2C_115/2010 - 2010-06-18 - Finances publiques et droit fiscal - Grundstückgewinnsteuer und Verjährung

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_115/2010

Urteil vom 18. Juni 2010
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, präsidierendes Mitglied,
Bundesrichter Stadelmann,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Winiger.

Verfahrensbeteiligte
X.________,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Advokat Peter Jossen-Zinsstag,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Wallis.

Gegenstand
Grundstückgewinnsteuer und Verjährung,

Beschwerde gegen das Urteil der Steuerrekurskommission des Kantons Wallis vom 23. September 2009.

Sachverhalt:

A.
X.________ (geb. 1924) erstellte ab 1994 auf der Parzelle Nr.________ in G.________/VS die Überbauung "A.________". Die Stockwerkeinheiten konnten grösstenteils bis 1998 für insgesamt Fr. 4'617'000.-- verkauft werden, und die restlichen drei Einheiten übertrug X.________ Ende 1998 zum Anrechnungswert von Fr. 741'000.-- als Vorempfang auf seinen Sohn Y.________. Die Baukosten beliefen sich insgesamt auf Fr. 4'203'100.--. Der Quadratmeterpreis der Bodenparzelle betrug nach Auffassung von X.________ im Zeitpunkt der Überbauung Fr. 420.-- (2'752 m2 x Fr. 420.--; total Fr. 1'155'840.--), womit seines Erachtens weder ein Gewinn noch ein Verlust resultierte.

B.
Bei der Veranlagung der Kantons-, Gemeinde- und direkten Bundessteuern für die Steuerperiode 1999/2000 setzte die zuständige Bezirkssteuerkommission mit Verfügung vom 11. September 2007 das Einkommen aus gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel auf Fr. 466'900.-- fest. Dabei ging sie von einem Quadratmeterpreis der Bodenparzelle von Fr. 250.-- (2'752 m2 x Fr. 250.--; total Fr. 688'000.--) aus:

Total Verkaufserlös Fr. 5'358'000.--
./. Baukosten Fr. 4'203'100.--
./. Verkehrswert Bodenparzelle Fr. 688'000.--
--------------------
Gewinn Fr. 466'900.--
===========

Während die dagegen erhobene Einsprache am 10. Juli 2008 abgewiesen wurde, hiess die Steuerrekurskommission des Kantons Wallis die hiergegen gerichtete Beschwerde am 23. September 2009 teilweise gut und reduzierte den steuerbaren Gewinn auf Fr. 329'300.--. Dabei ging sie von einem Quadratmeterpreis von Fr. 300.-- aus und wies die Verjährungseinrede ab.

C.
Mit Eingabe vom 1. Februar 2010 erhebt X.________ gegen das Urteil der Steuerrekurskommission des Kantons Wallis vom 23. September 2009 (versandt am 17. Dezember 2009) Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sowie subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht. Er beantragt, das Urteil der Steuerrekurskommission des Kantons Wallis vom 23. September 2009 sei aufzuheben und der Beschwerde aufschiebende Wirkung zu gewähren. Gerügt wird eine Verletzung "der kantonalen und bundesrechtlichen Vorschriften über die Grundstückgewinnsteuer und Verjährung".

D.
Die Steuerverwaltung und die Steuerrekurskommission des Kantons Wallis sowie die Eidgenössische Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerde.

E.
Mit Verfügung vom 15. März 2010 hat der Präsident der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts das Gesuch um aufschiebende Wirkung abgewiesen.

Erwägungen:
I. Prozessuales

1.
1.1 Angefochten ist der Entscheid einer kantonalen Steuerrekurskommission in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gemäss Art. 83 BGG fällt. Aufgrund der geänderten Bestimmungen über die Rechtspflege im Kanton Wallis entscheidet die Steuerrekurskommission über Beschwerden in Sachen Kantons- und Gemeindesteuern sowie der direkten Bundessteuer als letzte kantonale Instanz (Art. 150 Abs. 2 des Steuergesetzes [des Kanton Wallis] vom 10. März 1976 [SGS 642.1, nachfolgend: StG/VS] sowie Art. 8 Abs. 3 des Ausführungsgesetzes vom 24. September 1997 zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [SGS 658.1], in der Fassung gemäss Gesetz betreffend die Änderung der Rechtspflegeordnung vom 9. November 2006). Die Verfahrensänderungen finden mit Inkraftsetzung des Gesetzes auf den 1. Juli 2007 auf hängige Verfahren sofort Anwendung (IX. Abschnitt Ziff. 7 des Gesetzes vom 9. November 2006; vgl. Urteil 2A.129/2007 vom 17. März 2008 E. 1.2, in: StE 2009 B 72.19 Nr. 10).

