übertragung auf eine Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert, soweit während den der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahren die übertragenen Vermögenswerte oder Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechte an der Tochtergesellschaft veräussert werden; die Tochtergesellschaft kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen.112
^3quater	Zwischen inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften, welche nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse durch Stimmenmehrheit oder auf andere Weise unter einheitlicher Leitung einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zusammengefasst sind, können direkt oder indirekt gehaltene Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer anderen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, Betriebe oder Teilbetriebe sowie Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens zu den bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werten übertragen werden. Vorbehalten bleibt die Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d.113 114
^3quinquies	Werden im Fall einer Übertragung nach Absatz 3quater während der nachfolgenden fünf Jahre die übertragenen Vermögenswerte veräussert oder wird während dieser Zeit die einheitliche Leitung aufgegeben, so werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert. Die begünstigte juristische Person kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen. Die im Zeitpunkt der Sperrfristverletzung unter einheitlicher Leitung zusammengefassten inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften haften für die Nachsteuer solidarisch.115
⁴	Die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen (Art. 8 Abs. 4), über Abschreibungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. a), über Rückstellungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. b) und über den Verlustabzug (Art. 10 Abs. 1 Bst. c) gelten sinngemäss.
^4bis	Beim Ersatz von Beteiligungen können die stillen Reserven auf eine neue Beteiligung übertragen werden, sofern die veräusserte Beteiligung mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals oder mindestens 10 Prozent des Gewinns und der Reserven der anderen Gesellschaft ausmacht und diese Beteiligung während mindestens eines Jahres im Besitz der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft war.116
⁵	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 24 Allgemeines - 1 Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
¹	Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
^a	der der Erfolgsrechnung belastete, geschäftsmässig nicht begründete Aufwand;
^b	die der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträge, Kapital-, Liquidations- und Aufwertungsgewinne;
^c	die Zinsen auf verdecktem Eigenkapital (Art. 29a).
²	Kein steuerbarer Gewinn entsteht durch:
^a	Kapitaleinlagen von Mitgliedern von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften einschliesslich Aufgelder und Leistungen à fonds perdu:
^b	Verlegung des Sitzes, der Verwaltung, eines Geschäftsbetriebes oder einer Betriebsstätte in einen andern Kanton, soweit keine Veräusserungen oder buchmässigen Aufwertungen vorgenommen werden;
^c	Kapitalzuwachs aus Erbschaft, Vermächtnis oder Schenkung.
³	Stille Reserven einer juristischen Person werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte übernommen werden:
^a	bei der Umwandlung in eine Personenunternehmung oder in eine andere juristische Person;
^b	bei der Auf- oder Abspaltung einer juristischen Person, sofern ein oder mehrere Betriebe oder Teilbetriebe übertragen werden und soweit die nach der Spaltung bestehenden juristischen Personen einen Betrieb oder Teilbetrieb weiterführen;
^c	beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen oder von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen;
^d	bei der Übertragung von Betrieben oder Teilbetrieben, sowie von Gegenständen des betrieblichen Anlagevermögens auf eine inländische Tochtergesellschaft. Als Tochtergesellschaft gilt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, an der die übertragende Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zu mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital beteiligt ist.109
^3bis	Überträgt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft eine Beteiligung auf eine ausländische Konzerngesellschaft, so wird für die Differenz zwischen dem Gewinnsteuerwert und dem Verkehrswert der Beteiligung die Besteuerung aufgeschoben.110 Der Steueraufschub entfällt, wenn die übertragene Beteiligung an einen konzernfremden Dritten veräussert wird, wenn die Gesellschaft, deren Beteiligungsrechte übertragen wurden, ihre Aktiven und Passiven in wesentlichem Umfang veräussert oder wenn sie liquidiert wird.111
^3ter	Bei einer Übertragung auf eine Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert, soweit während den der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahren die übertragenen Vermögenswerte oder Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechte an der Tochtergesellschaft veräussert werden; die Tochtergesellschaft kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen.112
^3quater	Zwischen inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften, welche nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse durch Stimmenmehrheit oder auf andere Weise unter einheitlicher Leitung einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zusammengefasst sind, können direkt oder indirekt gehaltene Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer anderen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, Betriebe oder Teilbetriebe sowie Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens zu den bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werten übertragen werden. Vorbehalten bleibt die Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d.113 114
^3quinquies	Werden im Fall einer Übertragung nach Absatz 3quater während der nachfolgenden fünf Jahre die übertragenen Vermögenswerte veräussert oder wird während dieser Zeit die einheitliche Leitung aufgegeben, so werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert. Die begünstigte juristische Person kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen. Die im Zeitpunkt der Sperrfristverletzung unter einheitlicher Leitung zusammengefassten inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften haften für die Nachsteuer solidarisch.115
⁴	Die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen (Art. 8 Abs. 4), über Abschreibungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. a), über Rückstellungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. b) und über den Verlustabzug (Art. 10 Abs. 1 Bst. c) gelten sinngemäss.
^4bis	Beim Ersatz von Beteiligungen können die stillen Reserven auf eine neue Beteiligung übertragen werden, sofern die veräusserte Beteiligung mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals oder mindestens 10 Prozent des Gewinns und der Reserven der anderen Gesellschaft ausmacht und diese Beteiligung während mindestens eines Jahres im Besitz der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft war.116
⁵	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 29 - 1 Gegenstand der Kapitalsteuer ist das Eigenkapital.
¹	Gegenstand der Kapitalsteuer ist das Eigenkapital.
²	Das steuerbare Eigenkapital besteht:
^a	bei Kapitalgesellschaften und Genossenschaften aus dem einbezahlten Grund- oder Stammkapital, den offenen und den aus versteuertem Gewinn gebildeten stillen Reserven;
^b	...
^c	bei Vereinen, Stiftungen und den übrigen juristischen Personen aus dem Reinvermögen, wie es nach den Bestimmungen für die natürlichen Personen berechnet wird.
³	Die Kantone können für Eigenkapital, das auf Beteiligungsrechte nach Artikel 28 Absatz 1, auf Rechte nach Artikel 24a sowie auf Darlehen an Konzerngesellschaften entfällt, eine Steuerermässigung vorsehen.151

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 102 Organisation - 1 Die Aufsicht des Bundes über die Steuererhebung (Art. 2) wird vom EFD ausgeübt.
¹	Die Aufsicht des Bundes über die Steuererhebung (Art. 2) wird vom EFD ausgeübt.
²	Die ESTV198 sorgt für die einheitliche Anwendung dieses Gesetzes. Sie erlässt die Vorschriften für die richtige und einheitliche Veranlagung und den Bezug der direkten Bundessteuer. Sie kann die Verwendung bestimmter Formulare vorschreiben.
³	Eidgenössische Beschwerdeinstanz ist das Bundesgericht.
⁴	...199