A-6000/2008 - 2010-07-13 - Impôt anticipé

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-6000/2008
{T 0/2}

Urteil vom 13. Juli 2010

Besetzung
Richter Daniel de Vries Reilingh (Vorsitz), Richter Daniel Riedo, Richter Michael Beusch,
Gerichtsschreiberin Nadine Mayhall.

Parteien
X._______,
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Verrechnungssteuer.

Sachverhalt:

A.
A.a Die X._______, ..., bezweckt u.a. den Erwerb und das Halten von Beteiligungen.
A.b Am 25. und 26. Januar 2005 führte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) bei der X._______ eine Buchprüfung der Jahre 2000 bis 2003 durch. Sie stellte dabei fest, dass A._______, ... (CZ), bis zum Jahr 2003 100% der X._______ über die B._______, ... (FL), und seit dem Jahre 2003 über die C._______, ... (CY), hielt. Gemäss Aktennotiz vom 26. Januar 2005 stellte die ESTV weiter fest, dass die im Jahre 2000 an die C._______ und die D._______, ... (CY), gewährten Darlehen von Fr. ... bzw. EUR ... im Jahre 2003 mit den Passivdarlehen gegenüber dem Aktionär verrechnet wurden. Diese Darlehen wurden während der Jahre 2000 bis 2002 nicht verzinst, worin die ESTV eine geldwerte Leistung erblickte.
A.c Die ESTV hielt zudem fest, dass die Passivdarlehen "Aktionär" nicht verzinst worden seien und die X._______ eine ungenügende Eigenfinanzierung aufweise. Bezüglich der Positionen "Wechselschulden" bzw. "Zinsaufwand" sei ersichtlich, dass ein Wechsel der X._______ gegenüber der Tochtergesellschaft E._______, ... CZ, bestehe.
A.d Die Ausstellung des Wechsels geht auf folgenden Sachverhalt zurück: Im Jahre 2000 erwarb die X._______ von ihrer Tochtergesellschaft, E._______, eine Beteiligung an der Gesellschaft F._______. In der Annahme, die Haltedauer werde kurz ausfallen, stellte die X._______ zur Begleichung des Kaufpreises einen Wechsel in Höhe des Kaufpreises von ... Tschechischen Kronen (CZK) aus. Aufgrund eines unerwarteten Rechtsstreits war es ihr jedoch über längere Zeit gerichtlich verboten, über die Aktien der F._______ zu verfügen. Die Verkäuferin und Tochtergesellschaft, E._______, musste deshalb sogenannte "Penalty Fees", d.h. Strafgebühren, welche buchhalterisch als ausserordentliche Erträge erfasst wurden, an die X._______ bezahlen. Diese veränderten Umstände führten zu einer verlängerten Haltedauer des Wechsels bis zur Freigabe der gesperrten Aktien. Der Wechsel musste aufgrund der am Sitz der E._______ geltenden tschechischen Rechtsvorschriften einen Ertrag abwerfen, welcher unter der Position "ausserordentlicher Ertrag" der Erfolgsrechnungen der X._______ der Jahre 2001, 2002 und 2003 verbucht wurde. Die Verzinsung des Wechsels erfolgte zu 5 %. Die eben genannten "Penalty Fees" wurden dabei so ausgestaltet, dass sie die Zinszahlungen der X._______ auf dem Wechsel über die hier interessierenden Jahre hinweg betragsmässig, in CZK ausgedrückt, ausglichen, in Landeswährung umgerechnet aber sogar ein Überschuss von Fr. ... zugunsten der X._______ resultierte.

B.
Mit Entscheid vom 23. Februar 2007 erkannte die ESTV, die X._______ schulde ihr Fr. ... an Verrechnungssteuer, zuzüglich Zins zu 5 % ab dem 31. Januar 2001. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, die Unverzinsbarkeit der Darlehen an die nahestehenden Gesellschaften C._______ und D._______ stelle gemäss Art. 4 Abs. 1 Bst. b des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG, SR 642.21) und Art. 20 Abs. 1 der Verrechnungssteuerverordnung vom 19. Dezember 1966 (VStV, SR 642.211) eine der Verrechnungssteuer unterliegende geldwerte Leistung dar. Dabei sei nicht relevant, ob diese Darlehen mit Eigen- oder Fremdkapital finanziert seien oder ob Passivdarlehen verzinst würden oder nicht. Eine Verzinsung von Fremdkapital sei aber für die Bestimmung des Mindestzinssatzes der Aktivdarlehen massgebend. Würden Aktivdarlehen an Beteiligte oder ihnen Nahestehende aus Fremdkapital finanziert, setzten sich die als angemessen betrachteten Zinssätze aus den Selbstkosten plus einem Zuschlag von 0.5 % zusammen, mindestens aber die von der ESTV periodisch publizierten Zinssätze. Der von der X._______ in der Höhe von CZK ... herausgegebene und auf der Passivseite bilanzierte Wechsel für die Finanzierung des Beteiligungskaufs der F._______ sei vorliegend zu 5 % verzinst worden. Die Aktivdarlehen seien deshalb zu 5.5 % zu verzinsen. Bei der Berechnung der geldwerten Leistung rechnete die ESTV zugunsten des Aktionärs einen Passivzins im Umfang des nicht verdeckten Grundkapitals an. Sie erwog zudem, ein direkter Zusammenhang zwischen der Entrichtung der sog. "Penalty Fees" der E._______ zugunsten der X._______ und der Verzinsung des Wechsels sei nicht gegeben, auch wenn die entsprechenden Beträge abgestimmt worden seien und bei der X._______ zu einem Ertragsüberschuss führten. Es handle sich um zwei verschiedene Tatbestände; auch buchhalterisch sei der Zins als Aufwand und die "Penalty Fees" als ausserordentlicher Ertrag erfasst worden, womit der Wechsel nicht als unverzinslich zu betrachten sei.

C.
Mit Einspracheentscheid vom 19. August 2008 wies die ESTV die Einsprache der X._______ vom 28. März 2007 (grundsätzlich) ab. Sie legte jedoch, in teilweiser Gutheissung der Einsprache, die Fälligkeitsdaten für den Verzugszins neu fest. Im Entscheid vom 23. Februar 2007 hatte die ESTV die geldwerte Leistung auf Fr. ... abgerundet. Im Einspracheentscheid vom 19. August 2008 hingegen erhob sie die Verrechnungssteuer auf einem ungerundeten Betrag von Fr. ... und erkannte somit, dass die X._______ eine Verrechnungssteuer von Fr. ... (35 % von Fr. ...) zu bezahlen habe.

