A-6102/2016 - 2017-03-15 - entraide administrative et judiciaire

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-6102/2016

Urteil vom 15. März 2017

Richterin Marianne Ryter (Vorsitz),

Richterin Salome Zimmermann,
Besetzung
Richter Daniel Riedo,

Gerichtsschreiber Beat König.

A._______,

vertreten durch
Parteien
B._______ und C._______,

Beschwerdeführer,

gegen

Eidg. Steuerverwaltung ESTV,

Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,

Vorinstanz.

Gegenstand Amtshilfe (DBA-D).

Sachverhalt:

A.

A.a Am 3. April 2015 reichte das Bundeszentralamt für Steuern der Bundesrepublik Deutschland (nachfolgend: BZSt) als Vertreterin des deutschen Bundesministeriums für Finanzen (nachfolgend: BMF) gestützt auf Art. 27 des Abkommens vom 11. August 1971 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (SR 0.672.913.62, nachfolgend: DBA-D) bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) ein Amtshilfegesuch ein. Das Gesuch betrifft nach seinem Wortlaut einen der ersuchenden Behörde namentlich nicht bekannten «deutschen Steuerpflichtigen». Dieser Steuerpflichtige könne «über das bekannte vorliegende Nummernkonto [...] bei der Filiale D._______ der E._______ AG» identifiziert werden (S. 9 des Amtshilfegesuches). Das BZSt erklärte im Gesuch, es habe im Rahmen eines in Deutschland geführten Ermittlungsverfahrens die Erkenntnis gewonnen, dass der Inhaber dieses Kontos ein deutscher Staatsbürger sei und er seinen Kapitalstamm sowie seine daraus resultierenden Erträge den deutschen Finanzbehörden möglicherweise verschwiegen habe. Es bestehe der Verdacht, dass der Inhaber des Kontos in Deutschland Fakten, Geschäftsvorfälle, Einkommen, Produkte oder Sonstiges verheimlicht habe und an einer Steuerhinterziehung beteiligt sei. Es sei «[a]ufgrund der [...] Höhe des bekannten angelegten Kapitalvermögens (ca. [...] CHF) [...] bei [V]orliegen einer Steuerhinterziehung von einem besonders schweren Fall im Sinne des § 370 Abs. 3 Nr. 1 der deutschen Abgabenordnung auszugehen» (S. 9 des Amtshilfegesuches).

Das BZSt stellte das Gesuch nach eigenen Angaben für die Zwecke der Einkommenssteuer sowie der Erbschafts- und Schenkungssteuer, und zwar für den Zeitraum vom 1. Januar bis 31. Dezember 2011. Es ersucht für diese Zeitspanne um

a) Angaben über den Kontoinhaber des erwähnten Bankkontos,

b) die Namen der über dieses Konto verfügungsberechtigten Personen,

c) die Namen der Personen, welche das Konto eröffnet haben, und

d) die «Kontoeröffnungsunterlagen (Formular A) der Standesregeln zur Sorgfaltspflicht (VBS) gem. Artikel 3 und 4».

Im Ersuchen bat das BZSt sodann die ESTV darum, von einer vorgängigen Notifikation der betroffenen Person abzusehen.

A.b Mit Schreiben vom 9. Juli 2015 teilte das BZSt der ESTV mit, dass es an seinem Antrag auf Verzicht auf eine vorgängige Notifikation der betroffenen Person nicht mehr festhalte.

B.

Mit Editionsverfügung vom 23. Juli 2015 verlangte die ESTV von der E._______ AG, ihr die von der zuständigen deutschen Behörde gewünschten Informationen zu übermitteln, die im Ausland ansässige betroffene Person über das Amtshilfeverfahren zu informieren und diese zur Bezeichnung einer zustellungsbevollmächtigen Person in der Schweiz aufzufordern.

C.

Die E._______ AG teilte der ESTV in der Folge für den Zeitraum vom 1. Januar bis 31. Dezember 2011 mit, dass es sich beim Inhaber des Kontos Nr. [...] bei der E._______ AG um A._______ handle, dieser und eine weitere Person verfügungsberechtigt über das Konto gewesen seien und die Kundenbeziehung durch A._______ eröffnet worden sei. Ferner übermittelte die E._______ AG der ESTV das verlangte, für den Zeitraum vom 1. Januar bis 31. Dezember 2011 gültig gewesene Formular A zur erwähnten Bankbeziehung. Schliesslich erklärte die E._______ AG, die betroffene Person am 7. August 2015 über das Amtshilfeverfahren informiert zu haben.

D.

Nachdem sie den in der Schweiz zustellungsbevollmächtigten Rechtsvertretern A._______s Akteneinsicht gewährt und ihnen die Möglichkeit zu einer Stellungnahme zur beabsichtigten Amtshilfeleistung eingeräumt hatte, ordnete die ESTV (im Folgenden auch: Vorinstanz) mit Schlussverfügung vom 2. September 2016 an, dass sie dem BZSt Amtshilfe betreffend A._______ leiste (Dispositiv-Ziff. 1 der Schlussverfügung). Ferner verfügte die Vorinstanz, dass sie dem BZSt zum Konto Nr. [...] nebst dem bei der E._______ edierten gültigen Formular A die ebenfalls bei der E._______ AG erhältlich gemachten Informationen übermittle, dass der Inhaber des Kontos A._______ sei, nebst ihm eine Drittperson über das Bankkonto verfügungsberechtigt sei und das Konto durch A._______ eröffnet worden sei (Dispositiv-Ziff. 2 der Schlussverfügung).

In der Begründung der Schlussverfügung führte die Vorinstanz insbesondere aus, dass beim vorliegenden Sachverhalt keine «fishing expedition» gegeben sei, weil das BZSt «alles eingereicht [habe] [...], was im untersuchten Fall bis anhin bekannt [sei] [...], [...] und gestützt auf diese Informationen ein begründeter Verdacht [bestehe] [...], dass es sich beim Kontoinhaber um eine in Deutschland steuerpflichtige Person handelt».

E.

