2A.339/2003 - 2004-02-18 - Finances publiques et droit fiscal - Tribunale federale Tribunal federal {T 0/2} 2A.339/2003 /kil Urteil vom 18. Februar

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2A.339/2003 /kil

Urteil vom 18. Februar 2004
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Wurzburger, Präsident,
Bundesrichter Betschart, Bundesrichterin Yersin,
Bundesrichter Merkli, Ersatzrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Matter.

Parteien
X.________ AG,
Beschwerdeführerin, vertreten durch OBT Treuhand AG,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Eidgenössische Steuerrekurskommission,
avenue Tissot 8, 1006 Lausanne.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (MWSTV); Option mit Rückwirkung,

Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom
13. Juni 2003.

Sachverhalt:
A.
Die X.________ AG ist seit dem 28. April 1983 im Handelsregister des Kantons St. Gallen eingetragen. Sie bezweckt den Betrieb von Kinos aller Art, kann aber u.a. auch Wertschriften und Liegenschaften erwerben oder veräussern und diese verwalten. Seit dem 1. Januar 1995 ist sie unter der Nummer 111111 als Mehrwertsteuerpflichtige registriert.

Im Herbst 1996 führte die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: EStV) bei der X.________ AG eine Kontrolle durch, mit welcher die Perioden vom ersten Quartal 1995 bis zum zweiten Quartal 1996, d.h. der Zeitraum vom 1. Januar 1995 bis zum 30. Juni 1996, geprüft wurden. Gestützt darauf erhob die EStV bei der Pflichtigen mit Ergänzungsabrechnung Nr. 22222 vom 29. Oktober 1996 eine Steuer von insgesamt Fr. 74'265.-- nebst Verzugszins ab dem mittleren Verfall. Diese Nachbelastung betraf verschiedene Umsätze, die Abgrenzung von Kiosk- und gastgewerblichen Leistungen, Mietzinseinnahmen, nicht verbuchte und abgerechnete Umsätze sowie Vorsteuerdifferenzen. Am 1. Dezember 1996 erliess die EStV unter der Nr. 33333 eine weitere Ergänzungsabrechnung wegen nicht korrekter Vorsteuerabzüge und forderte Steuern im Betrage von Fr. 333'801.-- inklusive Verzugszinsen nach. Am 18. Februar 1997 wurde der X.________ AG mit der Nr. 44444 eine dritte Ergänzungsabrechnung zugestellt. Damit wurde ein Betrag von Fr. 335'268.-- zuzüglich Verzugszinsen ab dem mittleren Verfall nachbelastet. Die EStV kam zum Schluss, dass die Steuerpflichtige nicht rückwirkend für die Versteuerung der Umsätze aus der Vermietung von Liegenschaften optieren durfte und
somit auch nicht zur Vornahme der getätigten Vorsteuerabzüge berechtigt war. Am 21. März 1997 wurde eine Gutschrift von Fr. 279.-- (Nr. 55555) vorgenommen.
B.
Mit Datum vom 13. März 1997 erliess die EStV einen förmlichen Entscheid. Darin hielt sie fest, dass der X.________ AG die Option für die Versteuerung der genannten Vermietungsumsätze rückwirkend auf den 1. Januar 1995 nicht gewährt werde und sie demzufolge den Betrag von Fr. 334'989.-- (Fr. 335'268.-- abzüglich Fr. 279.--) nebst Verzugszinsen ab dem mittleren Verfall zu bezahlen habe. Gegen diesen Entscheid erhob die X.________ AG erfolglos Einsprache und sodann Beschwerde an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (Entscheid vom 13. Juni 2003).
C.
Hiergegen hat die X.________ AG am 11. Juli 2003 Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht erhoben. Sie macht geltend, die EStV und die Eidgenössische Steuerrekurskommission hätten die vom Steuerinspektor anlässlich der Revision anerkannte rückwirkende Option nicht verweigern dürfen und somit auch die getätigten Vorsteuerabzüge zulassen müssen.