D.
Mit Eingabe vom 19. September 2008 erhob die X._______ (nachfolgend Beschwerdeführerin) Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht und beantragte, der Einspracheentscheid der ESTV vom 19. August 2008 sei unter Kostenfolge aufzuheben und es sei festzustellen, dass sie keine geldwerte Leistung erbrachte habe; eventualiter sei die Berechnung einer geldwerten Leistung unter Beizug der massgeblichen Zinssätze für Darlehen in Fremdwährung zu bestimmen. Die Beschwerdeführerin begründet ihre Anträge im Wesentlichen wie folgt: Der Wechsel sei im Betrag von CZK ... zur Begleichung des Kaufpreises der Beteiligung an der F._______ ausgestellt worden. Da der Kaufpreis durch die Ausstellung des Wechsels beglichen worden sei, entspreche der Wechselschuld auf der Fremdkapitalseite die Beteiligung F._______ auf der Aktivenseite. Daraus erhelle, dass die Darlehen an die C._______ und die D._______ nur aus unverzinstem Fremdkapital finanziert werden konnten. Es könne somit nicht, wie von der ESTV behauptet, von Selbstkosten von 5 %, welche für die Verzinsung der Wechselschuld aufgewendet worden seien, ausgegangen werden, sondern von Fremdkosten von 0 %. Die Beschwerdeführerin macht weiter geltend, die Haltedauer des ausgestellten Wechsels habe sich wegen des gerichtlichen Verfügungsverbots über die Aktien an der F._______ unerwartet verlängert. Aufgrund der für die Wechselgläubigerin, die E._______, geltenden tschechischen Rechtsvorschriften habe der Wechsel einen Ertrag für die E._______ abwerfen müssen. Zwecks Beibehaltung der Unverzinsbarkeit der Kaufpreisforderung sei eine Kausalstrafe ("Penalty Fee") seitens der E._______ an die Beschwerdeführerin in genau gleicher Höhe gegenüber gestellt worden. Es habe denn auch kein Geldfluss stattgefunden, da durch die Verrechnung der Beträge "die anfängliche Unverzinslichkeit des Wechsels erreicht worden" sei. Es handle sich dabei nicht um getrennte Rechtsgeschäfte. Ihren Eventualantrag begründet die Beschwerdeführerin damit, dass es sich bei den Aktivdarlehen um Darlehen in Fremdwährungen handle, womit tiefere Soll-Zinssätze anwendbar seien.

E.
In ihrer Vernehmlassung vom 6. November 2008 schloss die Vorinstanz auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde und hielt an ihren bisherigen Ausführungen fest.

F.
Auf die weiteren Eingaben und Vorbringen der Parteien wird - soweit entscheidrelevant - in den Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist somit - mit der nachfolgend in E. 1.2 gemachten Einschränkung - einzutreten. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG.

1.2 Gemäss Art. 25 Abs. 1 VwVG kann die in der Sache zuständige Behörde über den Bestand, den Nichtbestand oder den Umfang öffentlichrechtlicher Rechte und Pflichten auf Begehren oder von Amtes wegen eine Feststellungsverfügung treffen. Einem derartigen Begehren ist nach Art. 25 Abs. 2 VwVG zu entsprechen, wenn die gesuchstellende Person ein entsprechendes schutzwürdiges Interesse nachweist. Laut bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist der Anspruch auf Erlass einer Feststellungsverfügung subsidiär gegenüber einer Leistungs- oder Gestaltungsverfügung. Eine Feststellungsverfügung ist nur zu treffen, wenn das Interesse daran nicht durch eine rechtsgestaltende Verfügung gewahrt werden kann (BGE 119 V 13; statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-310/2009 vom 7. Mai 2010 E. 1.3, BVGE 2007/24 E. 1.3; vgl. schon René Rhinow/Beat Krähenmann, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Basel und Frankfurt am Main 1990, Nr. 36, S. 109 f.). Die Beschwerdeführerin beantragt u.a., es sei festzustellen, dass sie keine geldwerte Leistung erbracht habe. Es kann jedoch bereits anhand ihres Leistungsbegehrens entschieden werden, ob die beanstandete Steuerforderung zu Recht besteht, was das Feststellungsinteresse hinfällig werden lässt (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-710/2007 vom 24. September 2009 E. 1.3). Entsprechend fehlt es in dieser Konstellation an einem schutzwürdigen Interesse im Sinne von Art. 25 Abs. 2 VwVG, weshalb auf das Feststellungsbegehren der Beschwerdeführerin nicht einzutreten ist.

1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführer können neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) auch die Rüge der unrichtigen und unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) und - grundsätzlich - auch diejenige der Unangemessenheit (Art. 49 Bst. c VwVG) erheben.
Verwaltungsverordnungen sollen eine einheitliche, gleichmässige und sachrichtige Praxis des Gesetzesvollzugs insbesondere im Ermessensbereich sicherstellen. Als solche sind sie für die als eigentliche Adressaten figurierenden Verwaltungsbehörden verbindlich, wenn sie nicht klarerweise einen verfassungs- oder gesetzeswidrigen Inhalt aufweisen (Michael Beusch, in: Martin Zweifel/Peter Athanas[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Teil I/Bd. 2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Basel etc. 2000, Rz. 15 ff. zu Art. 102); nicht verbindlich sind sie dagegen für die Justizbehörden. Die Gerichtsbehörden sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrer Entscheidung allerdings mitberücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen. Dies gilt um so mehr, als es nicht ihre Aufgabe ist, als Zweitinterpreten des der Verwaltungsverordnung zugrunde liegenden Erlasses eigene Zweckmässigkeitsüberlegungen an die Stelle des Vollzugskonzepts der zuständigen Behörde zu setzen (Michael Beusch, Was Kreisschreiben dürfen und was nicht, veröffentlicht in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 2005 S. 613 ff. mit weiteren Hinweisen; zum Ganzen statt vieler: BGE 126 II 275 E. 4; BVGE 2007/41 E. 3.3).
Entsprechend ist festzuhalten, dass Verwaltungsverordnungen - wie namentlich Merkblätter und Rundschreiben von Steuerverwaltungen - nicht als verbindliche Rechtssätze und damit nicht als Bundesrecht im Sinne von Art. 49 Bst. a VwVG gelten (André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.173). Hält sich eine Verwaltungsbehörde hingegen im Einzelfall nicht an eine eingelebte Praxis, so können sich in diesem Zusammenhang namentlich Fragen der rechtsgleichen Behandlung (Art. 8 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]) stellen (vgl. dazu anstatt vieler: Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich etc. 2006, Rz. 507 ff.).