A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) liess am 4. Oktober 2016 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erheben. Er beantragt, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz sei die Schlussverfügung der ESTV vom 2. September 2016 aufzuheben und die Leistung von Amtshilfe betreffend den Beschwerdeführer zu verweigern. In prozessualer Hinsicht verlangt er mit der Beschwerde, das Verfahren sei zu sistieren, bis er eine beim deutschen Bundesverwaltungsamt verlangte sog. Negativbescheinigung, das heisst eine «amtliche Bescheinigung über die Feststellung des Nichtbesitzes der Deutschen Staatsangehörigkeit» (vgl. Beschwerdebeilage 3) eingereicht habe.

F.

Mit unaufgefordert eingereichter Eingabe vom 15. November 2016 legte der Beschwerdeführer die angekündigte Negativbescheinigung vor.

G.

Die ESTV beantragt mit Vernehmlassung vom 21. November 2016, die Beschwerde sei kostenpflichtig abzuweisen.

H.

Der Beschwerdeführer hält mit unaufgefordert eingereichter Eingabe vom 13. Dezember 2016 an seinen in der Sache gestellten Anträgen fest. Zugleich erklärt er, sein Antrag um Sistierung des Verfahrens sei als gegenstandslos geworden zu betrachten. Mit der Eingabe vom 13. Dezember 2016 legt der Beschwerdeführer ferner ein Schreiben der E._______ AG vom 8. Dezember 2016 betreffend das streitbetroffene Konto vor.

I.

Die Vorinstanz bekräftigt mit unaufgefordert eingereichter Stellungnahme vom 21. Dezember 2016 ihren Antrag auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

J.

Auf die weiteren Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Unterlagen wird - sofern erforderlich - in den folgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Dem vorliegenden Verfahren liegt ein Amtshilfeersuchen des BZSt bzw. des BMF gestützt auf das DBA-D zugrunde. Die Durchführung dieses Abkommens richtet sich nach dem Bundesgesetz vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAhiG, SR 651.1; vgl. Art. 1 Abs. 1 Bst. a StAhiG). Vorbehalten bleiben abweichende Bestimmungen des DBA-D (vgl. Art. 1 Abs. 2 StAhiG).

1.2 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG, SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehört damit auch die Schlussverfügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe, insbesondere der Amtshilfe im Rahmen des DBA-D (vgl. Art. 32 VGG e contrario, Art. 19 Abs. 1 StAhiG). Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der Beschwerde ist somit gegeben.

Der Beschwerdeführer erfüllt als Verfügungsadressat die Voraussetzungen der Beschwerdebefugnis (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 19 Abs. 2 StAhiG). Die Beschwerde wurde zudem form- und fristgerecht eingereicht (vgl. Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG), so dass darauf einzutreten ist.

1.3 Der Beschwerdeführer hat zwar mit seiner Beschwerde um Sistierung des Verfahrens bis zur Einreichung einer Negativbescheinigung ersucht. Zwischenzeitlich hat er indessen eine solche Negativbescheinigung eingereicht. Auch erklärt er nunmehr folgerichtig in seiner Stellungnahme vom 13. Dezember 2016, das Sistierungsgesuch sei als gegenstandslos geworden zu erachten, da er mit der nachträglich ins Recht gelegten Negativbescheinigung vom 26. Oktober 2016 habe nachweisen können, dass er kein deutscher Staatsbürger sei.

Mit dem Beschwerdeführer ist davon auszugehen, dass ein allfälliger Grund zur Sistierung des Verfahrens mit der Einreichung der Negativbescheinigung vom 26. Oktober 2016 beim Bundesverwaltungsgericht dahingefallen ist. Dementsprechend ist das mit der Beschwerde gestellte Sistierungsgesuch als gegenstandslos geworden abzuschreiben (vgl. auch Urteil des BGer 1B_414/2013 vom 29. April 2014 Bst. D).

2.

2.1 Das am 11. August 1971 abgeschlossene DBA-D trat am 29. Dezember 1972 in Kraft. Die heute geltende Fassung der Amtshilfeklausel des DBA-D, Art. 27 DBA-D (in der Fassung gemäss Art. 4 des Protokolls vom 27. Oktober 2010 «zur Änderung des Abkommens vom 11. August 1971 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen in der Fassung des Revisionsprotokolls vom 12. März 2002» [AS 2012 825 ff., 827 f.]), trat am 21. Dezember 2011 in Kraft. Auf den gleichen Zeitpunkt in Kraft gesetzt wurde die revidierte Fassung von Ziff. 3 des Protokolls zum DBA-D mit den darin enthaltenen Ausführungsbestimmungen zu Art. 27 DBA-D (vgl. AS 2012, 829 f.).

Die erwähnte Amtshilfeklausel ist auf Amtshilfeersuchen, die am oder nach dem 21. Dezember 2011 gestellt wurden, hinsichtlich sich auf einen am 1. Januar 2011 beginnenden Zeitraum beziehende Informationen im Sinne von Art. 27 Abs. 5 DBA-D (vgl. zu dieser Vorschrift sogleich E. 2.2) anwendbar (vgl. Art. 6 Ziff. 2 Bst. d /aa des erwähnten Protokolls vom 27. Oktober 2010).

2.2 Art. 27 DBA-D entspricht in seinem Wortlaut weitgehend demjenigen von Art. 26 des Musterabkommens der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung. Gemäss Art. 27 Abs. 1 Satz 1 DBA-D tauschen die zuständigen Behörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, «die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend Steuern jeder Art und Bezeichnung, die für Rechnung der Vertragsstaaten oder ihrer Länder, Kantone, Bezirke, Kreise, Gemeinden oder Gemeindeverbände erhoben werden, voraussichtlich erheblich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht». Dabei wird der Informationsaustausch nicht durch Art. 1 DBA-D (persönlicher Geltungsbereich) und Art. 2 DBA-D (sachlicher Geltungsbereich) eingeschränkt (Art. 27 Abs. 1 Satz 2 DBA-D).

Art. 27 Abs. 3 DBA-D enthält bestimmte Beschränkungen der Pflicht zur Leistung von Amtshilfe. So wird damit der ersuchte Vertragsstaat von der Verpflichtung enthoben, von den Gesetzen und der Verwaltungspraxis des einen oder des anderen Vertragsstaates abzuweichen (Bst. a), oder Informationen zu erteilen, welche nach den Gesetzen oder im üblichen Verwaltungsverfahren eines der beiden Vertragsstaaten nicht beschafft werden können (Bst. b). Auch besteht gemäss Art. 27 Abs. 3 Bst. c DBA-D keine Verpflichtung zur Erteilung von Informationen, «die ein Handels-, Industrie-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnis oder ein Geschäftsverfahren preisgeben würden oder deren Erteilung der öffentlichen Ordnung (Ordre public) widerspräche».