Die EStV schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerrekurskommission hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Beschwerdeentscheide der Eidgenössischen Steuerrekurskommission können nach den Artikeln 97 ff. OG mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht angefochten werden (Art. 54 Abs. 1 der bundesrätlichen Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer [MWSTV; AS 1994 1464]; Art. 66 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [MWSTG; SR 641.20]). Die Beschwerdeführerin ist gemäss Art. 103 lit. a OG zur Beschwerde legitimiert. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten.
1.2 Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde können nach Art. 104 lit. a und b OG die Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Bundesrecht im Verfahren der Verwaltungsgerichtsbeschwerde von Amtes wegen an, ohne an die Begründung der Parteibegehren gebunden zu sein (vgl. Art. 114 Abs. 1 OG). An die Sachverhaltsfeststellung ist das Bundesgericht gebunden, wenn - wie hier - eine richterliche Behörde als Vorinstanz entschieden und diese den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2 OG).
1.3 Die hier zur Beurteilung stehenden Sachverhalte wurden alle vor Inkrafttreten des Mehrwertsteuergesetzes (am 1. Januar 2001) verwirklicht. Auf das vorliegende Verfahren sind deshalb noch die Bestimmungen der Mehrwertsteuerverordnung von 1994 (MWSTV) anwendbar (vgl. Art. 93 f . MWSTG).
2.
Vorab macht die Beschwerdeführerin geltend, ihr sei zu Unrecht verweigert worden, rückwirkend für die Besteuerung der Umsätze aus Liegenschaftsvermietung zu optieren (und somit die entsprechenden Vorsteuerabzüge geltend zu machen).
2.1 Inlandumsätze unterliegen gemäss Art. 4 MWSTV der Mehrwertsteuer. Dagegen sind die in Art. 14 MWSTV genannten Umsätze von der Steuer ausgenommen (sog. unechte Befreiung, Art. 13 MWSTV). Dazu zählen u.a. die Mietzinsen aus der Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen (Art. 14 Ziff. 17 MWSTV). Gemäss Art. 20 MWSTV kann indessen für die Versteuerung solcher Umsätze optiert werden. Damit werden diese freiwillig der Besteuerung unterstellt.