2.
2.1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 BV; Art. 1 Abs. 1 VStG). Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG). Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen, bei Kapitalerträgen um 35 % (Art. 13 Abs. 1 Bst. a i.V.m. Art. 14 Abs. 1 VStG). Bei Kapitalerträgen entsteht die Steuerforderung im Zeitpunkt, in dem die steuerbare Leistung fällig wird (Art. 12 Abs. 1 VStG).

2.2 Gegenstand der Verrechnungssteuer sind u.a. Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien (Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG). Zu den steuerbaren Erträgen gehört jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ihnen nahe stehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grund- oder Stammkapital erweist (Art. 20 Abs. 1 VStV). Die Gesetzmässigkeit der genannten Verordnungsbestimmung wurde vom Bundesgericht wiederholt bestätigt (BGE 115 Ib 274 E. 9a, 110 Ib 321 E. 3, je mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 2.2).

2.3 Zu den geldwerten Leistungen an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ihnen nahe stehende Dritte sind nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts namentlich Zuwendungen zu rechnen, welche unter folgenden Umständen gewährt werden (vgl. BGE 115 Ib 274 E. 9b mit Hinweisen; vgl. auch Urteile des Bundesgerichts 2A.602/2002 vom 23. Juli 2003 E. 2, 2A.590/2002 vom 22. Mai 2003 E. 2.1, 2A.263/2003 vom 19. November 2003 E. 2.1, jeweils mit Hinweisen):
Die Gesellschaft erhält keine gleichwertige Gegenleistung, und die Erfolgsrechnung wird dadurch belastet;
die Aktionäre oder die ihnen nahe stehenden Personen kommen in den Genuss einer Leistung, die aussenstehenden Dritten nicht oder zumindest nicht im gleichen Mass gewährt worden wäre;
das Missverhältnis zwischen der gewährten Leistung und der erhaltenen Gegenleistung muss für die Organe der Gesellschaft erkennbar sein.

2.4 Nach ständiger Rechtsprechung gehören ohne Rücksicht auf Form und Bezeichnung solche freiwilligen Zuwendungen der Gesellschaft zu den geldwerten Leistungen, die den Aktionären oder diesen nahestehenden Dritten ausgerichtet werden und die ihren Rechtsgrund im Beteiligungsverhältnis haben. Als nahe stehende Personen gelten dabei solche, zu denen wirtschaftliche oder persönliche Verbindungen bestehen, welche nach den gesamten Umständen als eigentlicher Grund der zu besteuernden Leistung betrachtet werden müssen (Urteile des Bundesgerichts 2C_726/2009 vom 20. Januar 2010 E. 2.2 mit Hinweisen, 2C_377/2009 vom 9. September 2009 E. 2.2, 2C_265/2009 vom 1. September 2009 E. 2.2 [veröffentlicht in Steuerrevue {StR} 2009 S. 915], 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 3.2, 2A.72/2006 vom 9. Juni 2006 E. 2.1, 2A.342/2005 vom 9. Mai 2006 E. 2.2). Als (Gewinnvorwegnahme und somit) geldwerte Leistung gilt auch der Verzicht auf Darlehens- und Verzugszinsen zugunsten von Aktionären oder ihnen nahe stehenden Dritten (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2605/2008 vom 29. April 2010 E. 2.4.2; siehe auch Urteile des Bundesgerichts 2A.355/2004 vom 20. Juni 2005 E. 3.3 [veröffentlicht in StR 2005 S. 963]; W. Robert Pfund, Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, I. Teil, Basel 1971, Rz. 3.24 zu Art. 4 Abs. 1 Bst. b VstG). In dem Masse, als solche Leistungen einem unbeteiligten Dritten unter im Übrigen gleichen Umständen nicht erbracht worden wären und auch keine Kapitalrückzahlung darstellen, ist darauf die Verrechnungssteuer geschuldet (Urteile des Bundesgerichts 2C_726/2009 vom 20. Januar 2010 E. 2.2, 2C_265/2009 vom 1. September 2009 E. 2.2 [veröffentlicht in StR 2009 S. 915], 2C_335/2008 vom 13. Oktober 2008 E. 2.2 [veröffentlicht in Rivista ticinese di diritto {RtiD} 2009 I S. 492]).

2.5 Mit der Unterstellung der geldwerten Leistungen unter die Verrechnungssteuerpflicht werden diese gleich behandelt wie offene Gewinnausschüttungen (Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Bd. I, 9. Aufl., Bern 2001, § 21 Rz. 13). In der Lehre wird terminologisch zwischen verdeckten Gewinnausschüttungen einerseits und Gewinnvorwegnahmen andererseits unterschieden (kritisch zu dieser Terminologie: Urteil des Bundesgerichts 2C_726/2009 vom 20. Januar 2010 E. 2.2, welches einwendet, eine Kürzung des in der Erfolgsrechnung ausgewiesenen Gewinns könne nicht als "Gewinnvorwegnahme" bezeichnet werden, da handelsrechtlich gar keine Gewinne "vorweggenommen" werden könnten).