Die Art. 27 Abs. 3 DBA-D vorgehende Vorschrift von Art. 27 Abs. 5 DBA-D enthält ihrerseits Einschränkungen der in vorgenannter Bestimmung vorgesehenen Beschränkungen der Amtshilfeverpflichtung. So darf der ersuchte Vertragsstaat nach Art. 27 Abs. 5 DBA-D die Leistung von Amtshilfe nicht nur deshalb ablehnen, «weil die Informationen sich bei einer Bank, einem sonstigen Finanzinstitut, einem Bevollmächtigen, Vertreter oder Treuhänder befinden oder weil sie sich auf das Eigentum an einer Person beziehen» (Satz 1). In diesem Zusammenhang räumt Art. 27 Abs. 5 Satz 2 DBA-D den Steuerbehörden des ersuchten Staates die Kompetenz ein, die Offenlegung der in diesem Absatz der Amtshilfebestimmung erwähnten Informationen durchzusetzen.

2.3 Ziff. 3 Bst. b des Protokolls zum DBA-D führt die Angaben auf, welche die Steuerbehörden des ersuchenden Staates bei der Stellung eines Amtshilfegesuches zu liefern haben (vgl. zudem Abs. 2 und 3 der Verständigungsvereinbarung vom 15. Dezember 2011 betreffend die Auslegung von Ziff. 3 Bst. b des Protokolls zum DBA-D; Art. 6 Abs. 2 StAhiG ist aufgrund der in Ziff. 3 Bst. b des Protokolls zum DBA-D statuierten Regelung nicht einschlägig [vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.4; Urteil des BVGer A-4992/2016 vom 29. November 2016 E. 5.3 und 11]).

Nach Ziff. 3 Bst. c des Protokolls zum DBA-D bezweckt die Bezugnahme auf Informationen, welche voraussichtlich erheblich sind, «einen möglichst weit gehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, 'fishing expeditions' zu betreiben oder Informationen anzufordern, deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist» (Satz 1; die Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung [OECD] umschreibt «fishing expeditions» als «speculative requests for information that have no apparent nexus to an open inquiry or investigation» [vgl. Urteil des BVGer A-4415/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 3.2]). Ferner wird mit dieser Klausel festgehalten, dass Ziff. 3 Bst. b des Protokolls zum DBA-D wichtige verfahrenstechnische Anforderungen enthält, welche «fishing expeditions» vermeiden sollen (Satz 2 erster Teil). Zugleich wird bestimmt, dass die Unterabsätze von Ziff. 3 Bst. b des Protokolls zum DBA-D so auszulegen sind, dass sie einen wirksamen Informationsaustausch nicht behindern (Satz 2 zweiter Teil).

2.4 Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung muss sich die voraussichtliche Erheblichkeit von geforderten Informationen bereits aus dem Amtshilfegesuch ergeben und hat die Steuerverwaltung des ersuchten Staates nach der Edition der verlangten Unterlagen zu prüfen, ob die betreffenden Informationen für die Erhebung der Steuer voraussichtlich erheblich sind. Dem «voraussichtlich» kommt dabei nach dieser Rechtsprechung eine doppelte Bedeutung zu, indem der ersuchende Staat die Erheblichkeit voraussehen und deshalb im Amtshilfegesuch geltend machen muss und der ersuchte Staat nur solche Unterlagen übermitteln darf, welche voraussichtlich erheblich sind (BGE 141 II 436 E. 4.4.3; Urteil des BGer 2C_411/2016, 2C_413/2016, 2C_414/2016, 2C_415/2016, 2C_416/2016, 2C_417/2016, 2C_418/2016 vom 13. Februar 2017 E. 3.3.2 [zur Publikation vorgesehen]). Würde nicht verlangt, dass sich die voraussichtliche Erheblichkeit der verlangten Informationen bereits aus dem Amtshilfeersuchen ergibt, könnten Ersuchen aufs Geratewohl gestellt werden und die ersuchte Behörde müsste die Informationen bzw. Unterlagen auch dann zur Verfügung stellen, wenn sie erst nach deren Erhebung deren voraussichtliche Erheblichkeit feststellen würde. Der ersuchte Staat darf sodann mit Blick auf das Kriterium der voraussichtlichen Erheblichkeit nur Unterlagen von der Amtshilfe ausschliessen, deren Erheblichkeit für die Aufklärung der Steuerangelegenheiten bestimmter Steuerpflichtiger im Sinne von Ziff. 3 Bst. c des Protokolls zum DBA-D unwahrscheinlich ist. In letzterem Sinne ist auch Art. 17 Abs. 2 StAhiG anzuwenden, wonach Informationen, welche voraussichtlich nicht erheblich sind, nicht übermittelt werden dürfen und von der ESTV auszusondern oder unkenntlich zu machen sind (vgl. zum Ganzen Urteil des BVGer A-6666/2014 vom 19. April 2016 E. 2.3).

Das Erfordernis der voraussichtlichen Erheblichkeit und das Verbot der «fishing expeditions» stehen in Einklang mit dem Verhältnismässigkeitsprinzip, das als verfassungsmässiger Grundsatz staatlichen Handelns (vgl. Art. 5 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]) zwingend zu berücksichtigen ist (vgl. Urteile des BVGer A-38/2014 vom 1. April 2014 E. 2.2.1.2, A5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 5.1.2, A-6011/2012 vom 13. März 2013 E. 7.4).

