2C_634/2007 - 2008-04-15 - Finances publiques et droit fiscal

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_634/2007 /zga

Urteil vom 15. April 2008
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin,
Bundesrichter Karlen,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Matter.

Parteien
X.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Luzern,
Kantonale Steuerverwaltung Waadt.

Gegenstand
Steuerdomizil 2004 (Art. 127 Abs. 3 BV, interkantonale Doppelbesteuerung),

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern vom 3. Oktober 2007.

Sachverhalt:

A.
X.________ ist Landwirt, mit Y.________ verheiratet und Vater dreier Kinder. Er wohnte während Jahren in der Gemeinde B.________ LU. Am 23. Dezember 2003 meldete er sich von dort nach Lausanne ab. Für die Steuerperiode 2004 wurde er vom Kanton Waadt mit Veranlagungsverfügung vom 5. Dezember 2005 ermessensweise eingeschätzt. Die gestützt darauf geschuldeten Steuern bezahlte er.

B.
Mit Verfügung vom 24. April 2006 stellte die Steuerverwaltung des Kantons Luzern fest, das Hauptsteuerdomizil von X.________ befinde sich ab dem 1. Januar 2004 in der Gemeinde A.________ LU, wo seiner Ehefrau der Landwirtschaftsbetrieb W.________ gehört. Dagegen erhob X.________ erfolglos Einsprache und sodann Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Luzern.

C.
Am 4. November 2007 hat X.________ "staatsrechtliche Beschwerde" beim Bundesgericht eingereicht. Er beantragt im Wesentlichen, den Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 3. Oktober 2007 aufzuheben; es sei festzustellen, dass der Beschwerdeführer in der Steuerperiode 2004 im Kanton Waadt steuerpflichtig war.

D.
Die Steuerverwaltung und das Verwaltungsgericht des Kantons Luzern schliessen auf Abweisung der Beschwerde unter Verzicht auf eine Vernehmlassung. Die Steuerverwaltung des Kantons Waadt stellt keinen Antrag.

Erwägungen:

1.
41.1 Gegen den kantonal letztinstanzlichen Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern betreffend die Feststellung der Steuerpflicht ab 1. Januar 2004 ist die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zulässig (vgl. Art. 82 lit. a in Verbindung mit Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Da das Bundesgericht seine Zuständigkeit bzw. die Zulässigkeit eines Rechtsmittels von Amtes wegen mit freier Kognition prüft (vgl. Art. 29 Abs. 1 BGG, BGE 133 I 185 E. 2 S. 188, mit Hinweisen), ist die unzutreffende Bezeichnung eines Rechtsmittels unerheblich und schadet dem Beschwerdeführer nicht, sofern - wie hier - seine Eingabe den für das richtigerweise gegebene Rechtsmittel geltenden formellen Erfordernissen genügt (vgl. BGE 133 I 300 E. 1.2 S. 302 f., mit Hinweisen).
4
4

1.2 Im vorliegend zu entscheidenden interkantonalen Kompetenzkonflikt kann die bereits rechtskräftige Veranlagung des Kantons Waadt für die Steuerperiode 2004 mit angefochten werden (vgl. Art. 100 Abs. 5 BGG, BGE 131 I 145 E. 2.1 S. 145), obwohl sie kein Urteil im Sinne von Art. 86 BGG bildet (vgl. BGE 133 I 300 E. 2.4 S. 307, 308 E. 2.4 S. 313). Dabei prüft das Bundesgericht nicht von Amtes wegen, ob eine vom Beschwerdeführer nicht angefochtene konkurrierende Veranlagung das Verbot der Doppelbesteuerung verletzt (vgl. BGE 111 la 44 E. 1b S. 46, mit Hinweisen). Vorliegend richtet sich die Beschwerde auf den ersten Blick nur gegen den Kanton Luzern. Der Beschwerdeführer beantragt indessen allgemein eine verfassungsmässige Festlegung von Steuerdomizil und -hoheit für die massgebliche Periode. Aus der Art und Weise, wie er seine Rechtsbegehren formuliert und begründet hat, kann sinngemäss davon ausgegangen werden, dass er sich hilfsweise ebenfalls gegen die Waadtländische Veranlagung wendet. Deshalb muss diese als mitangefochten gelten und wurde der Kanton Waadt zur Stellungnahme aufgefordert.
562.
Vorab rügt der Beschwerdeführer (sinngemäss) eine Verletzung seines rechtlichen Gehörs (vgl. Art. 29 Abs. 2 BV). Es treffe nicht zu, dass die Luzerner Steuerverwaltung ihn nach seiner Einsprache (mit Schreiben vom 26. Juni 2006) zu einer Einspracheverhandlung vorgeladen und ihm gleichzeitig den "Fragebogen zur Ermittlung des steuerrechtlichen Wohnsitzes" für das Jahr 2004 zugestellt habe. Dass er der Vorladung ferngeblieben sei und den Fragebogen nicht ausgefüllt zurückgesandt habe, könne ihm somit nicht angelastet werden. Zu Unrecht sei er im Weiteren nicht persönlich angehört worden.