Vorsteuern, die im Zusammenhang mit steuerbaren Inlandumsätzen stehen, können insbesondere dann in Abzug gebracht werden, wenn die Voraussetzungen von Art. 29 Abs. 1 und 2 MWSTV erfüllt sind. Zum Vorsteuerabzug berechtigen demnach steuerbare Lieferungen und Dienstleistungen oder Umsätze, für deren Versteuerung optiert wurde (Art. 29 Abs. 2 lit. a , b und c MWSTV).
Die Option für die Versteuerung der in Art. 14 Ziff. 17 MWSTV genannten Mietzinsen kann durch die EStV gewährt werden, wenn die Bedingungen von Art. 20 Abs. 1 und 2 MWSTV erfüllt sind. Vorausgesetzt ist zuerst, dass es sich um Umsätze handelt, welche nachweislich gegenüber Steuerpflichtigen erbracht werden. Im Weiteren muss ein Antrag gestellt werden (vgl. Branchenbroschüre für Liegenschaftsverwaltung/Immobilien, Ziffer 4.2, S. 18 [610.507-13]). Auch muss der Gesuchsteller Gewähr bieten, dass er seine Obliegenheiten als Steuerpflichtiger - insbesondere durch ordnungsgemässe Buchführung und Abrechnung mit den Behörden - erfüllt. Überdies dürfen sich aus der Bewilligung weder für den Gesuchsteller noch für dessen Abnehmer ungerechtfertigte Steuervorteile ergeben. Zudem kann die EStV die Zustimmung von einer Mindestdauer der Steuerpflicht und der Leistung von Sicherheiten abhängig machen. Im Normalfall ist davon auszugehen, dass eine Option frühestens auf Beginn des Quartals der Anmeldung möglich ist. Rückwirkende Optionen auf vor der Anmeldung liegende Zeitpunkte werden durch die EStV nur ausnahmsweise bewilligt (vgl. zum Ganzen: Wegleitung für Steuerpflichtige, Ausgabe 1995, Rz. 685 ff.; Kommentar des Eidgenössischen
Finanzdepartements zur Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 zu Art. 20 E-MWSTV, S. 24 f.; Alois Camenzind/Nikolaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern/Stuttgart/Wien 1995, Rz. 732 ff., S. 204 ff.).
2.2 Vorliegend verpachtete die Beschwerdeführerin die in den Jahren 1995/96 umgebaute Liegenschaft einer ebenfalls steuerpflichtigen Mieterin. Damit ist das Erfordernis von Art. 20 Abs. 1 lit. b MWSTV erfüllt, im Gegensatz zu anderen formellen und materiellen Voraussetzungen, welche die EStV gestützt auf Art. 20 Abs. 2 MWSTV festgelegt hat: Es wurde weder zu Beginn der Vermietung ein Optionsgesuch gestellt, noch das Mietentgelt zum Normalsatz versteuert oder die Miete mehrwertsteuerkonform fakturiert. Die Buchführung und die Abrechnung erwiesen sich als nicht ordnungsgemäss. Somit bot die Beschwerdeführerin nicht Gewähr für die Erfüllung ihrer Obliegenheiten als Steuerpflichtige. Für den massgeblichen Prüfungszeitraum war die Option zur Versteuerung der Vermietungsumsätze demnach nicht zu gewähren. Es durfte offen bleiben, ob eine rückwirkende Option auf Grund der bestehenden gesetzlichen Bestimmungen überhaupt zulässig gewesen wäre und ob die erforderlichen Voraussetzungen im Sinne einer günstigen Prognose für die Zukunft bejaht werden konnten.
3.
Die Beschwerdeführerin rügt, sie habe zu entscheidwesentlichen Argumenten der Vorinstanz nie Stellung nehmen können. Damit sei ihr rechtliches Gehör verletzt worden.

Diese Sichtweise vermag nicht zu überzeugen. Aus Art. 62 Abs. 4 VwVG ergibt sich, dass die Eidgenössische Steuerrekurskommission das Recht von Amtes wegen anzuwenden hat. Vorbehältlich gewisser - hier nicht massgeblicher - Ausnahmen ist sie nicht an die rechtlichen Begründungen der Parteien gebunden und kann die Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten gutheissen oder abweisen (vgl. André Moser, in: Thomas Geiser/Peter Münch [Hrsg.], Prozessieren vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel 1998, Rz. 1.9; Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, Rz. 112 ff.). Auch sonst ist keine Gehörsverletzung ersichtlich.
4.
Vorliegend hat der zuständige Inspektor eine rückwirkende Option grundsätzlich anerkannt und demnach in der EA Nr. 33333 vom 11. Dezember 1996 den Vorsteuerabzug in der Höhe von Fr. 355'948.-- für die angefallenen Baukosten zugelassen. Nach erneuter Prüfung des Sachverhaltes hat die EStV jedoch entschieden, dass eine rückwirkende Option nicht möglich sei. Dagegen bringt die Beschwerdeführerin verschiedene Rügen vor, die sich aber als unbegründet erweisen.
4.1 Wenn die EStV, wie hier, die im Rahmen der externen Revision akzeptierte Option nicht zulässt, so handelt es sich nicht um eine unzulässige rückwirkende Praxisänderung, sondern um eine auf Grund des geltenden Rechts (und somit einer unveränderten Praxis, vgl. E. 2.1) erforderliche Korrektur. Auch eine Ungleichbehandlung liegt insoweit nicht vor.
4.2 Ebenfalls unzutreffend ist das Argument der Beschwerdeführerin, die aus den beiden Ergänzungsabrechnungen Nr. 22222 vom 29. Oktober 1996 und Nr. 33333 vom 1. Dezember 1996 resultierende Steuerschuld sei am 17. Dezember 1996 beglichen worden. Damit habe die EStV das Optionsrecht akzeptiert. Es sei ihr verwehrt, auf diesen Entscheid zurückzukommen, weil die vorbehaltlos bezahlte Ergänzungsabrechnung einer rechtskräftigen Verfügung gleichzustellen sei.