Der angefochtene Entscheid erweist sich demzufolge als letztinstanzlich und unterliegt gemäss Art. 82 ff . BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Der Beschwerdeführer ist gestützt auf Art. 89 Abs.1 BGG zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert, weshalb auf das frist- und formgerecht eingereichte Rechtsmittel grundsätzlich einzutreten ist.

Die Verfassungsbeschwerde ist im Verhältnis zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten subsidiär (Art. 113 BGG). Da hier die Letztere zur Verfügung steht, ist die vom Beschwerdeführer gleichzeitig erhobene Verfassungsbeschwerde nicht zulässig, weshalb darauf nicht eingetreten werden kann.

1.2 Mit der Beschwerde kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann eine Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen. Das Bundesgericht legt sodann seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).

1.3 Gemäss Art. 42 Abs. 1 BGG hat die Rechtsschrift die Begehren und deren Begründung zu enthalten; im Rahmen der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2 BGG). Das Bundesgericht prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG). Die vorliegende Beschwerdeschrift genügt diesen Anforderungen nur teilweise; soweit dies nicht der Fall ist, kann auf die Beschwerde nicht eingetreten werden.

1.4 Die Beschwerde ist nur im Rahmen des Streitgegenstands zulässig. Dieser wird durch den Gegenstand des angefochtenen Entscheids und durch die Parteibegehren bestimmt, wobei der angefochtene Entscheid den möglichen Streitgegenstand begrenzt (BGE 133 II 181 E. 3.3 S. 189). Streitgegenstand ist vorliegend die Erfassung des vom Beschwerdeführer in der Bemessungsperiode 1997 und 1998 erzielten Gewinns aus Liegenschaftenhandel mit der Einkommenssteuer. Dies setzt voraus, dass der Beschwerdeführer diesen Gewinn im Rahmen einer selbständigen Erwerbstätigkeit (im Sinne von Art. 14 Abs. 2 StG/VS resp. Art. 18 Abs. 2 DBG) erzielt hat. Ob diese rechtliche Qualifikation zutreffend war, bildet eine der Voraussetzungen zur Besteuerung des Gewinns im Rahmen der umstrittenen Veranlagungen und gehört in diesem Sinne zum Streitgegenstand. Da die Vorinstanz die Qualifikation als gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler von sich aus prüfte, erweist sich der Einwand grundsätzlich als zulässig, auch wenn der Beschwerdeführer ihn neu vorbringt. Allerdings bewegen sich die Vorbringen des Beschwerdeführers gegen eine Qualifikation seiner Tätigkeit als selbständige Erwerbstätigkeit am unteren Rand der minimalen Anforderungen an die Begründungspflicht und
sind jedenfalls nicht geeignet, die ausführlichen Erwägungen der Vorinstanz zu diesem Punkt (E. 3 des angefochtenen Entscheids) in Zweifel zu ziehen. Insbesondere trifft nicht zu, dass der Beschwerdeführer "nur wenige Wohneinheiten verkauft" habe. Vielmehr hat er eine Überbauung mit zehn Stockwerkeinheiten und zudienenden Bauten erstellen lassen und alle Einheiten veräussert. Das Fehlen von spekulativen Absichten ändert nichts daran, dass hier grundsätzlich von einer selbständigen Erwerbstätigkeit auszugehen ist.
II. Direkte Bundessteuer

2.
2.1 Der Beschwerdeführer rügt, die Veranlagungsverjährung nach Art. 120 DBG sei eingetreten. Die Stockwerkeinheiten seien in den Jahren 1994 und 1995 verkauft worden, weshalb das Recht zur Veranlagung nach Art. 120 Abs. 4 DBG absolut verjährt sei.