2.5 Soweit die Behörden des ersuchenden Staates verpflichtet sind, den massgeblichen Sachverhalt darzulegen, kann von ihnen nicht erwartet werden, dass sie dies bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei tun. Dies wäre mit Sinn und Zweck der Amtshilfe (wie mit jenem der Rechtshilfe) nicht vereinbar, sollen doch aufgrund von Informationen und Unterlagen, die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln gebliebene Punkte erst noch geklärt werden (vgl. BGE 139 II 404 E. 7.2.2, 128 II 407 E. 5.2.1; Urteil des BGer 2A.154/2003 vom 26. August 2003 E. 4.1; Urteile des BVGer A-2797/2016 und A-2801/2016 vom 28. Dezember 2016 E. 4.2.4.3, A-5290/2013 vom 19. Dezember 2013 E. 5.2, B-2700/2013 vom 2. Juli 2013 E. 2; Robert Zimmermann, La coopération judiciaire internationale en matière pénale, 3. Aufl. 2009, Rz. 295). Daher verlangt die Rechtsprechung von der ersuchenden Behörde nicht den strikten Beweis des Sachverhalts, doch muss sie hinreichende Verdachtsmomente für dessen Vorliegen dartun (BGE 139 II 404 E. 7.2.2, 139 II 451 E. 2.1 und 2.2.1; zum Ganzen Urteile des BVGer A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 3.3, A-6547/2013 vom 11. Februar 2014 E. 5.3).

2.6 Ein wichtiges Element der internationalen Behördenzusammenarbeit bildet der Grundsatz, wonach - ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit dem Schutz des schweizerischen oder internationalen Ordre Public (vgl. Art. 7 StAhiG) - prinzipiell kein Anlass besteht, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völkerrechtliches Vertrauensprinzip; vgl. BGE 128 II 407 E. 3.2, 4.3.1 und 4.3.3, 126 II 409 E. 4; Urteile des BVGer A-4569/2015 vom 17. März 2016 E. 6, A-7091/2014 vom 9. Juni 2015 E. 5.2, A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 5.2.2, B-1258/2013 vom 24. Juli 2013 E. 4.1, B-2700/2013 vom 2. Juli 2013 E. 2, A-737/2012 vom 5. April 2012 E. 8.1.1). Auf diesem Vertrauen gründet letztlich das ganze Amtshilfeverfahren. Dementsprechend ist die ESTV an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort entkräftet werden kann (vgl. [statt vieler] Urteil des BGer 2A.567/2001 vom 15. April 2002 E. 4.1; Urteile des BVGer A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 3.3, A-5290/2013 vom 19. Dezember 2013 E. 5.2, A-737/2012 vom 5. April 2012 E. 6.1.2). Gleiches gilt für die vom ersuchenden Staat abgegebenen Erklärungen. Werden diese sofort entkräftet, kann der ersuchte Staat ihnen nicht mehr vertrauen (Urteil des BVGer A-3716/2015 vom 16. Februar 2016 E. 3.5).

2.7 Art. 7 Bst. a StAhiG sieht - in Umsetzung des Verbots der «fishing expeditions» - vor, dass auf Ersuchen nicht eingetreten wird, wenn diese zum Zweck der Beweisausforschung gestellt wurden.

3.

Da der Informationsaustausch im Sinne von Art. 27 DBA-D nicht durch Art. 1 DBA-D (persönlicher Geltungsbereich) beschränkt ist (vgl. Art. 27 Abs. 1 Satz 2 DBA-D; E. 2.2), bedarf es zwar für die Amtshilfeverpflichtung keiner Ansässigkeit der betroffenen Person im Sinne von Art. 1 DBA-D (vgl. auch Urteil des BVGer A-4685/2016 vom 22. Dezember 2016 E. 2.1.1). Im abkommensrechtlichen Sinne als voraussichtlich erheblich qualifiziert werden können Informationen jedoch mit Blick auf das Ausgeführte (vgl. E. 2.2 und 2.4) nur dann, wenn sie (unter anderem oder ausschliesslich) Personen betreffen, deren unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht im ersuchenden Staat während der massgebenden Zeitspanne wahrscheinlich ist. Daraus folgt, dass die Schweiz als ersuchter Staat jedenfalls dann keine Amtshilfe im Sinne von Art. 27 Abs. 1 DBA-D leisten darf, wenn in einem Amtshilfegesuch in Bezug auf keine der betroffenen Personen Anknüpfungspunkte für eine unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht im ersuchenden Staat geltend gemacht werden.

4.

4.1 Im vorliegenden Fall betrifft das Amtshilfegesuch des BZSt bzw. des BMF vom 3. April 2015 nebst der deutschen Einkommenssteuer auch die deutsche Erbschafts- und Schenkungssteuer. Der in Art. 27 Abs. 1 DBA-D vorgesehene Informationsaustausch wird zwar - wie ausgeführt - gemäss Satz 2 dieser Bestimmung (namentlich) nicht durch den sachlichen Geltungsbereich des DBA (Art. 2 DBA-D) eingeschränkt (E. 2.2). Gleichwohl stellt sich vorliegend die Frage, ob Art. 27 DBA-D für Amtshilfegesuche betreffend Informationen zur Erhebung der deutschen Erbschafts- und Schenkungssteuer einschlägig ist. Denn die Amtshilfe für die deutsche Erbschaftssteuer und allenfalls auch die Amtshilfe für die deutsche Schenkungssteuer könnte sich unter Umständen statt nach Art. 27 DBA-D ausschliesslich nach der Amtshilfeklausel von Art. 13 des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Nachlass- und Erbschaftssteuern vom 30. November 1978 (SR 0.672.913.61) richten.

Wie es sich mit dieser Frage verhält, kann hier aber dahingestellt bleiben. Denn zum einen wäre - wie nachfolgend (E. 5) ersichtlich wird - gestützt auf Art. 27 DBA-D keine Amtshilfe zu leisten, selbst wenn diese Bestimmung vorliegend auch in Bezug auf die deutsche Erbschafts- und Schenkungssteuer anwendbar wäre.

Zum anderen wird zu Recht weder vom ersuchenden Staat noch von der ESTV geltend gemacht, es sei vorliegend aufgrund von Art. 13 des erwähnten Nachlass- und Erbschaftssteuerabkommens Amtshilfe zu leisten. Diese Bestimmung erlaubt nämlich nur Amtshilfe zur Durchführung dieses Abkommens (sog. kleine Amtshilfe), und es ist weder substantiiert dargetan noch ersichtlich, dass die mit dem vorliegenden Amtshilfeersuchen geforderten (sowie nach Auffassung der ESTV zu übermittelnden) Informationen für die richtige Durchführung dieses Abkommens notwendig sind.