3.
3.1 Das Verrechnungssteuerrecht wird vom sogenannten Selbstveranlagungsprinzip beherrscht. Die Steuerpflichtigen, also die Schuldner der nach Art. 4 f . VStG der Verrechnungssteuer unterliegenden steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG), haben sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden, bei Fälligkeit der Steuer unaufgefordert die vorgeschriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten (Art. 38 VStG). Gemäss dem diese Verpflichtungen konkretisierenden Art. 21 VStV ist die Steuer auf Erträgen, die nicht mit Genehmigung der Jahresrechnung fällig oder nicht auf Grund der Jahresrechnung ausgerichtet werden (Interimsdividenden, Bauzinsen, Gratisaktien, Liquidationsüberschüsse, Ablösung von Genussscheinen, geldwerte Leistungen anderer Art), aufgrund der Abrechnung nach amtlichem Formular innert 30 Tagen nach Fälligkeit des Ertrages unaufgefordert der ESTV zu entrichten (Art. 21 Abs. 2 VStV). Ist für den Ertrag ein Fälligkeitstermin nicht bestimmt, so beginnt die 30-tägige Frist am Tage, an dem die Ausrichtung beschlossen oder, mangels eines solchen Beschlusses, an dem der Ertrag ausgerichtet wird, zu laufen (Art. 21 Abs. 3 VStV). Wird die Jahresrechnung nicht innert sechs Monaten nach Ablauf des Geschäftsjahres genehmigt, so hat die Gesellschaft der ESTV vor Ablauf des siebten Monats den Grund der Verzögerung und den mutmasslichen Zeitpunkt der Rechnungsabnahme mitzuteilen (Art. 21 Abs. 4 VStV). Diese Einreichungs- bzw. Mitteilungspflichten gelten auch und selbst dann, wenn keine Dividenden oder andere steuerbare Leistungen ausgerichtet werden (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 3.1).

3.2 Ist das Vorliegen einer der Verrechnungssteuer unterliegenden Leistung nachgewiesen, wofür nach der allgemeinen steuerrechtlichen Beweislastverteilung die ESTV beweisbelastet ist, macht aber die Steuerpflichtige über das Ausmass der steuerbaren Leistungen keine zuverlässigen Angaben, so ist dieses nach Ermessen festzusetzen. Dies ergibt sich implizit aus Art. 39 und Art. 41 Bst. a VStG (vgl. schon Urteil des Bundesgerichts vom 10. November 1974, [veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht {ASA} 44 S. 390 E. 1]; Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission [SRK] vom 25. Juni 1996 [veröffentlicht in ASA 65 S. 922 E. 3a]). Bei der Ermessensveranlagung haben die Steuerbehörden auf den gewöhnlichen Lauf der Dinge und auf das Verhalten des Steuerpflichtigen abzustellen. Sie müssen von haltbaren Grundlagen ausgehen. Die Ermessensveranlagung soll dem wirklichen Sachverhalt möglichst nahe kommen. Fehlen schlüssige Anhaltspunkte, ist auf Erfahrungswerte abzustellen (Urteil des Bundesgerichts vom 30. August 1988 [veröffentlicht in ASA 57 S. 514 E. 2a mit Hinweisen]). Die Veranlagungsbehörde stellt im Rahmen der Ermessensveranlagung das «wahrscheinlich Wahre» fest (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 3.1; vgl. Martin Zweifel/Silvia Hunziker, Beweis und Beweislast im Steuerverfahren bei der Prüfung von Leistung und Gegenleistung unter dem Gesichtswinkel des Drittvergleichs [«dealing at arm's length»], ASA 77 S. 658 ff., insbesondere S. 665 [mit weiteren Hinweisen auf die Lehre in Fn. 32] und S. 669 ff.).

3.3 Sind die Voraussetzungen einer Ermessensveranlagung einmal erfüllt, obliegt es der Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen. Dabei hat sie sich mit den Elementen der vorgenommenen Ermessensveranlagung im Einzelnen zu befassen und aufzuzeigen, dass und inwiefern die Schätzung nicht auf haltbaren Grundlagen beruht (Urteile des Bundesgerichts 2C_726/2009 vom 20. Januar 2010 E. 3.2, 2C_502/2008 vom 18. Dezember 2008 E. 2 [veröffentlicht in StR 2009 S. 588, mit Hinweisen]; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 3.1; vgl. zu der insoweit vergleichbaren Situation bei der Mehrwertsteuer [anstelle vieler] das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5460/2008 vom 12. Mai 2010 E. 2.5.4).

3.4 Bei der Überprüfung einer zulässigerweise erfolgten Ermessenseinschätzung auferlegt sich das Bundesverwaltungsgericht auch im Verrechnungssteuerrecht - in Weiterführung der ständigen Rechtsprechung der SRK - eine gewisse Zurückhaltung und setzt nur dann sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der Schätzung grössere Ermessensfehler unterlaufen sind (hierzu und zum Ganzen: Entscheid der SRK vom 27. Oktober 2004 [veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden {VPB} 69.43 E. 4a, mit Hinweisen]; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 3.1; vgl. etwa für den Bereich der Mehrwertsteuer auch [anstelle vieler] das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5460/2008 vom 12. Mai 2010 E. 2.5.4 mit Hinweisen; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 2.162).

4.
4.1 Wie oben dargelegt (vgl. E. 2.4) unterstehen geldwerte Leistungen in Form von Zinsverzichten auf Forderungen und Darlehen gegenüber Aktionären und ihnen nahe stehenden Dritten der Verrechnungssteuer. Die ESTV erlässt jährlich Merkblätter betreffend die Zinssätze für die Berechnung geldwerter Leistungen.

4.2 Für die Bemessung der geldwerten Leistung an Aktionäre bzw. Gesellschafter oder an ihnen nahe stehende Dritte in Form von unverzinslichen oder ungenügend verzinster Vorschüsse in Schweizer Franken unterscheidet die ESTV gemäss ihrer Verwaltungspraxis zwei Konstellationen:
Vorschüsse aus Eigenkapital und keine Fremdkapitalverzinsung,
Vorschüsse, die aus Fremdkapital finanziert werden.
Die erste Konstellation betreffend stellte die ESTV in den Jahren 2000, 2001 und 2002 auf einen Zinssatz von mindestens 3.25 % ab (so die Merkblätter Zinssätze für die Berechnung der geldwerten Leistungen der ESTV vom 31. Januar 2000, vom 31. Januar 2001 und vom 28. Januar 2002, Ziff. 1.1). Für Vorschüsse, welche aus Fremdkapital finanziert werden, wurde nach der Verwaltungspraxis der ESTV auf die Selbstkosten plus einen Zinsecart von 0.25 bis 0.5 % abgestellt, mindestens jedoch auf einen Zinssatz von 3.25 % (Merkblätter Zinssätze für die Berechnung der geldwerten Leistungen der ESTV vom 31. Januar 2000, vom 31. Januar 2001 und vom 28. Januar 2002, Ziff. 1.2).
Vorschüsse an Beteiligte oder ihnen nahe stehende Dritte in fremder Währung sind nach der Verwaltungspraxis der ESTV im Umfang der verzinslichen Verpflichtungen zu den Fremdkapitalzinssätzen zuzüglich eines Zuschlags von 0.5 %, mindestens jedoch zu fest vorgesehenen Zinssätzen zu verzinsen. Diese betrugen für Vorschüsse in EUR im Jahre 2000 5.5 %, im Jahre 2001 5 % und im Jahre 2002 5.5 % (vgl. dazu etwa das Rundschreiben der ESTV Zinssätze für fremde Währungen für die Berechnung von geldwerten Leistungen vom 26. März 2004, Ziff. 1.2 und 4).