Gemäss Art. 120 Abs. 1 DBG verjährt das Recht, eine Steuer zu veranlagen, fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode (relative Verjährungsfrist). Nach Art. 120 Abs. 3 lit. a DBG beginnt die Verjährung neu zu laufen mit jeder auf Feststellung oder Geltendmachung der Steuerforderung gerichteten Amtshandlung, die einem Steuerpflichtigen zur Kenntnis gebracht wird. Das Recht, eine Steuer zu veranlagen, ist 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode auf jeden Fall verjährt (absolute Verjährungsfrist, Art. 120 Abs. 4 DBG).

2.2 Dem Beschwerdeführer ist zwar grundsätzlich zuzustimmen, wenn er für die Verjährungsfrage auf den Zeitpunkt des Verkaufs der Stockwerkeinheiten abstellen will. Einkünfte aus der Veräusserung von Liegenschaften gelten in dem Zeitpunkt als zugeflossen, in welchem der Kaufvertrag durch öffentliche Beurkundung rechtsgültig abgeschlossen wurde und seine Erfüllung nicht unsicher erscheint (vgl. Urteil 2A.56/1991 vom 1. November 1991 E. 3, in: ASA 61 S. 666). Allerdings ist der Beschwerdeführer selber stets von einer Gewinnrealisierung per Ende 1998 (Zeitpunkt der Gesamtbauabrechnung) ausgegangen und hat die vereinfachte Erfassung durch die Steuerbehörde nie beanstandet.

2.3 Selbst wenn zu Gunsten des Beschwerdeführers auf den Verkaufszeitpunkt und nicht auf die Gesamt-Bauabrechnung abgestellt wird, liegen jedoch Unterbrechungshandlungen im Sinne von Art. 120 Abs. 3 lit. a DBG vor, welche bewirken, dass die Verjährungsfrist von fünf Jahren wieder neu zu laufen beginnt. In diesem Fall betreffen Verkäufe, die im Jahre 1994 getätigt wurden, die Steuerperiode 1995/96, womit die relative Veranlagungsverjährung Ende 2001 eingetreten wäre; für Verkäufe im Jahre 1995, welche die Steuerperiode 1997/98 betreffen, wäre die relative Veranlagungsverjährung Ende 2003 eingetreten.
2.3.1 Mit Schreiben vom 16. Juli 1998 hat die kantonale Steuerverwaltung den Beschwerdeführer unmissverständlich auf die Besteuerung der fraglichen Liegenschaftsgewinne aufmerksam gemacht, womit die Veranlagungsverjährung ein erstes Mal unterbrochen worden ist. Weiter findet sich in den Akten eine Einladung vom 28. Juli 1999 an den Vertreter des Beschwerdeführers zu einer Sitzung am 10. August 1999, bei der es ebenfalls um die Besteuerung des Gewinns aus der Überbauung "A.________" ging; damit ist die Verjährung ein weiteres Mal unterbrochen worden. Schliesslich forderte die Steuerverwaltung den Beschwerdeführer mit Schreiben vom 18. November 2003 auf, die Verkehrswertschatzung für die Parzelle Nr.________ nachzureichen. Dieses Schreiben stellt - wie bereits die Vorinstanz richtig erkannt hat - ebenfalls eine auf Feststellung der Steuerforderung gerichtete Amtshandlung dar.
2.3.2 Damit begann die fünfjährige Verjährungsfrist dreimal, nämlich am 16. Juli 1998, am 28. Juli 1999 und am 18. November 2003 jeweils neu zu laufen: Daraus erhellt ohne Weiteres, dass die Eröffnung der Veranlagungsverfügung am 11. September 2007 innerhalb der relativen Verjährungsfrist erfolgt ist. Seit Erhebung der Einsprache am 11. Oktober 2007 ruht die Verjährungsfrist gestützt auf Art. 120 Abs. 2 DBG. Da die absolute Verjährung nach Art 120 Abs. 4 DBG ebenfalls noch nicht eingetreten ist, kann die Verjährungseinrede deshalb nicht gehört werden.