4.2 Es kann hier dahingestellt bleiben, ob das Ersuchen des BZSt bzw. des BMF die für ein Amtshilfegesuch im Sinne von Art. 27 DBA-D geltenden formellen Anforderungen erfüllt und die ESTV deshalb zu Recht darauf eingetreten ist. Denn wie anschliessend aufgezeigt wird, sind vorliegend jedenfalls die hiervor in E. 2.2, 2.4 und 3 genannten materiellen Voraussetzungen der Amtshilfeleistung gestützt auf Art. 27 DBA-D nicht erfüllt.

5.

5.1 Wie dargelegt, können der Amtshilfeverpflichtung von Art. 27 Abs. 1 DBA-D nur Informationen sowie Unterlagen unterliegen, welche im abkommensrechtlichen Sinne voraussichtlich erheblich, also wahrscheinlich erheblich für die Aufklärung der Steuerangelegenheiten bestimmter Steuerpflichtiger im Sinne von Ziff. 3 Bst. c des Protokolls zum DBA-D sind (vgl. E. 2.2 und 2.4). In diesem Kontext gilt es vorliegend vorab zu klären, ob Hinweise auf Anknüpfungspunkte für eine unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht des Beschwerdeführers im ersuchenden Staat während des vom Amtshilfegesuch erfassten Zeitraumes bestehen (vgl. E. 3).

5.2 Nach Ansicht der Vorinstanz hat die deutsche Steuerbehörde in ihrem Ersuchen hinreichende Anhaltspunkte dafür geliefert, dass der Beschwerdeführer in Deutschland steuerpflichtig ist (vgl. Vernehmlassung, S. 5). Indessen wird im Amtshilfegesuch eine Steuerpflicht des Beschwerdeführers in Deutschland in der massgebenden Zeitspanne ohne Nennung von diesbezüglichen Anknüpfungspunkten behauptet, und zwar nur (sinngemäss) mit der Bezeichnung des Beschwerdeführers bzw. der vom Amtshilfeersuchen betroffenen Person als «deutschen Steuerpflichtigen». Diese Bezeichnung wäre zwar nicht zu beanstanden, wenn der Beschwerdeführer zum Beispiel aufgrund wirtschaftlicher Anknüpfungspunkte (wie namentlich Grundeigentum oder Führen eines Geschäftsbetriebes) in der Bundesrepublik Deutschland Steuern bezahlen müsste (vgl. auch zum Folgenden Urteil des BVGer A-4685/2016 vom 22. Dezember 2016 E. 3.3.1). Freilich wird im vorliegenden Amtshilfegesuch weder geltend gemacht, beim Beschwerdeführer habe im massgebenden Zeitraum eine ortsbezogene, nach dem Recht der Bundesrepublik Deutschland eine unbeschränkte Steuerpflicht begründende Anknüpfung (beispielsweise Wohnsitz oder qualifizierter Aufenthalt) bestanden, noch werden darin für eine allfällige beschränkte Steuerpflicht im ersuchenden Staat während dieses Zeitraums relevante wirtschaftliche oder andere Verbindungen des Beschwerdeführers zu diesem Staat genannt.

Zwar wird der betroffenen Person im vorliegenden Amtshilfegesuch der Besitz der deutschen Staatsangehörigkeit zugeschrieben. Indessen wird seitens des BZSt bzw. des BMF bezeichnenderweise nicht vorgebracht und ist auch nicht ersichtlich, dass allein aufgrund dieser (angeblichen) deutschen Staatsangehörigkeit eine unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht im ersuchenden Staat bestanden hat (vgl. dazu auch Stellungnahme der Vorinstanz vom 21. Dezember 2016, S. 2, wo die ESTV erklärt, dass «eine deutsche Steuerpflicht [...] nicht ausschliesslich durch die Staatsbürgerschaft [...] begründet» werde).

Mit Blick auf das hier Dargelegte ist davon auszugehen, dass im Amtshilfegesuch die voraussichtliche Erheblichkeit der verlangten Informationen schon mangels genügenden Hinweisen auf steuerliche Anknüpfungspunkte des Beschwerdeführers im ersuchenden Staat nicht rechtsgenügend geltend gemacht wurde. Mit anderen Worten wurden im Amtshilfegesuch keine hinreichenden Verdachtsmomente für eine Steuerpflicht des Beschwerdeführers im ersuchenden Staat dargetan. Entsprechend dem Dargelegten (vgl. E. 3) ist somit keine Amtshilfe gestützt auf Art. 27 DBA-D zu leisten. Anders zu entscheiden hiesse, die erwähnte, in der bundesgerichtlichen Rechtsprechung anerkannte doppelte Bedeutung des Kriteriums der voraussichtlichen Erheblichkeit zu negieren bzw. das rechtsprechungsgemäss geltende Erfordernis, dass sich die voraussichtliche Erheblichkeit von geforderten Unterlagen oder Auskünften bereits aus dem Amtshilfegesuch ergibt (vgl. E. 2.4), seines Sinngehaltes zu entleeren.

Nichts an diesem Ergebnis zu ändern vermag das völkerrechtliche Vertrauensprinzip (vgl. E. 2.6). Denn es ginge nicht an, in Konstellationen wie der vorliegenden allein gestützt auf die Erklärung des ersuchenden Staates, dass die betroffene Person dort steuerpflichtig ist oder war, Amtshilfe zu leisten. Letzteres würde darauf hinauslaufen, dass Ersuchen aufs Geratewohl gestellt werden könnten und Unterlagen in Verletzung des Verbots von «fishing expeditions» auch dann zu übermitteln wären, wenn sich erst aufgrund deren Erhebung durch die ersuchte Behörde Hinweise für steuerliche Anknüpfungspunkte im ersuchenden Staat ergeben würden (in diesem Zusammenhang ist anzumerken, dass sich im vorliegenden Fall auch aus den von der ESTV aufgrund des Gesuches beschafften Bankunterlagen keine Hinweise auf steuerliche Anknüpfungspunkte des Beschwerdeführers im ersuchenden Staat ergeben).

5.3 Da sich das vorliegende Amtshilfegesuch - wie ausgeführt - als nicht rechtsgenügend begründet erweist, kann hier dahingestellt bleiben, inwiefern es dem Beschwerdeführer mit der von ihm eingereichten Negativbescheinigung sowie den Schreiben der E._______ AG vom 29. September und 8. Dezember 2016 zum Kontostand des streitbetroffenen Kontos gelungen ist, die Sachverhaltsdarstellung des BZSt bzw. des BMF im Sinne der von in E. 2.6 genannten Rechtsprechung sofort zu entkräften. Auch besteht kein Anlass, auf die übrigen Vorbringen der Verfahrensbeteiligten einzugehen.