5.
5.1 Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin unbestrittenermassen darauf verzichtet, auf Darlehensforderungen an Nahestehende Zins zu fordern. Sie hat dadurch auf Ertrag verzichtet. Auf diesem Ertragsverzicht schuldet sie die Verrechnungssteuer, soweit sie die Verzichte unabhängigen Dritten unter gleichen Umständen nicht gewährt hätte.
Ebenso ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin die vorliegenden geldwerten Leistungen nicht ordnungsgemäss deklariert hat (oben, E. 3.1). Entsprechend war die ESTV berechtigt und verpflichtet, das Ausmass der steuerbaren Leistung nach Ermessen festzusetzen (oben, E. 3.2).

5.2 Die unter Fremdkapital verbuchte Wechselschuld der Beschwerdeführerin wurde gemäss den Akten zu 5 % verzinst (vgl. Prom. note X._______, ... [Calculation of interest for 2000 and 2001]; act. 8k); siehe auch Erfolgsrechnungen der Jahre 2000 bis 2003; act. 3-6). Die Beschwerdeführerin verfügte somit über zu 5 % verzinstes Fremdkapital. Zur Berechnung der geldwerten Leistung auf den den nahestehenden Gesellschaften C._______ und D._______ gewährten Darlehen, die während der hier interessierenden Jahre unbestrittenermassen nicht verzinst wurden, stellte die ESTV deshalb auf die ausgerichteten Zinsen auf Fremdkapital von 5 % als Selbstkosten ab. Da die Darlehensbeträge weniger als Fr. 10 Millionen betrugen, rechnete sie einen Zinsecart von 0.5 % hinzu, womit sich ein Zinssatz auf den an die C._______ und D._______ gewährten Darlehen von 5.5 % ergab. Sie erwog ferner, dass auch gemäss dem Rundschreiben der ESTV vom 14. Februar 2005 betreffend Zinssätze für fremde Währungen (siehe E. 4.2 hiervor), die Selbstkosten der Beschwerdeführerin auf dem Fremdkapital plus ein Zinsecart von 0.5 % als Basis für die Berechnung der geldwerten Leistungen auf den unverzinsten Aktivdarlehen massgebend seien. Somit ergebe sich auch gemäss diesem Rundschreiben ein Zinssatz von 5.5 %.