3.
Zu prüfen bleibt somit noch die Frage des massgebenden Quadratmeterpreises für die Bodenparzelle. Der Beschwerdeführer bringt vor, dass beim Verkauf der Stockwerkeinheiten mit einem Quadratmeterpreis von Fr. 420.-- gerechnet worden sei. Diesen Preis liess er vor der Vorinstanz von diversen Stockwerkeigentümern schriftlich bestätigen. Dabei verkennt er aber, dass für die Gewinnermittlung nicht die Preise beim Verkauf der Stockwerkeinheiten massgebend sind, sondern diejenigen beim (erbrechtlichen) Erwerb bzw. bei der Einbringung ins Geschäftsvermögen (vgl. Urteil 2A.156/2002 vom 2. September 2002 E. 3.3 mit Hinweisen, in: StR 58/2003 S. 129). Der Beginn der Händlertätigkeit des Beschwerdeführers ist nach den unbestritten gebliebenen Feststellungen der Vorinstanz im Jahre 1995 anzusetzen. Damals belief sich der höchste registrierte Quadratmeterpreis für ähnlich gelegene Parzellen auf Fr. 310.--, währenddem auch Preise unter Fr. 300.-- bezahlt worden sind. Der Schluss der Vorinstanz, auf einen Quadratmeterpreis von Fr. 300.-- pro 1995 für die Gewinnberechnung abzustellen, ist damit nicht zu beanstanden. Den zuständigen Behörden steht im Übrigen ein gewisser Spielraum für die zahlenmässige Auswertung von Vergleichszahlen zu; so lange
sich ihre Schätzung im Rahmen des so gegebenen Spielraums hält, was hier der Fall ist, kann das Bundesgericht nicht korrigierend eingreifen (vgl. Urteil 2C_441/2008 vom 30. Januar 2009 E. 2.3 mit Hinweis).

4.
Damit erweist sich Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
III. Kantons- und Gemeindesteuern

5.
5.1 Art. 14 StG/VS (betreffend steuerbare Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit) und Art. 129 StG/VS (betreffend Veranlagungsverjährung) entsprechen im Wesentlichen Art. 18 und 120 DBG. Daraus folgt, dass das zur direkten Bundessteuer Ausgeführte gleichermassen für die kantonalen Steuern massgebend ist. Somit ergibt sich für die Kantons- und Gemeindesteuern dasselbe Ergebnis wie bei der direkten Bundessteuer.

5.2 Damit erweist sich die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern ebenfalls als unbegründet und ist abzuweisen ist, soweit darauf eingetreten werden kann.
IV. Kosten und Entschädigung

6.
Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Auf die subsidiäre Verfassungsbeschwerde wird nicht eingetreten.

2.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

3.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die Kantons- und Gemeindesteuer wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Steuerverwaltung des Kantons Wallis, der Steuerrekurskommission des Kantons Wallis sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 18. Juni 2010

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Das präsidierende Mitglied: Der Gerichtsschreiber:

Merkli Winiger

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 96 Droit étranger - Le recours peut être formé pour:
^a	inapplication du droit étranger désigné par le droit international privé suisse;
^b	application erronée du droit étranger désigné par le droit international privé suisse, pour autant qu'il s'agisse d'une affaire non pécuniaire.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18 Principe - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
²	Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé.30
³	L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
⁴	Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 120 Prescription du droit de taxer - 1 Le droit de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale. Les art. 152 et 184 sont réservés.
¹	Le droit de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale. Les art. 152 et 184 sont réservés.
²	La prescription ne court pas ou est suspendue:
^a	pendant les procédures de réclamation, de recours ou de révision;
^b	aussi longtemps que la créance d'impôt est garantie par des sûretés ou que le recouvrement est ajourné;
^c	aussi longtemps que le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt n'a pas de domicile en Suisse ou n'y est pas en séjour.
³	Un nouveau délai de prescription commence à courir:
^a	lorsque l'autorité prend une mesure tendant à fixer ou faire valoir la créance d'impôt et en informe le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt;
^b	lorsque le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui reconnaît expressément la dette d'impôt;
^c	lorsqu'une demande en remise d'impôt est déposée;
^d	lorsqu'une poursuite pénale est introduite ensuite de soustraction d'impôt consommée ou de délit fiscal.
⁴	La prescription du droit de procéder à la taxation est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.