Die Mehrwertsteuer ist eine Selbstveranlagungssteuer (Art. 37 MWSTV und Art. 46 MWSTG): Der Steuerpflichtige hat seine Abrechnungen in der vorgesehenen Frist einzureichen. Der EStV wird das Recht eingeräumt, diese Abrechnungen zu kontrollieren. Im Rahmen einer Steuerrevision festgestellte Mängel werden mittels Ergänzungsabrechnungen korrigiert. Diese gelten - wie schon unter der Warenumsatzsteuer - nach konstanter Praxis der ESTV und nach verschiedenen Lehrmeinungen nicht als Verfügungen. Die vom Steuerpflichtigen abgerechnete oder mittels Ergänzungsabrechnung festgestellte Steuerschuld erwächst deshalb nicht in Rechtskraft. Solange die Steuer noch nicht durch einen förmlichen Entscheid der EStV festgestellt ist (Art. 51 MWSTV; Art. 63 MWSTG), können der Steuerpflichtige und die Behörden im Rahmen der fünfjährigen Verjährungsfrist auf die Ergänzungsabrechnung zurückkommen. Für den Steuerpflichtigen gilt dies allerdings nur dann, wenn er die Steuerschuld nicht vorbehaltlos bezahlt hat (vgl. zum Ganzen: Bundesgerichtsurteil vom 2. Juni 2003, 2A.320/2002 und 2A.326/2002, E. 3.4.3.4 und 3.4.3.8; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz. 1678, S. 568
f. u. Rz. 1731, S. 588; Dieter Metzger, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Muri/Bern 2000, Art. 63, N 5; ders., Handbuch der Warenumsatzsteuer, Muri/Bern 1983, Rz. 827 f., S. 332 f.; Gerhard Schafroth/Thomas P. Wenk, Selbstveranlagung und Ergänzungsabrechnung, ST 1998, S. 1168).