5.3 Die Beschwerdeführerin macht im Wesentlichen geltend, der Wechsel im Betrag von CZK ... sei zur Begleichung des Kaufpreises der Beteiligung an der F._______ ausgestellt worden. Da der Kaufpreis durch die Ausstellung des Wechsels beglichen worden sei, entspreche der Wechselschuld auf der Fremdkapitalseite die Beteiligung F._______ auf der Aktivenseite. Daraus erhelle, dass die Darlehen an die C._______ und die D._______ nur aus unverzinstem Fremdkapital finanziert werden konnte. Es könne somit nicht, wie von der ESTV behauptet, von Selbstkosten von 5 %, welche für die Verzinsung der Wechselschuld aufgewendet wurden, ausgegangen werden, sondern von Fremdkosten von 0 %. Weiter sei, zwecks Beibehaltung der Unverzinsbarkeit der Kaufpreisforderung, eine Kausalstrafe ("Penalty Fee") seitens der E._______ an die Beschwerdeführerin in genau gleicher Höhe gegenüber gestellt worden. Durch die Verrechnung der Beträge sei "die anfängliche Unverzinslichkeit des Wechsels erreicht worden". Die Verzinsung und die "Penalty Fees" stünden in einem direkten Zusammenhang und es handle sich dabei nicht um getrennte Rechtsgeschäfte. Somit habe die Beschwerdeführerin kein verzinsbares Fremdkapital aufgewiesen, womit aus der Unverzinsbarkeit der Aktivdarlehen keine geldwerte Leistung resultieren könne.
5.4
5.4.1 Geldwerte Leistungen wie namentlich der Verzicht auf Darlehenszinsen unterliegen in dem Masse, als solche Leistungen einem unbeteiligten Dritten nicht erbracht worden wären und auch keine Kapitalrückzahlung darstellen, der Verrechnungssteuer (E. 2.4). Massgebend für die Berechnung der geldwerten Leistung ist damit der Zinssatz, welcher unter unbeteiligten Dritten vereinbart worden wäre (so ausdrücklich auch Urteil des Bundesgerichts 2A.355/2004 vom 20. Juni 2005 [veröffentlicht in StR 2005, S. 963 ff., E. 3.4 am Anfang]).
Hat die ESTV - wie vorliegend zulässigerweise - das Ausmass der geldwerten Leistung nach Ermessen festgesetzt, so obliegt es nach ständiger Rechtsprechung dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen (E. 3.3). Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt sich bei der Überprüfung zulässig erfolgter Ermessenseinschätzungen Zurückhaltung und setzt nur dann sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der Schätzung grössere Ermessensfehler unterlaufen sind (E. 3.4).
Die Verwaltungspraxis betreffend die Berechnung von geldwerten Leistungen in Form von unverzinslichen oder ungenügend verzinster Vorschüsse einer Gesellschaft an Aktionäre bzw. Gesellschafter oder an ihnen nahe stehende Dritte (siehe dazu oben, E. 4) ist für das Bundesverwaltungsgericht nicht verbindlich (oben, E. 1.3). Hervorzuheben ist in diesem Zusammenhang, dass für die Berechnung dieser geldwerten Leistungen somit letztlich nicht der durch die Verwaltungspraxis festgelegte, sondern derjenige Zinssatz massgeblich zu sein hat, welcher unter unbeteiligten Dritten vereinbart worden wäre. Wurde somit das Ausmass einer solchen geldwerten Leistung zulässigerweise durch die ESTV nach Ermessen festgesetzt, so steht dem Steuerpflichtigen dagegen durchwegs der Nachweis einer marktüblichen Verzinsung offen. Ein solcher Nachweis kann insbesondere durch eine unabhängige und konkrete Bankofferte und - nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 2A.355/2004 vom 20. Juni 2005 [veröffentlicht in StR 2005, S. 963 ff., E. 3.4]) - namentlich gestützt auf allgemein publizierte Informationen renommierter Fachmedien erbracht werden.
Nicht ausreichend für einen solchen Nachweis wird hingegen in aller Regel die blosse Kritik am angefochtenen Entscheid dahingehend sein, die ESTV habe ihre eigene Verwaltungspraxis unzutreffend ausgelegt oder angewendet. Verwaltungsverordnungen sind keine verbindlichen Rechtssätze, deren Auslegung oder Anwendung das Bundesverwaltungsgericht zu überprüfen hätte; sie werden von einer Gerichtsbehörde vielmehr bei Entscheidungen mitberücksichtigt, sofern sie eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen (vgl. dazu ausführlich oben, E. 1.3). Insbesondere angesichts der Zurückhaltung, die sich das Bundesverwaltungsgericht bei der Überprüfung einer zulässig erfolgten Ermessenseinschätzung auferlegt (vgl. dazu oben, E. 3.4), hat der Beschwerdeführer im Beschwerdeverfahren vor Bundesverwaltungsgericht somit nicht lediglich darzulegen, dass bei einer abweichenden Auslegung oder Anwendung der einschlägigen Verwaltungspraxis der ESTV auch auf einen anderen Zinssatz hätte abgestellt werden können. Der Beschwerdeführer hat vielmehr den Nachweis der Unrichtigkeit der Schätzung durch die Vorinstanz zu erbringen, wobei als Massstab auf die marktübliche Verzinsung abzustellen ist; dieser Nachweis kann - wie bereits dargelegt - namentlich durch eine unabhängige und konkrete Bankofferte oder gestützt auf allgemein publizierte Informationen renommierter Fachmedien erbracht werden.
5.4.2 Im angefochtenen Einspracheentscheid stellte die ESTV für die Berechnung der geldwerten Leistung in Form von Zinsverzicht auf Darlehen auf einen Zinsertrag von 5.5 % ab (oben, E. 5.2). Die von der Beschwerdeführerin eingereichte Beschwerdeschrift enthält keinerlei Ausführungen dazu und insbesondere keine Nachweise dafür, dass dieser Zinssatz nicht als marktüblich angesehen werden könne. Die Beschwerdeführerin begnügt sich vielmehr damit aufzuzeigen, wie die Verwaltungspraxis der ESTV (vgl. dazu oben, E. 4) ihrer Ansicht nach auszulegen und anzuwenden gewesen wäre und welcher Zinssatz bei einer ihrer Auffassung nach zutreffenden Auslegung und Anwendung der massgeblichen Verwaltungspraxis resultiert hätte. Dass die Vorinstanz anlässlich der Anwendung ihrer Verwaltungspraxis die Beschwerdeführerin etwa rechtsungleich oder gar willkürlich behandelt hätte, ist weder geltend gemacht worden noch ersichtlich.
Es ergibt sich somit, dass die Beschwerdeführerin vorliegend nicht nachgewiesen hat, dass die ermessensweise erfolgte Festlegung der strittigen geldwerten Leistung durch die Vorinstanz unrichtig erfolgt wäre. Die eingereichte Beschwerde erweist sich damit als unbegründet.

6.
6.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann eine angefochtene Verfügung zuungunsten einer Partei ändern, wenn die Verfügung Bundesrecht verletzt oder auf einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhaltes beruht, wobei die angefochtene Verfügung nicht wegen Unangemessenheit zuungunsten einer Partei geändert werden darf, es sei denn, sie werde zugunsten einer Gegenpartei geändert (Art. 62 Abs. 2 VwVG). Eine solche Berichtigung wird nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts nur vorgenommen, wenn der betroffene Entscheid offensichtlich unrichtig und die Korrektur von erheblicher Bedeutung ist (BGE 119 V 241 E. 5; 108 Ib 227 E. 1b; 105 Ib 348 E. 18a mit Hinweisen). Die Rechtsprechungsorgane sind in der Regel zurückhaltend, wenn es darum geht, einen vorinstanzlichen Entscheid zuungunsten einer Partei zu ändern. Ihr soll aus der Ergreifung des Rechtsmittels kein Nachteil erwachsen, sofern dies nicht zur richtigen Durchsetzung des Bundesrechts notwendig erscheint oder der Sachverhalt unrichtig oder unvollständig festgestellt wurde (vgl. MADELEINE CAMPRUBI, in: Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zürich 2008, Rz. 6 zu Art. 62; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLer, a.a.O., Rz. 3.200). Mit anderen Worten sollte eine Abänderung des vorinstanzlichen Entscheids zuungunsten einer Partei nur mit grosser Zurückhaltung, das heisst bei Vorliegen neuer Tatsachen oder Verfehlungen und nur als eigentliche Notbremse gegen ungesetzliche und ungerechte Fehlentscheide erfolgen (ANDRÉ MOSER, in: Moser/UebersaX, Prozessieren vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998, Rz. 2.13 mit weiteren, Rz. 3.93 mit Hinweis; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1378/2006 vom 27. März 2008 E. 2.9). Gegen eine reformatio in peius können u.a. Gesichtspunkte der Rechtsgleichheit bzw. der Gleichbehandlung im Unrecht sprechen, insbesondere wenn eine Vielzahl anderer Verfügungen am selben Rechtsmangel leiden (dürften) und - weil sie mangels Anfechtung rechtskräftig geworden sind - nicht mehr angepasst werden können (vgl. BGE 119 V 241 E. 5; THOMAS HÄBERLI, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zürich/Basel/Genf 2009, Rz. 25 zu Art. 62; vgl. zum Ganzen: ANNETTE GUCKELBERGER, Zur reformatio in peius vel melius in der schweizerischen Bundesverwaltungsrechtspflege nach der Justizreform, Schweizerisches Zentralblatt für Staats- und Verwaltungsrecht [ZBl] 2010 S. 96 ff., S. 111 f.).