5.4 Es ergibt sich somit, dass die angefochtene Schlussverfügung nicht rechtskonform und deshalb aufzuheben ist. Es darf keine Amtshilfe betreffend den Beschwerdeführer geleistet werden.

Die Beschwerde ist nach dem Gesagten gutzuheissen.

6.

Bei diesem Verfahrensausgang sind dem obsiegenden Beschwerdeführer und der Vorinstanz keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (vgl. Art. 63 VwVG). Der im vorliegenden Verfahren geleistete Kostenvorschuss von Fr. 5'000.- ist dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten.

Die ESTV hat dem obsiegenden Beschwerdeführer die ihm erwachsenen notwendigen Kosten zu entschädigen (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Das Bundesverwaltungsgericht trifft den Entscheid über die Parteientschädigung von Amtes wegen aufgrund der Kostennote, sofern vorhanden, sowie gestützt auf die Akten und in der Regel ohne eingehende Begründung. Die Parteientschädigung des Beschwerdeführers für die ihm erwachsenen notwendigen Auslagen ist mangels Kostennote aufgrund der Akten und nach freiem richterlichem Ermessen praxisgemäss auf insgesamt Fr. 7'500.- festzusetzen. In diesem Betrag ist die Mehrwertsteuer nicht enthalten, weil aufgrund des ausländischen Wohnsitzes des Beschwerdeführers in Bezug auf die Leistung seiner Rechtsvertreter von einem (steuerbefreiten) Dienstleistungsexport auszugehen ist (vgl. Art. 8 Abs. 1 sowie Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.20]; Urteil des BVGer A-1917/2016 vom 3. August 2016 E. 6.2).

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Das mit der Beschwerde gestellte Sistierungsgesuch wird als gegenstandslos geworden abgeschrieben.

2.

Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die angefochtene Schlussverfügung der ESTV vom 2. September 2016 wird aufgehoben. Es wird keine Amtshilfe betreffend den Beschwerdeführer geleistet.

3.

Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der im vorliegenden Verfahren geleistete Kostenvorschuss von Fr. 5'000.- wird dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

4.

Die ESTV wird verpflichtet, dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung von Fr. 7'500.- zu bezahlen.

5.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde; Beilage: Rückerstattungsformular)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Die vorsitzende Richterin: Der Gerichtsschreiber:

Marianne Ryter Beat König

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) handelt (Art. 82 , Art. 83 Bst. h , Art. 84a , Art. 90 ff . und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 1 Objet et champ d'application - 1 La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
¹	La présente loi règle l'exécution de l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements sur demande et d'échange spontané de renseignements fondée sur les conventions suivantes:4
^a	conventions contre les doubles impositions;
^b	autres conventions internationales qui prévoient un échange de renseignements en matière fiscale.
²	Les dispositions dérogatoires de la convention applicable dans les cas d'espèces sont réservées.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 19 Procédure de recours - 1 Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
¹	Toute décision précédant la décision finale, y compris une décision relative à des mesures de contrainte, est immédiatement exécutoire et ne peut faire l'objet d'un recours qu'avec la décision finale.
²	Ont qualité pour recourir la personne concernée ainsi que les autres personnes qui remplissent les conditions prévues à l'art. 48 PA41.
³	Le recours a un effet suspensif. L'art. 55, al. 2 à 4, PA est applicable.
⁴	En principe, il n'y a qu'un seul échange d'écritures.
⁵	Au surplus, les dispositions de la procédure fédérale sont applicables.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

IR 0.672.913.62 Convention du 11 août 1971 entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (avec échange de lettres, échange de notes, protocoles et ac. amiable) RS-0.672.913.62 Art. 27 - 1. Les autorités compétentes des Etats contractants échangent les renseignements vraisemblablement pertinents pour appliquer les dispositions de la présente Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne relative aux impôts de toute nature ou dénomination perçus pour le compte des Etats contractants ou de leurs «Länder», cantons, districts, cercles, communes ou groupements de communes, dans la mesure où l'imposition qu'elle prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'échange de renseignements n'est pas restreint par les art. 1 et 2.
¹	Les autorités compétentes des Etats contractants échangent les renseignements vraisemblablement pertinents pour appliquer les dispositions de la présente Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne relative aux impôts de toute nature ou dénomination perçus pour le compte des Etats contractants ou de leurs «Länder», cantons, districts, cercles, communes ou groupements de communes, dans la mesure où l'imposition qu'elle prévoit n'est pas contraire à la Convention. L'échange de renseignements n'est pas restreint par les art. 1 et 2.
²	Les renseignements reçus en vertu du par. 1 par un Etat contractant sont tenus secrets de la même manière que les renseignements obtenus en application de la législation interne de cet Etat et ne sont communiqués qu'aux personnes ou autorités (y compris les tribunaux et organes administratifs) concernées par l'établissement ou le recouvrement des impôts mentionnés au par. 1, par les procédures ou poursuites concernant ces impôts, par les décisions sur les recours relatifs à ces impôts ou par la surveillance des personnes ou autorités précitées. Ces personnes ou autorités n'utilisent ces renseignements qu'à ces fins. Elles peuvent révéler ces renseignements dans une enquête administrative ou pénale, au cours d'audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements. Nonobstant ce qui précède, les renseignements reçus par un Etat contractant peuvent être utilisés à d'autres fins lorsque cette possibilité résulte des lois des deux Etats et lorsque l'autorité compétente de l'Etat qui fourni
³	Les dispositions des par. 1 et 2 ne peuvent en aucun cas être interprétées comme imposant à un Etat contractant l'obligation:
^a	de prendre des mesures administratives dérogeant à sa législation et à sa pratique administrative ou à celles de l'autre Etat contractant;
^b	de fournir des renseignements qui ne pourraient être obtenus sur la base de sa législation ou dans le cadre de sa pratique administrative normale ou de celles de l'autre Etat contractant;
^c	de fournir des renseignements qui révèleraient un secret commercial, industriel, professionnel ou un procédé commercial ou des renseignements dont la communication serait contraire à l'ordre public.
⁴	Si des renseignements sont demandés par un Etat contractant conformément à cet article, l'autre Etat contractant utilise les pouvoirs dont il dispose pour obtenir les renseignements demandés, même s'il n'en a pas besoin à ses propres fins fiscales. L'obligation qui figure dans la phrase précédente est soumise aux limitations prévues au par. 3 sauf si ces limitations sont susceptibles d'empêcher un Etat contractant de communiquer des renseignements uniquement parce que ceux-ci ne présentent pas d'intérêt pour lui dans le cadre national.
⁵	En aucun cas, les dispositions du par. 3 ne peuvent être interprétées comme permettant à un Etat contractant de refuser de communiquer des renseignements uniquement parce que ceux-ci sont détenus par une banque, un autre établissement financier, un mandataire ou une personne agissant en tant qu'agent ou fiduciaire ou parce que ces renseignements se rattachent aux droits de propriété dans une personne. Aux fins de l'obtention des renseignements mentionnés dans le présent paragraphe, nonobstant le par. 3 ou toute disposition contraire du droit interne, les autorités fiscales de l'Etat contractant requis disposent, dans la mesure nécessaire pour remplir les obligations prévues par le présent paragraphe, des pouvoirs de procédure qui leur permettent d'obtenir les renseignements visés par le présent paragraphe.