Vorliegend ist ein förmlicher Entscheid erst am 13. März 1997 ergangen. Die Korrektur ist dagegen schon mit der dritten Ergänzungsabrechnung vom 18. Februar 1997 erfolgt. Zu diesem Zeitpunkt hatten die beiden ersten Nachbelastungen vom 29. Oktober 1996 und vom 1. Dezember 1996 noch keine Rechtsverbindlichkeit erlangt.
4.3 Aus demselben Grund kann der Beschwerdeführerin auch nicht gefolgt werden, wenn sie geltend macht, die Optionsanerkennung durch den Inspektor sei ohne gültigen Revisionsgrund korrigiert worden. Voraussetzung für eine Revision im Sinne von Art. 55 MWSTV bzw. Art. 67 MWSTG ist, dass ein rechtskräftiger Entscheid oder Einspracheentscheid vorliegt (Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O., Rz. 1717). Das ist hier - wie eben dargestellt - nicht der Fall gewesen.
4.4 Schliesslich verstösst der nachträgliche Widerruf der bewilligten Option auch nicht gegen den Grundsatz von Treu und Glauben. Insbesondere ist weder dargetan noch sonstwie ersichtlich, welche nicht rückgängig zu machende Dispositionen die Beschwerdeführerin im Vertrauen auf die unzutreffende Auskunft des Inspektors getroffen haben sollte. Es kann diesbezüglich auf den Entscheid der Vorinstanz (E. 3d/bb) verwiesen werden.
5.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde erweist sich somit als unbegründet. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 i.V.m. Art. 153 und Art. 153a OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 7'000.-- wird der Beschwerdeführerin auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Eidgenössischen Steuerverwaltung sowie der Eidgenössischen Steuerrekurskommission schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 18. Februar 2004
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 54 Installations particulières pour la consommation sur place - (art. 25, al. 3, LTVA)
¹	Sont réputés installations particulières pour la consommation sur place des denrées alimentaires (installations pour la consommation) les tables, les tables où se tenir debout, les bars et les autres aménagements prévus pour déposer et consommer des denrées alimentaires ou les équipements de ce genre installés notamment dans des moyens de transport. Peu importe:
^a	à qui appartiennent les installations;
^b	si le client utilise effectivement ces installations;
^c	si les installations sont suffisantes pour permettre à tous les clients de consommer sur place.
²	Ne sont pas réputés installations pour la consommation:
^a	les simples sièges sans tables destinés essentiellement à se reposer;
^b	pour les kiosques et les restaurants sur les places de camping: les tentes et les caravanes des locataires de places de camping.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 66 Déclaration d'assujettissement et retrait de la déclaration - 1 L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises115; ce numéro est enregistré.116
¹	L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises115; ce numéro est enregistré.116
²	Lorsque l'assujettissement prend fin conformément à l'art. 14, al. 2, l'assujetti doit l'annoncer par écrit à l'AFC dans les 30 jours suivant la fin de l'activité entrepreneuriale, mais au plus tard à la fin de la procédure de liquidation.
³	Celui qui est assujetti uniquement à l'impôt sur les acquisitions (art. 45, al. 2) doit s'annoncer par écrit à l'AFC dans les 60 jours qui suivent la fin de l'année civile pendant laquelle les conditions de l'assujettissement sont remplies et déclarer en même temps ses acquisitions.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 66 Déclaration d'assujettissement et retrait de la déclaration - 1 L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises115; ce numéro est enregistré.116
¹	L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises115; ce numéro est enregistré.116
²	Lorsque l'assujettissement prend fin conformément à l'art. 14, al. 2, l'assujetti doit l'annoncer par écrit à l'AFC dans les 30 jours suivant la fin de l'activité entrepreneuriale, mais au plus tard à la fin de la procédure de liquidation.
³	Celui qui est assujetti uniquement à l'impôt sur les acquisitions (art. 45, al. 2) doit s'annoncer par écrit à l'AFC dans les 60 jours qui suivent la fin de l'année civile pendant laquelle les conditions de l'assujettissement sont remplies et déclarer en même temps ses acquisitions.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 66 Déclaration d'assujettissement et retrait de la déclaration - 1 L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises115; ce numéro est enregistré.116
¹	L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises115; ce numéro est enregistré.116