Es ist tatsächlich nicht ausgeschlossen, dass der Beschwerdeführer die genannte Vorladung und den Fragebogen nie erhalten hat. Aber er muss zumindest vom nachfolgenden Schreiben der Steuerverwaltung (vom 10. Juli 2006) Kenntnis gehabt haben. Darin verlangte die Steuerverwaltung den vollständig ausgefüllten Fragebogen und weitere sachdienliche Unterlagen zum Nachweis des effektiven Wohnsitzes; gleichzeitig begründete sie ihren Feststellungsentscheid betreffend Steuerdomizil in der Gemeinde A.________ ab 2004. Nachdem der Beschwerdeführer auf dieses Schreiben ebenso wenig reagierte wie auf jenes vom 26. Juni 2006, wies die Steuerverwaltung die Einsprache mit Entscheid vom 25. September 2006 ab.

In seiner Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Luzern hat der Beschwerdeführer nicht behauptet, er habe das Schreiben vom 10. Juli 2006 nie erhalten; im Übrigen hat er sich implizit darauf bezogen. Aufgrund dieser Mahnung musste der Beschwerdeführer wissen, dass er einen Fragebogen zur Ermittlung des Wohnsitzes hätte ausfüllen sollen. Auch war er zur Mitwirkung verpflichtet. Von einer Gehörsverletzung kann somit keine Rede sein. Vielmehr hat es sich der Beschwerdeführer selbst zuzuschreiben, wenn er behördlichen Aufforderungen zur Sachverhaltsaufklärung pflichtwidrig keine Folge leistete. Auch die Rüge, er sei nie persönlich angehört worden, ist unbegründet, ergibt sich doch ein Recht auf mündliche Anhörung im Veranlagungs- oder im Rechtsmittelverfahren weder aus Art. 29 Abs. 2 BV noch aus dem kantonalen Steuergesetz (vgl. u.a. StE 2004 A 21.13 Nr. 6 E. 2.3.2; siehe auch BGE 130 II 425 E. 2.1 S. 428 f., mit Hinweisen).
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3.
Eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende Doppelbesteuerung liegt vor, wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für das gleiche Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung). Ausserdem darf ein Kanton eine steuerpflichtige Person grundsätzlich nicht deshalb stärker belasten, weil sie nicht im vollem Umfang seiner Steuerhoheit untersteht, sondern zufolge ihrer territorialen Beziehungen auch noch in einem anderen Kanton steuerpflichtig ist (Schlechterstellungsverbot, vgl. BGE 132 I 29 E. 2.1 S. 31 f.; 131 I 285 E. 2.1 S. 286; ASA 74, 684 E. 2.1 S. 685, je mit Hinweisen).

Im vorliegenden Fall wird das Hauptsteuerdomizil des Beschwerdeführers vom 1. Januar 2004 an sowohl vom Kanton Waadt, wo er rechtskräftig eingeschätzt ist, als auch aufgrund des angefochtenen Entscheids vom Kanton Luzern beansprucht. Daraus ergibt sich für die Steuerperiode 2004 eine aktuelle Doppelbesteuerung.