6.2 Die ESTV hat die der Verrechnungssteuer unterliegenden geldwerten Leistungen (Verzicht auf eine angemessene Verzinsung) unter Anrechnung einer möglichen Verzinsung des Passivdarlehens im Rahmen von nicht verdecktem Eigenkapital berechnet. Mit anderen Worten hat die Vorinstanz einen Teil der nicht vereinnahmten (Aktiv-)Zinsen mit nicht bezahlten - und auch nicht verbuchten - (Passiv-)Zinsen verrechnet und nur auf dem Differenzbetrag die Verrechnungssteuer erhoben (siehe die detaillierte Berechnung in E. 3.1 und 3.2 des Einspracheentscheides vom 19. August 2008). Ob ein solches Vorgehen Bundesrecht verletzt, kann offen bleiben (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2605/2008 vom 29. April 2010 E. 4.2). Selbst wenn dies nämlich der Fall wäre, erschiene die Korrektur dieses Vorgehens der Vorinstanz nicht von erheblicher Bedeutung im Sinne der Rechtsprechung des Bundesgerichts, zumal es sich hier um eine Ermessenseinschätzung handelt, bei deren Überprüfung sich das Bundesverwaltungsgericht eine gewisse Zurückhaltung auferlegt (vgl. E. 3.4 hievor). Zudem sprechen vorliegend auch Gesichtspunkte der Rechtsgleichheit gegen eine Abänderung des angefochtenen Einspracheentscheids zuungunsten der Beschwerdeführerin. Auf eine reformatio in peius im Sinne von Art. 62 Abs. 2 VwVG wird somit verzichtet.

7.
7.1 Damit ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist (vgl. E. 1.2), und der angefochtene Einspracheentscheid zu bestätigen.

7.2 Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin nach Art. 63 Abs. 1 VwVG die Verfahrenskosten zu tragen. Sie werden nach Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) auf Fr. 4'500.-- festgesetzt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet. Der Beschwerdeführerin als unterliegender Partei steht keine Parteientschädigung zu (Art. 64 Abs. 1 VwVG bzw. Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 4'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Daniel de Vries Reilingh Nadine Mayhall

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 20 - 1 Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
¹	Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
²	Est un rendement imposable de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale toute prestation appréciable en argent servie aux détenteurs de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale de banques coopératives; le remboursement de la valeur nominale de bons de participation ou de bons de participation sociale émis gratuitement ne constitue pas un élément du rendement imposable, pour autant que la société ou la banque coopérative prouve qu'elle a payé l'impôt anticipé sur la valeur nominale lors de l'émission des titres.25
³	...26

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^dquinquies	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 25
¹	L'autorité compétente sur le fond a qualité pour constater par une décision, d'office ou sur demande, l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations fondés sur le droit public.
²	Elle donne suite à une demande en constatation si le requérant prouve qu'il a un intérêt digne de protection.
³	Aucun désavantage ne peut résulter pour la partie du fait qu'elle a agi en se fondant légitimement sur une décision de constatation.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
¹	Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
²	Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
³	L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
⁴	La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 132 Droit de timbre et impôt anticipé - 1 La Confédération peut percevoir des droits de timbre sur les papiers-valeurs, sur les quittances de primes d'assurance et sur d'autres titres concernant des opérations commerciales; les titres concernant des opérations immobilières et hypothécaires sont exonérés du droit de timbre.
¹	La Confédération peut percevoir des droits de timbre sur les papiers-valeurs, sur les quittances de primes d'assurance et sur d'autres titres concernant des opérations commerciales; les titres concernant des opérations immobilières et hypothécaires sont exonérés du droit de timbre.
²	La Confédération peut percevoir un impôt anticipé sur les revenus des capitaux mobiliers, sur les gains de loterie et sur les prestations d'assurance. Dix pour cent du produit de l'impôt anticipé est attribué aux cantons.113

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 1 - 1 La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
¹	La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent au sens de la loi fédérale du 29 septembre 2017 sur les jeux d'argent (LJAr)5, sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas soumis à la LJAr selon l'art. 1, al. 2, let. d et e, de cette loi, ainsi que sur les prestations d'assurances; dans les cas prévus par la loi, la déclaration de la prestation imposable remplace le paiement de l'impôt.6
²	La Confédération, ou le canton pour le compte de la Confédération, rembourse l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, au bénéficiaire de la prestation diminuée de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 10 - 1 L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
¹	L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation imposable.
²	Lorsqu'il s'agit de placements collectifs au sens de la LPCC47, la direction du fonds, la société d'investissement à capital variable ou fixe et la société en commandite de placements collectifs sont soumis à l'impôt anticipé. Si une majorité des associés indéfiniment responsables d'une société en commandite de placements collectifs ont leur domicile à l'étranger ou si les associés indéfiniment responsables sont des personnes morales dans lesquelles participent une majorité de personnes dont le domicile ou le siège se trouvent à l'étranger, la banque dépositaire de la société en commandite de placements collectifs est solidairement responsable pour l'impôt sur les rendements versés.48

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 13 - 1 L'impôt anticipé s'élève:
¹	L'impôt anticipé s'élève:
^a	pour les revenus de capitaux mobiliers, les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD57 et les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: à 35 % de la prestation imposable;
^b	pour les rentes viagères et les pensions: à 15 % de la prestation imposable;
^c	pour les autres prestations d'assurances: à 8 % de la prestation imposable.
²	Le Conseil fédéral peut, à la fin d'une année, réduire le taux de l'impôt fixé à l'al. 1, let. a à 30 %, lorsque la situation monétaire ou le marché des capitaux l'exige.58