²	Lorsque l'assujettissement prend fin conformément à l'art. 14, al. 2, l'assujetti doit l'annoncer par écrit à l'AFC dans les 30 jours suivant la fin de l'activité entrepreneuriale, mais au plus tard à la fin de la procédure de liquidation.
³	Celui qui est assujetti uniquement à l'impôt sur les acquisitions (art. 45, al. 2) doit s'annoncer par écrit à l'AFC dans les 60 jours qui suivent la fin de l'année civile pendant laquelle les conditions de l'assujettissement sont remplies et déclarer en même temps ses acquisitions.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 66 Déclaration d'assujettissement et retrait de la déclaration - 1 L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises115; ce numéro est enregistré.116
¹	L'assujetti au sens de l'art. 10 doit s'annoncer à l'AFC spontanément et par écrit dans les 30 jours qui suivent le début de son assujettissement. L'AFC lui communique un numéro incessible, conformément à la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises115; ce numéro est enregistré.116
²	Lorsque l'assujettissement prend fin conformément à l'art. 14, al. 2, l'assujetti doit l'annoncer par écrit à l'AFC dans les 30 jours suivant la fin de l'activité entrepreneuriale, mais au plus tard à la fin de la procédure de liquidation.
³	Celui qui est assujetti uniquement à l'impôt sur les acquisitions (art. 45, al. 2) doit s'annoncer par écrit à l'AFC dans les 60 jours qui suivent la fin de l'année civile pendant laquelle les conditions de l'assujettissement sont remplies et déclarer en même temps ses acquisitions.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 93 Sûretés - 1 L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
¹	L'AFC peut demander dans les cas suivants des sûretés pour l'impôt, les intérêts ou les frais, même lorsqu'ils ne sont pas fixés et entrés en force ni exigibles:
^a	le recouvrement dans les délais paraît menacé;
^b	le débiteur prend des dispositions pour abandonner son domicile, son siège ou son établissement stable sur le territoire de la Confédération, ou pour se faire radier du registre du commerce suisse;
^c	le débiteur est en demeure;
^d	l'assujetti reprend tout ou partie d'une entreprise tombée en faillite;
^e	l'assujetti remet des décomptes mentionnant des montants manifestement inférieurs à la réalité.
²	Si l'assujetti renonce à être libéré de l'assujettissement (art. 11) ou s'il opte pour l'imposition de prestations exclues du champ de l'impôt (art. 22), l'AFC peut exiger qu'il fournisse des sûretés conformément à l'al. 7.
³	La demande de sûretés doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant demandé et l'institution auprès de laquelle la garantie doit être déposée; elle est considérée comme une ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 LP159. Aucune réclamation ne peut être déposée contre la demande de sûreté.
⁴	La demande de sûreté peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.
⁵	Le recours contre les demandes de sûretés n'a pas d'effet suspensif.
⁶	La notification de la décision relative à la créance fiscale vaut ouverture d'action au sens de l'art. 279 LP. Le délai d'introduction de la poursuite court à compter de l'entrée en force de la décision relative à la créance fiscale.
⁷	Les sûretés doivent être fournies sous forme de dépôts en espèces, de cautionnements solidaires solvables, de garanties bancaires, de cédules hypothécaires ou d'hypothèques, de polices d'assurance sur la vie ayant une valeur de rachat, d'obligations cotées, libellées en francs, de débiteurs suisses, ou d'obligations de caisse émises par des banques suisses.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
¹	les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
¹⁰	les activités commerciales d'agences publicitaires;
¹¹	les activités d'agences de voyages;
¹²	les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
¹³	les activités de notaires publics;
¹⁴	les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
¹⁵	les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
¹⁶	les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)24;
¹⁷	les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
¹⁸	le contrôle des installations de combustion;
¹⁹	les prestations publicitaires.
²	la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
³	le transport de biens et de personnes;
⁴	les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
⁵	la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
⁶	...
⁷	l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
⁸	l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
⁹	l'entreposage de biens;