4.
4.1 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 127 Abs. 3 BV ist der steuerrechtliche Wohnsitz (Hauptsteuerdomizil) einer unselbständig erwerbenden Person derjenige Ort, wo sich die betreffende Person mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält bzw. wo sich der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befindet (vgl. Art. 23 Abs. 1 ZGB; Art. 3 Abs. 2 DBG; Art. 3 Abs. 2 StHG; neuerdings BGE 132 I 29 E. 4.1 S. 35 f.). Dieser Mittelpunkt der Lebensinteressen bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven, äusseren Umstände, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den bloss erklärten Wünschen der steuerpflichtigen Person. Auf die gefühlsmässige Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an; der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar. Dem polizeilichen Domizil, wo die Schriften hinterlegt sind oder wo die politischen Rechte ausgeübt werden, kommt dagegen keine entscheidende Bedeutung zu; das sind bloss äussere Merkmale, die ein Indiz für den steuerrechtlichen Wohnsitz bilden können, wenn auch das übrige Verhalten der Person dafür spricht (vgl. statt vieler: BGE 132 I 29 E. 4.1 S. 36). Wenn sich eine Person abwechslungsweise an zwei Orten aufhält, namentlich wenn ihr Arbeitsort und ihr sonstiger
Aufenthaltsort auseinanderfallen, ist für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die stärkeren Beziehungen unterhält. Bei unselbständig erwerbenden Steuerpflichtigen ist das gewöhnlich der Ort, wo sie für längere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um von dort aus der täglichen Arbeit nachzugehen, ist doch der Zweck des Lebensunterhalts dauernder Natur. Die Frage, zu welchem der Aufenthaltsorte die steuerpflichtige Person die stärkeren Beziehungen unterhält, ist jeweils aufgrund der Gesamtheit der Umstände des Einzelfalls zu beurteilen (vgl. BGE 132 I 29 E. 4.2 S. 36 f. mit Hinweisen).

Bei verheirateten Personen mit Beziehungen zu mehreren Orten werden die persönlichen und familiären Kontakte zum Ort, wo sich ihre Familie (Ehegatte und Kinder) aufhält, als stärker erachtet als diejenigen zum Arbeitsort, wenn sie in nicht leitender Stellung unselbständig erwerbstätig sind und täglich oder an den Wochenenden regelmässig an den Familienort zurückkehren. Demnach unterstehen verheiratete Pendler oder Wochenaufenthalter grundsätzlich ausschliesslich der Steuerhoheit desjenigen Kantons, in dem sich ihre Familie aufhält (vgl. BGE 132 I 29 E. 4.2 und 4.3 S. 36 f., mit Hinweisen).

4.2 Auf den 1. Januar 2004 hat der Beschwerdeführer sein bisheriges Hauptsteuerdomizil in B.________ aufgegeben. Er behauptet eine Wohnsitzverlegung nach Lausanne, wofür er gemäss den allgemeinen Verfahrensregeln den Nachweis zu erbringen hat. Nach denselben Regeln hat die Steuerbehörde dagegen ihre Auffassung zu belegen, der Beschwerdeführer habe sein Hauptsteuerdomizil nur in die Nachbargemeinde A.________ verlegt, wo er aufgrund des Landwirtschaftsbetriebs seiner Ehefrau schon immer teilweise steuerpflichtig war (vgl. u.a. Pra 2000 Nr. 7 S. 29 E. 3c).

4.3 In A.________ scheinen sich die Ehefrau des Beschwerdeführers und die drei Kinder überwiegend aufzuhalten. Der Beschwerdeführer behauptet zwar, er lebe seit dem 22. Dezember 1994 von seiner Ehefrau getrennt, womit für ihn diese "Familienniederlassung" nicht mehr den Lebensmittelpunkt bilde. Entsprechend gab er auf der dem Kanton Bern eingereichten Steuererklärung 2005 beim Zivilstand "Verheiratet/getrennt" an. Dies hinderte ihn allerdings nicht, in einem undatierten, bei der Steuerverwaltung des Kantons Luzern am 10. Juni 2005 eingegangenen Schreiben im Namen der Eheleute X.________ und Y.________ zu intervenieren. Auch die von der Agro Treuhand erstellten Buchhaltungsakten für die Steuerperiode 2003, welche vom Beschwerdeführer am 12. September 2005 unterzeichnet wurden, geben als Absender "X.________-Y.________, W.________," an. Offenbar war der Beschwerdeführer immer noch häufig an dieser "Familienniederlassung" anzutreffen. Dazu kommt, dass der Beschwerdeführer eine Tätigkeit als Rinderbesamer auf Teilzeitbasis ausübte, seit Juli 2005 zusammen mit Partnern, auf eigene Rechnung und mit Geschäftsadresse in A.________. Schliesslich hilft der Beschwerdeführer anerkanntermassen seinem Sohn auf dem Landwirtschaftsbetrieb in
B.________ aus, der sich nur wenige Kilometer vom Hof W.________ befindet. Unter diesen Umständen und angesichts der fehlenden Kooperationsbereitschaft des Beschwerdeführers bei der Ermittlung seines effektiven Steuerdomizils (vgl. oben E. 2) ist der Schluss der Vorinstanz nicht zu beanstanden, sein steuerrechtlicher Wohnsitz sei ab dem 1. Januar 2004 A.________ gewesen. Dagegen vermögen die Indizien, die für einen Lebensmittelpunkt in Lausanne sprechen, keineswegs aufzukommen. Die Hinterlegung der Schriften ist nicht entscheidend (vgl. oben E. 4.1). Im Weiteren kann diesbezüglich auf die zutreffenden Ausführungen der Vorinstanz verwiesen werden (vgl. E. 3c des angefochtenen Entscheids).