IR 0.672.913.62 Convention du 11 août 1971 entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (avec échange de lettres, échange de notes, protocoles et ac. amiable) RS-0.672.913.62 Art. 6 - 1. Les revenus provenant de biens immobiliers sont imposables dans l'Etat contractant où ces biens sont situés.
¹	Les revenus provenant de biens immobiliers sont imposables dans l'Etat contractant où ces biens sont situés.
²	L'expression «biens immobiliers» est définie conformément au droit de l'Etat contractant où les biens considérés sont situés. L'expression englobe en tous cas les accessoires, le cheptel mort ou vif des exploitations agricoles et forestières, les droits auxquels s'appliquent les dispositions du droit privé concernant la propriété foncière, l'usufruit des biens immobiliers et les droits à des redevances variables ou fixes pour l'exploitation ou la concession de l'exploitation de gisements minéraux, sources et autres richesses du sol; les navires, bateaux et aéronefs ne sont pas considérés comme biens immobiliers.
³	Les dispositions du par. 1 s'appliquent aux revenus provenant de l'exploitation directe, de la location ou de l'affermage, ainsi que de toute autre forme d'exploitation de biens immobiliers.
⁴	Les dispositions des par. 1 et 3 s'appliquent également aux revenus provenant des biens immobiliers d'une entreprise ainsi qu'aux revenus de biens immobiliers servant à l'exercice d'une profession libérale.

IR 0.672.913.62 Convention du 11 août 1971 entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (avec échange de lettres, échange de notes, protocoles et ac. amiable) RS-0.672.913.62 Art. 26 - 1. Lorsqu'un résident d'un Etat contractant estime que les mesures prises par un Etat contractant ou par chacun des deux Etats entraînent ou entraîneront pour lui une imposition non conforme à la présente Convention, il peut, indépendamment des recours prévus par la législation nationale de ces Etats, soumettre son cas à l'autorité compétente de l'Etat contractant dont il est résident.
¹	Lorsqu'un résident d'un Etat contractant estime que les mesures prises par un Etat contractant ou par chacun des deux Etats entraînent ou entraîneront pour lui une imposition non conforme à la présente Convention, il peut, indépendamment des recours prévus par la législation nationale de ces Etats, soumettre son cas à l'autorité compétente de l'Etat contractant dont il est résident.
²	Cette autorité compétente s'efforcera, si la réclamation lui paraît fondée et si elle n'est pas elle-même en mesure d'apporter une solution satisfaisante, de régler la question par voie d'accord amiable avec l'autorité compétente de l'autre Etat contractant, en vue d'éviter une imposition non conforme à la Convention.
³	Les autorités compétentes des Etats contractants s'efforcent, par voie d'accord amiable, de résoudre les difficultés ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu l'interprétation ou l'application de la Convention. Elles peuvent aussi se concerter en vue d'éviter la double imposition dans les cas non prévus par la Convention.
⁴	Les autorités compétentes des Etats contractants peuvent communiquer directement entre elles en vue de parvenir à un accord comme il est indiqué aux paragraphes précédents. Si des échanges de vues oraux semblent devoir faciliter cet accord, ces échanges de vues peuvent avoir lieu au sein d'une Commission composée de représentants des autorités compétentes des Etats contractants.
^a	On entend par «personne concernée» la personne qui a soumis le cas à l'autorité compétente pour examen au sens du présent article ainsi que, le cas échéant, toute autre personne dont l'obligation fiscale dans l'un des Etats contractants est directement concernée par l'accord amiable résultant de cet examen.
^b	Le «début» d'un cas est le moment le plus ancien où les deux autorités compétentes ont reçu les informations nécessaires à l'examen matériel d'une procédure amiable.
^c	La procédure d'arbitrage d'un cas débute
^caa	soit trois ans après le début du cas, pour autant que les deux autorités compétentes n'aient pas convenu d'une autre date au préalable,
^cbb	soit au moment où les deux autorités compétentes reçoivent le consentement requis à la let. d,
^d	Les personnes concernées et leurs représentants dûment accrédités doivent consentir avant le début de la procédure arbitrale à ne révéler à des tiers aucune des informations dont ils auront eu connaissance par les Etats contractants ou l'instance d'arbitrage au cours de la procédure, à l'exception de la sentence arbitrale.
^e	La sentence de l'instance d'arbitrage vaut accord amiable d'après le présent article et lie les Etats contractants pour ce cas, à moins qu'une personne concernée ne la reconnaisse pas.
^f	Aux fins d'une procédure d'arbitrage au sens du par. 5 et du présent paragraphe, les membres et les collaborateurs de l'instance d'arbitrage sont considérés comme des «personnes ou autorités concernées» auxquelles des renseignements peuvent être communiqués selon l'art. 27.