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 20 Modification de la composition du groupe - (art. 13 LTVA)
¹	Lorsqu'un membre ne remplit plus les conditions pour participer à l'imposition de groupe, le représentant du groupe doit en aviser l'AFC par écrit.
²	Sur demande, une entité peut adhérer à un groupe existant ou un membre peut quitter un groupe. L'AFC autorise l'adhésion ou la sortie pour le début de la période fiscale suivante ou la fin de celle en cours.28
³	Si une entité qui ne remplissait pas les conditions d'admission à l'imposition de groupe remplit désormais ces conditions, elle peut également demander l'adhésion à un groupe d'imposition existant pendant la période fiscale en cours, pour autant que la demande correspondante soit remise par écrit à l'AFC dans les 30 jours suivant la publication de la modification déterminante au registre du commerce ou la réalisation des conditions nécessaires.29

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 29 Subventions et autres contributions de droit public - (art. 18, al. 2, let. a, LTVA)
^a	les aides financières au sens de l'art. 3, al. 1, de la loi du 5 octobre 1990 sur les subventions (LSu)32;
^b	les indemnités au sens de l'art. 3, al. 2, let. a, LSu, dans la mesure où il n'y a pas de rapport de prestations;
^c	les subsides en faveur de la recherche, dans la mesure où la collectivité n'a aucun droit exclusif sur les résultats de la recherche;
^d	les fonds analogues à ceux des let. a à c versés sur la base du droit cantonal ou communal.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 51 Livres et autres imprimés sans caractère publicitaire - (art. 25, al. 2, let. a, ch. 9, LTVA)
^a	ils se présentent sous la forme de livres, de brochures ou d'ouvrages composés de feuilles mobiles; les ouvrages composés de feuilles mobiles sont considérés comme des livres lorsqu'ils sont constitués de feuilles mobiles destinées à être reliées sous couverture munie d'un système à vis, à spirales ou à anneaux, et qu'ils apparaissent comme un ouvrage complet d'au moins 16 pages et dont le titre figure sur la couverture;
^b	ils comptent au moins 16 pages, pages de couverture et de garde comprises, à l'exception des livres pour enfants, des partitions musicales imprimées et des parties d'ouvrages composés de feuilles mobiles;
^c	ils ont un contenu religieux, littéraire, artistique, récréatif, éducatif, instructif, informatif, technique ou scientifique;
^d	ils ne sont pas destinés à recevoir des inscriptions ou des images à collectionner, à l'exception des manuels scolaires ainsi que de certains livres pour enfants comme les cahiers d'exercice illustrés contenant des illustrations accompagnées d'un texte complémentaire et les albums à dessiner ou à colorier avec modèles et instructions.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 63 Report du paiement de l'impôt - 1 Les importateurs assujettis enregistrés auprès de l'AFC qui établissent leurs décomptes selon la méthode effective peuvent déclarer l'impôt grevant l'importation de biens dans le décompte périodique qu'ils remettent à l'AFC au lieu de le verser à l'OFDF (report du paiement de l'impôt), pour autant qu'ils importent et exportent régulièrement des biens et qu'il en résulte régulièrement d'importants excédents d'impôt préalable.
¹	Les importateurs assujettis enregistrés auprès de l'AFC qui établissent leurs décomptes selon la méthode effective peuvent déclarer l'impôt grevant l'importation de biens dans le décompte périodique qu'ils remettent à l'AFC au lieu de le verser à l'OFDF (report du paiement de l'impôt), pour autant qu'ils importent et exportent régulièrement des biens et qu'il en résulte régulièrement d'importants excédents d'impôt préalable.
²	Si les biens importés selon la procédure de report sont façonnés ou transformés sur le territoire suisse, l'AFC peut autoriser l'assujetti à livrer ces biens sans impôt à d'autres assujettis.
³	Le Conseil fédéral règle les modalités de la procédure de report du paiement de l'impôt.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 55 Denrées alimentaires destinées à être emportées ou livrées - (art. 25, al. 3, LTVA)
¹	Vaut livraison la remise par l'assujetti de denrées alimentaires au domicile de sa clientèle ou à un autre endroit désigné par cette clientèle sans autre préparation ou service.
²	Valent denrées alimentaires à l'emporter les denrées alimentaires que le client emporte, après l'achat, dans un autre endroit et qu'il ne consomme pas dans l'entreprise du fournisseur de la prestation. Les indices indiquant une vente à l'emporter sont:
^a	la volonté exprimée par le client d'emporter les denrées alimentaires;
^b	la remise de denrées alimentaires dans un emballage spécial, convenant au transport;
^c	la remise de denrées alimentaires qui ne sont pas consommables immédiatement.
³	L'AFC prévoit des simplifications au sens de l'art. 80 LTVA pour certains établissements et certaines manifestations.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 67 Représentant fiscal - 1 Pour s'acquitter de ses obligations de procédure, l'assujetti qui n'a ni domicile ni siège sur le territoire suisse désigne un représentant qui a son domicile ou son siège sur le territoire suisse.
¹	Pour s'acquitter de ses obligations de procédure, l'assujetti qui n'a ni domicile ni siège sur le territoire suisse désigne un représentant qui a son domicile ou son siège sur le territoire suisse.
²	En cas d'imposition de groupe (art. 13), le groupe d'imposition désigne, pour s'acquitter de ses obligations de procédure, un représentant qui a son domicile ou son siège sur le territoire de la Confédération.
³	La désignation d'un représentant en vertu des al. 1 et 2 ne fonde pas un établissement stable au sens des dispositions sur les impôts directs.