5.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde gegen den Kanton Luzern als unbegründet und ist abzuweisen. Hingegen ist die implizit gegenüber dem Kanton Waadt miterhobene Beschwerde gutzuheissen. Die Verfügung der Steuerverwaltung des Kantons Waadt vom 5. Dezember 2005 ist aufzuheben. Die rechtskräftig erhobenen Staats- und Gemeindesteuern sind dem Beschwerdeführer zurückzuerstatten.

6.
Bei diesem Verfahrensausgang werden die bundesgerichtlichen Kosten dem Beschwerdeführer, der mit seinem Hauptantrag nicht durchdringt, auferlegt (Art. 65 f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Kanton Luzern wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Kanton Waadt wird gutgeheissen, und die Veranlagungsverfügung vom 5. Dezember 2005 für die Steuerperiode 2004 wird aufgehoben. Die bereits bezogenen Staats- und Gemeindesteuern sind zurückzuerstatten.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Steuerverwaltung des Kantons Luzern, der Kantonalen Steuerverwaltung Waadt und dem Verwaltungsgericht des Kantons Luzern schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 15. April 2008
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Merkli Matter

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 29 Examen - 1 Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
¹	Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
²	En cas de doute quant à sa propre compétence, il procède à un échange de vues avec l'autorité dont la compétence lui paraît entrer en ligne de compte.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 23 - 1 Le domicile de toute personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir; le séjour dans une institution de formation ou le placement dans un établissement d'éducation, un home, un hôpital ou une maison de détention ne constitue en soi pas le domicile.17
¹	Le domicile de toute personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir; le séjour dans une institution de formation ou le placement dans un établissement d'éducation, un home, un hôpital ou une maison de détention ne constitue en soi pas le domicile.17
²	Nul ne peut avoir en même temps plusieurs domiciles.
³	Cette dernière disposition ne s'applique pas à l'établissement industriel ou commercial.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 3 - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse.
²	Une personne a son domicile en Suisse au regard du droit fiscal lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Une personne séjourne en Suisse au regard du droit fiscal lorsque, sans interruption notable:
^a	elle y réside pendant 30 jours au moins et y exerce une activité lucrative;
^b	elle y réside pendant 90 jours au moins sans y exercer d'activité lucrative.
⁴	La personne qui, ayant conservé son domicile à l'étranger, réside en Suisse uniquement pour y fréquenter un établissement d'instruction ou pour se faire soigner dans un établissement ne s'y trouve ni domiciliée ni en séjour au regard du droit fiscal.
⁵	Les personnes physiques domiciliées à l'étranger qui y sont exonérées totalement ou partiellement des impôts sur le revenu en raison de leur activité pour le compte de la Confédération ou d'autres corporations ou établissements de droit public suisses, sont également assujetties à l'impôt dans leur commune d'origine à raison du rattachement personnel. Lorsque le contribuable possède plusieurs droits de cité, il est assujetti à l'impôt dans la commune dont il a acquis le droit de cité en dernier lieu. Si le contribuable n'a pas la nationalité suisse, il est assujetti à l'impôt au domicile ou au siège de son employeur. L'assujettissement s'étend également au conjoint et aux enfants, au sens de l'art. 9.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 3 Assujettissement à raison du rattachement personnel - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
²	Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Le revenu et la fortune des époux qui vivent en ménage commun s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. Le revenu et la fortune des enfants sous autorité parentale sont ajoutés à ceux du détenteur de cette autorité. Le produit de l'activité lucrative des enfants ainsi que les gains immobiliers sont imposés séparément.
⁴	L'al. 3 s'applique par analogie aux partenaires enregistrés. Les partenaires enregistrés ont le même statut que des époux. Ce principe vaut également pour les contributions d'entretien durant le partenariat enregistré ainsi que pour les contributions d'entretien et la liquidation des biens découlant de la suspension de la vie commune ou de la dissolution du partenariat.4

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.