IR 0.672.913.62 Convention du 11 août 1971 entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (avec échange de lettres, échange de notes, protocoles et ac. amiable) RS-0.672.913.62 Art. 2 - 1. La présente Convention s'applique aux impôts sur le revenu et sur la fortune perçus (également sous forme de centimes additionnels) pour le compte de chacun des Etats contractants, des «Länder», des cantons, districts, cercles, communes ou groupements de communes, quel que soit le système de perception.
¹	La présente Convention s'applique aux impôts sur le revenu et sur la fortune perçus (également sous forme de centimes additionnels) pour le compte de chacun des Etats contractants, des «Länder», des cantons, districts, cercles, communes ou groupements de communes, quel que soit le système de perception.
²	Sont considérés comme impôts sur le revenu et sur la fortune les impôts (ordinaires et extraordinaires) perçus sur le revenu total, sur la fortune totale, ou sur des éléments du revenu ou de la fortune, y compris les impôts sur les gains provenant de l'aliénation de biens mobiliers ou immobiliers, l'impôt sur le montant total des salaires payés par les entreprises, ainsi que les impôts sur les plus-values. La Convention ne s'applique pas aux impôts perçus à la source sur les gains faits dans les loteries.
³	Les impôts actuels auxquels s'applique la Convention sont notamment:
¹	En ce qui concerne la République fédérale d'Allemagne:
^1a	L'impôt sur le revenu, y compris l'impôt complémentaire y afférent;
^1b	L'impôt sur les sociétés, y compris l'impôt complémentaire y afférent;
^1c	L'impôt sur la fortune;
^1d	L'impôt foncier;
^1e	L'impôt sur les entreprises
²	En ce qui concerne la Suisse: Les impôts perçus par la Confédération, les cantons, districts, cercles, communes et groupements de communes
^2a	Sur le revenu (revenu total, produit du travail, rendement de la fortune, bénéfices industriels et commerciaux, gains en capital, etc.) et
^2b	Sur la fortune (fortune totale, fortune mobilière et immobilière, fortune industrielle et commerciale, capital et réserves, etc.)
⁴	La Convention s'appliquera aussi aux impôts futurs de nature identique ou analogue qui s'ajouteraient aux impôts actuels ou qui les remplaceraient.
⁵	Les dispositions de la Convention relatives à l'imposition des bénéfices des entreprises s'appliquent par analogie à l'impôt sur les entreprises perçu sur d'autres bases que le bénéfice ou la fortune.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 6 Demandes - 1 La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
¹	La demande d'un État étranger doit être adressée par écrit, dans l'une des langues officielles suisses ou en anglais, et contenir les indications prévues par la convention applicable.
²	Si la convention applicable ne comporte aucune disposition sur le contenu de la demande et qu'aucune réglementation ne peut être déduite de la convention, la demande devra comprendre les informations suivantes:
^a	l'identité de la personne concernée, cette identification pouvant aussi s'effectuer autrement que par la simple indication du nom et de l'adresse;
^b	l'indication des renseignements recherchés et l'indication de la forme sous laquelle l'État requérant souhaite les recevoir;
^c	le but fiscal dans lequel ces renseignements sont demandés;
^d	les raisons qui donnent à penser que les renseignements demandés sont détenus dans l'État requis ou sont en la possession ou sous le contrôle d'un détenteur des renseignements résidant dans cet État;
^e	le nom et l'adresse du détenteur supposé des renseignements, dans la mesure où ils sont connus;
^f	la déclaration selon laquelle la demande est conforme aux dispositions législatives et réglementaires ainsi qu'aux pratiques administratives de l'État requérant, de sorte que, si les renseignements demandés relevaient de la compétence de l'État requérant, l'autorité requérante pourrait les obtenir en vertu de son droit ou dans le cadre normal de ses pratiques administratives;
^g	la déclaration précisant que l'État requérant a utilisé tous les moyens disponibles en vertu de sa procédure fiscale nationale.
^2bis	Le Conseil fédéral fixe le contenu requis d'une demande groupée.21
³	Lorsque les conditions visées aux al. 1 et 2 ne sont pas remplies, l'AFC en informe l'autorité requérante par écrit et lui donne la possibilité de compléter sa demande par écrit.22

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 17 Procédure ordinaire - 1 L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise l'étendue des renseignements à transmettre.
¹	L'AFC notifie à chaque personne habilitée à recourir une décision finale dans laquelle elle justifie l'octroi de l'assistance administrative et précise l'étendue des renseignements à transmettre.
²	L'AFC ne transmet pas les renseignements qui ne sont vraisemblablement pas pertinents. Elle les extrait ou les rend anonymes.
³	L'AFC notifie la décision finale à une personne habilitée à recourir domiciliée à l'étranger par l'intermédiaire du représentant autorisé à recevoir des notifications ou directement, dans la mesure où la notification par voie postale de documents à destination du pays concerné est admise. À défaut, elle notifie la décision par publication dans la Feuille fédérale.39
⁴	Elle informe simultanément les administrations fiscales cantonales concernées de la décision finale et de son contenu.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 5 Principes de l'activité de l'État régi par le droit - 1 Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
¹	Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
²	L'activité de l'État doit répondre à un intérêt public et être proportionnée au but visé.
³	Les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi.
⁴	La Confédération et les cantons respectent le droit international.

SR 651.1 Loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (Loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF) - Loi sur l'assistance administrative fiscale LAAF Art. 7 Non-entrée en matière - Il n'est pas entré en matière lorsque la demande présente l'une des caractéristiques suivantes:
^a	elle est déposée à des fins de recherche de preuves;
^b	elle porte sur des renseignements qui ne sont pas prévus par les dispositions régissant l'assistance administrative de la convention applicable;
^c	elle viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
¹	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
²	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
^a	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
^b	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
^c	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
^d	les dons;
^e	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
^f	les dividendes et autres parts de bénéfices;
^g	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
^h	les consignes, notamment sur les emballages;
ⁱ	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
^j	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
^k	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
^l	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 84 Entraide pénale internationale - 1 Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
¹	Le recours n'est recevable contre une décision rendue en matière d'entraide pénale internationale que s'il a pour objet une extradition, une saisie, le transfert d'objets ou de valeurs ou la transmission de renseignements concernant le domaine secret et s'il concerne un cas particulièrement important.
²	Un cas est particulièrement important notamment lorsqu'il y a des raisons de supposer que la procédure à l'étranger viole des principes fondamentaux ou comporte d'autres vices graves.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.