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 14 - 1 Le contribuable doit, en versant, virant, créditant ou imputant la prestation imposable, en déduire le montant de l'impôt anticipé, sans avoir égard à la personne du créancier; toute convention contraire est nulle.
¹	Le contribuable doit, en versant, virant, créditant ou imputant la prestation imposable, en déduire le montant de l'impôt anticipé, sans avoir égard à la personne du créancier; toute convention contraire est nulle.
²	Le contribuable doit donner au bénéficiaire de la prestation imposable les indications nécessaires pour faire valoir le droit au remboursement et, à sa demande, lui délivrer une attestation.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 12 - 1 Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
¹	Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD52 et pour les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la prestation imposable.53 La capitalisation d'intérêts ou la décision de transférer le siège à l'étranger (art. 4, al. 2) entraîne la naissance de la créance fiscale.
^1bis	En cas d'acquisition par une société de ses propres droits de participation selon l'art. 4a, al. 2, la créance fiscale naît à l'expiration du délai fixé.54
^1ter	Lorsqu'il s'agit d'un fonds de thésaurisation, la créance fiscale prend naissance au moment où le rendement imposable (art. 4, al. 1, let. c) est crédité.55
²	Pour les prestations d'assurances, la créance fiscale prend naissance au moment du versement de la prestation.
³	Si, pour une raison dépendant de sa personne, le débiteur n'est pas en mesure d'exécuter la prestation imposable à l'échéance, la créance fiscale prend naissance seulement à la date à laquelle est reporté le versement de cette prestation ou de toute autre prestation la remplaçant, mais en tout cas au moment de l'exécution effective.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 38 - 1 Celui qui est assujetti à l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, est tenu de s'inscrire auprès de l'AFC sans attendre d'y être invité.
¹	Celui qui est assujetti à l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, est tenu de s'inscrire auprès de l'AFC sans attendre d'y être invité.
²	Le contribuable doit, à l'échéance de l'impôt (art. 16), remettre à l'AFC, sans attendre d'y être invité, le relevé prescrit accompagné des pièces justificatives, et en même temps payer l'impôt ou faire la déclaration remplaçant le paiement (art. 19 et 20).
³	La procédure de déclaration au sens de l'art. 20a, al. 1, s'effectue dans les nonante jours qui suivent l'échéance de la prestation imposable et la déclaration doit être accompagnée des pièces justificatives et d'une attestation de domicile du gagnant.91
⁴	Toute déclaration au sens de l'art. 19 de prestations d'assurances servies à des personnes physiques domiciliées en Suisse doit mentionner le numéro AVS de ces dernières.92
⁵	Les personnes physiques domiciliées en Suisse qui ont droit à des prestations d'assurances au sens de l'art. 7 doivent communiquer leur numéro AVS à la personne soumise à l'obligation de déclarer au sens de l'art. 19. Si ce numéro n'est pas fourni, les effets légaux ou contractuels de la demeure sont suspendus pour la personne soumise à l'obligation de déclarer jusqu'à ce que cette personne l'ait reçu. L'art. 19, al. 3, est réservé.93

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 21 - 1 Toute société anonyme ou société à responsabilité limitée suisse (art. 9, al. 1, LIA) est tenue de remettre spontanément à l'AFC, dans les 30 jours après l'approbation du compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu'un état sur formule officielle indiquant le capital existant à la fin de l'exercice, la date de l'assemblée générale, le montant et l'échéance de la répartition du bénéfice, et de payer l'impôt sur les rendements échus à la suite de l'approbation du compte annuel:
¹	Toute société anonyme ou société à responsabilité limitée suisse (art. 9, al. 1, LIA) est tenue de remettre spontanément à l'AFC, dans les 30 jours après l'approbation du compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu'un état sur formule officielle indiquant le capital existant à la fin de l'exercice, la date de l'assemblée générale, le montant et l'échéance de la répartition du bénéfice, et de payer l'impôt sur les rendements échus à la suite de l'approbation du compte annuel:
^a	si la somme du bilan dépasse cinq millions de francs;
^b	si une prestation imposable découle de la décision d'affectation du bénéfice;
^c	si une prestation imposable est échue au courant de l'exercice comptable;
^d	si la société est taxée sur la base de l'art. 69 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct27 ou de l'art. 28 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes28, ou
^e	si la société a été au bénéfice d'une convention de double imposition conclue entre la Suisse et un autre État.29
^1bis	Dans les autres cas, la société doit remettre les documents sur demande de l'AFC.30
²	L'impôt sur des rendements qui ne sont pas échus à la suite de l'approbation du compte annuel ou qui ne sont pas versés sur la base du compte annuel (dividendes intérimaires, intérêts intercalaires, actions gratuites, excédents de liquidation, rachat de bons de jouissance, prestations appréciables en argent d'un autre genre) doit être payé spontanément à l'AFC dans les trente jours après l'échéance du rendement, sur la base d'un relevé sur formule officielle.
³	Si une date d'échéance n'est pas fixée pour le rendement, le délai de trente jours commence à courir le jour où la distribution est décidée ou, en l'absence d'une décision, le jour de la distribution du rendement.
⁴	Si, dans les six mois après la fin d'un exercice, le compte annuel n'est pas approuvé, la société est tenue d'indiquer à l'AFC, avant l'expiration du septième mois, les motifs du retard et la date présumée de l'approbation des comptes.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 39 - 1 Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
¹	Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
^a	remplir complètement et exactement les relevés et déclarations d'impôt, ainsi que les questionnaires;
^b	tenir ses livres avec soin et les produire, à la requête de l'autorité, avec les pièces justificatives et autres documents.
²	La contestation de l'obligation de payer l'impôt anticipé ou de faire la déclaration remplaçant le paiement ne libère pas de l'obligation de donner des renseignements.
³	Si l'obligation de donner des renseignements est contestée, l'AFC rend une décision.94

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 41 - L'AFC rend toutes les décisions qui sont nécessaires pour la perception de l'impôt anticipé; elle rend une décision, en particulier:
^a	lorsque la créance fiscale, la responsabilité solidaire ou l'obligation du transfert est contestée;
^b	lorsque, dans un cas déterminé, il lui est demandé, à titre provisionnel, de fixer officiellement l'assujettissement, les bases du calcul de l'impôt, la responsabilité solidaire ou l'obligation du transfert;
^c	lorsque le contribuable ou la personne solidairement responsable ne paie pas l'impôt dû selon le relevé.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.